Memoria de Beneficios Fiscales 2004 CAPÍTULO II LA REFORMA DEL IRPF EN 2002 Y LOS BENEFICIOS FISCALES

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1 CAPÍTULO II LA REFORMA DEL IRPF EN 2002 Y LOS BENEFICIOS FISCALES

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3 II.1. INTRODUCCIÓN La reforma parcial del IRPF llevada a cabo mediante la Ley 46/2002, de 18 de diciembre, que entraba en vigor al comienzo de 2003, ha introducido numerosos e importantes cambios en diversos conceptos y parámetros de este tributo, al tiempo que creaba nuevos incentivos y se procedía a una reducción generalizada de la carga impositiva que deben soportar los contribuyentes. Por ello, se considera necesario estudiar cada una de las novedades y dilucidar en qué casos poseen características que justifiquen su calificación como beneficios fiscales y en cuáles, por el contrario, no se satisfacen las condiciones requeridas para ello y, por consiguiente, deben excluirse automáticamente del Presupuesto de Beneficios Fiscales. Ese es el propósito de la inserción del presente capítulo en la Memoria de Beneficios Fiscales para 2004, teniendo en cuenta que los efectos de la reforma del IRPF se producen por primera vez en este Presupuesto, puesto que, al igual que en el resto de las figuras impositivas de naturaleza directa, el criterio seguido para la valoración se basa en la variación de la cuota líquida que se obtiene al presentar la declaración anual. El capítulo se estructura en tres apartados, además de esta Introducción, que se dedican a explicar la filosofía de la reforma, los diversos cambios introducidos en la normativa del Impuesto, agrupados según sus objetivos, y la enumeración de los conceptos que constituyen beneficios fiscales, junto con las razones para considerarlos como tales. II.2. FILOSOFÍA DE LA REFORMA EN 2002 La filosofía que subyace en la reforma del IRPF en 2002 es la necesidad de adaptar el impuesto sobre la renta personal a la cambiante realidad de la sociedad española con el objeto de fomentar el ahorro, la inversión y el empleo, siguiendo para ello una línea de profundización en la reforma iniciada en 1999, con la entrada en vigor de la Ley 40/

4 Al mismo tiempo, se ha buscado atender en mayor medida las necesidades de las familias y de los discapacitados y hacer frente a los nuevos retos que plantean el envejecimiento de la población y la baja natalidad, todo ello con el cumplimiento de los compromisos previstos en el programa de estabilidad presupuestaria. En tercer y último lugar, se ha procurado que todos y cada uno de los contribuyentes vean reducida su carga tributaria, actuando para ello a través de una revisión de la tarifa con unos menores tipos, junto con aumentos en las reducciones y en los mínimos personal y familiar, de manera que su renta disponible después de impuestos se vea incrementada. II.3. PRINCIPALES MEDIDAS DE LA LEY 46/2002 La Ley 46/2002, de 18 de diciembre, de reforma parcial del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y por la que se modifican las Leyes de los Impuestos sobre Sociedades y sobre la Renta de no Residentes, continúa y profundiza en la línea reformadora iniciada con la Ley 40/1998, con el objeto de conseguir una estructura del impuesto personal que mejore los aspectos de eficiencia, neutralidad, equidad y sencillez. A continuación, se enumeran las medidas contenidas en ella, agrupadas según sus características y objetivos perseguidos en materia de política fiscal, económica y social, así como aquellas que tienen una finalidad de mejorar técnicamente el procedimiento liquidador del IRPF. A. La obtención de ganancias en términos de eficiencia, se ha fundamentado técnicamente en la reducción del número de tramos y de los tipos marginales máximo y mínimo aplicables con la nueva la tarifa del impuesto. Estas medidas, que se describen a continuación, junto a otras novedades fiscales que tratan de mejorar el tratamiento de las rentas del trabajo, la conciliación de la vida familiar y laboral de las madres trabajadoras y la prolongación de la vida laboral de las personas mayores de 65 años, contribuirán a estimular el crecimiento económico y la creación de empleo: Revisión de la tarifa progresiva de gravamen: 28

5 - Su número de tramos pasa de 6 a 5 (en 1996 existían 17 tramos y una doble tarifa para tributación individual y conjunta; en 1997 el número de tramos bajó a 10 y para el ejercicio siguiente, se disminuyó a 8). - Se reduce el tipo marginal máximo desde del 48% al 45%. - El tipo marginal mínimo se contrae también en tres puntos porcentuales, del 18% al 15%. Medidas encaminadas a mejorar el tratamiento de las rentas del trabajo y apoyar las políticas activas de empleo: - Se aumenta un 6,5% la reducción general por rendimientos del trabajo y un 16,5% para los salarios inferiores a euros, de manera que queda fijada entre unas cantidades que varían entre un mínimo de euros y un máximo de euros anuales (antes, 2.253,80 y 3.005,06 euros, respectivamente). - Se eleva del 30% al 40% el coeficiente reductor para los rendimientos del trabajo que se generan en un ciclo superior a dos años o se obtengan de forma notoriamente irregular en el tiempo, eliminando al mismo tiempo el límite de la reducción, a excepción de las stock options (para las que se duplica). - Para favorecer la incorporación de la mujer al mercado de trabajo y conciliar de este modo la vida familiar y laboral de la mujer trabajadora, se crea una deducción en la cuota diferencial de euros anuales por cada hijo menor de tres años, la cual puede ser solicitada de forma anticipada y cobrarse mensualmente. - Se introduce un estímulo para la prolongación voluntaria de la vida laboral de los trabajadores mayores de 65 años. En concreto, la reducción por rendimientos del trabajo se duplica para estas personas. - Se fomenta la búsqueda activa de empleo, duplicando, durante dos años, la reducción por rendimientos del trabajo a los parados que por aceptar un empleo tengan que trasladar su domicilio a otro municipio. - Se incentiva, también, la participación de los trabajadores en el capital de sus empresas, mediante dos medidas: se eleva la exención en la entrega de acciones, pasando de un máximo de 3.005,06 euros al año o de 6.010,12 euros en cinco años a un tope de euros anuales; se duplica el límite para aplicar el coeficiente reductor del 40% en el caso de opciones de compra de acciones. 29

6 B. Para estimular el mercado de viviendas en alquiler, incrementando su oferta y minorando su precio y, simultáneamente, mejorar y simplificar el cálculo de los rendimientos del capital inmobiliario, se introducen dos cambios: - El coeficiente máximo de amortización de los inmuebles se eleva del 2% al 3%. - Se crea una reducción del 50% sobre los rendimientos netos que se deriven del arrendamiento de los bienes inmuebles destinados exclusivamente a viviendas. C. En tercer lugar, la nueva estructura del impuesto supone un estímulo a la consecución de mercados financieros más eficientes. En concreto, se han eliminado obstáculos fiscales para que el contribuyente reasigne su cartera de fondos de inversión en busca de la máxima rentabilidad. Así, desde enero de 2003, el coste fiscal por movilidad de los fondos de inversión es nulo (desaparece el denominado peaje fiscal), lo que reduce, de un modo importante, los gastos de los partícipes cuando estos deciden recomponer su cartera como respuesta a los cambios observados en la rentabilidad de mercado de dichos activos financieros. Además, se ofrecen estímulos al ahorro a largo plazo de los contribuyentes y se avanza en su neutralidad fiscal: Se mejora la tributación de los seguros de vida, siempre que sus rendimientos se perciban en forma de capital, incrementando y simplificando los coeficientes reductores. Estos se fijan ahora en el 40% para primas con más de dos años de antigüedad y en el 75%, cuando superen los cinco años (anteriormente, eran del 30%, 65% y 75%, según que el plazo fuera mayor que dos, cinco y ocho años, respectivamente). Se aumenta del 30% al 40% la reducción para los rendimientos de capital mobiliario que se generen durante un período superior a dos años o se obtengan de forma notoriamente irregular en el tiempo. Las ganancias patrimoniales que se deriven de bienes adquiridos con más de un año antelación y que componen la base liquidable especial reducen su tributación del 18% al 15%. 30

7 Se adapta el tipo de retención sobre los rendimientos del capital mobiliario al mínimo de la escala, reduciéndose también del 18% al 15%. Para favorecer el ahorro previsional a largo plazo, se elevan los límites fiscales de las cantidades aportadas a Planes de Pensiones. La aportación máxima anual se fija ahora en euros anuales (antes, 7.212,15 euros), incrementándose euros cada año (antes, 1.202,02 euros) cuando el contribuyente sea mayor de 52 años, hasta alcanzar el tope de euros anuales, en caso de contribuyentes con más de 65 años (antes, ,46 euros). Además, se aumentan los límites para las aportaciones a favor de discapacitados (pasando de ,46 euros a euros anuales) y las realizadas a favor del cónyuge (de 1.803,04 euros a euros anuales). Como novedad, se introduce la posibilidad de crear Planes de Previsión Asegurados. A esta nueva forma de seguro se le exigen las características de los Planes de Pensiones individuales, respecto a las contingencias cubiertas y los supuestos de disposición anticipada. Desde un punto de vista fiscal, las aportaciones podrán reducirse en la base imponible del contribuyente, con los mismos límites establecidos para los Planes de Pensiones individuales. Esta apuesta por mejorar la neutralidad del impuesto se ha extendido a otras fuentes de renta. En concreto, se ha suprimido el régimen de transparencia fiscal para recobrar la neutralidad en la tributación de las entidades cuyos ingresos procedan de actividades profesionales, artísticas o deportivas. Además, las Sociedades Patrimoniales, cuyo régimen es aplicable exclusivamente a las entidades de cartera o de mera tenencia de bienes, tributan en el Impuesto sobre Sociedades, calculando su base imponible de acuerdo con las reglas del IRPF y dividiendo la misma en dos partes, general y especial, sobre las cuales se aplican tipos del 40% y del 15%, respectivamente, sin que se realice ninguna imputación a sus socios. D. La mejora de la equidad de la nueva estructura del IRPF se fundamenta en los siguientes aspectos: 31

8 La rebaja fiscal media es mayor para los contribuyentes con menores niveles de renta. Es decir, la nueva estructura impositiva que surge tras la reforma de 2003 es más progresiva, ya que mientras que la disminución media de la cuota líquida es del 11,1% para el conjunto formado por la totalidad de los contribuyentes, ésa alcanza el 38,14% para los individuos con rentas inferiores a euros. Con la nueva estructura impositiva de IRPF se ha realizado un esfuerzo importante por mejorar el tratamiento específico de los contribuyentes de acuerdo con sus circunstancias personales y familiares. Las mejoras que introduce la Ley 46/2002 en este sentido son las siguientes: - Se eleva el mínimo personal para los 17 millones de contribuyentes, fijándose en euros (antes era de 3.305,57 euros). - Aumentan de manera notable los mínimos familiares por hijos, entre 200 y 500 euros, con especial incidencia para aquellos contribuyentes con más de dos hijos, de manera que quedan fijados en: euros por el primer hijo (antes, 1.202,02 euros), euros por el segundo (antes, 1.202,02 euros), euros por el tercero (antes, 1.803,04 euros) y euros a partir del cuarto (antes, también 1.803,04 euros). Esta medida podría afecta a 4,7 millones de familias con hijos. - Adicionalmente, se potencia la reducción por el cuidado de hijos menores de tres años, la cual se cuadruplica, pasando su cuantía unitaria de 300,51 euros a euros anuales esta medida podría beneficiar a un millón de familias. Al mismo tiempo, desaparece la anterior reducción por material escolar. - Mejora el tratamiento fiscal de las personas mayores: a) Se elevan en un 33,1% las reducciones tanto para las familias con ascendientes mayores de 65 años, como para el propio contribuyente mayor de esta edad. La nueva reducción, que es de 800 euros (antes, 601,01 euros), podría beneficiar a 3,25 millones de familias. b) Se establece una nueva reducción por asistencia de euros, que se suma a la anterior, de la que se beneficiarán las familias con miembros mayores de 75 años (ya sean los propios contribuyentes o se trate de ascendientes que convivan con ellos). Esta reducción podría beneficiar a 1,2 millones de familias. - Mejora el tratamiento fiscal de los discapacitados: 32

9 (a) La reducción por discapacidad, cuando el grado de minusvalía sea superior al 33% e inferior al 65%, aumenta casi en 200 euros, hasta alcanzar los euros. Si la discapacidad es de grado superior al 65%, la reducción se fija en euros, elevándose en alrededor de euros. Estos cambios podrían afectar a familias que tienen algún miembro discapacitado. (b) Asimismo, se elevan las reducciones por rendimientos del trabajo de los discapacitados. Si la discapacidad es de grado inferior al 65%, la reducción se fija en euros, lo que supone un incremento de euros. Si el grado de minusvalía es superior al 65%, esta reducción será de euros, más del doble que en la actualidad. (c) Como novedad, la nueva estructura de IRPF también incluye una reducción adicional de euros, en concepto de gastos de asistencia, tanto para los discapacitados cuyo grado sea superior al 65% como para aquellos discapacitados que tengan un menor grado de minusvalía pero que necesiten ayuda de terceras personas o tengan una movilidad reducida. (d) En la exención de las prestaciones de desempleo de la modalidad de pago único, se establece que el límite de ,24 euros no se aplica en caso de trabajadores discapacitados que se conviertan en autónomos. Se añaden cuatro nuevos supuestos de rentas exentas que guardan analogía con otras ya existentes: pensiones derivadas de medallas y condecoraciones concedidas por actos de terrorismo, ayudas económicas de instituciones públicas para financiar la estancia de personas mayores o discapacitados en residencias, indemnizaciones por despido acordadas por las partes, antes del acto de conciliación y prestaciones públicas por orfandad. La ampliación del conjunto de exenciones se ha complementado con la relativa a las ayudas sociales a las personas con hemofilia u otros coagulopatías congénitas que hayan desarrollado la hepatitis C como consecuencia de determinados tratamientos recibidos del sistema sanitario público y la no aplicación del límite que exonera a las prestaciones por desempleo en su modalidad de pago único en caso de trabajadores discapacitados que se conviertan en trabajadores autónomos; ambos supuestos se han introducido en disposiciones sectoriales distintas a la Ley 46/

10 E. Para concluir, el nuevo IRPF introduce algunos cambios que tratan de simplificar la técnica liquidadora, reducir los costes indirectos de la tributación a los contribuyentes y mejorar el control de rentas: La Agencia Estatal de Administración Tributaria ha enviado a los contribuyentes, por primera vez a partir de la campaña de declaración realizada en 2003 y correspondiente al ejercicio 2002, una preliquidación o borrador de declaración. Si el contribuyente consideraba que dicha preliquidación era correcta, cumpliría con sus obligaciones fiscales simplemente con devolverla firmada a la Agencia. La obligación de declarar a los contribuyentes se ha elevado a euros (antes era de ,42 euros) para rendimientos íntegros del trabajo recibidos de un solo pagador, hasta euros (antes, 7.813,16 euros) si proceden de dos o más pagadores, y hasta euros (antes, 1.502,53 euros) para los rendimientos íntegros del capital mobiliario y ganancias patrimoniales sujetas a retención. En estos casos, el contribuyente podrá hacer uso, en su caso, del sistema de devolución rápida. Este sistema también beneficia a pensionistas con rentas inferiores a euros, con independencia del número de fuentes de renta. Se modifica el esquema de liquidación del impuesto, de tal modo que se establece un orden concreto para aplicar las reducciones en la base imponible y liquidable, el mínimo familiar queda restringido al concepto de descendientes, las demás reducciones que anteriormente formaban parte del mínimo familiar se trasladan ahora a la base liquidable y la reducción general por rendimientos del trabajo se traslada también a la definición de la base liquidable en lugar de actuar como antes en el apartado correspondiente a ese tipo de rentas, ocupando el primer lugar en el orden establecido para aplicar las reducciones. El régimen de estimación objetiva se restringe a contribuyentes con compras inferiores a euros, manteniendo el límite de ventas, sin que se tengan en cuenta las adquisiciones de inmovilizado. Se extiende la obligación de información por suministro a todas las cuentas abiertas en entidades financieras, con independencia de los rendimientos obtenidos. 34

11 De forma complementaria a las medidas recogidas en la Ley 46/2002, es necesario indicar que, con posterioridad a su entrada en vigor y a través del Real Decreto-Ley 2/2003, de 26 de abril, de medidas de reforma económica, se ha creado una nueva deducción en la cuota íntegra por cuenta ahorro-empresa, con unos requisitos y un funcionamiento similares a la ya existente deducción por aportaciones a cuenta vivienda (también su coeficiente de deducción es del 15%), cuyo objetivo es el estímulo de creación de empresas que adopten la forma de sociedad limitada. II.4. LOS BENEFICIOS FISCALES DERIVADOS DE LA REFORMA DE LA LEY 46/2002 Del conjunto de nuevos conceptos del IRPF que se han mencionado en el anterior apartado, se consideran que los siguientes reúnen las condiciones exigidas para que constituyan beneficios fiscales: Las rentas exentas reguladas en el artículo 7 de la LIRPF (letras a, e, h, i, n y s), por analogía a otros conceptos exonerados que se han venido calificando anteriormente como beneficios fiscales. La reducción del 50% sobre los rendimientos netos que procedan del arrendamiento de bienes inmuebles destinados a vivienda, ya que tiene un objetivo muy concreto de potenciar el mercado de viviendas en alquiler, supone una importante reducción de la carga impositiva para sus perceptores e introduce un elemento discriminador que no aparece en las demás fuentes de renta y, en concreto, en las relativas a los activos mobiliarios. Las reducciones por prolongación de la actividad laboral y por movilidad geográfica, consistentes en la duplicación en ambos casos de la reducción general por rendimientos del trabajo. Estas responden a objetivos muy concretos de política económica dirigida a potenciar el empleo. Los aumentos en los límites de las reducciones por aportaciones y contribuciones a sistemas de previsión social, incluyendo la nueva figura de los planes de previsión 35

12 asegurados. Estos constituyen claros incentivos al ahorro a largo plazo y suponen un trato ventajoso respecto a otros tipos de activos. La exoneración de gravamen para las ganancias patrimoniales que se deriven de los reembolsos y las transmisiones de las participaciones y acciones en las Instituciones de Inversión Colectiva, cuando sus importes se reinviertan en otras acciones o participaciones del mismo tipo de instituciones (supresión del llamado peaje fiscal ). Esta medida constituye un incentivo para impulsar la inversión en estas fórmulas concretas de ahorro-inversión. La nueva reducción por el cuidado de hijos menores de tres años, que sustituye a la anterior por gastos de guardería y que trata de apoyar la educación en el nivel que no tiene la condición de obligatoria ni tampoco está cubierta de forma generalizada por el sistema público. La deducción por cuenta ahorro-empresa, cuyo propósito es estimular la creación de nuevas empresas. La deducción en la cuota diferencial por maternidad introducida mediante el nuevo artículo 67 bis de la LIRPF, ya que atiende a objetivos muy concretos de fomento del empleo femenino, de conciliación de la vida laboral y familiar, así como se restringe a un colectivo muy concreto de mujeres trabajadoras con hijos menores de tres años. Por el contrario, se entiende que forman parte de la estructura del impuesto y no deben integrarse en el Presupuesto de Beneficios Fiscales, los restantes conceptos y parámetros introducidos por la Ley 46/2002, entre los que cabe destacar: Las modificaciones en las prestaciones familiares. Atendiendo a los criterios exigidos para que un concepto sea beneficio fiscal, entre los cuales se encuentra que se trate de una medida que se desvíe de forma intencionada respecto a la base estructural del impuesto, entendiendo por ella la configuración estable que responde al hecho imponible que se pretende gravar, no cabe considerar como beneficios 36

13 fiscales ni a los mínimos personal y familiar ni tampoco a las reducciones incrementadas que se otorgan a las personas con discapacidad, ya que estos conceptos responden al objeto del impuesto de someter a tributación la renta disponible del contribuyente (artículos 2 y 15 de la LIRPF). Por tanto, no se incluirían entre los beneficios fiscales ni la modificación del artículo 40 ni los conceptos regulados en los nuevos artículos del 47 bis al 47 quinquies de la LIRPF, introducidos por la Ley 46/2002. Las mayores reducciones en los rendimientos del trabajo y del capital mobiliario en el caso de que su ciclo generador exceda de dos años o sean obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo, ya que tratan de graduar el hecho de abarcar un período superior al que es objeto de gravamen y su subida se ha producido de forma generalizada. 37

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