Resumen: SENTENCIA. Madrid, a diez de diciembre de dos mil ocho.

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1 Id. Cendoj: Órgano: Audiencia Nacional. Sala de lo Contencioso Sede: Madrid Sección: 6 Nº de Resolución: Fecha de Resolución: 10/12/2008 Nº de Recurso: 217/2008 Jurisdicción: Contencioso Ponente: MARIA ASUNCION SALVO TAMBO Procedimiento: CONTENCIOSO Tipo de Resolución: Sentencia Resumen: Se discute en este recurso cuándo y cómo puede el obligado tributario ejercer su derecho a repercutir el IVA devengado en una operación de venta de unas fincas en escritura pública, y la Sala desestima el recurso por considerar que había transcurrido más año desde la fecha de la escritura de transmisión de las fincas, que es la fecha del devengo del Impuesto, por lo que se perdió el derecho a la repercusión. Tal plazo de un año es un plazo de caducidad, y por tanto no puede ser interrumpido por el inicio de las actuaciones inspectoras ya que la caducidad es un instituto jurídico del que resulta la extinción de los derechos por el simple transcurso del tiempo concedido para su ejercicio. Es un derecho que la ley concede con vida ya limitada de antemano, por lo que se extingue transcurrido el plazo establecido, por lo que no cabe la repercusión de un IVA no repercutido, en el caso de que haya transcurrido un año desde el devengo del impuesto, sin que pueda considerarse la escritura pública como un documento análogo o sustitutivo de la factura. SENTENCIA Madrid, a diez de diciembre de dos mil ocho. Visto el recurso contencioso-administrativo que ante esta Sección Sexta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional y bajo el número 217/2008, se tramita a instancia de la entidad JUEGOS DE AZAR RIOJANOS, S.L., representada por el Procurador D. Manuel Infante Sánchez, contra resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 16 de abril de 2008, sobre Impuesto sobre el Valor Añadido, 2003; y en el que la Administración demandada ha estado representada y defendida por el Sr. Abogado del Estado. ANTECEDENTES DE HECHO 1. La parte actora interpuso, en fecha 5 de junio de 2008, este recurso respecto de los actos antes aludidos; admitido a trámite y reclamado el expediente se le dio traslado para que formalizara la demanda, lo que hizo en tiempo; y en ella realizó una exposición fáctica y la alegación de los preceptos legales que estimó aplicables, concretando su petición en el suplico de la misma, en el que literalmente dijo: "teniendo por presentado este escrito se sirva admitirlo y en sus méritos tener por devuelto el expediente administrativo que se adjunta y previos los trámites pertinentes, dictar en su día Sentencia por la que, estimándose el recurso interpuesto

2 por esta parte, se declare el derecho que tenía mi mandante para repercutir el importe liquidado en concepto de I.V.A. por la transmisión de los edificios reseñados en el expositivo PRIMERO de la demanda, de conformidad con lo señalado en el último de los Fundamentos Jurídicos, y declarando igualmente el derecho de mi mandante a llevar a cabo dicha repercusión tras la firmeza de la Sentencia." 2. De la demanda se dio traslado al Sr. Abogado del Estado, quien en nombre de la Administración demandada contestó en un relato fáctico y una argumentación jurídica que sirvió al mismo para concretar su oposición al recurso en el suplico de la misma, en el cual solicitó: "que tenga por contestada la demanda deducida en el presente litigio y, previos los trámites legales, dicte sentencia por la que se desestime el presente recurso, confirmando íntegramente la resolución impugnada por ser conforme a Derecho." 3. No habiendo solicitado el recibimiento a prueba del recurso, quedaron los autos pendientes de señalamiento; finalmente, mediante providencia de 27 de noviembre de 2008 se señaló para votación y fallo el día 9 de diciembre de 2008, en que efectivamente se deliberó y votó. 4. En el presente recurso contencioso-administrativo no se han quebrantado las formas legales exigidas por la Ley que regula la Jurisdicción. Y ha sido Ponente la Ilma. Sra. Dª María Asunción Salvo Tambo, Presidente de la Sección. FUNDAMENTOS JURIDICOS 1. Se impugna en el presente recurso contencioso-administrativo la resolución de 23 de abril de 2008 del Tribunal Económico Administrativo Central (R.G ; R.S ) por la que resolviendo el recurso de alzada interpuesto por JUEGOS DE AZAR RIOJANOS, S.L. -ahora recurrente- contra la resolución de la reclamación económicoadministrativa dictada en primera instancia por el Tribunal Económico Administrativo Regional de La Rioja en relación con la liquidación del IVA del ejercicio 2003 e importe de ,44 euros, acuerda: "Desestimarlo, confirmando la resolución impugnada." El Tribunal Económico Administrativo Central en la resolución impugnada considera que no se dan los requisitos legales necesarios para que la entidad ahora recurrente transmitente de las fincas descritas en la escritura pública de 4 de abril de 2003, pueda efectuar la repercusión de las cuotas del Impuesto exigidas por la Inspección en la liquidación derivada del Acta (de disconformidad) incoada al sujeto pasivo y de la que derivaba la liquidación originariamente impugnada. En concreto considera la Administración demandada que a la vista de las circunstancias concurrentes en la operación objeto de regularización por la Inspección y que origina la presente controversia, es necesario tener en cuenta que el devengo del IVA, como consecuencia de la entrega de los inmuebles descritos en la escritura pública, se produjo el día del otorgamiento de ésta, esto es, el 4 de abril de En ese momento el sujeto pasivo del IVA, la entidad transmitente y ahora reclamante, JUEGOS DE AZAR RIOJANOS, S.L., no repercutió cuota alguna a la entidad adquirente (por considerar la operación exenta del IVA y sujeta al ITP) siendo éste el motivo por el que en 2003 a Inspección procedió a regularizar la situación del sujeto pasivo y, por ello, concluye el Tribunal Económico Administrativo Central que estando la hoy actora obligada a emitir factura por la operación de entrada de las fincas en escritura pública,

3 y siendo ésta el cauce normal para efectuar la repercusión del Impuesto, la entidad dejó transcurrir el plazo de un año desde el devengo de la operación (el día 4 de abril de 2003) sin emitir dicho documento, con lo que caducó su derecho a repercutir el Impuesto, tal y como recoge el apartado 4º del artículo 88 de la Ley 37/ La actora alega que antes de finalizar el mencionado plazo de un año para repercutir el Impuesto se inició un procedimiento inspector, en el que se dilucidó si la operación estaba, o no, exenta de IVA; entiende que, así, se suspendió el plazo de un año para repercutir el IVA y considera que debe aplicarse el artículo 88, punto 4, a las operaciones ocultadas u omitidas, pero en ningún caso a la operación descrita en escritura pública, en la que no se repercutió el IVA por considerar que la operación estaba sujeta al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales. De otra parte, la entidad actora considera de aplicación el artículo 89 de la Ley del Impuesto relativo a la rectificación de las cuotas impositivas repercutidas, ya que, a su juicio, la escritura pública tiene la consideración de documento equivalente y, por ello, puede emitir facturas rectificativas de ese documento público y tener derecho a repercutir el IVA sobre los adquirentes de los inmuebles. El Abogado del Estado opone que en el momento de la transmisión no se emitió factura, obligación esencial para tener derecho a la repercusión. Defiende el representante de la Administración la tesis sostenida en la resolución recurrida que, además -como bien indica en su contestación a la demanda- es la mantenida por esta misma Sala y Sección, entre otras, en la reciente sentencia de 23 de abril de 2008 (recurso 405/2006). 3. Para resolver la cuestión que se nos plantea hemos de partir de las normas que la regulan. El artículo 88 de la Ley 37/1992 dispone "Uno. Los sujetos pasivos deberán repercutir íntegramente el importe del impuesto sobre aquel para quien se realice la operación gravada, quedando éste obligado a soportarlo siempre que la repercusión se ajuste a lo dispuesto en esta Ley, cualesquiera que fueran las estipulaciones existentes entre ellos. Dos. La repercusión del impuesto deberá efectuarse mediante factura o documento análogo, que podrán emitirse por vía telemática, en las condiciones y con los requisitos que se determinen reglamentariamente. Tres. La repercusión del impuesto deberá efectuarse al tiempo de expedir y entregar la factura o documento análogo correspondiente. Cuarto. Se perderá el derecho a la repercusión cuando haya transcurrido un año desde la fecha del devengo." El artículo 89 de la Ley dispone: "Uno. Los sujetos pasivos deberán efectuar la rectificación de las cuotas impositivas repercutidas cuando el importe de las mismas se hubiese determinado incorrectamente o se produzcan las circunstancias que, según lo dispuesto en el artículo 80 de esta ley, dan lugar a la modificación de la base imponible.

4 La rectificación deberá efectuarse en el momento en que se adviertan las causas de la incorrecta determinación de las cuotas o se produzcan las demás circunstancias a que se refiere el párrafo anterior, siempre que no hubiesen transcurrido cuatro años a partir del momento en que se devengó el Impuesto correspondiente a la operación o, en su caso, se produjeron las circunstancias a que se refiere el citado artículo 80. Dos. Lo dispuesto en el apartado anterior será también de aplicación cuando, no habiéndose repercutido cuota alguna, se hubiese expedido la factura o documento sustitutivo correspondiente a la operación". En realidad la demandante no discute la sujeción al IVA ni la no exención de las operaciones que motivaron la regularización del caso. Tampoco cuestiona el hecho de que el devengo del IVA se produjese al tiempo del otorgamiento de la escritura pública, como consecuencia de la entrega de los inmuebles del caso. Lo que realmente plantea es el cómo y el cuándo del ejercicio del derecho a la repercusión del IVA devengado. Pues bien, la Sala como bien dice el Abogado del Estado ha tenido ya ocasión de pronunciarse sobre la cuestión que aquí se debate. Así, la SAN de 23 de abril de 2008 y, más recientemente -añadimos ahora- en nuestra SAN de 25 de noviembre de 2008 (recurso 40/2007). Así en esta última sentencia acabamos de decir: "SEGUNDO: En este caso el devengo del impuesto se produjo en el momento del auto judicial de adjudicación de los inmuebles, el 26 de marzo de 1999 y la entrega de las facturas cuya fecha de expedición según consta en las mismas sería el 26 de abril de 1999, se produjo con el requerimiento notarial de 6 de abril de Por tanto transcurrido el plazo de un año previsto en el artículo 88.cuatro de la Ley 37/92 que establece que "se perderá el derecho a la repercusión cuando haya transcurrido un año desde la fecha del devengo". Este plazo es de caducidad y por tanto no puede ser interrumpido por el inicio de las actuaciones inspectoras ya que la caducidad es un instituto jurídico del que resulta la extinción de los derechos por el simple transcurso del tiempo concedido para su ejercicio. Es un derecho que la ley concede con vida ya limitada de antemano, por lo que se extingue transcurrido el plazo establecido. Por tanto no se puede solicitar al amparo del artículo 88.4 la repercusión de un IVA no repercutido en el caso de que haya transcurrido un año desde el devengo del impuesto. La única vía por la que se puede repercutir el IVA sería por la aplicación del artículo 89 de la ley 37/92 referido a la rectificación de las cuotas impositivas repercutidas que si bien en su redacción originaria sólo era aplicable a rectificaciones de IVA inicialmente repercutido a partir de la reforma efectuada por la Ley 13/96 es aplicable también a los supuestos de repercusión posterior de un IVA no repercutido. Así el apartado dos en la redacción dada por el artículo 10.5 de la Ley 13/1996 de Medidas Fiscales, Administrativas y de Orden Social (la vigente en el momento del devengo) establece que "Lo dispuesto en el apartado anterior será también de aplicación cuando, no habiéndose repercutido cuota alguna, se hubiese expedido la factura o documento análogo correspondiente a la operación". Es decir expresamente el legislador exige que

5 la factura o documento análogo se haya emitido en el plazo de un año para poder aplicar el artículo 89 de la Ley 37/92. Por tanto se puede efectuar la repercusión de las cuotas no repercutidas transcurrido un año desde el devengo al amparo del artículo 89 referido a la rectificación de las cuotas impositivas repercutidas en el caso de que como consecuencia de un procedimiento de comprobación se determine que una determinada entrega está sujeta a IVA pero ello queda condicionado a que se hubiese presentado la factura correspondiente en el plazo de un año. Se comparte el criterio del TEAC relativo a que la escritura pública no es un documento análogo o sustitutivo de la factura y así el Tribunal Supremo en sentencia de 8 de noviembre de 2004 indica "en este impuesto la expedición de la factura tiene un significado de especial trascendencia permitiendo el correcto funcionamiento de su técnica impositiva. A través de la factura se efectúa la repercusión del tributo y la posesión de aquélla, cuando cumple los requisitos establecidos en el Reglamento, permite, en su caso, que el destinatario de la operación practique la deducción de las cuotas soportadas. En definitiva, la exigencia de la factura como justificante para el ejercicio del derecho a la deducción de las cuotas del IVA soportado por los empresarios y profesionales, tal como dispone la LIVA, lejos de configurarse como una prueba tasada, ha de caracterizarse como un requisito de deducibilidad establecido por la normativa comunitaria, y, en consecuencia, por la ley, en virtud del cual las cuotas se deducen por los empresarios o profesionales en la medida en que dichas cuotas han de ser soportadas sin perjuicio del cumplimiento de los restantes requisitos de deducibilidad establecidos por la Ley, lo que se acredita con este documento". Este es el criterio que mantiene esta sección en sentencia de 23 de abril de 2008 (recurso 405/06) sin que se halle vinculada por los pronunciamientos de otros Tribunales de Justicia distintos del Tribunal Supremo (entre los que existe discrepancia ya que mientras el Tribunal Superior de Justicia de Madrid en sentencia de 27 de mayo de 2004 dictada en el recurso 1493/2000 sección 5ª considera que la escritura pública es un documento equivalente a la factura el Tribunal Superior de Justicia de Galicia en sentencia de 30 de septiembre de 2005, recurso 8368/2002, sección 3ª considera que no es un documento equivalente)." 4. De todo lo anterior deriva la procedencia de desestimar también el presente recurso con la paralela confirmación de la resolución administrativa impugnada por su conformidad a derecho. Sin que se aprecien circunstancias que determinen un especial pronunciamiento sobre costas, según el artículo de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa. FALLO En atención a lo expuesto la Sección Sexta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional ha decidido: DESESTIMAR el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la representación procesal de la mercantil JUEGOS DE AZAR RIOJANOS, S.L. contra resolución del TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL de fecha 16 de abril de 2008 a que las presentes actuaciones se contraen y, en consecuencia, confirmar la resolución

6 impugnada por su conformidad a Derecho. Sin expresa imposición de costas. Al notificarse la presente sentencia se hará la indicación de recursos que previene el artículo de la Ley Orgánica 6/1985 de 1 de julio, del Poder Judicial. Así por esta nuestra Sentencia, testimonio de la cual será remitido en su momento a la Oficina Pública de origen, a los efectos de legales oportunos, junto con el expediente de su razón, en su caso, lo pronunciamos, mandamos y firmamos. PUBLICACION Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por la Magistrada Ponente en la misma, Ilma. Sra. Dª MARIA ASUNCION SALVO TAMBO estando celebrando Audiencia Pública la Sala de lo Contencioso-Administrativo. Doy fe.

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