Impuestos para Sociedades Guía Práctica 2012

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2 Impuestos para Sociedades Guía Práctica

3 Impuestos para Sociedades Año 2012 Esta publicación fue preparada bajo la dirección de los doctores Juan Pablo Murcia Fajardo y Maritza Sarmiento Ochoa y la colaboración profesional de Juan Carlos Urrego y Katherine Rueda, recopilando la experiencia adquirida por el grupo de profesionales de Impuestos y Servicios Legales de KPMG en Colombia. Derechos Reservados Ninguna parte de esta publicación puede reproducirse sin la aprobación previa del Editor. Cualquier reproducción, divulgación o comercialización sin autorización del autor, será sancionada civil y penalmente como lo indica la ley. La información aquí contenida recoge la legislación vigente a diciembre de Su propósito es proveer información básica para compañías sobre el régimen tributario en Colombia. Las decisiones específicas deben basarse en un análisis detallado de las situaciones individuales. La información aquí contenida es de naturaleza general y no tiene el propósito de abordar las circunstancias de ningún individuo o entidad en particular. Aunque procuramos proveer información correcta y oportuna, no puede haber garantía de que dicha información sea correcta en la fecha que se reciba o que continuará siendo correcta en el futuro. Nadie debe tomar medidas basado en dicha información sin la debida asesoría profesional después de un estudio detallado de la situación en particular. Los derechos de autor sobre la presente obra son titularidad de KPMG Impuestos y Servicios Legales Ltda. y se hallan protegidos en los términos señalados por Ley 23 de 1982, y la Ley 98 de 1993 y las normas y disposiciones que las modifiquen o las complementen KPMG Impuestos y Servicios Legales Ltda., sociedad colombiana de responsabilidad limitada y firma miembro de la red de firmas miembro independientes de KPMG afiliadas a KPMG International Cooperative ( KPMG International ), una entidad suiza. Derechos reservados ISSN: KPMG y el logotipo de KPMG son marcas comerciales registradas de KPMG International Cooperative ( KPMG International ), una entidad suiza. International Tax Review y el logo de International Tax Review son marcas registradas de Euromoney Institutional Investor PLC. KPMG en Colombia. Bogotá D.C. Calle 90 No. 19 C 74 Conmutador: (1) / , Fax: (1) / Cali Calle 4 Norte No. 1 N 10, Piso 2, Torre Mercurio Teléfono: (2) / , Fax: (2) Medellín Carrera 43 A No. 16 A Sur 38, Piso 3 Teléfono: (4) , Fax: (4)

4 A nuestros clientes y otros amigos Impuestos para Sociedades Guía Práctica 2012 es una publicación de KPMG en Colombia, diseñada con el propósito de brindar a profesionales no especialistas en impuestos, un panorama general sobre los principales aspectos tributarios que impactan a las sociedades en Colombia. Esta publicación representa una valiosa herramienta de consulta que presenta de forma sencilla importantes aspectos de los impuestos aplicables en nuestro país. No sobra resaltar que la normatividad tributaria colombiana incentiva la inversión en el país y contiene una variedad de oportunidades de planeación impositiva y financiera; esta síntesis sirve de guía para considerar y evaluar tales oportunidades. Impuestos para Sociedades Guía Práctica 2012 es una realidad gracias a la dedicación de los profesionales de Impuestos y Servicios Legales de KPMG en Colombia, quienes colaboraron actualizando la Guía con base en la legislación vigente. Aspiramos a que esta publicación sea de interés y del agrado de los lectores. Cordialmente, Gustavo Avendaño Luque Presidente KPMG en Colombia Bogotá, Enero

5 ÍNDICE 1. IMPUESTO DE RENTA Y COMPLEMENTARIOS Concepto Regímenes de Imposición Contribuyentes Noción de Ingresos Ingresos no Gravados Ingresos Especiales por Inversiones Costos y Deducciones Costos de los Bienes Según la Naturaleza del Activo Activos Movibles Activos Fijos Requisitos Generales Consideraciones Particulares de Algunas Deducciones Pagos Laborales Impuestos Disminución del Inventario Final por Faltantes de Mercancías Depreciación y Amortización Provisiones de Cartera Gastos en el Exterior Gastos con Vinculados Económicos Reglas de Precios de Transferencia Pagos a Paraísos Fiscales Cuotas de afiliación a Gremios Beneficios Especiales por Inversiones Adquisición de Activos Fijos Reales Productivos Donaciones Pérdidas Fiscales Compensación de pérdidas Renta Presuntiva Rentas Exentas Por Ubicación Geográfica Rentas Exentas por el Ejercicio de Determinadas Actividades Rentas Exentas por Destinación Costos y Deducciones Asociados a Rentas Exentas Descuentos Tributarios Descuento Sobre Aportes Parafiscales y Otras Contribuciones de Nómina Descuento Sobretasa Sector Eléctrico Oportunidades de Planeación Fiscal Activos Fijos Giro de Dividendos Zonas Francas Contrato de Estabilidad Jurídica Otras consideraciones Beneficios Tributarios Beneficio de Auditoría Tratamiento del Arrendamiento Operativo Exención Contribución Sector Eléctrico y Contribución Gas Natural Incentivos para la Formalización Empresarial Pequeñas Empresas Precios de Transferencia Obligados a Presentar Declaración Acuerdo Anticipado de Precios de transferencia (APA) Reducción de Sanciones 28 5

6 2. IMPUESTO DE GANANCIAS OCASIONALES Hecho Generador Sujetos Pasivos Período y Base Gravable Tarifa Otras Consideraciones IMPUESTO AL PATRIMONIO Hecho Generador Sujetos Pasivos Base Gravable Tarifa Entidades no Sujetas Declaración y Pago No deducibilidad Imputación Normas de Control Consolidación de Patrimonios (escisión constitución) Contratos de Estabilidad Jurídica RETENCIÓN EN LA FUENTE En materia del Impuesto sobre la Renta Agentes de Retención Obligaciones del Agente Retenedor Causación Principales retenciones Retención en la fuente a trabajadores independientes Retención sobre Rendimientos Financieros Retención Sobre Dividendos Retención en la Fuente en Operaciones de Crédito Internacional Retención en el Contrato de Mandato Retención en Indemnizaciones En materia del Impuesto sobre las Ventas (IVA) Agentes de Retención Obligaciones Tratamiento del Impuesto Retenido Causación y Tarifa En materia del Impuesto de Timbre Efecto de las Declaraciones de Retención Presentadas sin Pago Retención en la Fuente a través del Sistema Financiero Retención en la Fuente en Materia del Impuesto de Industria y Comercio (ICA) Aspectos Principales de la Retención de ICA en Algunas Ciudades IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS (IVA) Hecho Generador Responsables Causación Base Gravable Tarifas del Impuesto Tratamiento de los Impuestos Descontables Bienes y Servicios Exentos Bienes y servicios Excluidos Requisitos de la Factura Presentación de Declaraciones GRAVAMEN A LOS MOVIMIENTOS FINANCIEROS Hecho Generador Sujetos Pasivos Base Gravable 45 6

7 Causación Tarifa Agentes de Retención Período, Declaración y Pago Principales Exenciones Deducibilidad en el Impuesto sobre la Renta IMPUESTO DE TIMBRE IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO (ICA) Y AVISOS Y TABLEROS Hecho Generador Sujetos Pasivos Base Gravable Actividades no Sujetas Exenciones Doble Tributación Deducibilidad Impuesto de Avisos y Tableros INFORMACIÓN EN MEDIOS MAGNÉTICOS Medios Magnéticos Nacionales Bogotá, D.C Santiago de Cali GENERALIDADES DE OTROS IMPUESTOS MUNICIPALES OTROS ASPECTOS Puntos Clave para la Presentación de Declaraciones Tributarias Nuevo Formulario Declaración del Impuesto Sobre la Renta Presentación de Declaraciones en Forma Electrónica Devoluciones Saldos a Favor Declaraciones Diligenciadas Virtualmente no Presentadas en Bancos Intereses a Favor del Contribuyente en Devolución de Impuestos Actuación ante la Administración Tributaria Dirección Para Efectos Tributarios Solicitud de Información Obligaciones Tributarias Normas Internacionales de Contabilidad Demandas de Inconstitucionalidad Contra la Ley Expediente D / Sentencia C-025/ Expediente D RÉGIMEN DE CAMBIOS E INVERSIÓN EXTRANJERA Capital en Empresas Capital Suplementario de Sucursales de Sociedades Extranjeras Inversión de Capital del Exterior de Portafolio Actualización de las Inversiones Endeudamiento Externo Ingresos Obtenidos en el Exterior Compañías Extranjeras con Inversión en Colombia Importaciones y Exportaciones Cuentas de Compensación ABC DE LAS SOCIEDADES COMERCIALES Actividades Permanentes Asamblea General de Accionistas o Junta de Socios Convocatoria a una Asamblea o Junta de Socios Reunión Ordinaria Utilidades Rendición de Cuentas Informe de Gestión 68

8 14.8. Responsabilidad Revisor Fiscal Junta Directiva Clases y Características de los Principales Tipos de Sociedades Simplificación de Trámites Comerciales Modificaciones al Régimen de Insolvencia Empresarial Recomendaciones para Administradores Otorgamiento de Crédito y Título Ejecutivo Obtención de la Autorización del Órgano Social para la Suscripción de Contratos Solicitud de Pólizas de Garantía Cuando se Celebren Contratos con Proveedores Sociedades Subordinadas Grupos Empresariales Pago Progresivo Registro y renovación Matricula Mercantil Últimas Modificaciones al Régimen Societario TRIBUTACION INTERNACIONAL Comparativo Impuestos Convenios para Evitar la Doble Imposición Comunidad Andina de Naciones (CAN) Decisión 578 de Criterios que Determinan el Domicilio Beneficios de las Empresas Dividendos Intereses Ganancias de Capital Mecanismos para Evitar la Doble Tributación Convenio suscrito con España Ley 1082 de Criterios que determinan la Residencia Establecimiento permanente Beneficios Empresariales Dividendos Intereses Ganancias de Capital Regalías Mecanismos para Evitar la Doble Tributación Convenio suscrito con Chile Ley 1261 de Convenio Suscrito con Suiza Ley 1344 de Planeación Tributaria Estados Unidos de América (EE.UU.) Check The Box 83 8

9 1. IMPUESTO DE RENTA Y COMPLEMENTARIOS 1.1. Concepto El impuesto sobre la renta y complementarios tiene como propósito gravar las utilidades obtenidas por los contribuyentes dentro de un ejercicio gravable. En términos generales el concepto de utilidad representa la obtención de ingresos susceptibles de ocasionar un aumento patrimonial del ente económico. Téngase en cuenta que este impuesto comprende el impuesto sobre la renta y el impuesto sobre las ganancias ocasionales, los cuales son considerados como un solo tributo. Este tributo es considerado como un impuesto por cuanto se establece en cabeza de los contribuyentes sin contraprestación directa en favor de quien paga. Es un impuesto de carácter nacional, pues, tiene cobertura en todo el país y en razón a que forma parte de los ingresos de la nación globalmente considerada. Se clasifica como un impuesto de carácter directo que no es trasladable habida cuenta que grava un resultado económico: la utilidad obtenida en un determinado período gravable. Adicionalmente se considera un impuesto de carácter personal que consulta la capacidad de pago de las personas y la situación propia de los sujetos pasivos. Finalmente es de señalar que el impuesto sobre la renta es un tributo de período anual comprendido entre el 1 de enero y el 31 de diciembre Regímenes de Imposición Para efectos del impuesto sobre la renta la legislación tributaria distingue tres clases de regímenes de imposición: el régimen general, el régimen especial y el régimen de retención en la fuente como equivalente al impuesto. El régimen general tributa con una tarifa del 33% basado en un sistema de depuración ordinaria o por el sistema de renta presuntiva. Téngase en cuenta que ciertos contribuyentes ubicados en zonas francas tributan a una tarifa especial del 15%. El régimen especial, aplicable a las entidades sin ánimo de lucro, se basa en la determinación de un beneficio neto o excedente anual que usualmente se encuentra exento del impuesto sobre la renta y que eventualmente podría estar gravado a una tarifa del 20%. Los contribuyentes que pertenecen a este régimen no se encuentran obligados a aplicar el sistema de determinación de la renta por comparación patrimonial ni por renta presuntiva, tampoco están obligados a liquidar anticipo. El régimen de retenciones en la fuente como equivalente al impuesto es usualmente aplicable a las personas naturales asalariadas, trabajadores independientes, a los contribuyentes de menores ingresos y a los extranjeros sin domicilio en el país, no declarantes del Impuesto sobre la Renta, cuyos ingresos han sido objeto de las retenciones en la fuente previstas en los Artículos 407 al 411 del Estatuto Tributario, para quienes tales retenciones se convierten en su impuesto definitivo habida cuenta que carecen de la obligación de presentar la declaración. 9

10 A continuación se presenta una tabla con el resumen de las principales características del régimen general y del régimen especial: Regímenes de Imposición General Especial Base Renta líquida gravable Beneficio neto o excedente del ejercicio Tarifa 33% para las sociedades 20% 15% para ciertos contribuyentes ubicados en zonas francas Renta Presuntiva Obligados No obligados Contribuyentes Personas jurídicas, naturales y Corporaciones, fundaciones asimiladas. asociaciones sin ánimo de lucro de interés general, fondos mutuos de inversión, asociaciones gremiales y cooperativas Depuración Exoneración del impuesto Ingresos ordinarios y extraordinarios (-) Devoluciones, rebajas y descuentos (-) Ingresos no constitutivos renta ni ganancia ocasional (=) Ingresos Netos (-) Costos (=) Renta Bruta (-) Deducciones (=) Renta líquida del ejercicio (-) Compensaciones (=) Renta líquida (-) Rentas exentas (=) Renta líquida gravable Algunos entes y ciertas actividades cuentan con ingresos no gravados, rentas exentas o descuentos tributarios Ingresos totales (-) Egresos o gastos de cualquier naturaleza* (=) Beneficio neto * Relacionados con sus ingresos o con el cumplimiento de su objeto social según lo previsto en el título VI del libro I del Estatuto Tributario La totalidad del beneficio neto o excedente puede ser exento si se reinvierte en el objeto social, para el efecto el mismo tiene que ser ejecutado en el año siguiente o constituir con el asignaciones permanentes Las fundaciones sin ánimo de lucro se encuentran exentas en la medida que permitan acceso a la comunidad Esta publicación centra su análisis en el régimen general, el cual se explica a continuación en detalle Contribuyentes Todas las personas jurídicas (sociedades y sus asimiladas) domiciliadas en Colombia y las entidades extranjeras que obtengan rentas de fuente nacional son contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios. Acorde con la normatividad tributaria ciertas entidades carecen de la calidad de contribuyentes de este impuesto, entre ellos, la Nación, los Departamentos y los Municipios, y demás entidades de derecho público, siempre y cuando no hayan sido expresamente señalados como contribuyentes; los fondos de pensiones y de cesantías, parafiscales, agropecuarios, pesqueros, de inversión, de valores y los fondos comunes; los consorcios, las uniones temporales, las asociaciones de hogares comunitarios autorizados 10

11 por el Instituto Colombiano de Bienestar Familiar y las asociaciones de hogares comunitarios y hogares infantiles y de adultos mayores del Instituto Colombiano del Bienestar Familiar 1. Los fondos de inversión de capital extranjero constituidos con anterioridad a la entrada en vigencia del Decreto 4800 de 2010, así como los nuevos vehículos a través de los cuales es posible la realización de inversiones de portafolio de capital del exterior en Colombia, creados por el mismo Decreto, carecen de la calidad de contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios respecto de las utilidades obtenidas en el desarrollo de las actividades que le son propias. Cuando sus ingresos correspondan a dividendos que hubieren estado gravados en cabeza de un residente en el país, se generará impuesto de renta a la tarifa del 33%, en este caso el mismo será retenido por la sociedad pagadora del dividendo, al momento del pago o abono en cuenta Noción de Ingresos Desde el punto de vista tributario, los ingresos corresponden a aquellas entradas económicas susceptibles de producir un incremento neto del patrimonio al momento de su percepción. Téngase en cuenta que para los contribuyentes obligados a llevar libros de contabilidad los ingresos se entienden causados cuando nace el derecho de exigir su pago aunque no se haya hecho el respectivo cobro. Algunos ingresos se exceptúan de la mencionada regla de causación, entre otros, los ingresos por concepto de dividendos y participaciones, los cuales se entienden causados una vez han sido abonados en calidad de exigibles y los ingresos originados en la enajenación de inmuebles los cuales se entienden causados en la fecha de la respectiva escritura pública Ingresos no Gravados Por disposición legal ciertos ingresos se encuentran excluidos del impuesto sobre la renta. Doctrinariamente estos ingresos han sido denominados ingresos no gravados, entre otros, encontramos los siguientes 2 : Prima en colocación de acciones. Utilidad en la enajenación de acciones inscritas en bolsa. Capitalizaciones no gravadas. Indemnizaciones por daño emergente. Dividendos y participaciones. Utilidades provenientes de la negociación de derivados que sean valores y cuyo subyacente esté representado en acciones inscritas en una bolsa de valores colombiana, índices o participaciones en fondos o carteras colectivas que reflejen el comportamiento de dichas acciones Ingresos Especiales por Inversiones Es importante mencionar que para efectos estrictamente contables las entidades vigiladas por la Superintendencia Financiera aplican un sistema de valoración especial de sus inversiones. Ahora bien, para efectos tributarios dichas entidades se encuentran obligadas a seguir las reglas generales de causación y realización del ingreso. Las diferencias que generan este tratamiento implican que: Los ingresos contables que se generen por el método de valoración varíen para efectos fiscales respecto de las inversiones de renta fija y renta variable que no se hayan redimido o cancelado durante el año, por lo cual se deben efectuar conciliaciones al inicio y al final de cada período gravable. 1 2 No obstante su calidad de no contribuyente estas entidades deben presentar declaración anual de ingresos y patrimonio. Ley 1430 de 2010, Artículo 23. Estatuto Tributario, Artículos 36, 36-1, 36-3, 45, 48. / Ley 1430 de 2010, Artículo

12 Los dividendos recibidos en efectivo y en acciones constituyen ingreso fiscal aunque contablemente no se hayan registrado en el estado resultados en razón a la aplicación los métodos de valoración. Las compañías que utilizaron el método de participación patrimonial en la aplicación de las disposiciones contables deben registrar las utilidades obtenidas por sus subordinadas como ingreso contable más no tributario. Para efectos tributarios, los dividendos que hayan sido abonados en cuenta (por la compañía que los distribuye), en calidad de exigibles, serán un ingreso no constitutivo de renta en la parte correspondiente al dividendo no gravado, de acuerdo con el certificado expedido por la sociedad. Las entidades vigiladas por la Superintendencia de Sociedades, deben tener en cuenta que tal entidad no define métodos especiales de valoración, por ende, para las inversiones de renta fija los ingresos se registran por línea recta. Los ingresos de renta variable se registran como dividendos, salvo lo establecido para compañías controlantes que aplican el método de participación patrimonial Costos y Deducciones Desde el punto de vista tributario los costos son aquellos egresos que pueden asociarse de forma directa con la adquisición o producción de un bien o la prestación de un servicio. Téngase en cuenta que para los contribuyentes obligados a llevar libros de contabilidad los costos se entienden causados cuando nace la obligación de pagarlos, aunque no se haya hecho el pago. De otro lado, las deducciones son aquellas erogaciones que contribuyen al desarrollo de la actividad del contribuyente, aunque no puedan asociarse directamente con la adquisición o producción de un bien. Las deducciones corresponden a la noción contable de gasto. Ahora bien, al igual que los costos, las deducciones de entienden causadas cuando nace la obligación de pagarlas aunque no se haya hecho efectivo su pago Costos de los Bienes Según la Naturaleza del Activo Activos Movibles Representan los bienes corporales e incorporales destinados a la venta en el curso normal de los negocios, su costo se determina por los sistemas de juego de inventarios, sistema permanente o continuo o cualquier otro autorizado por la DIAN. Los contribuyentes obligados a presentar declaración firmada por revisor fiscal o contador público deben establecer el costo por el sistema permanente. Si el contribuyente desea utilizar o adoptar otro sistema de reconocido valor técnico o cambiar su método de valoración de inventarios deberá presentar su solicitud ante la DIAN 4 meses antes del inicio del período gravable en el que se pretendan implementar. Los métodos a utilizar son el UEPS, PEPS, promedio, identificación específica y retail, y deben aplicarse de manera uniforme durante todo el año gravable Activos Fijos Los activos fijos son aquellos que no se enajenan en el giro ordinario de los negocios del contribuyente y que se vinculan a la producción de la renta. Como regla general su costo se establece por su precio de adquisición, más los ajustes por inflación acumulados al 31 de diciembre de 2006, reajustes fiscales, más la adiciones o mejoras. Se deben restar las depreciaciones y demás deducciones fiscales solicitadas. El costo de los activos fijos representados en acciones y aportes está constituido por el costo de adquisición más las adiciones (capitalizaciones), los reajustes fiscales (si se ha optado por este sistema) y los ajustes por inflación acumulados al 31 de diciembre de

13 Para realizar reajustes fiscales a los activos patrimoniales los contribuyentes podrán ajustar anualmente el costo de sus activos fijos en el mismo porcentaje en que se ajusta la Unidad de Valor Tributario (UVT) 3, para el año 2011 el ajuste es del 3.65% 4 El reajuste fiscal tiene efectos sobre la determinación de (i) la renta en la enajenación de activos fijos, (ii) la ganancia ocasional obtenida en la enajenación de activos, (iii) la renta presuntiva y (iv) el patrimonio líquido. El costo de los bienes muebles e inmuebles está determinado por el costo de adquisición más las adiciones, mejoras, construcciones, contribuciones por valorización, los reajustes fiscales efectuados hasta el año 1991 y los ajustes por inflación acumulados al 31 de diciembre de 2006, menos la depreciación calculada sobre costo histórico. Para los bienes inmuebles el auto-avalúo declarado para fines del impuesto predial unificado y los avalúos formados o actualizados por las autoridades catastrales, podrán ser tomados como costo fiscal. En la enajenación de activos el precio mínimo de venta debe ser equivalente al 75% del valor comercial de bienes de la misma especie o calidad, en la fecha de la enajenación, excepto que la transacción esté sometida al régimen de precios de transferencia, evento en el cual la utilidad en la transacción deberá enmarcarse en los márgenes que se aplicarían entre partes independientes. El costo de los bienes incorporales formados por los contribuyentes concernientes a la propiedad industrial, literaria, artística y científica, tales como patentes de invención, marcas, goodwill, derechos de autor y otros intangibles, se presume constituido por el 30% del valor de la enajenación siempre que se hubiesen incluido en la declaración del año anterior Requisitos Generales La procedencia de costos y deducciones, está sujeta al cumplimiento de los requisitos generales de las deducciones 5. Adicionalmente deberán conservarse los soportes contables del caso: Causalidad: Vínculo que guardan los costos y gastos con la actividad productora de renta. Necesidad: Vínculo que guardan costos y gastos con el ingreso. Proporcionalidad: Relación razonable entre los costos y gastos con el ingreso correlativo. Periodicidad: Los costos se solicitan al momento de la venta del activo, los gastos deben solicitarse en el año gravable en el que se causan. A partir del año gravable 2014, para efectos de la aceptación de costos, deducciones, pasivos e impuestos descontables los pagos que efectúen los contribuyentes o responsables deberán realizarse mediante cualquiera de los medios que implique la utilización del sistema financiero en la forma y condiciones que autorice el Gobierno Nacional, transitoriamente se aceptarán los pagos en efectivo así: Año Primer año Segundo año Tercer año Cuarto año Menor Valor 85% de lo pagado ó UVT ó 50% de los costos y deducciones totales 70% de lo pagado ó UVT ó 45% de los costos y deducciones totales 55% de lo pagado ó UVT ó 40% de los costos y deducciones totales 40% de lo pagado ó UVT ó 35% de los costos y deducciones totales La Unidad de Valor Tributario (UVT) es una medida de valor que permite ajustar valores y cifras aplicables a impuestos y sanciones. La UVT para el año gravable 2012 asciende a $ Resolución DIAN No de noviembre 17 de Téngase en cuenta que este valor tiene efectos en la declaración del impuesto sobre la renta del año gravable 2012, para efectos de la declaración del impuesto sobre la renta del año 2011, las cifras deberán calcularse considerando el valor de la UVT en 2011 ($25.132). Decreto 4908 de 2011, Artículo 2. Estatuto Tributario, Artículo

14 Consideraciones Particulares de Algunas Deducciones Pagos Laborales La acreditación del pago de los aportes parafiscales y los aportes previstos en el régimen de seguridad social es un requisito adicional para la deducción de salarios. Obsérvese que además de los salarios, los empleadores se encuentran facultados para deducir el valor de los aportes a la seguridad social y aportes parafiscales a su cargo. Es importante recordar que de acuerdo con interpretación de la DIAN, la deducción por aportes parafiscales procede sobre los aportes efectivamente pagados en el año sin atender al período gravable al cual correspondan 6. Los pagos de naturaleza remuneratoria que no han sido incluidos en la base gravable de la retención en la fuente por concepto de pagos laborales no pueden ser deducidos, excepto aquellos pagos no constitutivos de ingreso gravable para el trabajador tales como: aportes a fondos de pensiones, aportes a cuentas AFC, pagos por alimentación hasta 41 UVT 7 para trabajadores cuyo salario no exceda de 310 UVT 8, parte exenta de los pagos laborales o pagos indirectos por concepto de salud y educación cuando los mismos sean efectuados a la generalidad de los trabajadores y no excedan del valor promedio reconocido. Cabe recordar que por disposición legal los pagos laborales acordados con los trabajadores como pagos no constitutivos de salario no podrán ser superiores al 40% del total de su remuneración 9. Ahora bien, los porcentajes que deben asumir el empleador y el empleado concepto de aportes a la seguridad social y aportes parafiscales son: Afiliación al Sistema de Seguridad Social Base 100%. (Salario Integral- Base-70% ) Empleador Empleado Salud 8.5% 4% Pensión 12% 4% Riesgos Profesionales Fondo de solidaridad Entre 0.522% y 8.7% N/A N/A Entre 0% y 2% Aportes Parafiscales Base 100%. (Salario Integral- Base-70% ) Caja de Compensación Familiar 4% SENA 2% ICBF 3% Impuestos Los contribuyentes se encuentran facultados para deducir el 100% del impuesto de industria y comercio, avisos y tableros, y del impuesto predial en la medida que tenga relación de causalidad con la actividad productora de renta. Adicionalmente es deducible el 25% del GMF efectivamente pagado aunque no guarde relación de causalidad con la actividad productora de renta. A partir del año gravable 2013 será deducible el 50% del GMF. Para efectos de su deducción el GMF debe estar debidamente certificado DIAN Concepto No de mayo 27 de Para efectos de calcular el valor en pesos deberá tomarse la UVT vigente en el respectivo año gravable. Ídem. Ley 1393 de 2010, Artículo

15 Disminución del Inventario Final por Faltantes de Mercancías Las pérdidas de inventarios de fácil destrucción o pérdida son deducibles hasta en un 3% de la suma del inventario final más las compras del año. Lo anterior independientemente del sistema de inventario que se lleve. En el evento en que se demuestre la ocurrencia de hechos constitutivos de fuerza mayor o caso fortuito, podrían deducirse porcentajes mayores Depreciación y Amortización La depreciación causada por el desgaste o deterioro normal o por obsolescencia de bienes usados en el negocio o actividad productora de renta, equivalente a la alícuota o suma necesaria para amortizar el 100% del costo durante la vida útil de dichos bienes, es deducible. El siguiente cuadro resume las principales consideraciones sobre la depreciación y amortización contable y fiscal: Contable Fiscal Vida útil Métodos Las entidades vigiladas por la Superintendencia de Sociedades la determinan razonablemente según las especificaciones de fábrica, deterioro por uso, obsolescencia y cambios tecnológicos (entre otros). Las demás entidades deberán observar la reglamentación que expida su ente de control. Línea recta. Suma de los dígitos de los años. Unidades de producción u horas de trabajo. Otro de reconocido valor técnico. Edificios 20 años. Muebles y enseres 10 años. Maquinaria y equipo 10 años. Equipo de cómputo 5 años. Vehículos 5 años. La aplicación de una vida útil diferente es permitida. Para el efecto, el contribuyente deberá contar con autorización de la DIAN antes de iniciado el período en el cual se pretende aplicar. Dicha solicitud debe presentarse mínimo con tres (3) meses de antelación a la iniciación del respectivo período gravable. Línea recta. Reducción de saldos. Otro de reconocido valor técnico. Se requiere efectuar solicitud a la DIAN con 3 meses de anterioridad a la iniciación del ejercicio gravable en el que se pretende su aplicación. Téngase en cuenta que cuando para efectos fiscales el contribuyente solicita un gasto por depreciación mayor al registrado contablemente debe constituir una reserva no distribuible con las utilidades del año, equivalente a un 70% dicho mayor gasto fiscal. Adicionalmente deberá registrar el respectivo impuesto diferido. Ahora bien, en cuanto a las inversiones amortizables es oportuno mencionar que en materia tributaria son deducibles los desembolsos efectuados o causados para los fines del negocio o actividad susceptibles de demérito y que de acuerdo con la técnica contable deban registrarse como activos para su amortización. Estas inversiones pueden amortizarse en un período no inferior a 5 años, excepto si se demuestra que por la naturaleza o duración del negocio debe hacerse en un período inferior. Finalmente, es importante recordar que desde la perspectiva contable han sido reconocidos como métodos de amortización admisibles (i) línea recta, (ii) unidades de producción y (iii) otros de reconocido valor técnico, en la medida que sean adecuados según la naturaleza del activo correspondiente. Desde la 15

16 perspectiva tributaria debe resaltarse que no existe una regulación específica sobre el particular. No obstante, la doctrina de la DIAN señala que se puede optar por cualquier método. Obsérvese que el método usado para propósitos contables no debe coincidir con el utilizado para propósitos fiscales necesariamente Provisiones de Cartera Son deducibles las provisiones que en cantidades razonables y con criterio comercial fije el reglamento sobre la cartera de difícil o dudoso recaudo, siempre que la misma se haya originado en operaciones productoras de renta. Las compañías del sector financiero pueden solicitar la deducción del 100% de la provisión individual de cartera de créditos, la provisión sobre bienes recibidos en dación de pago y las provisiones sobre contratos leasing que deban realizarse conforme con las normas vigentes. La normatividad tributaria no reconoce el carácter de difícil cobro a deudas contraídas entre sí por empresas o personas económicamente vinculadas o por los socios para con la sociedad y viceversa, excepto en los eventos en que las reglas de precios de transferencia sean aplicables Gastos en el Exterior Por regla general los costos y gastos por expensas en el exterior para la obtención de rentas dentro del país no pueden exceder del 15% de la renta líquida del contribuyente antes de computarlos. Se exceptúan de esta regla, entre otros 10 : Aquellos sobre los cuales sea obligatoria la retención en la fuente. Los pagos a comisionistas en el exterior por la compra y venta de mercancías, materias primas u otra clase de bienes, en cuanto no excedan del porcentaje del valor de la operación en el año gravable que señale el Ministerio de Hacienda y Crédito Público 11. Los que se capitalizan para su posterior amortización de acuerdo con las reglas de contabilidad. Los pagos por conceptos que no se consideran renta de fuente nacional. Pagos efectuados a países con los que Colombia tenga suscritos acuerdos para evitar la doble tributación, en los cuales se haya pactado la cláusula de no discriminación Gastos con Vinculados Económicos Reglas de Precios de Transferencia Los contribuyentes pueden deducir las sumas pagadas o reconocidas directa o indirectamente a sus casas matrices u oficinas en el exterior por concepto de gastos de administración o dirección, por concepto de regalías y explotación o adquisición de cualquier clase de intangibles, etc. Para el efecto, el contribuyente deberá someter las respectivas operaciones al régimen de precios de transferencia y deberá practicar las retenciones en la fuente del caso. Los requisitos del régimen cambiario también son de obligatorio cumplimiento. Ahora bien, en el evento en que los mencionados pagos no constituyan renta de fuente nacional colombiana para los vinculados en el exterior y, por ende, no sea obligatorio practicar la retención en la fuente, en nuestra opinión los mismos serán deducibles aunque limitados al 15% de la renta líquida antes de computar el respectivo costo o gasto. De lo anterior se exceptúan los pagos efectuados a vinculados domiciliados en países con quienes Colombia haya suscrito acuerdos de doble imposición en los que se haya pactado la cláusula de no discriminación. No sobra reiterar que en este caso las respectivas operaciones también deben someterse al régimen de precios de transferencia Otras excepciones en el Artículo 122 del Estatuto Tributario. Actualmente es del 5% para el caso de importaciones y 10% tratándose de exportaciones de bienes manufacturados. 16

17 Pagos a Paraísos Fiscales Los pagos o abonos en cuenta realizados a entidades constituidas, localizadas o en funcionamiento en paraísos fiscales, que hayan sido calificados como tales por el Gobierno colombiano no son deducibles, excepto que en el evento en que se haya efectuado la retención en la fuente por concepto de impuesto sobre la renta Cuotas de afiliación a Gremios Con el propósito de finiquitar las discusiones en torno a la deducción de las cuotas de afiliación pagadas a los gremios, se ha señalado expresamente en la ley que dichas cuotas son deducibles Beneficios Especiales por Inversiones La normatividad tributaria vigente establece las siguientes deducciones especiales para aquellos contribuyentes que realicen las respectivas inversiones y en la medida que cumplan con el lleno de los requisitos establecidos para cada una de ellas. Inversiones en desarrollo científico y tecnológico: los contribuyentes que realicen inversiones realizadas directamente en proyectos calificados como de investigación y desarrollo tecnológico 14, podrán deducir en el período gravable en que se realizó la inversión el 175% del valor invertido (los proyectos incluyen además la vinculación de nuevo personal calificado y acreditado). En ningún caso la deducción podrá exceder del 40% de la renta líquida del ejercicio (determinada antes de restar el valor de la inversión en cuestión). En ningún caso los contribuyentes podrán deducir simultáneamente el valor de las inversiones y donaciones efectuadas a grupos o centros de investigación, desarrollo tecnológico o innovación o unidades de investigación. En el evento en que el beneficio supere el valor máximo deducible en el año de inversión, el exceso se podrá solicitar en años siguientes hasta agotarse (el límite del 40% aplicará igualmente). El Consejo Nacional de Beneficios Tributarios (CNBT) definirá anualmente un monto máximo total de la deducción por investigación y desarrollo tecnológico, así como los porcentajes asignados de ese monto y el máximo total para cada tamaño de empresa. La utilización de esta deducción no genera utilidad gravada en cabeza de los socios o accionistas. Finalmente téngase en cuenta que la deducción excluye la depreciación o amortización de activos o la deducción del personal a través de costos de producción o gastos operativos, tampoco serán objeto de la deducción los gastos con cargo a recursos no constitutivos de renta o ganancia ocasional 15. Inversiones en mejoramiento ambiental: los contribuyentes están facultados para deducir el 100% de las inversiones realizadas directamente en proyectos para el control y mejoramiento del medio ambiente. Para el efecto es necesaria la acreditación previa de la autoridad ambiental competente. La inversión no puede estar originada en un deber legal y no podrá exceder del 20% de la renta líquida del ejercicio (determinada antes de restar el valor de la inversión en cuestión). Inversiones en proyectos cinematográficos: los contribuyentes están facultados para deducir el 125% de las inversiones o donaciones a proyectos cinematográficos de producciones o coproducciones colombianas de largometraje o cortometraje debidamente aprobados por el Ministerio de Cultura A la fecha el Gobierno Nacional no ha emitido el respectivo Decreto Reglamentario, motivo por el cual la disposición se torna inaplicable. Ley 1430 de 2010, Artículo 57. Los proyectos deben ser calificados por el Consejo Nacional de Beneficios Tributarios en Ciencia, Tecnología e Innovación CNBT y deberán tener en cuenta criterios de impacto ambiental. Los contribuyentes que pretenda calificar para el beneficio por el año 2012 deberán registrar a más tardar el 31 de enero de 2012 los proyectos. Ley 1450 de 2011, Artículo

18 Adquisición de Activos Fijos Reales Productivos Bajo la consideración de que el beneficio por la adquisición de activos fijos reales productivos previsto en las leyes 863 de 2003 y 1111 de 2006 cumplió con su propósito. El congreso de la República derogó este beneficio a partir del 1 de enero de 2011, sin lugar a transiciones 16. No obstante, es importante mencionar que los contribuyentes que hayan solicitado la suscripción contratos de estabilidad jurídica antes del 1 de noviembre del 2010 y en su solicitud hayan pedido la estabilización de este beneficio, podrán aplicarlo por un término máximo de 3 años. Lo anterior en la medida en que la prima del respectivo contrato sea fijada con base en el valor total de la inversión objeto de la estabilidad Donaciones Las donaciones efectuadas a favor de las entidades señaladas en el artículo 22 del Estatuto Tributario y a entidades sin ánimo son deducibles, en la medida que el objeto social del beneficiario se enmarque dentro de lo previsto en el Artículo 125 del Estatuto Tributario y siempre que se cumplan con los demás requisitos previstos en los Artículos 125 a En ningún caso el valor de la deducción podrá ser superior al 30% de la renta líquida del contribuyente (determinada antes de restar el valor de la donación en cuestión). Las donaciones realizadas a favor de la Corporación General Gustavo Matamoros D costa, a las fundaciones y organizaciones dedicadas a la defensa, protección y promoción de derechos humanos y acceso a la justicia otorgan el derecho a deducir el 125% de las mismas. Igual beneficio otorgan las donaciones efectuadas a organismos del deporte aficionado tales como clubes deportivos, ligas, asociaciones y federaciones deportivas. Las donaciones efectuadas a centros de investigación, desarrollo tecnológico o innovación o unidades de investigación, desarrollo tecnológico o innovación de empresas, registrados y reconocidos por Colciencias otorgan derecho a deducir el 175% del valor de la donación. La deducción no podrá exceder del 40% de la renta líquida del ejercicio (determinada antes de restar el valor de la inversión en cuestión). El valor de la donación no podrá ser deducido simultáneamente con el valor de las inversiones en investigación y desarrollo tecnológico. En el evento en que el beneficio supere el valor máximo deducible en el año de inversión o donación, el exceso se podrá solicitar en años siguientes hasta agotarse (el límite del 40% aplicará igualmente). El beneficio será trasladable a los accionistas Pérdidas Fiscales Pérdidas Fiscales Pérdidas de Cartera Las deudas perdidas o sin valor que han sido descargadas durante el período gravable son deducibles. Para el efecto deberá acreditarse la realidad de la deuda y justificar su descargo. Además debe demostrarse que se originaron en operaciones productoras de renta. Las deudas originadas en operaciones con empresas o personas económicamente vinculadas o entre socios y sociedad no pueden ser Pérdidas de Activos Son deducibles las pérdidas de bienes usados en la actividad productora de renta ocurridas por fuerza mayor. Estas pérdidas se podrán compensar contra la renta ordinaria. Cuando su valor (todo o parte) no pueda ser deducido en el mismo año en que se sufren, el saldo se puede diferir en los 5 períodos siguientes Ley 1430 de 2010, Artículo 1. Ley 1450 de 2011, Artículo

19 reconocidas como deudas de difícil cobro, excepto por aquellas operaciones sujetas al régimen de precios de transferencia. Téngase en cuenta que las deudas con vinculados económicos del exterior no son aceptadas como pasivos fiscales, salvo por las deudas de corto plazo originadas en adquisición de materias primas en las cuales los vinculados operan como proveedores directos. Se exceptúan también las deudas con vinculados económicos residentes en Estados con los que Colombia tenga suscritos Convenios de doble tributación en los cuales se haya pactado cláusula de no discriminación. No es deducible la pérdida por enajenación de acciones, excepto por la parte que provenga de ajustes por inflación. No se acepta la pérdida por enajenación de activos a vinculados económicos, excepto que la operación esté sujeta al régimen de precios de transferencia Compensación de pérdidas. Los contribuyentes del impuesto sobre la renta se encuentran facultados para compensar las pérdidas operacionales contra rentas líquidas ordinarias futuras. Las pérdidas originadas como consecuencia de la aplicación de la deducción por inversión en activos fijos reales productivos también pueden ser compensadas. Para la compensación estas pérdidas deberán tenerse en cuenta las siguientes consideraciones Período de Origen Período Amortización Porcentaje Compensación Restricción Límite Entre 2003 y A partir del años. Sin término. 25% por año. Se reajustan fiscalmente. Sin límite de porcentaje. Se reajustan fiscalmente. No trasladable a los socios. No trasladable a los socios. Renta Líquida Ordinaria. Renta Líquida Ordinaria. Ahora bien, la amortización de pérdidas en procesos de fusión se limita al porcentaje de participación de las entidades fusionadas en el patrimonio de la sociedad absorbente o resultante. A su vez, las sociedades resultantes de un proceso de escisión pueden compensar las pérdidas sufridas por la sociedad escindida hasta un límite equivalente al porcentaje de participación de tales sociedades resultantes en el patrimonio de la sociedad que se escindió. Las pérdidas originadas en la enajenación de activos fijos y liquidación de sociedades, poseídos por dos años o más únicamente pueden ser compensadas contra rentas ocasionales (ganancias ocasionales). De otro lado, las pérdidas originadas en ingresos no constitutivos de renta ni de ganancia ocasional o en costos o deducciones que no tengan relación de causalidad con la renta gravable no podrán ser compensadas Renta Presuntiva Para efectos de la determinación del impuesto sobre la renta, la normatividad tributaria 18 dispone que la renta líquida no podrá ser inferior al 3% del patrimonio líquido poseído por el contribuyente en el último día del año inmediatamente anterior. Dicho patrimonio líquido podrá depurarse excluyendo el valor patrimonial de: 18 Estatuto Tributario, Artículo

20 Las acciones y aportes en sociedades nacionales. Bienes afectados por hechos constitutivos de fuerza mayor o caso fortuito. Bienes vinculados a empresas en período improductivo. Bienes vinculados directamente a empresas de minería, excepto aquellos vinculados a empresas dedicadas a la exploración y explotación de hidrocarburos líquidos y gaseosos. También se pueden excluir las primeras UVT 19 de los activos destinados al sector agropecuario y las primeras UVT 20 del valor de la vivienda de habitación. Una vez depurada la base gravable se aplicará el citado porcentaje, a su resultado se le sumará la renta gravable generada por los activos exceptuados y el valor que resulte será la cifra equivalente a la renta presuntiva, la cual deberá compararse con la renta líquida determinada por el sistema ordinario. La tarifa del impuesto deberá aplicarse sobre la mayor de las dos. Téngase en cuenta que los excesos de renta presuntiva sobre la renta líquida ordinaria (reajustados fiscalmente), pueden compensarse contra las rentas líquidas ordinarias obtenidas dentro de los 5 años siguientes Rentas Exentas Con el propósito de estimular ciertos sectores económicos o la ejecución de ciertas actividades la normatividad tributaria ha decidido exonerar a los contribuyentes que desarrollen tales actividades o se desempeñen en los respectivos sectores económicos. Las rentas exentas se detraen de la renta líquida gravable del contribuyente, disminuyendo en consecuencia la renta determinada por el sistema ordinario o por el sistema de renta presuntiva. A continuación presentamos una clasificación de las rentas exentas: Por Ubicación Geográfica Ley Páez Están exentas del impuesto de renta y complementarios empresas que se instalaron efectivamente en la zona afectada por el sismo y avalancha del río Páez hasta el 20 de junio de 2003 y aquellas preexistentes en la zona al 21 de junio de El término de la exención es de diez (10) años y, en principio, se extiende hasta el 2013; la cuantía depende del momento en el cual se efectuó la inversión y fluctúa entre el 100%, el 50% y el 25%. La exención se extiende a los socios o accionistas que recibieren dividendos o participaciones en los porcentajes y por los mismos períodos previstos para la sociedad ubicada en la zona. Zona del Eje Cafetero Están exentas del impuesto de renta y complementarios, por un término de diez (10) años, las nuevas empresas personas jurídicas que se constituyeron entre el 25 de enero de 1999 y el 31 de diciembre de 2005 y que además se localizaron físicamente en la jurisdicción de los municipios afectados por el sismo de la zona del eje cafetero. Esta exención se extiende a los inversionistas directos en los mismos términos y porcentajes establecidos para la sociedad instalada en la zona. Pacto Andino De conformidad con lo establecido en el Artículo 3 de la Decisión 578 de 2004, las rentas de cualquier naturaleza obtenidas en los países miembros del Pacto Andino sólo serán gravables en el país miembro en el que tales rentas tengan su fuente productora independientemente del domicilio o nacionalidad del sujeto. Por lo tanto, los demás países miembros que, de conformidad con su legislación interna, se Para efectos de calcular el valor en pesos deberá tomarse la UVT vigente en el respectivo año gravable. Ídem. 20

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