Análisis comparativo de los impuestos directos en la Unión Europea y Estados Unidos

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1 Análisis comparativo de los impuestos directos en la Unión Europea y Estados Unidos INSTITUTO DE LA EMPRESA FAMILIAR

2 INSTITUTO DE LA EMPRESA FAMILIAR Este informe ha sido dirigido por Eduardo Sanfrutos Gambín (Socio de Ernst&Young) y Javier Quintana (Director de Estudios del Instituto de la Empresa Familiar). En el mismo han participado Adriana Ojeda García (Asociada de Ernst&Young) y Ricardo López Rubio (Consultor de Ernst&Young). 2005, Instituto de la Empresa Familiar No está permitida la reproducción total o parcial de esta publicación, ni su tratamiento informático, ni la transmisión de ninguna forma o por cualquier medio, ya sea electrónico, mecánico, por fotocopia, por registro u otros métodos, sin permiso previo y por escrito de los titulares del copyright. Diagonal 469, 3º 2ª Barcelona Tel.: Fax: Pl. Independencia 8, 4º izq Madrid Tel.: Fax:

3 Índice Pág. 0. Introducción. 1. Imposición sobre la renta de las personas físicas Tipos de gravamen máximos y mínimos en la imposición de la renta de las personas físicas Tratamiento de las plusvalías en la imposición sobre la renta de las personas físicas (véase Anexo II). 2. Tipos nominales de gravamen en la imposición sobre el patrimonio de las personas físicas. 3. Tipos nominales de gravamen en la imposición sobre sucesiones y donaciones (véase Anexo III). 4. Imposición sobre los beneficios societarios

4 INSTITUTO DE LA EMPRESA FAMILIAR Pág Tipos de gravamen en la imposición sobre los beneficios societarios Tratamiento de las plusvalías en la imposición sobre los beneficios de las empresas (véase Anexo IV). 5. Anexos Anexo 1: Relación de las principales bonificaciones personales y familiares en la imposición sobre la renta de las personas físicas Anexo 2: Información adicional sobre el tratamiento de las plusvalías en la imposición sobre la renta de las personas físicas Anexo 3: Información complementaria sobre la imposición sobre sucesiones y donaciones Anexo 4: Tratamiento de las plusvalías en la imposición sobre los beneficios de las empresas. 6. Bibliografía

5 0. Introducción En estos momentos en los que se anuncia una reforma del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y del Impuesto sobre Sociedades, conviene tener muy presente que es lo que está pasando en el ámbito de la fiscalidad directa en los países de nuestro entorno económico. A este objetivo responde el presente trabajo en el que se efectúa un estudio comparativo de los impuestos directos aplicados en los países de la Unión Europea, incluyendo los 10 países recientemente adheridos, y en Estados Unidos. En concreto, dentro de la imposición personal sobre la renta de las personas físicas se comparan los tipos máximos y mínimos de gravamen, así como el número de tramos de las tarifas, se expone el tratamiento previsto en cada país para las plusvalías y se enuncian las principales bonificaciones personales y familiares aplicables; asimismo en el ámbito de la imposición sobre los beneficios societarios se efectúa un análisis comparativo de los tipos de gravamen aplicables, destacándose aquellos países que aplican tipos especiales para las 5

6 INSTITUTO DE LA EMPRESA FAMILIAR PYMES, y se comenta el tratamiento aplicado a las plusvalías; en lo que se refiere a la imposición sobre el patrimonio de las personas físicas se enumeran los escasos países que aplican este gravamen y se indican los tipos máximos y mínimos aplicables en su caso; por último en la imposición sobre sucesiones y donaciones se indican los tipos máximos aplicables en las donaciones o transmisiones hereditarias de padres a hijos y se destaca en algunos de los países contemplados la existencia de un régimen especial más favorable para la sucesión en la empresa familiar. De este estudio pueden extraerse algunas importantes conclusiones. En relación con la imposición personal sobre la renta es destacable el hecho de que los países que recientemente han realizado reformas en sus sistemas impositivos han reducido los tipos marginales máximos y mínimos de gravamen y el número de tramos de las tarifas. El tipo marginal máximo de nuestro IRPF (45%) es superior a la media de los países de la Unión Europea (41,9%) y al aplicable en Estados Unidos, siendo sin embargo inferior a la media de los tipos máximos en la Europa de los 15 anteriores a la adhesión (47,44%). Por el contrario, el tipo marginal mínimo español (15%) es inferior a la media de la Europa de los 25, si bien en este punto una comparación homogénea debería tener también en cuenta el importe de los mínimos exentos o deducciones en cuota equivalentes aplicables. El tipo de gravamen único para todo tipo de rentas, que ha suscitado y sigue suscitando numerosos debates en nuestro país, solo se aplica en la República Eslovaca, Letonia y Estonia. El sistema dual de tributación, por el cual las rentas del trabajo y empresariales se someten a tributación de acuerdo con una escala progresiva mientras que las rentas del capital tributan a un tipo fijo, se aplica en Suecia, Finlandia, Holanda, Polonia y Lituania, si bien en este último país el tipo fijo también se aplica a las rentas empresariales. En lo que se refiere a las rentas de capital cualquier propuesta de reforma que pretendiera agravar su tributación debería valorar adecua- 6

7 damente el riesgo de deslocalización en el entorno global actual de libertad de circulación de capitales y creciente competencia fiscal internacional entre Estados para captar los ahorros de residentes en terceros países. En particular, con respecto a las ganancias de capital el estudio pone de manifiesto que en la práctica totalidad de los países contemplados, se establece un tratamiento fiscal diferenciado para las plusvalías a largo plazo, bien mediante la aplicación de tipos reducidos bien mediante exenciones totales o parciales para determinadas plusvalías. Con respecto a la imposición sobre beneficios societarios, se observa tanto en los países de la Europa de los 15 como en los nuevos Estados recientemente adheridos una tendencia a reducir el tipo nominal de gravamen. El tipo del Impuesto sobre Sociedades español se sitúa muy por encima de la media de los países de la Unión Europea (25,27%) e incluso de la media de los países de la Europa de los 15 (30,11%). De los países contemplados, solo se sitúan por encima de España, Estados Unidos, Alemania e Italia, teniendo en cuenta en estos tres países los distintos niveles territoriales existentes en la imposición societaria. La reforma de la fiscalidad directa anunciada en nuestro país no debería olvidarse del Impuesto sobre el Patrimonio y del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, aunque para ello al ser tributos cedidos debe contarse necesariamente con el consenso de las Comunidades Autónomas. Con respecto al Impuesto sobre el Patrimonio, el estudio pone de manifiesto que solo otros cuatro países aplican un impuesto similar al español (Francia, Suecia, Finlandia y Luxemburgo) y que España es el país donde se aplica el tipo máximo más alto. El hecho de que esta figura no exista en la mayoría de los países europeos, como tampoco en el entorno OCDE, hace necesario el planteamiento del debate sobre la conveniencia de su supresión definitiva. En esta línea, el gobierno de Luxemburgo ha anunciado recientemente su intención de abolir este impuesto. 7

8 INSTITUTO DE LA EMPRESA FAMILIAR En relación al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones es importante destacar que dentro de la Europa de los 15 anterior a la adhesión hay tres países, Italia, Portugal y Suecia, que han optado por la supresión de este impuesto, y que en cinco (Chipre, Estonia, Letonia, Malta y la República Eslovaca) de los 10 países de la Europa del Este recientemente incorporados tampoco existe un impuesto sobre sucesiones y donaciones, así como que en algunos países donde existe este impuesto se aplica una exención cuando los herederos son hijos de causante (Luxemburgo, Eslovenia, Lituania y la República Checa). En todos los países de la Europa de los 15 en los que existe Impuesto sobre Sucesiones se prevén beneficios fiscales para la sucesión de la empresa familiar, siendo sin duda el régimen especial español de los más beneficiosos. A la luz de los datos resultantes de este estudio comparativo, parece necesario abordar una reforma del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones fundamentalmente orientada a la exoneración de tributación en los casos de sucesiones entre familiares directos (al menos cónyuge y descendientes) como ya sucede en algunas Comunidades Autónomas. 8

9 1. Imposición sobre la renta de las personas físicas 1.1. Tipos de gravamen máximos y mínimos en la imposición de la renta de las personas físicas. Conclusiones del análisis comparativo. El tipo de gravamen nominal máximo y mínimo aplicable en España en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas es inferior a la media de los países europeos pertenecientes a la Unión Europea antes de la última ampliación de ésta ( Europa de los 15 ) (45% vs 47,44% y 15% vs 21,39%). Sin embargo, en relación a la muestra de los países Europa del Este que se han incorporado a la Unión Europea recientemente, el tipo de gravamen máximo en España es claramente superior a la media de estos países (45% vs 33,60%). También es superior al aplicable en Estados Unidos considerando el impuesto federal y el tipo medio de los impuestos estatales y municipales (45% vs 38,64%). 9

10 INSTITUTO DE LA EMPRESA FAMILIAR Calculando la media de los tipos de gravamen máximos y mínimos en la totalidad de los países de la Unión Europea ( Europa de los 25 ), el tipo de gravamen máximo español supera en más de 3 puntos al tipo medio máximo mientras que el tipo de gravamen mínimo resulta inferior a la media. Tipo máximo Tipo mínimo Media UE-15 47,44% 21,39% España 45% 15% Media UE-25 41,9% 21% EE.UU. 38,64% 11,53% Media países adhesión 33,6% 20,4% 10

11 Es destacable el hecho de que los países que recientemente han realizado reformas en sus sistemas impositivos (i.e. Alemania, Finlandia, Reino Unido, Italia, Estonia, República Checa y República Eslovaca) han reducido los tipos de gravamen nominales mínimos y máximos. En relación a los tramos de la escala de gravamen, el número de ellos en el impuesto sobre la renta español es algo superior a la media de la Europa de los 15 calculada sin considerar a Alemania (5 tramos vs 4,57 de media). Los países del Este europeo tienen un número de tramos inferior a la media de la Europa de los 15 (2,9 tramos vs 4,57 tramos). Por el contrario, en Estados Unidos son 6 los tramos de la escala de gravamen del impuesto federal. Cabe señalar que en algunos de los países que han realizado reformas en sus sistemas impositivos se observa una tendencia a reducir el número de tramos (i.e. Austria, Reino Unido, Eslovenia, Hungría y República Eslovaca). En la República Eslovaca, Letonia y Estonia se aplica un tipo de gravamen único para todo tipo de rentas. En Lituania existe un sistema dual un tanto peculiar ya que no sólo las rentas de capital sino incluso las rentas derivadas de la actividad empresarial tributan al tipo fijo del 15% mientras que las rentas del trabajo tributan a un tipo único del 33%. El cuadro comparativo refleja este último tipo. El sistema de tributación dual tradicional se aplica en Suecia, Finlandia y Polonia donde las rentas del capital tributan a un tipo fijo del 30%, 28% y 19%, respectivamente. Prácticamente todos los países de la Unión Europea y Estados Unidos prevén en sus sistemas impositivos reducciones a la base impo- 11

12 INSTITUTO DE LA EMPRESA FAMILIAR nible o deducciones en cuota con el fin de no someter a tributación una determinada parte de la renta del contribuyente. En la mayoría de los casos, el importe de las reducciones y deducciones varía en función de las circunstancias personales y familiares del contribuyente (véase Anexo I). Algunos países (Francia, Chipre y Malta) no establecen prácticamente reducciones ni deducciones pero aplican un tipo impositivo del 0% al primer tramo de la base imponible con idéntica finalidad. En Francia, además, para el cálculo de la cuota se aplica un sistema de coeficientes de forma que la situación personal y familiar del contribuyente se tiene en consideración para mitigar la progresividad del impuesto. Alemania con el mismo propósito de mitigar la progresividad en la tributación conjunta del matrimonio aplica el conocido sistema del splitting. En Austria, Grecia, Finlandia y Suecia la aplicación del tipo 0% sobre el primer tramo se combina con reducciones y/o deducciones. Por todo lo anterior, resulta muy difícil realizar un cálculo medio que permitiera una comparación clara entre los distintos sistemas impositivos. No obstante, puede observarse que las bonificaciones personales y familiares en el impuesto español son inferiores, con carácter general, a las aplicables en el resto de los países de la Europa de los 15. Las bonificaciones personales y familiares aplicables en los países recientemente adheridos a la Unión Europea son inferiores en términos absolutos a las de la Europa de los 15, en consonancia con su menor renta per cápita. 12

13 Cuadros comparativos a) UE - 15 País Tipo máximo en imposición personal Tipo mínimo en imposición personal Número de tramos Alemania 44,31% 15,82% - Austria 50% 21% 4 Bélgica 53,87% 26,94% 5 Dinamarca 59% 38% 4 España 45% 15% 5 Finlandia 52% 29% 6 Francia 48,09% 6,83% 7 Grecia 40% 15% 4 Holanda 52% 34,4% 4 Irlanda 42% 20% 2 Italia 44,4% 24,4% 5 Luxemburgo 38,95% 8% 7 Portugal 40% 10,5% 6 Reino Unido 40% 10% 3 Suecia 60% 46% 2 Media 47,44% 21,39% 4,57 13

14 INSTITUTO DE LA EMPRESA FAMILIAR b) Nuevos estados miembros de la UE País Tipo máximo en imposición personal Tipo mínimo en imposición personal Número de tramos Chipre 30% 20% 4 Eslovenia 50% 16% 5 Estonia 24% 24% 1 Hungría 38% 18% 2 Letonia 25% 25% 1 Lituania 33% 33% 1 Malta 35% 15% 6 Polonia 50% 19% 4 República Checa 32% 15% 4 República Eslovaca 19% 19% 1 Media 33,6% 20,4% 2,9 c) EEUU País Tipo máximo en imposición personal Tipo mínimo en imposición personal Número de tramos Estados Unidos 38,64% 11,53% 6 14

15 d) UE-25 + EE.UU. País Tipo máximo en imposición personal Tipo mínimo en imposición personal Número de tramos Alemania 44,31% 15,82% - Austria 50% 21% 4 Bélgica 53,87% 26,94% 5 Chipre 30% 20% 4 Dinamarca 59% 38% 4 Eslovenia 50% 16% 5 España 45% 15% 5 Estados Unidos 38,64% 11,53% 6 Estonia 24% 24% 1 Finlandia 52% 29% 6 Francia 48,09% 6,83% 7 Grecia 40% 15% 4 Holanda 52% 34,4% 4 Hungría 38% 18% 2 Irlanda 42% 20% 2 Italia 44,4% 24,4% 5 Letonia 25% 25% 1 Lituania 33% 33% 1 Luxemburgo 38,95% 8% 7 Malta 35% 15% 6 Polonia 50% 19% 4 Portugal 40% 10,5% 6 Reino Unido 40% 10% 3 República Checa 32% 15% 4 República Eslovaca 19% 19% 1 Suecia 60% 46% 2 Media UE-25 41,9% 21% 3,875 Media UE-25 + EE.UU. 41,78% 20,63% 3,96 15

16 INSTITUTO DE LA EMPRESA FAMILIAR 16

17 Notas aclaratorias sobre los tipos nominales de gravamen en la imposición sobre la renta de las personas físicas. 1. Alemania: El impuesto es progresivo con un tipo máximo del 42% y un mínimo del 15% pero el cálculo de la cuota se realiza conforme a una fórmula matemática por lo que no hay un número definido de tramos. Para financiar la reunificación se impone un recargo del 5,5% a todas las deudas tributarias. Aunque este recargo no es progresivo, hemos considerado que, en aras a una mayor representatividad de la comparativa con otros países, era conveniente incluir esta tributación en los tipos reflejados en la tabla. Por tanto, los tipos máximos y mínimos que figuran en la tabla son el resultado de multiplicar por 1,055 los tipos de la escala general de gravamen (máximo 42% y mínimo 15%). Adicionalmente, los contribuyentes miembros de determinadas comunidades religiosas deben pagar un impuesto confesional del 8% o 9% sobre la cuota, el cual no ha sido incluido en los tipos reflejados en nuestra tabla. Los contribuyentes casados pueden optar por la tributación conjunta. Para el cálculo de la cuota resultante de la tributación conjunta se aplica el método conocido como splitting : la renta total del matrimonio se suma y se divide entre 2. Al resultado de esta división se le aplica la escala progresiva de gravamen y la cuota resultante se multiplica por 2. De esta forma se mitiga la progresividad del impuesto. 2. Bélgica: A los tipos nominales de la escala de gravamen estatal deben sumarse los impuestos municipales (como media suponen entre un 6% y un 9,5% de la cuota resultante de la imposición personal). 17

18 INSTITUTO DE LA EMPRESA FAMILIAR Aunque esta tributación municipal no es progresiva, hemos considerado que, en aras a una mayor representatividad de la comparativa con otros países, era conveniente incluir esta tributación en los tipos reflejados en la tabla. Por tanto, los tipos máximos y mínimos que figuran en la tabla son el resultado de multiplicar por 1,0775 (considerando una imposición municipal media del 7,75%) los tipos de la escala de gravamen estatal (máximo del 50% y mínimo del 25%). Si el cónyuge del contribuyente no obtiene rentas, puede asignarse al cónyuge una parte de la renta (8.333 ) del contribuyente, mitigándose así la progresividad del impuesto. 3. Finlandia: Además de la imposición estatal, existe una imposición municipal que oscila entre el 16% y el 20%. Con el fin de hacer más representativa la comparativa con otros países, los tipos máximos y mínimos que figuran en la tabla incluyen la imposición municipal media (18%). Adicionalmente, los contribuyentes miembros de determinadas comunidades religiosas deben pagar un impuesto confesional cuyo tipo varía entre el 1% y el 2,25% y que no ha sido incluido en los tipos reflejados en nuestra tabla. En Finlandia existe un sistema de imposición dual por el cual todas las rentas de capital tributan a un tipo fijo del 28% mientras que al resto de las rentas (del trabajo y empresariales) se les aplica la escala de gravamen progresiva. 4. Francia: Los tipos progresivos de la escala del impuesto se aplican tomando en consideración las circunstancias personales y familiares (sistema de coeficiente familiar). Es decir, para aplicar la escala de gravamen el importe de la base imponible se divide entre un número determinado: 2 (para un matrimonio), 2,5 (para un matrimonio con un 18

19 hijo), 3 (para un matrimonio con dos hijos). Por cada hijo adicional, se suma una unidad más. Tras dividir la base imponible y aplicar la escala, la cuota resultante se multiplica por el citado número. La tabla comparativa no incluye la imposición denominada contribución social (independiente de las cotizaciones a la Seguridad Social) que asciende al 8% del 95% del salario bruto, rentas pasivas y ganancias de capital. Adicionalmente, existe una imposición adicional del 2% que se aplica sobre las rentas pasivas y las ganancias de capital. Dado que ni la contribución social general ni esta imposición adicional del 2% se aplican sobre la totalidad de las rentas del sujeto pasivo, no hemos considerado oportuno incluirlas en el cuadro comparativo. 5. Irlanda: Existe una escala de gravamen diferenciada para la tributación conjunta. 6. Italia: Existe imposición estatal, regional (entre 0,9% y 1,4%) y municipal (entre 0% y 0,5%) sobre la base imponible. Los tipos reflejados en la tabla incluyen la imposición estatal (mínima del 23% y máxima del 43%) así como la imposición regional media (1,15%) y la imposición municipal media (0,25%). 7. Holanda: Existe un sistema de imposición dual en virtud del cual se distinguen tres tipos o cestas de rentas: Cesta I: incluye las rentas del trabajo y de actividades económicas. Estas rentas tributan conforme a la tarifa progresiva reflejada en el cuadro comparativo. Cesta II: incluye los dividendos y ganancias e capital derivadas de participaciones sustanciales (superiores al 5%). Estas rentas tributan a un tipo fijo del 25%. 19

20 INSTITUTO DE LA EMPRESA FAMILIAR - Cesta III: incluye todos los rendimientos de capital mobiliario e inmobiliario (salvo los correspondientes a la segunda cesta). Estas rentas tributan a un tipo fijo del 30%. 8. Luxemburgo: El tipo que figura es el de la escala para sujetos pasivos solteros. Los sujetos pasivos casados y con hijos disponen de diferentes escalas con tipo marginales diferentes porque se aplica un sistema de coeficientes similar al sistema existente en Francia con el fin de considerar las circunstancias personales y familiares del contribuyente a la hora de calcular la cuota del impuesto. 9. Suecia: Los tipos reflejados en la tabla incluyen la imposición estatal (mínima del 20% y máxima del 25%) y la imposición municipal con tipos entre el 26% y el 35%. En Suecia existe un sistema de imposición dual por el cual todas las rentas de capital tributan a un tipo fijo del 30% mientras que al resto de las rentas (del trabajo y empresariales) se les aplica la escala de gravamen progresiva. 10. Lituania: Existe un sistema de imposición dual donde no sólo las rentas de capital sino incluso las rentas derivadas de actividades económicas tributan al 15% mientras que las rentas del trabajo tributan al 33%. En el cuadro comparativo se ha reflejado este último tipo. 11. Malta: Existe una escala de gravamen diferenciada para la tributación conjunta. 12. Estados Unidos: El tipo marginal máximo del Impuesto federal es el 35% y el mínimo 20

21 el 10% (existe una escala de gravamen diferenciada para la tributación conjunta). Algunos estados y municipios también gravan las rentas de sus residentes de acuerdo con una escala de gravamen cuyo tipo marginal máximo alcanza hasta el 11% (situándose la media en torno al 5,6%) y con un mínimo que nunca excede del 4,5% (siendo la media del 2,36%). Los impuestos estatales y locales son deducibles a los efectos de calcular la base del impuesto federal. El tipo marginal máximo de la tabla (38,64%) es el resultado de agregar el impuesto federal (35%) y el coste fiscal efectivo derivado de la imposición estatal y local media (0,65 x 5,6%). Siguiendo el mismo criterio de cálculo el tipo marginal mínimo medio de la tabla es el 11,53% Existe un Impuesto Mínimo Alternativo ( Altenative minimum tax AMT ): 26% sobre las rentas inferiores a $ ( ) y 28% sobre las rentas que excedan de $ ( ). El sujeto pasivo deberá calcular el impuesto sobre la renta que le corresponda conforme a las normas generales así como el AMT y el impuesto a pagar será el mayor de los dos Tratamiento de las plusvalías en la imposición sobre la renta de las personas físicas (véase Anexo II). Conclusiones del análisis comparativo. La variedad y complejidad técnica son las características más acusadas de las soluciones adoptadas por los distintos países de la UE y Estados Unidos para el sometimiento a imposición de las ganancias y pérdidas patrimoniales en el impuesto sobre la renta de las personas físicas. Realizando, no obstante, un esfuerzo de categorización y síntesis, podrían distinguirse los siguientes modelos impositivos: a) Cabría citar, en primer lugar, aquellos en los que el gravamen 21

22 INSTITUTO DE LA EMPRESA FAMILIAR de las ganancias de capital se realiza bajo el denominado modelo dual puro o estándar. El modelo dual puro de imposición fue originalmente concebido con la finalidad de reducir la tributación de las rentas del capital y evitar su deslocalización en un entorno global de libertad de circulación de capitales y creciente competencia fiscal internacional entre Estados para captar los ahorros de residentes de territorios terceros. En el sistema dual puro, la imposición sobre la renta se divide en dos bases: una, la compuesta por las rentas del trabajo y de actividades económicas, a la que se le aplica una escala progresiva; otra, la formada por las rentas del capital mobiliario e inmobiliario y entre las que se incluyen las ganancias y pérdidas patrimoniales, que resultan gravadas a un tipo fijo reducido. Como modelos duales puros de imposición directa sobre la renta de las personas físicas actualmente vigentes en los países de la Unión Europea anterior a la ampliación pueden citarse, aún con matices, los sistemas impositivos de Suecia y Finlandia, e incluso el singular modelo holandés (aunque las ganancias de capital con carácter general están exentas); respondiendo sólo al sistema dual, en lo referido a los Estados adherentes, el existente en Lituania (donde incluso las rentas derivadas de actividades empresariales tributan al tipo reducido) y el introducido en Polonia a partir del b) Son mayoría, sin embargo, los Estados en los que el gravamen de las ganancias y pérdidas patrimoniales tiene lugar en el marco del denominado modelo dual impuro o modificado de imposición sobre la renta, en el que sólo determinadas rentas del capital, particularmente las ganancias y pérdidas patrimoniales, se someten a un tratamiento fiscal diferenciado generalmente consistente en la tributación de las plusvalías a un tipo especial de gravamen. A dicho modelo respondería, además del actualmente vigente en 22

23 España, los sistemas impositivos existentes en Bélgica, Italia, Francia, Hungría y Estados Unidos. El sistema aplicado en Estados Unidos es muy similar al español ya que las plusvalías a largo plazo (más de 1 año) se someten a tributación con carácter general al tipo fijo del 15%. Otros Estados, como Irlanda o el Reino Unido, establecen un impuesto separado para el gravamen de las ganancias y pérdidas patrimoniales, aunque en el último país citado las plusvalías tributan al tipo marginal de la escala progresiva de gravamen que corresponda al contribuyente en función de la cuantía del resto de sus rentas. c) Cabe asimismo referirse a aquellos Estados que establecen, mediante la adopción de las más variadas soluciones técnicas, determinadas exenciones o reducciones impositivas para ganancias patrimoniales que cumplan determinados requisitos, tributando la parte gravable de la plusvalía con arreglo a la tarifa general. En la mayor parte de los casos, estos sistemas tributarios pueden conceptuarse como variantes del modelo dual impuro de imposición sobre la renta. Cabe distinguir entre los mismos los siguientes grupos de Estados: - Una gran mayoría de países en los que determinadas ganancias patrimoniales a largo plazo (esto es, no especulativas) son objeto de exención total o parcial, o de reducciones impositivas; tal es el caso de Alemania, Austria, Dinamarca, Francia, Italia, Luxemburgo, Portugal, el Reino Unido, Eslovenia, la República Checa o la República Eslovaca. - Un grupo reducido de Estados eximen totalmente y con carácter general las ganancias patrimoniales obtenidas por personas físicas, con independencia de su período de generación y aún con determinadas excepciones por elementos patrimoniales, como sucede en los sistemas impositivos vigentes en Holanda, Grecia, Chipre y Letonia. 23

24 INSTITUTO DE LA EMPRESA FAMILIAR d) Finalmente, existen modelos de imposición en los que las ganancias patrimoniales son gravadas al tipo único existente en la imposición general sobre la renta de las personas físicas, como es el caso de Estonia y la República Eslovaca. Por lo que se refiere al tratamiento impositivo de las plusvalías según el tipo de elemento patrimonial al que se refieren, cabe extraer las siguientes conclusiones: a) Es importante destacar que en un elevado número de países de la Europa de los 15, las plusvalías obtenidas por la transmisión de participaciones en el capital de entidades y de ciertos tipos de activos financieros están exentas si se cumplen unos requisitos temporales mínimos y las participaciones transmitidas no representan un porcentaje significativo del capital (Alemania, Austria, Bélgica, Dinamarca, Luxemburgo, Portugal). Por otro lado, en algunos países de la Europa de los 15 se aplica un tratamiento fiscal privilegiado a las plusvalías derivadas de participaciones sustanciales, (exención del 50% en Alemania, tributación al 50% de la tarifa en Austria y Luxemburgo donde además se aplica una reducción de , exención del 60% en Italia y tributación a un tipo especial del 16,5% en Bélgica). En Estados Unidos se establece una exención del 50% de las plusvalías derivadas de la venta de participaciones de determinadas compañías de reducida dimensión poseídas durante más de 5 años. En ciertos Países del Este de Europa, no existe imposición sobre plusvalías en acciones y en activos financieros (i.e. Chipre, Letonia y Lituania) y en otros la exención en este tipo de plusvalías se somete al cumplimiento de ciertos requisitos temporales (i.e. Eslovenia, la República Checa y la República Eslovaca). 24

25 b) En lo que respecta a las plusvalías derivadas de inmuebles, cabe destacar que en Holanda y Grecia se establece una exención para plusvalías con carácter general por lo que las derivadas de la transmisión de inmuebles están exentas. Por otro lado, en la mayoría de los países de la Unión Europea se aplica una exención total cuando el periodo de tenencia supera ciertos umbrales temporales (los cuales son considerablemente más bajos en los países del Este de Europa): 15 años en Francia, 10 años en Alemania y Austria, 8 años en Bélgica (terrenos), 5 años en Polonia y la República Eslovaca, 3 años en Eslovenia, 2 años en Lituania y la República Checa y un año en Letonia. En Portugal y España, están exentas las plusvalías derivadas de inmuebles adquiridos antes del y del , respectivamente. Cuando no es de aplicación una exención total, algunos países establecen exenciones parciales (50% en Portugal) que, en ciertos casos, depende del periodo de tenencia de los inmuebles (Francia, Reino Unido) o se aplica a partir de un determinado periodo de tenencia (Luxemburgo). Por otro lado, en prácticamente la totalidad de los países existe una exención o un tratamiento fiscal privilegiado para las plusvalías derivadas de la vivienda habitual. 25

26 INSTITUTO DE LA EMPRESA FAMILIAR Cuadro-resumen del tratamiento de las plusvalías en la imposición sobre la renta de las personas físicas País Tipo especial aplicable a plusvalías Tipo marginal máximo (*) Exención total de plusvalías Exención parcial / Diferimiento de plusvalías Alemania No 44,31% - Valores: participación inferior al 1% y más de 12 meses - Inmuebles: más de 10 años - Vivienda habitual Austria 50% - Valores: participación inferior al 1% y más de 12 meses - Inmuebles: más de 10 años - Vivienda habitual - Exención del 50% para valores con más de 12 meses sin derecho a exención total - Tributación al 50% de la tarifa para: Valores: participación superior al 1% en algún momento durante los 5 años anteriores. Activos afectos a la actividad empresarial transmitidos por jubilación. - Diferimiento para activos afectos a la actividad empresarial. * Se apunta el tipo marginal máximo únicamente para aquellos países en los que este tipo marginal puede ser de aplicación a determinadas plusvalías. El tipo marginal máximo es el resultante de la tabla contenida en el apartado 1.1 de este informe. 26

2011, Instituto de la Empresa Familiar

2011, Instituto de la Empresa Familiar Este estudio ha sido dirigido por: Eduardo Sanfrutos Gambín (Socio de Ernst&Young Abogados) y Esteban Sastre (Director de Estudios del Instituto de la Empresa Familiar). Los autores son: Juan Cobo de Guzmán

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