ACTAS DE INSPECCIÓN. CONCEPTO. CLASES DE ACTAS.

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1 - TEMA 11 ACTAS DE INSPECCIÓN. CONCEPTO. CLASES DE ACTAS. I. ACTAS DE INSPECCIÓN. CONCEPTO CONCEPTO CARACTERÍSTICAS Y VALOR PROBATORIO CONTENIDO EXTENSIÓN DE LAS ACTAS MODELOS FIRMA Equipos nacionales de inspección y Oficina de investigación del fraude Dependencias regionales de inspección Unidades de inspección Supuestos de asignación de firma FORMALIZACIÓN DE LAS ACTAS. II. CLASES DE ACTAS ACTAS CON ACUERDO Ámbito de aplicación Contenido Requisitos procedimentales Tramitación Liquidación Recursos Intereses de demora ACTAS DE CONFORMIDAD Ámbito de aplicación Tramitación Liquidación Efectos Intereses de demora ACTAS DE DISCONFORMIDAD Tramitación Intereses de demora. - Tema 11 - Pág. 1

2 III. ANEXO: MODELOS DE ACTAS ACTAS CON ACUERDO 3.2. ACTAS DE CONFORMIDAD ACTAS DE DISCONFORMIDAD. IV. ANEXO II: MODELO DE AVAL PARA GARANTIZAR EL COBRO DE LAS CANTIDADES QUE PUEDAN DERIVARSE DE ACTA CON ACUERDO. - Tema 11 - Pág. 2

3 TEMA 11 I. ACTAS DE INSPECCIÓN. CONCEPTO. La Subsección segunda de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, arts. 153 a 157, regula la terminación de las actuaciones inspectoras, fundamentalmente la tramitación de las actas, con cambios sustanciales en su contenido y con la incorporación de normas procedimentales. Las actuaciones de la inspección de los tributos se documentarán en comunicaciones, diligencias, informes, actas y demás documentos en los que se incluyan actos de liquidación y otros acuerdos resolutorios (art LGT y art. 175 RGPAT). Son las actas los documentos específicos de las actuaciones inspectoras, puesto que las comunicaciones, diligencias e informes son formas de documentar cualquier actuación de aplicación de los tributos y, por tanto, se regulan en la parte relativa a las normas comunes CONCEPTO. Las actas son los documentos públicos que extiende la inspección de los tributos con el fin de recoger el resultado de las actuaciones inspectoras de comprobación e investigación, proponiendo la regularización que estime procedente de la situación tributaria del obligado o declarando correcta la misma (art LGT) CARACTERÍSTICAS Y VALOR PROBATORIO. El art. 144 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria regula el valor probatorio de las actas, disponiendo que las actas extendidas por la inspección de los tributos tienen naturaleza de documentos públicos y hacen prueba de los hechos que motiven su formalización, salvo que se acredite lo contrario. Los hechos aceptados por los obligados tributarios en las actas de inspección se presumen ciertos y sólo podrán rectificarse mediante prueba de haber incurrido en error de hecho (art LGT). El art del C. Civil dispone que son documentos públicos los autorizados por un Notario o empleado público competente, con las solemnidades requeridas por la Ley. Por su parte, el art del C. Civil, señala que los documentos públicos hacen prueba, aun contra tercero, del hecho que motiva su otorgamiento y de la fecha de éste. También harán prueba contra los contratantes y sus causahabientes, en cuanto a las declaraciones que en ellos hubiesen hecho los primeros. De la definición legal y del valor probatorio atribuido, cabe diferenciar las siguientes características de las actas: 1. Son documentos públicos. 2. Gozan de presunción de certeza, pudiéndose solo rectificarse mediante prueba de haber incurrido en error de hecho. - Tema 11 - Pág. 1

4 3. Tienen como finalidad recoger el resultado de las actuaciones inspectoras de comprobación e investigación, proponiendo la regularización que estime procedente de la situación tributaria del obligado o declarando correcta la misma. 4. El acta es un acto de trámite, por lo que no es directamente impugnable, sin perjuicio que sí lo sea el acto resolutorio basándose en elementos o circunstancias contenidas en el acta CONTENIDO. Las actas que documenten el resultado de las actuaciones inspectoras deberán contener, al menos, las siguientes menciones (art.153 LGT): a) El lugar y fecha de su formalización. b) El nombre y apellidos o razón social completa, el número de identificación fiscal y el domicilio fiscal del obligado tributario, así como el nombre, apellidos y número de identificación fiscal de la persona con la que se entienden las actuaciones y el carácter o representación con que interviene en las mismas. c) Los elementos esenciales del hecho imponible o presupuesto de hecho de la obligación tributaria y de su atribución al obligado tributario, así como los fundamentos de derecho en que se base la regularización. d) En su caso, la regularización de la situación tributaria del obligado y la propuesta de liquidación que proceda. e) La conformidad o disconformidad del obligado tributario con la regularización y con la propuesta de liquidación. f) Los trámites del procedimiento posteriores al acta y, cuando ésta sea con acuerdo o de conformidad, los recursos que procedan contra el acto de liquidación derivado del acta, órgano ante el que hubieran de presentarse y plazo para interponerlos. g) La existencia o inexistencia, en opinión del actuario, de indicios de la comisión de infracciones tributarias. h) Las demás que se establezcan reglamentariamente. En el caso de actas con acuerdo, además incluirá necesariamente el siguiente contenido (art LGT): a) El fundamento de la aplicación, estimación, valoración o medición realizada. b) Los elementos de hecho, fundamentos jurídicos y cuantificación de la propuesta de regularización. c) Los elementos de hecho, fundamentos jurídicos y cuantificación de la propuesta de sanción que en su caso proceda, a la que será de aplicación la reducción prevista en el apartado 1 del art. 188 de la ley (reducción del 50%), así como la renuncia a la tramitación separada del procedimiento sancionador. d) Manifestación expresa de la conformidad del obligado tributario con la totalidad del contenido a que se refieren los párrafos anteriores. Por su parte, el art del Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de - Tema 11 - Pág. 2

5 aplicación de los tributos establece que en las actas de inspección se consignarán, además de las menciones contenidas en el art. 153 de la LGT, los siguientes extremos: a) Nombre y apellidos de los funcionarios que las suscriban. b) La fecha de inicio de las actuaciones, las ampliaciones de plazo que, en su caso, se hubieran producido y el cómputo de las interrupciones justificadas y de las dilaciones no imputables a la Administración acaecidas durante las actuaciones. c) La presentación o no de alegaciones por el obligado tributario durante el procedimiento o en el trámite de audiencia y, en el caso de que las hubiera efectuado, la valoración jurídica de las mismas por el funcionario que suscribe el acta. No obstante, cuando se suscriba un acta de disconformidad, la valoración de las alegaciones presentadas podrá incluirse en el informe. d) El carácter provisional o definitivo de la liquidación que derive del acta. En el caso de liquidación provisional se harán constar las circunstancias que determinan dicho carácter y los elementos de la obligación tributaria a que se haya extendido la comprobación. e) En el caso de actas con acuerdo deberá hacerse constar, además de lo señalado en el art de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, la fecha en que el órgano competente ha otorgado la preceptiva autorización y los datos identificativos del depósito o de la garantía constituidos por el obligado tributario. Cuando el obligado tributario esté sujeto a obligaciones contables y registrales en relación con la obligación tributaria y periodo comprobado, deberá hacerse constar en el acta la situación de los libros o registros obligatorios, con expresión, en su caso, de los defectos o anomalías que tengan trascendencia para la resolución del procedimiento o para determinar la existencia o calificación de infracciones tributarias (art RGPAT). La Resolución de 29 de noviembre de 2007, de la Dirección General de la AEAT, la que se aprueban los modelos de actas de la Inspección de los Tributos matiza los aspectos formales del contenido de las actas, de los cuales destacamos los siguientes: a) Cuando sean objeto de impresión, el contenido de las actas de inspección que se confeccionen utilizando los sistemas informáticos de la AEAT se incorporará en hojas separadas. Dichas hojas irán numeradas consecutivamente y su número será variable, en función de la extensión del acta. b) En cada hoja se hará constar la identidad de los obligados tributarios: Nombre y apellidos o razón o denominación social completo y número de identificación fiscal, y en la primera, además, el domicilio tributario del interesado. Asimismo, constará el número que, con carácter único, se asigne a cada acta para su identificación, y las menciones que se relacionan en los arts. 153 y de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, así como en el art y 2 del Reglamento general de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, aprobado por el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio. c) Los espacios que en los modelos oficiales que aprueba la Resolución figuran en blanco o punteados tendrán la extensión variable que en cada momento sea precisa, en función del texto que se incorpore a dichos espacios. d) Cuando las actas se extiendan sin la presencia de los interesados, la redacción del encabezamiento de las mismas se adaptará a esta circunstancia. e) Igualmente, en el caso de que compareciendo los interesados se nieguen a suscribir las actas, tal circunstancia se hará constar expresamente en las mismas, manifestando si reciben o no un ejemplar. - Tema 11 - Pág. 3

6 1.4. EXTENSIÓN DE LAS ACTAS. En relación con cada obligación tributaria podrá extenderse una única acta respecto de todo el ámbito temporal objeto de la comprobación a fin de que la deuda resultante se determine mediante la suma algebraica de las liquidaciones referidas a los distintos periodos comprobados (art RGPAT) MODELOS. Los órganos de inspección extenderán las actas en los modelos oficiales aprobados al efecto por cada Administración tributaria. Si por su extensión no pudieran recogerse en el modelo de acta todas las circunstancias que deban constar en ella, estas se reflejarán en un anexo que formará parte del acta a todos los efectos y que se formalizará también en modelo oficial (art RGPAT). Es la Resolución de 29 de noviembre de 2007, de la Dirección General de la AEAT, la que se aprueban los modelos de actas de la Inspección de los Tributos. En cuanto al documento de ingreso, cuando el resultado del acta de conformidad o con acuerdo sea a ingresar y en éste último caso no se haya constituido depósito, la Inspección entregará al compareciente los documentos necesarios para realizar el ingreso, los cuales se podrán confeccionar igualmente utilizando programas informáticos. En el caso de actuaciones de colaboración con las Comunidades Autónomas por el Impuesto sobre el Patrimonio se hará constar en la cabecera, debajo de la mención Agencia Tributaria, la Comunidad Autónoma que corresponda, de la siguiente forma: Actuación de colaboración con la Comunidad Autónoma FIRMA. La Resolución de 24 de marzo de 1992, de la AEAT, sobre organización y atribución de funciones a la Inspección de los Tributos en el ámbito de la competencia del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria, en su apartado octavo, regula distintos supuestos. La ORDEN EHA/3230/2005, de 13 de octubre, crea en la AEAT, la Delegación Central de Grandes Contribuyentes, que entra en funcionamiento a partir del 1 de enero de fecha en que quedan suprimidas las Oficinas Nacionales de Inspección del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria y del Departamento de Aduanas e Impuestos Especiales, así como la Oficina Nacional de Recaudación-. Por su parte, ha sido la Resolución de 26 de diciembre de 2005, de la Presidencia de la AEAT, la que establece la estructura orgánica de la Delegación Central de Grandes Contribuyentes Equipos nacionales de inspección y Oficina nacional de investigación del fraude. En el ámbito de la Delegación Central de Grandes Contribuyentes, las actuaciones inspectoras se realizan por los Equipos Nacionales de Inspección de la Dependencia de Control Tributario y Aduanero, firmándose las actas por los Jefes de Equipo Coordinadores y Jefes de Equipo. En la Oficina Nacional de Investigación del Fraude, las actas se firmarán por el Jefe del Equipo que haya realizado las actuaciones de comprobación e investigación. - Tema 11 - Pág. 4

7 Dependencias regionales de inspección. En las Dependencias Regionales de Inspección, y sin perjuicio de lo establecido en los apartados siguientes, las actas se firmarán por el Jefe del Equipo o de la Unidad que haya realizado las actuaciones de comprobación e investigación. No obstante, tratándose de actuaciones de comprobación e investigación en las que se haya apreciado alguna circunstancia de especial dificultad sobrevenida, así como en aquellos casos en los que la cifra de negocios o, en su defecto, el volumen anual de operaciones comprobado en cualquiera de los ejercicios regularizados supere euros en actuaciones de alcance general o euros en actuaciones de alcance parcial, firmará las actas, junto con el Jefe de Unidad, el Inspector de Hacienda al que el Jefe de la Dependencia Regional atribuya la supervisión de las actuaciones desarrolladas por la Unidad. La firma de las actas procederá tras efectuar el Inspector un análisis detallado del contenido de la propuesta de regularización, los documentos, pruebas y alegaciones que obren en el expediente y las precisiones que, en su caso, requiera del Jefe de Unidad. El Inspector podrá ordenar que se realicen las actuaciones complementarias que estime oportunas. Si el Inspector no estuviera conforme con la propuesta de regularización finalmente sometida a su consideración por entender que no es correcta, asumirá él la firma de las actas en que se documente la propuesta de regularización que estime procedente, que serán redactadas de acuerdo con sus instrucciones. Asimismo, cuando se haya encomendado a un Inspector de Hacienda o a un Técnico de Hacienda la realización de la totalidad de las actuaciones previas a la formalización de las actas sobre un determinado obligado tributario y no se haya asignado la firma, firmará las actas en todo caso el Jefe de Equipo o de Unidad, pudiendo asimismo firmarlas el funcionario citado Unidades de inspección. Las Unidades de Inspección estarán dirigidas por un Jefe de Unidad, Técnico de Hacienda, conforme a las instrucciones que, en su caso, dicte el Director General de la Agencia Tributaría, y podrán estar integradas por Técnicos de Hacienda, Agentes de la Hacienda Pública y demás personal que en cada momento se determine por el Jefe de la Dependencia Regional. En estos casos, las actas serán firmadas por el Técnico o Técnicos de Hacienda que hubiesen desarrollado las actuaciones Supuestos de asignación de firma. En los supuestos de asignación de firma, las actas se firmarán por el funcionario a quien se hubiera asignado. En este caso la asignación de firma del Jefe de Equipo o de Unidad deberá constar en el expediente. La asignación de firma supone la autorización del Jefe de Equipo o Unidad para que el actuario que hubiera desarrollado la totalidad de las actuaciones previas a la formalización de las actas pueda firmarlas con el obligado o su representante. El otorgamiento de la asignación de firma implica que el Jefe de Equipo o Unidad expresa su conformidad con el contenido de las actas. Los Jefes de Equipo de las Dependencias Regionales de Inspección podrán asignar la firma de las propuestas de regularización resultantes de las actuaciones de comprobación e investigación a los Inspectores de Hacienda, así como a los Técnicos de Hacienda que no ocupen puestos de entrada siempre que, en ambos casos, hubieran realizado de manera efectiva la totalidad de las actuaciones previas a la formalización de las actas. Asimismo, los Jefes de Unidad de las Dependencias Regionales de Inspección podrán asignar la firma de las propuestas de regularización resultantes de las actuaciones de comprobación e investigación a - Tema 11 - Pág. 5

8 los funcionarios de la Unidad que ocupen puestos de Técnico de Hacienda distintos de los de entrada y que hubieran realizado de manera efectiva la totalidad de las actuaciones previas a la formalización de las actas. No podrá asignarse la firma a los Técnicos de Hacienda cuando se aprecie en el expediente alguna circunstancia que determine una especial dificultad sobrevenida o cuando la cifra de negocios o, en su defecto, el volumen anual de operaciones comprobado en cualquiera de los ejercicios regularizados supere euros tratándose de actuaciones de alcance general, o euros tratándose de actuaciones de alcance parcial. La asignación de firma se otorgará por el Jefe de Equipo o de Unidad atendiendo a las instrucciones que, en su caso, dicte el Director General de la Agencia Tributaria. Sin perjuicio del ejercicio de las funciones de dirección y control que corresponden al Jefe de Equipo o de Unidad durante el desarrollo de las actuaciones de comprobación e investigación, la asignación de firma sólo procederá tras efectuar un análisis detallado del contenido de la propuesta de regularización, los documentos, pruebas y alegaciones que obren en el expediente y las precisiones que, en su caso, requiera el Jefe de Equipo o de Unidad del actuario. Si el Jefe de Equipo o de Unidad no estuviera conforme con la propuesta de regularización sometida a su consideración por entender que no es correcta, asumirá él la firma de las actas en que se documente la propuesta de regularización que estime procedente, que serán redactadas de acuerdo con sus instrucciones. La asignación de firma debe ser anterior o simultánea a la suscripción del acta y se adjuntará a ésta FORMALIZACIÓN DE LAS ACTAS. Concluido, en su caso, el trámite de audiencia, se procederá a documentar el resultado de las actuaciones de comprobación e investigación en las actas de inspección (art RGPAT). En aquellos supuestos en los que la competencia para dictar el acto de liquidación corresponda a una Administración tributaria distinta de la que haya llevado a cabo las actuaciones de comprobación e investigación, el órgano competente para liquidar de la Administración tributaria que hubiera realizado estas actuaciones deberá autorizar previamente y de forma expresa la suscripción del acta. Esta autorización deberá ser solicitada una vez finalizado el trámite de audiencia previo a la suscripción del acta. Las actas serán firmadas por el funcionario y por el obligado tributario. Si el obligado tributario no supiera o no pudiera firmarlas, si no compareciera en el lugar y fecha señalados para su firma o si se negara a suscribirlas, serán firmadas sólo por el funcionario y se hará constar la circunstancia de que se trate (art RGPAT). De cada acta se entregará un ejemplar al obligado tributario, que se entenderá notificada por su firma. Si aquel no hubiera comparecido, las actas deberán ser notificadas conforme lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, y se considerará como dilación no imputable a la Administración el tiempo transcurrido desde la fecha fijada para la firma de las actas hasta la fecha de notificación de las mismas. Si el obligado tributario compareciese y se negase a suscribir las actas se considerará rechazada la notificación a efectos de lo previsto en el art. 111 de dicha ley. Cuando el interesado no comparezca o se niegue a suscribir las actas, deberán formalizarse actas de disconformidad. En los supuestos regulados en los arts. 106 (solidaridad en el presupuesto de hecho de la obligación por concurrencia de varios obligados tributarios en un mismo presupuesto de una obligación) y 107 de - Tema 11 - Pág. 6

9 este reglamento (Actuaciones con sucesores), la firma de un acta con acuerdo o de conformidad exigirá la aceptación de todos los obligados tributarios que hayan comparecido en el procedimiento (art RGPAT). Las actas de inspección no pueden ser objeto de recurso o reclamación económico-administrativa, sin perjuicio de los que procedan contra las liquidaciones tributarias resultantes de aquellas (art RGPAT). II. CLASES DE ACTAS. El art. 154 de la LGT establece como novedad la clasificación de actas a efectos de su tramitación, en actas con acuerdo, actas de conformidad y actas de disconformidad. Desaparece, por tanto, la categoría de actas con prueba preconstituida prevista en la Ley 230/1963. Así, el art. 154 regula las clases de actas según su tramitación, disponiendo que: 1. A efectos de su tramitación, las actas de inspección pueden ser con acuerdo, de conformidad o de disconformidad. 2. Cuando el obligado tributario o su representante se niegue a recibir o suscribir el acta, ésta se tramitará como de disconformidad. Las actas se pueden clasificar desde distintos criterios: 1. Según la propuesta de liquidación que, en su caso, incluyen: a) Provisionales, que son las actas que incorporan una propuesta de liquidación parcial. b) Definitivas, que son las que incluyen propuestas de liquidación definitivas, salvo determinadas excepciones en que aún siendo actas de alcance general la norma determina que darán lugar a liquidaciones provisionales. 2. Según el resultado que genere: a) Con descubrimiento de deuda, cuando generan un débito frente a la Hacienda Pública. b) Sin descubrimiento de deuda, cuando no generan dicho débito. Si bien, podrán ser a su vez: 1. Comprobado y conforme, cuando la inspección considera correcto el cumplimiento de las obligaciones tributarias. 2. Con regularización de la situación tributaria, cuando la inspección regulariza, si bien no deriva un débito frente a la Hacienda Pública. 3. Según la conformidad o no del obligado tributario: a) De conformidad, cuando el obligado tributario presta la conformidad con el acta. b) De disconformidad, cuando no se presta conformidad con el acta. 4. Según la opinión incorporada en el acta en materia de responsabilidad por infracciones: a) Acta sin propuesta de sanción, cuando en el acta se hace constar la inexistencia, a juicio del actuario, de supuestos tipificados como infracciones tributarias. - Tema 11 - Pág. 7

10 b) Acta con propuesta de sanción, cuando el actuario hace constar los hechos y elementos que considera pudieran ser constitutivos de responsabilidad por infracción tributaria. 5. Según su forma de tramitar: a) Actas con acuerdo. b) Actas de conformidad. c) Actas de disconformidad ACTAS CON ACUERDO. La nueva modalidad de actas con acuerdo constituye una de las principales modificaciones que introduce la LGT, como instrumento al servicio del objetivo de reducir la conflictividad en el ámbito tributario. Las actas con acuerdo (modelo A11) están previstas para supuestos de especial dificultad en la aplicación de la norma al caso concreto o para la estimación o valoración de elementos de la obligación tributaria de incierta cuantificación. El acuerdo se perfecciona con la suscripción del acta, para lo que será necesario autorización del órgano competente para liquidar y la constitución de un depósito, un aval o un seguro de caución. En caso de imposición de sanciones, se aplicará una reducción del 50 por ciento sobre el importe de la sanción siempre que no se interponga recurso contencioso-administrativo. La liquidación y la sanción no podrán ser objeto de recurso en vía administrativa. Así pues, la reducción de la sanción está condicionada al pago del importe total de deuda y sanción, y a que no se interponga recurso contencioso-administrativo, único que procede contra las liquidaciones derivadas de estos acuerdos. Es decir, no cabe en estos casos ningún tipo de revisión en vía administrativa, ni de oficio, ni a instancia del interesado. Además, dada la evidente naturaleza convencional que subyace en este tipo de acuerdos, se hace mención expresa a los motivos por los que puede interponerse el recurso en vía contencioso-administrativa contra las liquidaciones que deriven de este tipo de actas, en concreto, sólo procederán en casos de vicio del consentimiento Ámbito de aplicación. Cuando para la elaboración de la propuesta de regularización deba concretarse la aplicación de conceptos jurídicos indeterminados, cuando resulte necesaria la apreciación de los hechos determinantes para la correcta aplicación de la norma al caso concreto, o cuando sea preciso realizar estimaciones, valoraciones o mediciones de datos, elementos o características relevantes para la obligación tributaria que no puedan cuantificarse de forma cierta, la Administración tributaria, con carácter previo a la liquidación de la deuda tributaria, podrá concretar dicha aplicación, la apreciación de aquellos hechos o la estimación, valoración o medición mediante un acuerdo con el obligado tributario en los términos previstos en la ley (art LGT) Contenido. Además del contenido propio a cualquier acta, previsto en el art. 153 de la LGT, el acta con acuerdo incluirá necesariamente el siguiente contenido (art LGT): a) El fundamento de la aplicación, estimación, valoración o medición realizada. - Tema 11 - Pág. 8

11 b) Los elementos de hecho, fundamentos jurídicos y cuantificación de la propuesta de regularización. c) Los elementos de hecho, fundamentos jurídicos y cuantificación de la propuesta de sanción que en su caso proceda, a la que será de aplicación la reducción prevista en el apartado 1 del art. 188 de esta ley, así como la renuncia a la tramitación separada del procedimiento sancionador. d) Manifestación expresa de la conformidad del obligado tributario con la totalidad del contenido a que se refieren los párrafos anteriores. La formalización de los acuerdos sólo es posible en los supuestos tasados, sin que haya lugar a discrecionalidad en la actuación administrativa que pueda suponer vulneración del citado principio. Es la incertidumbre de la relación jurídica lo que habilita, en definitiva, el acuerdo. No obstante, debe aclararse que no es una forma de terminación del procedimiento de inspección, que siempre finaliza en un acto administrativo -expreso o tácito-, sino que se trata de un acuerdo procedimental que sirve de base a la liquidación y cuyo alcance puede referirse a todos o a algunos de los elementos de la deuda tributaria Requisitos procedimentales. Para la suscripción del acta con acuerdo será necesaria la concurrencia de los siguientes requisitos (art LGT): a) Autorización del órgano competente para liquidar, que podrá ser previa o simultánea a la suscripción del acta con acuerdo. b) La constitución de un depósito, aval de carácter solidario de entidad de crédito o sociedad de garantía recíproca o certificado de seguro de caución, de cuantía suficiente para garantizar el cobro de las cantidades que puedan derivarse del acta. El acuerdo se perfeccionará mediante la suscripción del acta por el obligado tributario o su representante y la inspección de los tributos (art LGT). Así pues, en materia de procedimiento, el acuerdo debe ser autorizado en todo caso por el inspector-jefe y se incorpora como parte integrante del acta. Asimismo, con el objeto de garantizar el pago, antes de proceder a la firma del acta y del acuerdo, se exige la previa constitución de un depósito o de un aval solidario, o un seguro de caución, a favor de la Hacienda Pública por el importe previsto de la propuesta de liquidación y, en su caso, de la propuesta de sanción. Desde un punto de vista jurídico, el procedimiento está presidido por el principio de unidad de acto. Se suprimen los trámites previos a la firma del acta y se incorpora todo el contenido a un solo documento al que el interesado presta su conformidad Tramitación. Cuando de los datos y antecedentes obtenidos en las actuaciones de comprobación e investigación, el órgano inspector entienda que pueda proceder la conclusión de un acuerdo por concurrir alguno de los supuestos señalados en el art. 155 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, lo pondrá en conocimiento del obligado tributario. Tras esta comunicación, el obligado tributario podrá formular una propuesta con el fin de alcanzar un acuerdo (art RGPAT). Una vez desarrolladas las oportunas actuaciones para fijar los posibles términos del acuerdo, el órgano inspector solicitará la correspondiente autorización para la suscripción del acta con acuerdo del órgano competente para liquidar (art RGPAT). - Tema 11 - Pág. 9

12 La fecha y el lugar de formalización del acta se comunicarán al obligado tributario junto con los datos necesarios y los trámites a realizar para la constitución del depósito o garantía (art RGPAT). La autorización del órgano competente para liquidar deberá ser expresa y anterior o simultánea a la suscripción del acta, y se adjuntará a esta (art RGPAT). Antes de proceder a la firma del acta, el obligado tributario deberá acreditar fehacientemente la constitución del depósito o garantía en los siguientes términos (art RGPAT): a) En el caso de constitución de depósito, mediante la aportación del justificante de constitución del depósito en la Caja General de Depósitos o en sus sucursales. Dicho depósito deberá cubrir el importe total de la deuda tributaria y, en su caso, de la sanción. b) En el caso de formalización de aval o seguro de caución, mediante la aportación del certificado de la entidad de crédito o sociedad de garantía recíproca o de la entidad aseguradora. La garantía deberá cubrir el importe total de la deuda tributaria, de la sanción y el 20 por ciento de ambas cantidades. Será de duración indefinida y permanecerá vigente hasta que se produzca la extinción del importe garantizado. La garantía deberá constituirse a disposición del órgano competente para liquidar. Si posteriormente no se pagase el importe consignado en el acta con acuerdo, el documento en que se formalice la garantía deberá ponerse a disposición del órgano competente para su recaudación. Una vez satisfecha la deuda sin haber sido necesaria la ejecución de la garantía, se procederá de oficio a su devolución. Si en el momento señalado para la firma del acta no se hubiese aportado por el obligado tributario el justificante de la constitución del depósito o garantía se entenderá que ha desistido de la formalización del acta con acuerdo (art RGPAT). Una vez firmada el acta se entenderá dictada y notificada la liquidación de acuerdo con la propuesta formulada en ella, si transcurrido el plazo de 10 días, contados a partir del día siguiente al de la fecha del acta, no se ha notificado al obligado tributario una liquidación del órgano competente para liquidar rectificando los errores materiales (art RGPAT). En el caso de que se hubiese notificado liquidación rectificando los errores materiales, se seguirán los siguientes trámites: a) Si la liquidación es inferior al importe del depósito, se procederá a aplicar este al pago de la deuda y a liberar el resto. b) Si la liquidación es superior al importe del depósito, se aplicará este al pago de la deuda y se entregará documento de ingreso por la diferencia. c) Si la liquidación es superior al importe de la garantía, se entregará documento de ingreso por el importe de la liquidación. Cuando el obligado tributario suscriba un acta con acuerdo que no afecte a todos los elementos regularizados de la obligación tributaria, se procederá de la siguiente forma (art RGPAT): a) Si se manifestase la conformidad al resto de los elementos regularizados no incluidos en el acta con acuerdo, la propuesta de liquidación contenida en el acta de conformidad incluirá todos los elementos regularizados de la obligación tributaria. La cuota tributaria incluida en la propuesta de liquidación contenida en el acta con acuerdo minorará la contenida en el acta de conformidad. - Tema 11 - Pág. 10

13 b) Si se manifestase la disconformidad al resto de los elementos regularizados no incluidos en el acta con acuerdo, la propuesta de liquidación contenida en el acta de disconformidad incluirá todos los elementos regularizados de la obligación tributaria. La cuota tributaria incluida en la propuesta de la liquidación contenida en el acta con acuerdo minorará la contenida en el acta de disconformidad. c) Si respecto a los elementos regularizados de la obligación tributaria no incluidos en el acta con acuerdo se otorgase la conformidad parcial, se procederá de la siguiente manera: 1º. Si de la propuesta derivada de los hechos a los que el obligado tributario haya prestado su conformidad no resultara una cantidad a devolver, se formalizarán simultáneamente, además del acta con acuerdo, dos actas relacionadas entre sí en los siguientes términos: Un acta de conformidad que contendrá los elementos regularizados de la obligación tributaria a los que el obligado tributario haya prestado su conformidad. Un acta de disconformidad que incluirá la totalidad de los elementos regularizados de la obligación tributaria. Las cuotas tributarias incluidas en las propuestas de liquidación contenidas en el acta de conformidad y en el acta con acuerdo minorarán la contenida en el acta de disconformidad. 2º. Si de la propuesta derivada de los hechos a los que el obligado tributario haya prestado su conformidad resultara una cantidad a devolver, se formalizará una única acta de disconformidad en la que se harán constar los elementos regularizados de la obligación tributaria a los que el obligado tributario presta su conformidad a efectos de la aplicación de la reducción de la sanción prevista en el art de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (reducción del 50%). La cuota tributaria incluida en la propuesta de liquidación contenida en el acta con acuerdo minorará la contenida en el acta de disconformidad Liquidación. Se entenderá producida y notificada la liquidación y, en su caso, impuesta y notificada la sanción, en los términos de las propuestas formuladas, si transcurridos 10 días contados desde el siguiente a la fecha del acta no se hubiera notificado al interesado acuerdo del órgano competente para liquidar rectificando los errores materiales que pudiera contener el acta con acuerdo (art LGT). Confirmadas las propuestas, el depósito realizado se aplicará al pago de dichas cantidades. Si se hubiera presentado aval o certificado de seguro de caución, el ingreso deberá realizarse en el plazo al que se refiere el art de esta ley, sin posibilidad de aplazar o fraccionar el pago Recursos. El contenido del acta con acuerdo se entenderá íntegramente aceptado por el obligado y por la Administración tributaria. La liquidación y la sanción derivadas del acuerdo sólo podrán ser objeto de impugnación o revisión en vía administrativa por el procedimiento de declaración de nulidad de pleno derecho previsto en el art. 217 de la ley, y sin perjuicio del recurso que pueda proceder en vía contencioso-administrativa por la existencia de vicios en el consentimiento (art LGT). La falta de suscripción de un acta con acuerdo en un procedimiento inspector no podrá ser motivo de recurso o reclamación contra las liquidaciones derivadas de actas de conformidad o disconformidad (art LGT). - Tema 11 - Pág. 11

14 Intereses de demora. En el caso de actas con acuerdo los intereses de demora se calcularán hasta el día en que deba entenderse dictada la liquidación por el transcurso del plazo legalmente establecido (art. 191 RGPAT). Por lo tanto, se exigirán intereses de demora por el tiempo transcurrido entre la finalización del plazo voluntario de pago y el día en que se practique la liquidación que regularice la situación tributaria (transcurridos 10 días contados desde el siguiente a la fecha del acta). Las actas y los actos de liquidación practicados deberán especificar las bases de cálculo sobre las que se aplican los tipos de interés de demora, los tipos de interés y las fechas de comienzo y finalización de los períodos de devengo (art RGPAT) ACTAS DE CONFORMIDAD. La nueva calificación integra las tradicionales actas de conformidad, a las que se añade como novedad la posibilidad de que el inspector-jefe pueda confirmar la liquidación propuesta en el acto antes de que transcurra el plazo del mes establecido para que adquieran firmeza. Se aclara que los hechos a los que el obligado tributario prestó su conformidad no podrán ser impugnados salvo que demuestre que incurrió en error de hecho Ámbito de aplicación. Con carácter previo a la firma del acta de conformidad se concederá trámite de audiencia al interesado para que alegue lo que convenga a su derecho (art LGT). Cuando el obligado tributario o su representante manifieste su conformidad con la propuesta de regularización que formule la inspección de los tributos, se hará constar expresamente esta circunstancia en el acta (art LGT) Tramitación. Cuando el obligado tributario preste su conformidad a los hechos y a las propuestas de regularización y liquidación incorporadas en el acta, se hará constar en ella dicha conformidad (art RGPAT). Cuando el obligado tributario preste su conformidad parcial a los hechos y a las propuestas de regularización y liquidación formuladas se procederá de la siguiente forma (art RGPAT): a) Si de la propuesta derivada de los hechos a los que el obligado tributario presta su conformidad no resultara una cantidad a devolver, se formalizarán simultáneamente dos actas relacionadas entre sí en los siguientes términos: 1º. Un acta de conformidad que contendrá los elementos regularizados de la obligación tributaria a los que el obligado tributario haya prestado su conformidad. 2º. Un acta de disconformidad que incluirá la totalidad de los elementos regularizados de la obligación tributaria. La cuota tributaria incluida en la propuesta de liquidación contenida en el acta de conformidad minorará la contenida en el acta de disconformidad. b) Si de la propuesta derivada de los hechos a los que el obligado tributario presta su conformidad resultara una cantidad a devolver, se formalizará una única acta de disconformidad en la que se harán constar los elementos regularizados de la obligación tributaria a los que el obligado - Tema 11 - Pág. 12

15 tributario presta su conformidad a efectos de la aplicación de la reducción de la sanción prevista en el art de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria. Una vez firmada el acta de conformidad, se entenderá dictada y notificada la liquidación de acuerdo con la propuesta formulada en ella si transcurrido el plazo de un mes, contado desde el día siguiente al de la fecha del acta, no se ha notificado al obligado tributario acuerdo del órgano competente para liquidar con alguno de los contenidos previstos en el art de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (Rectificando errores materiales, ordenando completar el expediente mediante la realización de las actuaciones que procedan, confirmando la liquidación propuesta en el acta., o estimando que en la propuesta de liquidación ha existido error en la apreciación de los hechos o indebida aplicación de las normas jurídicas y concediendo al interesado plazo de audiencia previo a la liquidación que se practique), en cuyo caso se procederá de la siguiente forma (art RGPAT): a) Si se confirma la propuesta de liquidación contenida en el acta o se rectifican errores materiales, se notificará el acuerdo al obligado tributario. El procedimiento finalizará con dicha notificación. b) Si se estima que en la propuesta de liquidación ha existido error en la apreciación de los hechos o indebida aplicación de las normas jurídicas, se notificará al obligado tributario acuerdo de rectificación conforme a los hechos aceptados por este en el acta y se concederá un plazo de 15 días, contados a partir del día siguiente al de la notificación de la apertura de dicho plazo, para que formule alegaciones. Transcurrido dicho plazo se dictará la liquidación que corresponda, que deberá ser notificada. c) Si se ordena completar el expediente mediante la realización de actuaciones complementarias, se dejará sin efecto el acta formalizada, se notificará esta circunstancia al obligado tributario y se realizarán las actuaciones que procedan cuyo resultado se documentará en un acta que sustituirá a todos los efectos a la anteriormente formalizada y se tramitará según proceda. El obligado tributario no podrá revocar la conformidad manifestada en el acta, sin perjuicio de su derecho a recurrir contra la liquidación resultante de esta y a presentar alegaciones (art RGPAT). Si resultase una deuda a ingresar, se entregará junto con el acta el documento de ingreso. Para el inicio de los plazos de pago previstos en el art de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, se tendrá en cuenta la fecha en que se entienda dictada y notificada la liquidación, salvo que se dicte expresamente liquidación en cuyo caso se estará a la fecha de su notificación (art RGPAT) Liquidación. Se entenderá producida y notificada la liquidación tributaria de acuerdo con la propuesta formulada en el acta si, en el plazo de un mes contado desde el día siguiente a la fecha del acta, no se hubiera notificado al interesado acuerdo del órgano competente para liquidar, con alguno de los siguientes contenidos (art LGT): a) Rectificando errores materiales. b) Ordenando completar el expediente mediante la realización de las actuaciones que procedan. c) Confirmando la liquidación propuesta en el acta. - Tema 11 - Pág. 13

16 d) Estimando que en la propuesta de liquidación ha existido error en la apreciación de los hechos o indebida aplicación de las normas jurídicas y concediendo al interesado plazo de audiencia previo a la liquidación que se practique Efectos. Para la imposición de las sanciones que puedan proceder como consecuencia de estas liquidaciones será de aplicación la reducción prevista en el apartado 1 del art. 188 de la ley (reducción del 30% por conformidad) (art LGT). A los hechos y elementos determinantes de la deuda tributaria respecto de los que el obligado tributario o su representante prestó su conformidad les será de aplicación lo dispuesto en el apartado 2 del art. 144 de esta ley (art LGT). Es decir, los hechos aceptados por los obligados tributarios en las actas de inspección se presumen ciertos y sólo podrán rectificarse mediante prueba de haber incurrido en error de hecho Intereses de demora. En el caso de actas de conformidad, los intereses de demora se calcularán hasta el día en que deba entenderse dictada la liquidación por transcurso del plazo legalmente establecido (art RGPAT). Es decir, se exigirán intereses de demora por el tiempo transcurrido entre la finalización del plazo voluntario de pago y el día en que se practique la liquidación que regularice la situación tributaria (en el plazo de un mes contado desde el día siguiente a la fecha del acta). Las actas y los actos de liquidación practicados deberán especificar las bases de cálculo sobre las que se aplican los tipos de interés de demora, los tipos de interés y las fechas de comienzo y finalización de los períodos de devengo (art RGPAT) ACTAS DE DISCONFORMIDAD. El art. 157 de la LGT regula los aspectos esenciales de la tramitación de las actas de disconformidad, tras cuya firma el obligado tiene un plazo de quince días para presentar alegaciones ante el órgano competente para liquidar, cuestiones hasta ahora venían reguladas a nivel reglamentario Tramitación. Con carácter previo a la firma del acta de disconformidad se concederá trámite de audiencia al interesado para que alegue lo que convenga a su derecho (art LGT). Cuando el obligado tributario se niegue a suscribir el acta, la suscriba pero no preste su conformidad a las propuestas de regularización y de liquidación contenidas en el acta o no comparezca en la fecha señalada para la firma de las actas, se formalizará un acta de disconformidad, en la que se hará constar el derecho del obligado tributario a presentar las alegaciones que considere oportunas dentro del plazo de los 15 días, contados a partir del día siguiente al de la fecha en que se haya producido la negativa a suscribir, se haya suscrito o, si no se ha comparecido, se haya notificado el acta (art y 3 LGT, y art RGPAT). En el acta de disconformidad se expresarán con el detalle que sea preciso los hechos y fundamentos de derecho en que se base la propuesta de regularización. Los fundamentos de derecho serán además objeto de desarrollo en un informe ampliatorio que se entregará al obligado tributario de forma conjunta con el acta. También se recogerá en el acta de forma expresa la disconformidad - Tema 11 - Pág. 14

17 manifestada por el obligado tributario o las circunstancias que determinan su tramitación como acta de disconformidad, sin perjuicio de que en su momento pueda alegar cuanto convenga a su derecho (art RGPAT). Una vez recibidas las alegaciones formuladas por el obligado tributario o concluido el plazo para su presentación, el órgano competente para liquidar, a la vista del acta, del informe y de las alegaciones en su caso presentadas, dictará el acto administrativo que corresponda que deberá ser notificado (art LGT y art RGPAT). Si el órgano competente para liquidar acordase la rectificación de la propuesta contenida en el acta por considerar que en ella ha existido error en la apreciación de los hechos o indebida aplicación de las normas jurídicas y dicha rectificación afectase a cuestiones no alegadas por el obligado tributario, notificará el acuerdo de rectificación para que en el plazo de 15 días, contados a partir del día siguiente al de la notificación de la apertura de dicho plazo, efectúe alegaciones y manifieste su conformidad o disconformidad con la nueva propuesta formulada en el acuerdo de rectificación. Transcurrido dicho plazo se dictará la liquidación que corresponda, que deberá ser notificada. Antes de dictar el acto de liquidación, el órgano competente podrá acordar la práctica de actuaciones complementarias en los términos que se fijen reglamentariamente (art LGT). El Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos aclara que el órgano competente para liquidar podrá acordar que se complete el expediente en cualquiera de sus extremos. Dicho acuerdo se notificará al obligado tributario y se procederá de la siguiente forma (art RGPAT): a) Si como consecuencia de las actuaciones complementarias se considera necesario modificar la propuesta de liquidación se dejará sin efecto el acta incoada y se formalizará una nueva acta que sustituirá a todos los efectos a la anterior y se tramitará según corresponda. b) Si se mantiene la propuesta de liquidación contenida en el acta de disconformidad, se concederá al obligado tributario un plazo de 15 días, contados a partir del día siguiente al de la notificación de la apertura de dicho plazo, para la puesta de manifiesto del expediente y la formulación de las alegaciones que estime oportunas. Una vez recibidas las alegaciones o concluido el plazo para su realización, el órgano competente para liquidar dictará el acto administrativo que corresponda que deberá ser notificado Intereses de demora. En el caso de actas de disconformidad, los intereses de demora se calcularán hasta la conclusión del plazo establecido para formular alegaciones (art RGPAT). Así pues, con carácter general, se liquidarán intereses de demora hasta el día en que el Inspector-Jefe dicte la liquidación que proceda. Las actas y los actos de liquidación practicados deberán especificar las bases de cálculo sobre las que se aplican los tipos de interés de demora, los tipos de interés y las fechas de comienzo y finalización de los períodos de devengo (art RGPAT). - Tema 11 - Pág. 15

18 III. ANEXO I: MODELOS DE ACTAS. Resolución de 29 de noviembre de 2007, de la Dirección General de la AEAT, por la que se aprueban los modelos de actas de la Inspección de los Tributos ACTAS CON ACUERDO. Acta con acuerdo Inspección de Hacienda del Estado Constituida la inspección para documentar los resultados de la actuación inspectora, en relación con el expresado obligado tributario, y presente don..., con número de identificación fiscal..., como..., se hace constar: 1. La situación de la contabilidad y registros obligatorios a efectos fiscales del obligado tributario es la siguiente: La fecha de inicio de las actuaciones fue el día... y en el cómputo del plazo de duración debe atenderse a las siguientes circunstancias:.... En el curso de las actuaciones se han extendido diligencias en las siguientes fechas De las actuaciones practicadas y demás antecedentes resulta que:.... Para la elaboración de la propuesta de regularización es necesario lo que permite concluir un acuerdo con el obligado tributario en los términos previstos en el artículo 155 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria. En cuanto a la fundamentación de la las estimaciones/valoraciones/ mediciones de datos realizadas, ha de señalarse que... - Tema 11 - Pág. 16

19 4. Los hechos consignados, a juicio de la Inspección, constituyen/no constituyen infracción tributaria, de acuerdo con lo dispuesto en El Inspector Jefe ha autorizado la suscripción de este acta con acuerdo en fecha... En fecha... el obligado tributario constituyó de cuantía suficiente para garantizar el cobro de las cantidades que pudieran derivarse del acta, aportándose el correspondiente justificante que lo acredita En consecuencia, se formula la siguiente propuesta de regularización respecto de los conceptos que se indican: El obligado tributario manifiesta su conformidad con la totalidad del contenido del presente acta, extendiéndose, por tanto, dicha conformidad expresamente al fundamento de la aplicación/estimación/valoración/ medición realizada y a los elementos de hecho fundamentos jurídicos y cuantificación de la propuesta de liquidación... y de sanción contenidas en el acta. 8. Se entenderá producida y notificada la liquidación e impuesta y notificada la sanción en los términos de las propuestas formuladas si transcurridos 10 días contados desde el siguiente a la fecha de esta acta no se ha notificado al interesado acuerdo del Inspector Jefe rectificando los errores materiales que pudiera contener la misma. Confirmadas las propuestas, el depósito realizado se aplicará al pago de dichas cantidades. Si se hubiera presentado aval o certificado de seguro de caución, el ingreso deberá realizarse en el plazo a que se refiere el artículo 62.2 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, o en el plazo o plazos fijados en el acuerdo de aplazamiento o fraccionamiento que se hubiera concedido por la Administración tributaria con dichas garantías y que el obligado tributario hubiera solicitado con anterioridad a la finalización del plazo del artículo 62.2 de dicha Ley. / Confirmadas las propuestas, el depósito realizado se aplicará al pago de dichas cantidades. Si se hubiera presentado aval o certificado de seguro de caución, el ingreso deberá realizarse en el plazo de diez días previsto en el artículo a) del Reglamento (CEE) nº 2913/1992, del Consejo, por el que se aprueba el Código Aduanero Comunitario. 9. Contra la liquidación y la sanción producidas conforme a las propuestas contenidas en esta acta no cabrá interponer recurso de reposición ni reclamación económico-administrativa sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo de la Ley, 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria. - Tema 11 - Pág. 17

20 10. En prueba de conformidad con la totalidad del contenido de este acta con acuerdo, que regulariza su situación tributaria, es firmada por el interesado, quedando un ejemplar en poder del mismo, junto, en su caso, con el talón de la cargo y la carta de pago que le permitan realizar el correspondiente ingreso ACTA DE CONFORMIDAD. Acta de conformidad Inspección de Hacienda del Estado Constituida la inspección para documentar los resultados de la actuación inspectora, en relación con el expresado obligado tributario, y presente don......, con número de identificación fiscal..., como..., se hace constar: 1. La situación de la contabilidad y registros obligatorios a efectos fiscales del obligado tributario es la siguiente: 2. La fecha de inicio de las actuaciones fue el día... y en el cómputo del plazo de duración debe atenderse a las siguientes circunstancias: En el curso de las actuaciones se han extendido diligencias en las siguientes fechas: 3. De las actuaciones practicadas y demás antecedentes resulta que: Se comunicó al obligado tributario la puesta de manifiesto del expediente y apertura del trámite de audiencia previo a la propuesta de resolución mediante... En base a los hechos y circunstancias de cuyo reflejo queda constancia en el expediente, y en opinión del actuario abajo firmante,...existen indicios de la comisión de infracciones tributarias establecidas en el artículo 183 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria,... - Tema 11 - Pág. 18

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