Tratamientos contables y tributarios de los costos de producción S S. Martha Cecilia Abanto Bromley

Transcripción

1 CONTADORES & EMPRESAS SISTEMA INTEGRAl de INFORMACIÓN PARA CONTADORES, ADMINISTRADORES Y GERENTES T E M 2 GUÍA OPERATIVA DE A S S E V A C L Tratamientos contables y tributarios de los costos de producción Martha Cecilia Abanto Bromley BIBLIOTECA OPERATIVA DEL CONTADOR

2

3 CONTADORES & EMPRESAS 2 tratamientos contables y tributarios de los costos de producción PRIMERA EDICIÓN ABRIL ,950 EJEMPLARES Prohibida su reproducción total o parcial DERECHOS RESERVADOS D. LEG. Nº 822 Martha Cecilia Abanto Bromley Gaceta Jurídica S.A. HECHO EL DEPÓSITO LEGAL EN LA BIBLIOTECA NACIONAL DEL PERÚ LEY Nº / D.S. Nº ED ISBN: REGISTRO DE PROYECTO EDITORIAL ÍNDICE I. PARA QUÉ SE UTILIZA EL COSTO?... 3 II. FORMAS DE PRODUCCIÓN... 4 III. ELEMENTOS QUE CONFORMAN EL COSTO DE PRODUCCIÓN... 6 IV. DINÁMICA CONTABLE... 9 V. TÉCNICAS DE VALORACIÓN DE LOS COSTOS DE PRODUCCIÓN APLICABLES VI. COSTOS POR ÓRDENES Y COSTOS POR PROCESOS VII. COSTOS CONJUNTOS VIII. DESMEDRO DE EXISTENCIAS ix. TRATAMIENTO DE LAS MERMAS X. FÓRMULAS DE COSTO XI. CONTROL DE LAS EXISTENCIAS XII. INFORMES EMITIDOS POR LA SUNAT XIII. RESOLUCIONES DEL TRIBUNAL FISCAL RELACIONADAS diseño de carátula Martha Hidalgo Rivero CON EXISTENCIAS diagramación de interiores Wilfredo Gallardo Calle Gaceta Jurídica S.A. Angamos Oeste Miraflores Lima 18 - Perú Central Telefónica: (01) Fax: ventas@contadoresyempresas.com.pe Impreso en: Imprenta Editorial El Búho E.I.R.L. San Alberto Surquillo Lima 34 - Perú

4 tratamientos contables y tributarios de los costos de producción tratamientos contables y tributarios de los costos de producción I. PARA QUÉ SE UTILIZA EL COSTO? La contabilidad es el sistema de información que mide las actividades de una empresa, procesa esa información elaborando resúmenes, a los que denomina, estados financieros, permitiendo comunicar a los usuarios de estos la situación financiera de la empresa. La contabilidad patrimonial tiene dos objetivos fundamentales: informar acerca de la situación del ente (Balance) y evaluar los cambios que se producen en el capital como resultado de las actividades (Estado de Resultados). Los informes relativos al costo afectan a ambos, ya que el costo de los productos no vendidos se refleja en el primero y el de los vendidos en el segundo. Por lo tanto, el sistema de contabilidad de costos no es independiente de las cuentas patrimoniales. En efecto, dentro del sistema contable, existe un subsistema de costos, que tiene como objetivo: i) proveer información al costear servicios, productos y otros objetos de interés para la administración, ii) proporcionar información para la planeación y el control, y iii) ofrecer información para la toma de decisiones. 1. Objetivo del costo El objetivo u objeto del costo se define como cualquier actividad (cliente, servicio(s), producto(s), proyecto, programa, horas hombre, horas máquina y otros) para la que se desea una medición o acumulación de los costos incurridos por separado. En este sentido, el subsistema de costos está diseñado para distribuir costos a los productos y servicios individuales y a otros objetos, con el fin de valuar los inventarios y determinar el costo de ventas. 2. Qué comprende el costo? El costo de los inventarios comprenderá todos los costos derivados de su adquisición y transformación, así como otros en los que se haya incurrido para darles su condición y ubicación actuales. No obstante, de acuerdo con lo anterior, se puede señalar que conforme con la NIC 2 se tendrían los siguientes tipos de costos, según la actividad desarrollada por la empresa como se muestra a continuación: Tipo de empresa Comercial Costo utilizado El costo de adquisición de los inventarios comprenderá el precio de compra, los aranceles de importación y otros impuestos (que no sean recuperables posteriormente de las autoridades fiscales), los transportes, el almacenamiento y otros costos directamente atribuibles a la adquisición de las mercaderías, los materiales o los servicios. Los descuentos comerciales, las rebajas y otras partidas similares se deducirán para determinar el costo de adquisición. 3

5 CONTADORES & EMPRESAS Industrial Servicio Los costos de transformación de los inventarios comprenderán aquellos costos directamente relacionados con las unidades producidas, tales como la mano de obra directa. También comprenderán una parte, calculada de forma sistemática, de los costos indirectos, variables o fijos, en los que se haya incurrido para transformar las materias primas en productos terminados. Estos costos se componen fundamentalmente de mano de obra y otros costos del personal directamente involucrado en la prestación del servicio, incluyendo personal de supervisión y otros costos indirectos atribuibles. La mano de obra y los demás costos relacionados con las ventas, y con el personal de la administración general, no se incluirán en el costo de los inventarios, sino que se contabilizarán como gastos del periodo en el que se hayan incurrido. Los costos de los inventarios de un prestador de servicios no incluirán márgenes de ganancia ni costos indirectos no atribuibles que, a menudo, se tienen en cuenta en los precios facturados por el prestador de servicios. 4. Cómo se compone el costo o proceso de producción? El proceso de producción requiere la movilización de los factores de la producción: tierra, capital, trabajo y organización. Composición del Costo de Producción Materiales directos Mano de obra directa Costos indirectos de fabricación 5. Cómo es un costo de producción? ESTADO DE COSTO DE PRODUCCIóN Inventario inicial de producción en proceso + Compras = Material disponible - Inventario final de materia prima = Materia prima utilizada + Mano de obra directa = Costo directo + Gastos indirectos de fabricación = Costo incurrido - Inventario final de producción en proceso = Costo de producción de artículos terminados II. FORMAS DE PRODUCCIÓN 3. Qué es el costo o proceso de producción? Es el monto acumulado en que se incurre para la transformación primaria, secundaria o progresiva a partir de ciertos productos en bienes o servicios. Dicho de otra forma, es aquella actividad de transformación por la cual se cambia el estado de los materiales con los que se trabaja, modificándolos o incorporándoles nuevos elementos, que los convierte en satisfactores de las necesidades del hombre. De acuerdo con el régimen de producción, en aquellas industrias en que la producción sigue una línea de operaciones consecutivas de manufactura, la forma de producción concluye en los productos elaborados régimen simple o lineal hasta llegar a las más complicadas, o sea, las de producción simultánea, a través de procesos transformativos conjuntos. 1. Régimen simple o lineal En este tipo de industrias, una o varias materias primas principales se someten 4

6 tratamientos contables y tributarios de los costos de producción a uno o varios procesos consecutivos de transformación, hasta la obtención del o de los productos elaborados. Cuando un proceso recibe la producción de otro proceso, ambos procesos están dentro de un arreglo secuencial. En estos procesos la transformación de las materias primas obedece a una serie de etapas secuenciales, es decir, la producción se realiza a través de dos o más procesos, de tal forma que esta, una vez terminada, es un proceso que constituye total o parcialmente el material directo del proceso siguiente. La producción, en estas condiciones, asume la forma de una o varias líneas rectas, de principio a fin. La fabricación en serie también es llamada producción en línea o cadena, dado que implica el influjo continuo de los materiales de una operación a la siguiente y se emplea para la producción en masa de un producto uniforme. Podríamos citar como ejemplo de este tipo de industrias la fabricación del papel, en que la madera se sujeta a varios procesos consecutivos: trozado, descortezado, hervido, formación de pasta, coloración, refinación y secado, hasta la obtención de papeles de diferentes pesos y para distintos usos. 2. Régimen convergente En estas industrias los productos se transforman inicialmente a través de procesos separados y, posteriormente, las partes semielaboradas se arman en un proceso que puede ser el final o el primero de otra nueva línea de procesos consecutivos. La transformación de las materias primas se realiza a través de dos o más procesos simultáneos e independientes entre sí, pero que llegado el caso al finalizar esa etapa, o en la siguiente, pueden transformarse en consecutivos. Las partes semielaboradas en varios procesos separados que se conjugan en el nuevo proceso transformativo, son dos: el régimen doble de fabricación, como sucede en la elaboración de cemento; y los regímenes de producción convergente múltiple, los ejemplos de este régimen de producción serían la industria automotriz, la maquinaria en general, la relojera, la naviera, etc. 3. Régimen conjunto, simultáneo o divergente En este tipo de industrias ocurre lo contrario al de las industrias de producción convergente, ya que en ellas se separan los productos que anteriormente representaban un conjunto, en tanto que en estas se unen los que originalmente constituían productos separados. Es característico de estas industrias el hecho de que partiendo de una materia prima básica que puede sujetarse a uno o varios procesos iniciales de transformación, se rompa, separe o subdivida, surgiendo simultáneamente diversos productos o semiproductos en cuyo último caso, cada uno de estos se someterá a uno o varios procesos propios de transformación, hasta la obtención de los diversos artículos elaborados. Como ejemplos podemos mencionar las industrias de refinación de petróleo crudo y la industria empacadora de carne. En relación con el carácter continuo o aspecto lotificado de la producción, los sistemas de costos pueden ser: a) De carácter interrumpido, lotificado, diversificado, que responda a órdenes e instrucciones concretas y específicas de producir uno o varios artículos o un conjunto similar de estos. Para el control de cada partida de artículos se requerirá, por consiguiente, la emisión de una orden de producción. De ahí que en estos casos se establezca un sistema de costos correlativo, denominado sistema de órdenes de producción. b) En forma continua e ininterrumpida en que la producción no está sujeta a las interrupciones. 5

7 CONTADORES & EMPRESAS III. ELEMENTOS QUE CONFORMAN EL COSTO DE PRODUCCIÓN La planta, el equipo de producción, la materia prima, los empleados de todos los tipos (asalariados y ejecutivos), forman los costos fundamentales del costo de producción de una empresa. En general, de manera resumida, el Costo de Producción se encuentra conformado por tres elementos, tal como se muestra en el cuadro adjunto: Materiales Materiales directos Otros costos de manufactura Directos Indirectos Indirectos Costos indirectos de fabricación Costo del producto Mano de obra Directa Mano de obra directa Es importante señalar, que conforme con la NIC 2 no forman parte del costo del producto, y por lo tanto reconocidos como gastos del periodo en el que se incurren, los siguientes: a) las cantidades anormales de desperdicio de materiales, mano de obra u otros costos de producción; b) los costos de almacenamiento, a menos que sean necesarios en el proceso productivo, previos a un proceso de elaboración ulterior; c) los costos indirectos de administración que no hayan contribuido a dar a los inventarios su condición y ubicación actuales; y d) los costos de venta. De otro lado, respecto de los costos de financiamiento, debe tenerse en cuenta que en la NIC 23 Costos por Préstamos, se identifican las limitadas circunstancias en las que los costos financieros se incluyen en el costo de los inventarios, tal como el que corresponde a intereses relacionados con un activo cualificado, es decir, aquel que requiere, necesariamente, de un periodo de tiempo sustancial antes de estar listo para su uso o para la venta. En el caso de la diferencia de cambio generada por los pasivos en moneda extranjera, conforme con la NIC 21, denominada Efectos de las Variaciones en las Tasas de Cambio de la Moneda Extranjera, esta deberá reconocerse en el estado de resultados. 1. Materiales directos Los materiales son los elementos básicos que se transforman en bienes terminados, que se convierten en costo de producción en el momento en que salen del almacén hacia la fábrica para utilizarse en la producción. Si bien, el elemento distintivo es su identificación con el producto elaborado, es decir que pueden ser asociados con este o con el grupo de productos fabricados, en la práctica ello no siempre es posible, porque no resulta conveniente o costeable desde un punto de vista práctico. Ejemplo: Si una empresa para producir galletas con hojuelas de chocolate utiliza los siguientes insumos: harina blanca, azúcar, hojuelas de chocolate, disolvente para limpiar las máquinas, aceite de soya parcialmente hidrogenado, huevos, lubricantes para máquinas y autoadhesivos para las cajas de galletas, en función del grado de identificación de los materiales con el producto terminado pueden clasificarse de la siguiente forma: Materiales directos Harina blanca. Azúcar. Hojuelas de chocolate. Aceite de soya parcialmente hidrogenado. Huevos. Materiales indirectos Disolvente para limpiar las máquinas. Lubricantes para las máquinas. Autoadhesivos para las cajas de galletas. 6

8 tratamientos contables y tributarios de los costos de producción 2. Mano de obra directa (MOD) Corresponde a la remuneración o retribución a los trabajadores de la empresa que intervienen directamente en la producción de un bien terminado, que se puede asociar a este con facilidad. Para Polimeni, corresponde a la remuneración de los trabajadores directamente involucrados en la fabricación de un producto terminado que puede asociarse con este con facilidad y representa un importante costo en la elaboración del producto. Ejemplo: Una empresa industrial ha incurrido en costos de mano de obra por S/. 24,200. Dentro de estos costos se encuentran salarios de los obreros de los departamentos de hilado y teñido, sueldos de los supervisores de planta y remuneraciones del personal de los departamentos de servicios. Mano de obra directa Remuneraciones de obreros de los departamentos de hilado y teñido. Mano de obra indirecta Sueldo de los supervisores de planta. Remuneraciones del personal de los departamentos de servicios. 3. Carga fabril o cargas indirectas de fabricación Corresponde a los costos indirectos de fabricación, grupo diverso, heterogéneo, compuesto por aquellos costos de producción que no pueden identificarse directamente con los productos específicos: a) Materiales indirectos: Materiales involucrados en la elaboración de un producto que no pueden relacionarse directamente, tales como combustibles y lubricantes. Ejemplo: hilos en la confección de prendas de vestir o goma en muebles de madera. b) Mano de obra indirecta: Corresponde al costo de la mano de obra que no se puede identificar directamente con el bien o el servicio producido, tal como la correspondiente a supervisores y operarios que cumplen funciones indirectamente productivas como los acarreadores, mecánicos, aceiteros, etc. c) Otros costos indirectos: Incluye conceptos tales como el arrendamiento, la energía, la calefacción, la depreciación fija de las maquinarias y equipos y la amortización de intangibles relacionados con las existencias. Contrario al caso de la materia prima y la mano de obra donde con mayor facilidad se puede asignar el costo de manera directa, no sucede lo mismo con los costos indirectos de fabricación o cargas fabriles (CIF). En consecuencia, tenemos que elegir una base de distribución para imputar a la producción el total gastado en conceptos tan diferentes. El primer paso es identificar los CIF que le corresponden a cada departamento de producción o auxiliar. A este procedimiento se le conoce como distribución primaria, donde los costos identificados se distribuyen en cada departamento según sea su consumo, de acuerdo a una base apropiada. Entre las bases de distribución más difundidas podemos citar: a) Horas MOD b) Horas Máquina c) Costo Primo d) Unidades producidas e) Costo Materia Prima f) MOD Posteriormente, los departamentos auxiliares deben ser absorbidos por los departamentos de producción, repartiendo sus costos mediante una base que guarde relación directa entre los departamentos de auxiliares y los de producción. Procedimiento denominado distribución secundaria, por lo que se requiere efectuar un subreparto de los costos indirectos de los centros auxiliares en los centros principales. 7

9 CONTADORES & EMPRESAS Caso práctico Nº 1 Reparto de costos en departamentos de servicios Una empresa industrial fabrica un único producto a través de dos departamentos de producción. Asimismo, la empresa cuenta también con dos departamentos de servicios. A continuación, se muestran los costos incurridos en los distintos departamentos durante el periodo: Departamento Costo Producción Corte 63,200 Ensamblaje 92,820 Servicio Compras 19,000 Limpieza 16,590 A manera de relaciones entre departamentos se tiene lo siguiente: Departamento Producción Servicio Mano de obra directa Requerimientos Área Corte 1, Ensamblaje Compras 200 Limpieza Basándose en lo anterior cómo se distribuirían los costos indirectos incurridos en los departamentos de servicios? Solución: De acuerdo con el método directo, los costos indirectos de fabricación se asignan de manera directa a los departamentos de producción, con base en un criterio de asignación, tal como el área correspondiente a cada departamento de producción. Acorde con la información proporcionada, la asignación se efectuaría de la siguiente forma: Porcentaje de distribución a los departamentos de producción: Departamento Área Porcentaje Corte Ensamblaje Total Distribución del costo de los departamentos de servicio: Departamento Porcentaje Dpto. servicios Dpto. Compras Limpieza producción Total Corte ,857 9,480 63,200 83,537 Ensamblaje ,143 7,110 92, ,073 Total 19,000 16, , ,610 De aplicarse la distribución secundaria de acuerdo con el método escalonado, se tiene en cuenta un criterio de imputación arbitrario por el cual se asignan los costos indirectos en función de los servicios proporcionados por un departamento de servicios a otro. De esta forma, los costos de los departamentos de servicios que prestan servicio a la mayor cantidad de otros departamentos, como sería el caso de los requerimientos atendidos por el departamento de compras a los demás departamentos. Por consiguiente, la primera asignación de los costos indirectos sería del departamento de compras y luego del departamento de limpieza como se muestra a continuación: Departamentos Detalle Limpieza corte ensamblaje Costos 16,590 63,200 92,820 Requerimiento Porcentual Distribución Compras 19,000 2,478 8,674 7,848 Total 19,068 71, ,668 Área Porcentual Distribución Limpieza 19,068 10,896 8,172 Total 82, ,840 Caso práctico Nº 2 Costo de producción del periodo Durante el periodo una empresa ha incurrido en los siguientes conceptos: Inventario inicial de trabajos en proceso 22,000 Inventario final de trabajos en proceso 13,000 Costos de materiales directos 92,000 Costo de mano de obra directa 108,000 Costos indirectos de fabricación 74,000 8

10 tratamientos contables y tributarios de los costos de producción Inventario inicial de productos terminados 13,000 Inventario final de productos terminados 38,000 Determine el costo de producción y el costo de los productos terminados del periodo. Solución: En este caso el costo de la producción del periodo se determinará de la siguiente forma: Costos del periodo anterior S/. Inventario inicial del producto en proceso (PP) 22,000 Costos del periodo Materiales directos 92,000 Mano de obra directa 108,000 Carga indirecta de fabricación 74, ,000 Total costos del periodo Costos totales de producción 296,000 De esta forma, el costo del producto terminado se determinaría de la siguiente manera: Costo de los productos terminados del periodo S/. Costo de producción 296,000 (-) Inventario final del producto en proceso -13,000 Costo de los productos terminados 283,000 Por consiguiente, el costo de las unidades vendidas sería el siguiente: Costo de ventas S/. Inventario inicial del producto terminado 13,000 Producto terminado del periodo 283,000 (-) Inventario final del producto terminado -38,000 Total costo de ventas 258,000 que aprueba el Plan Contable General para Empresas (PCGE), que contempla los aspectos normativos establecidos por las Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF). Uno de los objetivos del PCGE es proporcionar a las empresas los códigos contables para el registro de sus transacciones, que les permitan, tener un grado de análisis adecuado; y con base en ello, obtener estados financieros que reflejen su situación financiera, como resultados de las operaciones y flujos de efectivo. Al respecto, se debe tener en cuenta que las operaciones se deben registrar en las cuentas que corresponden a su naturaleza y que se encuentran desarrolladas hasta un nivel de cinco dígitos, de acuerdo a la información que se pretende identificar como detalle. Las cuentas se han estructurado sobre la siguiente base: Concepto Elemento Rubro o cuenta Subcuenta Detalle Se identifica con el primer dígito y corresponde a los elementos de los estados financieros, excepto para los elementos cuyos dígitos son 8 y 0. A nivel de dos (2) dígitos, es el nivel mínimo de presentación de estados financieros requeridos. Acumula clases de activos, pasivos, patrimonio neto, ingresos y gastos del mismo rubro, desagregándose a nivel de tres (3) dígitos. IV. DINÁMICA CONTABLE El Consejo Normativo de Contabilidad (1) emitió la Resolución CNC Nº EF/94 Divisionaria Subdivisionaria Se descompone en cuatro (4) dígitos. Identifica el tipo o la condición de la subcuenta, u otorga un mayor nivel de especificidad a la información provista por las subcuentas. Se presenta a nivel de cinco (5) dígitos. Indica valuación cuando existe más de un método para medirla u otorga un nivel de especificidad mayor. (1) Órgano del Sistema Nacional de Contabilidad que tiene como parte de sus atribuciones, el estudio, análisis y opinión sobre las propuestas de normas relativas a la contabilidad de los sectores público y privado. En relación con los costos de producción, estos se acumulan en el Elemento 9 Contabilidad Analítica de Explotación: Costos 9

11 CONTADORES & EMPRESAS de Producción y Gastos por Función comprende la contabilidad analítica de explotación, que muestra los costos de producción y los gastos por función. Sin embargo, debe tenerse presente que se deja a criterio de las empresas el uso de las cuentas de este elemento con el objetivo de que cubran las necesidades de información de sus costos de producción y gastos por función. Los inventarios se registran en el Elemento 2 Activo Realizable que comprende desde la cuenta 20 hasta la 29. Estas se refieren a los bienes y servicios acumulados de propiedad de la empresa, cuyo destino es la venta. Incluye los bienes destinados al proceso productivo, los adquiridos para la venta, los manufacturados, los recursos naturales y los productos biológicos, así como las existencias de servicios, cuyo ingreso asociado aún no se devenga. Las adquisiciones de existencias serán registradas y transferidas a las cuentas pertinentes a través de la cuenta de gastos por naturaleza (cuenta 61 Variación de existencias). Los productos elaborados, en proceso, subproductos, desechos y desperdicios, y envases y embalajes fabricados en el periodo serán transferidos a las cuentas correspondientes a través de la cuenta 71 Variación de producción almacenada. Para las existencias de una empresa industrial, se utilizarán las siguientes cuentas del PCGE: Cuentas de existencias en una empresa industrial Materiales Productos Por recibir Materias primas (24) Materiales auxiliares, suministros y repuestos (25) Envases y embalajes (26) Productos terminados (21) Subproductos, desechos y desperdicios (22) Productos en proceso (23) Desvalorización de existencias (29) Existencias por recibir (28) En cuanto a los materiales, de acuerdo con el PCGE se tiene lo siguiente: Materiales Materias primas (24): Agrupa las subcuentas que representan los insumos que intervienen directamente en los procesos de fabricación, para la obtención de los productos terminados, y que quedan incorporados en estos últimos. Materiales auxiliares, suministros y repuestos (25): Agrupa las cuentas divisionarias que representan los materiales diferentes de los insumos principales (materias primas) y los suministros que intervienen en el proceso de fabricación. Asimismo, incluye los repuestos que no califican como bienes inmovilizados. Envases y embalajes (26): Agrupa las subcuentas que representan los bienes complementarios para la presentación y comercialización del producto. Descripción Materias primas para productos manufacturados. Adquiridas para su posterior ingreso al proceso productivo (241). Materias primas para productos de extracción. Incluye recursos extraídos que sirven de materia prima para su posterior transformación (242). Materias primas para productos agropecuarios y piscícolas. Incluye los productos agropecuarios y piscícolas que luego van a ser transformados (243). Materias primas para productos inmuebles. Incluye las materias primas necesarias para la construcción de inmuebles (244). Materiales auxiliares. Materiales destinados para el proceso de fabricación, complementarios a las materias primas (251). Suministros. Insumos que intervienen en los procesos de producción o comercialización, o procesos complementarios, como el de mantenimiento (252). Repuestos. Partes y piezas a ser destinadas a su montaje en instalaciones, equipos o máquinas en sustitución de otras semejantes (253). Envases. Recipientes o vasijas, destinados a contener el producto que se comercializa (261). Embalajes. Cubiertas o envolturas, destinadas a guardar productos o mercaderías al momento de transportarlas o almacenarlas (262). 10

12 tratamientos contables y tributarios de los costos de producción En relación con los productos, se deben considerar las siguientes divisionarias de acuerdo con el PCGE y descripción: Productos Productos terminados (21): Agrupa las subcuentas que representan los bienes fabricados o producidos por la empresa destinados a la venta. Asimismo, se incluye el costo de los servicios prestados por la empresa, que se relacionan con ingresos que serán reconocidos en el futuro, y los costos de financiación incorporados al valor de estos activos. Subproductos, desechos y desperdicios (22): Agrupa las subcuentas que representan los productos accesorios obtenidos en la producción de los bienes del giro de la empresa. Asimismo, se incluye los residuos o mermas de producción de toda naturaleza, originadas en los procesos productivos, pero que mantienen algún valor en su realización. Descripción Productos manufacturados. Productos que resultan de procesos de fabricación (211). Productos de extracción terminados. Obtenidos a partir del procesamiento de recursos naturales (212). Productos agropecuarios y piscícolas terminados. Productos de origen animal o vegetal que han sufrido algún proceso de cambio en la empresa (213). Productos inmuebles. Edificaciones que la empresa ha construido o modificado para su venta. Incluye también terrenos sobre los que se construyen estas edificaciones y cuya propiedad se transferirá conjuntamente con la venta de la edificación (214). Existencias de servicios terminados. Se compone principalmente de la mano de obra y otros costos incurridos en la prestación del servicio concluido (215). Otros productos terminados. Productos terminados que la empresa ha procesado, que no se contemplan en las subcuentas anteriores (217). Costos de financiación - Productos terminados. Costos de financiación incorporados en el valor de los activos de productos terminados, generados hasta el momento en que las existencias se encuentran listas para su comercialización (218). Subproductos. Productos obtenidos accesoriamente en el proceso de producción. Resultan de la producción conjunta donde el subproducto tiene un valor reducido respecto del producto o de los productos principales (221). Desechos y desperdicios. Materiales desechados por presentar defectos o que resultan no utilizables en el proceso de transformación (222). Productos Productos en proceso (23): Agrupa las subcuentas que representan aquellos bienes que se encuentran en proceso de producción, a la fecha de los estados financieros. Descripción Productos en proceso de manufactura. Productos que se encuentran en proceso de manufactura (231). Productos extraídos en proceso de transformación. Productos que habiendo sido extraídos de la naturaleza, se encuentran en proceso de transformación (232). Productos agropecuarios y piscícolas en proceso. Productos de origen animal o vegetal que se encuentran en proceso de producción (233). Productos inmuebles en proceso. Inmuebles que se encuentran en proceso de construcción, cuando los inmuebles son destinados a la venta (234). Existencias de servicios en proceso. Se compone de la mano de obra y otros costos involucrados en la prestación del servicio mientras este no se ha concluido (235). Otros productos en proceso. Productos en etapa de transformación o fabricación que no se contemplan en las subcuentas anteriores (237). Costos de financiación - Productos en proceso. Costos de financiación incorporados en el valor de los activos de productos en proceso, generados hasta el momento en que tales productos se transfieren a producción terminada (238). A continuación se mostrará, a manera de ejemplo de detalle, tres de las principales cuentas que se utilizan: 21 Productos terminados 211 Productos manufacturados 212 Productos de extracción terminados 213 Productos agropecuarios y piscícolas terminados 2131 De origen animal Costo Valor razonable 2132 De origen vegetal Costo Valor razonable 214 Productos inmuebles 215 Existencias de servicios terminados 217 Otros productos terminados 218 Costos de financiación - Productos terminados 11

13 CONTADORES & EMPRESAS 23 Productos en proceso 231 Productos en proceso de manufactura 232 Productos extraídos en proceso de transformación 233 Productos agropecuarios y piscícolas en proceso 2331 De origen animal Costo Valor razonable 2332 De origen vegetal Costo Valor razonable 234 Productos inmuebles en proceso 235 Existencias de servicios en proceso 237 Otros productos en proceso 238 Costos de financiación - Productos en proceso 24 Materias primas 241 Materias primas para productos manufacturados 242 Materias primas para productos de extracción 243 Materias primas para productos agropecuarios y piscícolas 244 Materias primas para productos inmuebles 25 Materiales auxiliares, suministros y repuestos 251 Materiales auxiliares 252 Suministros 253 Repuestos 254 Materiales auxiliares, suministros y repuestos desvalorizados V. TÉCNICAS DE VALORACIÓN DE LOS COSTOS DE PRODUCCIÓN APLICABLES Teniendo en cuenta las condiciones organizativas y posibilidades objetivas de las empresas, las técnicas de valoración de los costos de producción que pueda aplicarse se dividen en: Técnicas basadas en la utilización de los costos reales. Técnicas basadas en el uso de costos predeterminados. 1. Costos reales Los costos históricos conforman la primera etapa de los costos, ya que en ellos se concentran todos los valores reales para la elaboración de un bien, la materia prima, la mano de obra y los cargos indirectos, a partir del registro de estos gastos y la obtención del costo unitario de un producto. Estas técnicas presuponen el registro de los gastos y cálculo de los costos en la cuantía en que realmente tuvieron lugar, limitando las posibilidades de un análisis comparativo al no contar con una base normativa adecuada. 2. Costos predeterminados Los costos predeterminados, como puede apreciarse en las definiciones conceptuales, son aquellos que se calculan antes de comenzar el proceso de producción de un artículo o de prestación de un servicio; y según sean las bases que se utilicen para su cálculo, se dividen en Costos estimados y Costos estándar. Cualquiera de estos tipos de costos predeterminados pueden operarse con base en órdenes de producción, de procesos continuos, o de cualquiera de sus derivaciones Costos estimados El objeto de los costos estimados es conocer de forma aproximada cuál puede ser el costo de producción, sirviendo de base para la valoración de las existencias en proceso y la producción terminada, entregada y realizada. En general, cualquier industria puede adoptar el sistema de costos estimados. Sin embargo, dadas sus características, muchas veces se aplica este sistema en aquellas empresas que, por su tamaño o condiciones económicas, no están en disposición de afrontar el mayor costo que representa la implantación de un sistema más completo. En todo caso, el sistema de costos estimados puede ser particularmente recomendable en las industrias que fabrican determinados productos sobre la base de pedidos u órdenes especiales de clientes. En este tipo 12

14 tratamientos contables y tributarios de los costos de producción de industrias, una característica general es que deben presentar una cotización a sus clientes potenciales, lo cual implica que deben hacer un cálculo de costos estimados. Este hecho estaría señalando que, al adoptarse el sistema de costos estimados, no se requeriría de trabajo extra alguno en lo que se refiera a cálculos de costos. El costo estimado indica lo que podría costar un artículo o grupo de artículos con un grado de aproximación relativo, ante la inexistencia de normas que permitan calcularlo con absoluto rigor. A estos efectos, el sistema de costos estimados utiliza cuentas especiales, siendo el tratamiento el siguiente, de manera independiente: 1. Se cargan por los costos reales en que se incurre durante el periodo de fabricación. 2. Se abonan por los costos estimados, a medida que se termina la fabricación de cada producto o lote de productos. Al término del periodo se procede a registrar el inventario de Productos en Proceso de Fabricación y productos terminados, con base en los valores reales efectuando los ajustes respecto de lo que se tenía registrado con los costos estimados. El costo real debe compararse con el estimado y ajustarse contra el primero. Para tal fin, las comparaciones se efectúan como sigue: Por totales, o sea costo total real contra costo total estimado, referidos al mismo periodo. Por partidas de costo, es decir comparando el costo real de cada partida, de un periodo determinado, con los costos estimados respectivos. La comparación de los costos reales de departamentos, fábricas, establecimientos, brigadas, etc., con sus costos estimados, referidos al mismo periodo, puede hacerse por cualquiera de las formas mencionadas en los dos puntos anteriores, o combinándolas. En esta forma es posible conocer globalmente, si las estimaciones hechas concuerdan o no con la realidad Costos estándar El costo estándar es el cálculo con base en un estudio científico, es el costo que debe ser. Las diferencias entre el costo real incurrido y los costos reales son desviaciones que deben llevarse a resultados. Una vez que el costo estándar es establecido, este provee las bases para la toma de decisiones, para analizar y controlar los costos, y para medir el inventario y el costo de los bienes vendidos. Los costos estándar sirven como punto de referencia contra el cual los costos actuales son comparados. A las diferencias entre los costos actuales y los costos estándar se les llama varianzas. Los costos actuales pueden diferir de los costos estándar debido a diferencias en el precio, diferencias en cantidad, errores, u otras condiciones poco ideales. Determinar las razones de las varianzas puede sugerir una acción correctiva o demostrar que los productos están costando actualmente más o menos que lo anticipado. Caso práctico Nº 3 Costo estándar en una empresa industrial Hoja de costos estándar, para una unidad producida: Detalle Cantidad cada uno Total Materias primas directas 10 k 6 60 Mano de obra directa 5 h 2 10 Carga fabril 5 h 4 20 Total 90 Carga fabril : S/. 20,000 Capacidad productiva: 5,000 h. Operaciones: Se compra 25,000 kg de materias primas a S/ cada kilogramo. Se utilizan 9,750 kg en el proceso de producción. 13

15 CONTADORES & EMPRESAS Los salarios directos pagados son 4,500 horas a S/ cada una. La carga fabril real del periodo es de S/. 22,000. Informe de producción: Las unidades terminadas y transferidas son de 750. Las unidades en proceso son de 200 (materiales 100%, costo de conversión 50%). Solución: Previo a determinar el costo de producción se determinará la producción equivalente: Detalle Productos en proceso Productos terminados Unds. % P. equival. Unds. % P. equival. Materiales MOD Carga fabril Conociendo los valores estándares se tiene que la producción del periodo a valores estándares es la siguiente: Detalle Prod. equiv. c.u. Total Materiales ,000 MOD ,500 Carga fabril ,000 Costo de productos terminados 67,500 Detalle Prod. equiv. c.u. Total Materiales , MOD , Carga fabril , Costo de productos en proceso 15, Conforme con lo anterior, una propuesta de contabilización de acuerdo con los costos estándar sería la siguiente: 96 Gastos de fabricación estándar 82, Materiales 962 Mano de obra 963 Carga fabril 79 Cargas imputables a cuentas de costos y gastos 82, Cargas imputables a cuentas de costos y gastos x/x Por los costos estimados determinados con base en los costos estándar. En consecuencia, el costo de las existencias se determinaría de la siguiente forma: 21 Productos terminados 67, Productos manufacturados 23 Productos en proceso 15, Productos en proceso de manufactura 71 Variación de la producción almacenada 82, Variación de productos terminados 7111 Productos manufacturados 713 Variación de productos en proceso 7131 Productos en proceso de manufactura x/x Por el costo de producción estándar del periodo. En relación con el costo real, en primer lugar veamos el movimiento de materiales, para determinar el costo real de los materiales directos reales consumidos en el periodo: Detalle Cantidad Precio Valor Inventario inicial Compras 25, ,000 Subtotal 25, ,000 (-) Inventario final 15, ,550 Consumo del periodo 9, ,450 La mano de obra real es como sigue: Concepto # h tasa Total Salarios mano de obra directa 4, ,225 14

16 tratamientos contables y tributarios de los costos de producción De lo anterior, el costo de producción real, sería el siguiente: Distribución del costo real entre la producción del periodo Concepto Productos en proceso Productos terminados P. equiv. S/. P. equiv. S/. P. equiv. Materiales , , Mano de obra directa Carga fabril (dato) 100 1, , , , Costo Total 16, , Las variaciones entre lo estándar y lo real serían las siguientes: Detalle Real Estándar Variación Materiales 12, , Desfav. Mano de obra directa 1, , Desfav. Carga fabril 2, , Desfav. Prod. en proc. 16, , , Detalle Real Estándar Variación Materiales 47, , , Desfav. Mano de obra directa 8, , Desfav. Carga fabril 19, , , Desfav. Prod. terminado 75, , , Por lo tanto, se efectuaría el siguiente asiento de ajuste para llevarlo a costos reales: 92 Costo de producción 91, Materiales 922 Mano de obra 923 Carga fabril 96 Gastos de fabricación estándar 82, Materiales 962 Mano de obra 963 Carga fabril 79 Cargas imputables a cuentas de costos y gastos 9, Cargas imputables a cuentas de costos y gastos x/x Por el costo de producción estándar del periodo. Por los costos posteriores incurridos con posterioridad al punto de separación: 21 Productos terminados 7, Productos manufacturados 23 Productos en proceso 1, Productos en proceso de manufactura 71 Variación de la producción almacenada 9, Variación de productos terminados 7111 Productos manufacturados 713 Variación de productos en proceso 7131 Productos en proceso de manufactura x/x Por el costo de producción estándar del periodo VI. COSTOS POR ÓRDENES Y COSTOS POR PROCESOS 1. Costos por órdenes de producción Conocido también como sistema de costos por lotes o por pedidos específicos. El sistema de órdenes de producción se implanta en aquellas industrias donde la producción es unitaria, o sea que los artículos se producen por lotes de acuerdo con la naturaleza del producto. Mediante la aplicación de este sistema, el centro de interés de las acumulaciones de los costos radica en el lote específico o partida de mercancías fabricadas. Los costos se acumulan en cada orden de producción por separado y la obtención de los costos unitarios es cuestión de una simple división de los totales correspondientes a cada orden, por el número de unidades producidas en esta. 15

17 CONTADORES & EMPRESAS Caso práctico Nº 4 Sistema de costos por órdenes Una empresa manufacturera se dedica a la fabricación de muebles de madera según pedido de los clientes. Para la confección de los muebles utiliza una planta dividida en cuatro departamentos: dos productivos (armado y acabado) y dos de servicios (inspección y mantenimiento). Respecto al periodo se tiene la siguiente información: Inventario inicial de existencias: Materias primas Unidades Costo Madera de caoba 1,200 pies Pegamento 900 galones Operaciones del mes - órdenes emprendidas en el mes Orden de trabajo (OT) Especificaciones Valor juegos de comedor , ,000 sillas ,00 - Compras efectuadas en el mes 3,400 pies de madera caoba a S/. 16 cada pie. 600 galones de pegamento a S/. 2.7 cada galón. - Consumos efectuados Orden 103: 1,800 pies de madera caoba y 800 galones de pegamento. Orden 104: 700 pies de madera caoba y 200 galones de pegamento. - Mano de obra utilizada en el periodo Centro OT Nº 103 OT Nº 104 de costo Horas C. total Horas C. total Armado Acabado Carga fabril del periodo CC de servicios CC Productivos Datos Inspección Mantenim. Armado Acabado Costos CIF Datos Inspección Mantenim. Armado Acabado Horas totales Área (m 2 ) Solución: En primer lugar, el asiento por la adquisición de materiales se efectuaría de la siguiente forma: 60 Compras Materias primas 6021 Materias primas para productos manufacturados Madera de pino Pegamento Tributos, contraprestaciones y aportes al sistema de pensiones y de salud por pagar Gobierno central 4011 Impuesto general a las ventas IGV - Cuenta propia 42 Cuentas por pagar comerciales - terceros Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 4212 Emitidas x/x Por compra de materia prima. 24 Materias primas Materias primas para productos manufacturados 61 Variación de existencias Materias primas 6121 Materias primas para productos manufacturados. x/x Por destino de las materias primas. Por los consumos efectuados: 16

18 tratamientos contables y tributarios de los costos de producción Madera Tipo de operación Entradas Salida Saldo Cant. c.u. Total Cant c.u. Total Cant. c.u. Total Saldo inicial , Compra , Consumo , , Consumo , , Totales Pegamento Tipo de operación Entradas Salida Saldo Cant. c.u. Total Cant c.u. Total Cant. c.u. Total Saldo inicial 900 2, , Compra 600 2, , Consumo , , Consumo , , Totales Variación de existencias 41, Materias primas 6121 Materias primas para productos manufacturados 24 Materias primas 41, Materias primas para productos manufacturados x/x Por el consumo de la materia prima. 90 Costo de producción 41, OT , OT , Cargas imputables a cuentas de costos y gastos 41, Cargas imputables a cuentas de costos y gastos x/x Por el destino del consumo de materiales. Por la mano de obra directa empleada en las órdenes de fabricación: x Gastos de personal, directores y gerentes 27, Remuneraciones 25, Sueldos y salarios 627 Seguridad, previsión social y otras contribuciones 2, Régimen de prestaciones de salud 40 Tributos, contraprestaciones y aportes al sistema de pensiones y de salud por pagar Instituciones públicas 4031 EsSalud 2, ONP 3, Remuneraciones y participaciones por pagar 22, Remuneraciones por pagar 4111 Sueldos y salarios por pagar x/x Por las remuneraciones pagadas x Costo de producción 27, OT , OT ,270 17

19 CONTADORES & EMPRESAS 79 Cargas imputables a cuentas de costos y gastos 27, Cargas imputables a cuentas de costos y gastos x/x Por el destino de la cuenta x En este sistema, el objeto de costo lo constituyen las distintas fases del proceso productivo y, el costo unitario se obtiene dividiendo entre la suma de los costos unitarios de cada proceso por donde haya pasado el artículo para su fabricación el total de unidades obtenidas en el periodo respectivo. Por la carga fabril: Inspección Mantenim. Armado Acabado 2,800 2,200 9,600 3,000 Asignac. Inspección -2,800 1,750 1,050 Asignac. Mantenimiento -2,200 1, ,607 4, Costo de producción 17, OT , OT , Cargas imputables a cuentas de costos y gastos 17, Cargas imputables a cuentas de costos y gastos x/x Por el destino de la carga fabril. 2. Costos por procesos Es apto para empresas cuyas condiciones de producción no sufren cambios significativos, producen una sola línea de artículos, o fabrican productos muy homogéneos, en forma masiva o continua, cumpliendo etapas sucesivas (procesos) hasta su terminación total. El Sistema de Acumulación de Costos por Proceso, es un sistema que acumula los costos de producción en procesos productivos continuos y/o en serie, es decir, es utilizado cuando se fabrican productos similares, en grandes cantidades, a través de una serie de pasos de producción; en los cuales los costos se acumulan durante un lapso de tiempo y son traspasados de un proceso a otro, junto con las unidades físicas del producto, de manera que el costo total de producción se halla al finalizar el proceso productivo, por efecto acumulativo secuencial. Caso práctico Nº 5 Una fábrica de jugo de manzana tiene dos departamentos en los cuales produce tal bien. En el departamento 1 se extrae el jugo de manzanas y en el departamento 2 se añade agua, azúcar y empaca en envases de 40 gal para su comercialización. En el mes se ha incurrido en los siguientes costos de fabricación: Conceptos Dpto. 1 Dpto. 2 Unidades en proceso inicial Materiales 100%, Centro de costo (CC): 80% Materiales 100%, Centro de costo: 30% 4,000 7,000 Unidades iniciadas en el proceso 20,000 Unidades recibidas del proceso anterior 17,000 Unidades añadidas en el proceso 3,000 Unidades terminadas transferidas 20,000 21,000 Unidades en proceso final Materiales 100%, Centro de costo: 50% Materiales 100%, Centro de costo: 30% 2,000 4,000 Unidades perdidas Normales 2,000 2,000 Los costos incurridos en la fabricación del jugo de manzana han sido los siguientes: Detalle Extracción Envasado Periodo anterior (P. en proceso) Materiales directos 50,000 24,000 Mano de obra directa 80, ,000 Costos indirectos de fabricación 25,000 36,000 Del periodo actual Materiales directos 176,000 69,000 Mano de obra directa 400, ,000 Costos indirectos de fabricación 104, ,000 18

20 tratamientos contables y tributarios de los costos de producción La empresa utiliza el método del promedio ponderado. Determinar el costo de producción del periodo. Solución: Justificación de las cantidades fabricadas en el periodo: Proceso 1 - Extracción 1. Situación inicial Inventario inicial PP 4,000 Unidades comenzadas 20,000 Total (Unds.) 24, Situación final Productos terminados 20,000 Productos en proceso 2,000 Pérdidas normales 2,000 Total (Unds.) 24, Costos a contabilizar (totales de producción) del presente periodo Materia prima 176,000 Mano de obra 400,000 Cargas indirectas de fabricación 104,000 Total (S/.) 680, Producción equivalente Detalle Materia prima CC Productos terminados 20,000 20,000 Productos en proceso 2,000 1,000 Total 22,000 21,000 HOJA DE COSTO DE PRODUCCIÓN Departamento: Extracción Periodo: Marzo 2012 DETALLE COSTO TOTAL COSTO UNITARIO COSTO EN ESTE DEPARTAMENTO Productos en proceso al 1 de febrero de 2012 Costo de material 50, , Costo de mano de obra 80, , Carga fabril 25, , Costo del mes de marzo en este departamento Material 176, , Mano de obra 400, , Carga fabril 104, , Costo total del departamento en el periodo 680, , Costo acumulado del departamento 835, , COSTO TOTAL ACUMULADO 835, , DISTRIBUCIÓN DEL COSTO TERMINADO EN EL DEPARTAMENTO Transferido al Dpto. Envasado 20,000 x , No transferido INVENTARIO FINAL DE PRODUCTOS EN PROCESO Costo de los departamentos anteriores (+) Costo de este DEPARTAMENTO Material 2,000 x 10, , Mano de obra 1,000 x 22, , Carga fabril 1,000 x 6, , TOTAL DE PRODUCTO EN PROCESO 49, COSTO TOTAL ACUMULADO 835, Costo de producción 835, Extracción 9211 Materiales 9212 Mano de obra 9213 Carga fabril 79 Cargas imputables a cuentas de costos y gastos 835, Cargas imputables a cuentas de costos y gastos x/x Por el costo de producción del departamento de Extracción. 92 Costo de producción 785, Envase 9221 Del departamento anterior 23 Productos en proceso 49, Productos en proceso de manufactura 71 Variación de la producción almacenada 49, Variación de productos en proceso 7131 Productos en proceso de manufactura 92 Costo de producción 785, Extracción 19