El intercambio de información y otras medidas de cooperación en materia fiscal en la U. E.
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- Purificación Gutiérrez Salazar
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1 Tema 6 El intercambio de información y otras medidas de cooperación en materia fiscal en la U. E. 1. INTRODUCCIÓN L a resolución del Consejo y de los representantes de los estados miembros sobre la consecución por etapas de una Unión Monetaria y Económica en la Comunidad trajo como consecuencia la revitalización de los estudios y propuestas para la armonización de la imposición directa. Una de las preocupaciones de la Comisión en este área era el fraude fiscal, que alteraba la competencia y daba lugar a injustificados e injustificables movimientos de capital. La cooperación administrativa, contemplada ya en los Convenios para evitar la doble imposición, constituía un instrumento básico para luchar contra el fraude, que la Comisión estimaba debía de tener una nueva dimensión si era objeto de una regulación comunitaria. Por ello presentó una comunicación al Consejo el 22 de noviembre de 1974 que, bien acogida por el mismo, dio lugar a la Resolución del Consejo de 10 de Febrero de 1975, relativa a las medidas que deben tomarse por la Comunidad en el ámbito de la lucha contra el fraude y la evasión internacionales, en la que se ordenaba a la Comisión que propusiera las medidas apropiadas para regular el intercambio mutuo de información que pudiera afectar a los impuestos sobre la renta o los beneficios. La Comisión, cumpliendo el encargo recibido, rápidamente redactó una propuesta de directiva relativa a la asistencia mutua entre las autoridades competentes en los estados miembros en el ámbito de los impuestos directos que fue aprobada por el Consejo, convirtiéndose en la Directiva 77/799/CEE del Consejo de 19 de diciembre de El alcance de esta Directiva fue ampliado al Impuesto sobre el Valor Añadido por la Directiva del Consejo 79/1070/CEE, de fecha 6 de diciembre de Posteriormente, la Directiva 92/12/CEE de 25 de febrero de 1992 extendió de nuevo su ámbito de aplicación al incluir también a los impuestos especiales armonizados. En la actualidad, la citada Directiva 77/799/CEE se aplica sólo a los impuestos directos y a los impuestos sobre las pólizas de seguros. La mayor necesidad de cooperación en el impuesto sobre el valor añadido y los impuestos especiales ha hecho regular específicamente la asistencia administrativa en estas áreas, siendo las normas que en ellas se aplican el Reglamento 1978/2003/CE del Consejo, para el IVA, y el Reglamento 2073/2004/CE del Consejo, para los impuestos especiales.
2 2. EL INTERCAMBIO DE INFORMACIÓN EN LA IMPOSICIÓN DIRECTA En aplicación de la Directiva 77/799/CEE del Consejo, de 9 de diciembre de 1977, las autoridades competentes de los estados miembros, designadas en el texto de la Directiva, intercambiarán todas las informaciones necesarias para la liquidación correcta de los siguientes impuestos: 1. Los impuestos sobre la renta y el patrimonio, que son los que se exigen sobre la renta total, sobre el patrimonio total, sobre los elementos de la renta o del patrimonio, comprendidos los impuestos sobre los beneficios procedentes de la enajenación de bienes muebles o inmuebles, los impuestos sobre el importe de los salarios exigibles a los empresarios y los impuestos sobre la plusvalía. 2. Los impuestos sobre las primas de seguro La Directiva prevé tres clases de información: el intercambio previa solicitud, el intercambio automático y el intercambio espontáneo. El intercambio previa solicitud requiere que la autoridad competente de un estado miembro solicite información en relación con un caso concreto a la autoridad competente de otro estado miembro. La autoridad del estado miembro requerido llevara a cabo las investigaciones necesarias para obtener la información solicitada. La transmisión de información se debe hacer lo más rápidamente posible y existe la posibilidad de que, si existe un acuerdo previo entre los correspondientes estados, participen, aunque no directamente, agentes de la administración fiscal del estado miembro solicitante. Sin embargo, la autoridad competente del estado requerido no estará obligada a dar curso a una petición de información sí: a) El estado peticionario no haya agotado sus propias fuentes habituales de información. b) La legislación o la práctica administrativa del estado miembro que deba suministrar la información no autoriza a efectuar estas investigaciones ni a recoger o a utilizar estas informaciones para las propias necesidades de este estado. c) La información solicitada condujese a divulgar un secreto comercial, industrial o profesional o un procedimiento comercial o una información cuya divulgación fuese contraria al orden público. d) La información solicitada, o una información equivalente, no pudiera ser suministrada por el estado solicitante por razones de hecho o de derecho. El Intercambio automático consiste en la transmisión de información sin solicitud previa y de una forma regular, como consecuencia de un acuerdo previo entre los estados miembros. El intercambio espontáneo consiste en comunicar a la autoridad competente de cualquier estado miembro interesado en la información relevante para la aplicación de los impuestos comprendidos en el ámbito de la Directiva, en los casos en que: a) La autoridad competente de un estado miembro tenga razones para presumir que existe una reducción o una exención anormales de impuestos en otro estado miembro.
3 b) Un contribuyente obtenga en un estado miembro una reducción o una exención fiscal que produjera un aumento del impuesto o una sujeción al impuesto en otro estado miembro. c) Las operaciones entre un contribuyente de un estado miembro y un contribuyente de otro estado miembro se efectúen a través de uno o más países, de tal modo que supongan una disminución del impuesto en uno u otro estado miembro o en los dos. d) La autoridad competente de un estado miembro tenga razones para suponer que existe una disminución del impuesto como consecuencia de transferencias ficticias de beneficios dentro de grupos de empresas. e) En un estado miembro, como consecuencia de las informaciones comunicadas por la autoridad competente de otro estado miembro, se recojan informaciones que puedan ser útiles para el cálculo del impuesto en este otro estado miembro. f) Se den las circunstancias previstas en un acuerdo de intercambio de información entre estados. g) La autoridad competente de un estado considere conveniente comunicar una información con trascendencia para los impuestos comprendidos en el ámbito de la Directiva. El intercambio de información, en principio, requiere la comunicación entre las autoridades designadas en el Convenio, denominadas en el mismo autoridades competentes. Sin embargo, estas autoridades, de común acuerdo, podrán permitir que autoridades designadas por ellas realicen contactos directos para casos determinados o para ciertas categorías de casos. Todas las informaciones de las que un estado miembro tenga conocimiento en aplicación de la Directiva de intercambio de información se mantendrán en secreto en ese estado, de la misma manera que las informaciones recogidas en aplicación de su legislación nacional. En todo caso, estas informaciones: Sólo serán accesibles a personas directamente implicadas en la gestión del impuesto o en el control administrativo de la gestión del impuesto. Solo podrán ser reveladas con motivo de un procedimiento judicial, de un procedimiento penal o de un procedimiento que pueda lugar a la aplicación de sanciones administrativas, referido a la gestión del impuesto y exclusivamente a las personas que intervengan directamente en estos procedimientos. Sin embargo, podrán revelarse estas informaciones en el curso de audiencias públicas o en las sentencias si la autoridad competente del estado miembro que suministra las informaciones no se opone a ello. En ningún caso se utilizarán con fines distintos a los fiscales o a los fines de un procedimiento judicial, de un procedimiento penal o de un procedimiento que pueda dar lugar a la aplicación de sanciones administrativas iniciado a los fines o en relación con la gestión o el control del impuesto. En el caso de que la legislación o la práctica administrativa de un estado establezca con fines internos limitaciones referidas al secreto de la información más estricta que las que afecten al estado receptor de la información, el primer estado podrá negarse a suministrar informaciones si el último estado no se compromete a respetar esas limitaciones más estrictas.
4 Por otra parte, si conforme a la legislación de un estado un dato puede utilizarse para fines distintos de los tributarios o de un procedimiento judicial, penal, o administrativo de carácter sancionador, el dato suministrado como consecuencia de un intercambio de información a otro estado podrá utilizarse en el mismo para otros fines si así lo autoriza la autoridad competente del estado suministrador de la información. También, si la autoridad competente de un estado miembro considera que las informaciones que ha recibido de la autoridad competente de otro estado miembro son susceptibles de ser utilizadas por la autoridad competente de un tercer estado miembro, podrá transmitirlas a este último con el consentimiento de la autoridad competente que las haya facilitado; así como podrá practicar las notificaciones propias de los procedimientos de recaudación iniciados en otros estados y cobrar deudas tributarias y transferir su importe a la Administración del estado que solicite la asistencia administrativa. Dado que, como consecuencia de Tratados Internacionales, los estados miembros pueden haber asumido obligaciones de intercambio de información que podrían tener más alcance que el establecido en la Directiva, ésta establece que sus disposiciones en forma alguna impiden el cumplimiento de otras más amplias que pudieran obligar a un estado miembro. La Directiva crea también un Comité en el que puedan llevarse a cabo consultas y convenir acuerdos los estados miembros, así como establece un compromiso de intercambio de experiencia, especialmente en el ámbito de los precios de transferencia de grupos de empresas. Finalmente, es de destacar asimismo que, en su última redacción, la Directiva contempla modalidades de asistencia administrativa distintas al intercambio de información, como las inspecciones fiscales simultáneas o el procedimiento de notificaciones transnacionales. 3. EL INTERCAMBIO DE INFORMACIÓN EN EL IVA En la actualidad, la cooperación administrativa en el ámbito del IVA está regulado por el Reglamento 1798/2003/CE del Consejo, de 7 de octubre de 2003, y por el Reglamento 1925/2004/CE de la Comisión, de 29 de octubre de 2004, por el que se establecen las normas de aplicación de determinadas disposiciones del Reglamento anterior. Con anterioridad, el intercambio de información relativa al impuesto sobre el valor añadido estaba regulado, de una parte, por la Directiva 77/799/CEE del Consejo, de 19 de diciembre de 1977, relativa a la asistencia mutua entre las autoridades competentes en los estados miembros en el ámbito de los impuestos directos e indirectos, y de otra, por el Reglamento 218/92/CEE del Consejo sobre cooperación administrativa en materia de impuesto indirectos (IVA), que establecía procedimientos para el intercambio de información relativa al impuesto sobre el valor añadido en las transacciones intracomunitarias mediante sistemas electrónicos, así como para otros intercambios subsiguientes de información entre las autoridades competentes de los estados miembros. La existencia de dos instrumentos, que en principio resultó altamente eficaz, a la larga constituyó un obstáculo para hacer frente a las necesidades en materia de cooperación administrativa, dada la cada vez más estrecha integración de las economías nacionales en un único mercado interior.
5 En el Reglamento 1798/2003 se prevé un intercambio de información previa solicitud que puede dar lugar a la presencia de funcionarios de la administración que solicita la información en las oficinas de la administración a la que se le ha pedido la misma, o a la realización de controles simultáneos de la situación de un sujeto pasivo. Puede haber también intercambios automáticos de información sin solicitud previa referidos a determinadas situaciones que se estiman de alto riesgo como consecuencia de acuerdos entre los estados miembros, previéndose también la posibilidad de que los estados miembros remitan espontáneamente informaciones que consideren relevantes. El Reglamento obliga además a los estados miembros a crear una base de datos que permita a cualquiera de ellos acceder a las siguientes informaciones: El número de identificación fiscal a efectos del impuesto sobre el valor añadido asignado en otro estado miembro a un operador económico. El valor total de las entregas intracomunitarias de bienes apersonas titulares de un número de identificación fiscal a efectos del IVA en un estado miembro efectuadas por todos los operadores económicos identificados a efectos del IVA en otro estado miembro. Además del intercambio o suministro de información, en el Reglamento se prevé también la práctica de notificaciones administrativas previa solicitud de un estado miembro a sujetos pasivos en otro estado miembro. El Reglamento CE 1798/2003 ha sido modificado por los Reglamentos del Consejo 143/2008, de 12 de febrero, y 37/2007, de 16 de diciembre,, los cuáles serán de aplicación a partir de 1 de enero de LA COLABORACIÓN EN LA RECAUDACIÓN La colaboración en la recaudación del Impuesto sobre el Valor Añadido, los Impuestos Específicos sobre el Consumo Armonizados, los impuestos sobre la renta y el patrimonio y los Impuestos sobre las Primas de Seguros se regula en las Directivas 76/308/CEE del Consejo, 2001/44/CE del Consejo y 2002/94/CE de la Comisión. Esta colaboración se concreta en dar información relevante para la recaudación de cuotas originadas en otro estado miembro, efectuar notificaciones transnacionales, adoptar medidas cautelares para garantizar el cobro de créditos y establecer un procedimiento para atender peticiones de cobro. 3. LA DIRECTIVA 2003/48/CE DEL CONSEJO EN MATERIA DE FISCALIDAD DE LOS RENDI MIENTOS DEL AHORRO EN FORMA DE PAGO DE INTERESES La Directiva 2003/48/CE tiene como objeto conseguir que los rendimientos del ahorro, en forma de intereses, pagados en un estado miembro a los beneficiarios efectivos que son personas físicas residentes en otro estado miembro puedan estar sujetos a imposición efectiva de conformidad con la legislación de este último estado miembro. Para ello se establece un intercambio automático de información, sin que lo establecido en esta Directiva signifique que deje de aplicarse lo regulado en la Directiva 77/799 del Consejo, que con carácter general regula el intercambio de información en el ámbito de la imposición directa y a la
6 que se ha hecho mención anteriormente. Debido a la existencia de circunstancias especiales, Austria, Bélgica y Luxemburgo no pueden aplicar, por el momento, el intercambio automático de información previsto en la Directiva, por lo que, para estos países y durante un período transitorio, se sustituye el envío de información por la aplicación de una retención a cuenta cuyos ingresos se han de transferir, en su mayor parte, al estado miembro de residencia del beneficiario efectivo de los intereses. La información a transmitir por los estados miembros se refiere al pago de intereses, concepto que se define en el artículo 6 de la Directiva con gran amplitud, pues comprende: a) Los intereses pagados o contabilizados relativos a créditos de cualquier clase, estén o no garantizados por una hipoteca e incorporen o no una cláusula de participación en los beneficios del deudor, en particular, los rendimientos de los valores públicos y de los bonos y obligaciones, incluidos los premios y las primas vinculados a estos, sin que puedan considerarse como intereses los recargos por mora en el pago. b) Los intereses devengados o capitalizados obtenidos en el momento de la cesión, el rescate o el reembolso de los créditos enumerados en la letra anterior a). c) Los rendimientos procedentes del pago de intereses distribuidos por organismos de inversión colectiva en valores mobiliarios u otros entes similares que inviertan, fundamentalmente, en valores de renta fija. d) Los rendimientos obtenidos en el momento de la cesión, reembolso o rescate de acciones o participaciones en alguna de las entidades relacionadas en el apartado anterior, cuando hayan invertido más del 40 por cien de sus activos en créditos enumerados en el aparatado a) anterior. Los pagos de intereses que han de ser objeto de transmisión son los efectuados a los beneficiarios efectivos residentes en estados miembros que no sean aquél en el que se paguen los intereses. El concepto de beneficiario efectivo se establece en el artículo 2 de la Directiva, según el cual tiene tal condición cualquier persona física a quién se atribuye como beneficiario un pago de intereses. La información relativa a los pagos de intereses a los beneficiarios efectivos residentes en otros países de la Unión Europea se ha de realizar por un agente pagador que, según el artículo 4 de la Directiva, es: Cualquier operador económico que pague intereses al beneficiario efectivo o le atribuya el pago de intereses para su disfrute inmediato, ya sea el deudor del título de crédito que produce los intereses, o el operador encargado por el deudor o el beneficiario efectivo para pagar los intereses o atribuir su pago. Cualquier entidad establecida en un estado miembro a la cuál se paguen intereses o se atribuyan para disfrute del beneficiario efectivo. Durante el período transitorio al que se ha hecho mención cuya duración no ha quedado definida Bélgica, Luxemburgo y Austria, en vez de suministrar información están obligados a practicar una retención sobre los pagos de intereses a beneficiarios efectivos residentes en otros estados miembros, independientemente de que puedan practicar otras retenciones de acuerdo a sus leyes nacionales o los Convenios internacionales que tengan suscritos.
7 Esta retención ha quedado fijada en el 15 por cien de los pagos que tengan lugar en el primer trienio; porcentaje que aumenta al 20 por cien para los pagos efectuados en el segundo trienio y al 35 por cien cuando finalice tal período. Del importe retenido el 75 por cien se ha de remitir al estado miembro de residencia del beneficiario efectivo, el cual está obligado a evitar que la retención practicada en el estado miembro que se produce el pago de lugar a una doble imposición. Lo dispuesto en esta Directiva supone la existencia de una normativa equivalente en otros países como Estados Unidos, Suiza, Andorra, Liechtenstein, Mónaco, San Marino y los territorios dependientes y asociados de los estados miembros de la Unión Europea, pues si no se diera esta circunstancia se producirían importantes distorsiones en los mercados de capitales.
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