En Breve 06/2013. Ley del Impuesto Sobre la Renta. 1. Disposiciones generales

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1 En Breve 06/2013 En definitiva: Aplicación contable de la reforma fiscal 2014 Contenido Introducción Ley del Impuesto Sobre la Renta Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única Ley Federal de Derechos Otras consideraciones Anexos I a VIII Auditoría Introducción El pasado 11 de diciembre se publicó por parte del Poder Ejecutivo en el Diario Oficial de la Federación el decreto por el que se reforman, adicionan y derogan diversas disposiciones fiscales y que serán aplicables a partir de El objetivo de este En Breve es comentar los posibles impactos contables en la Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR) con respecto a Personas Morales, la abrogación de la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única (LIETU) y cambios a la Ley Federal de Derechos conforme a Normas Internacionales de Información Financiera (IFRS, por sus siglas en inglés), Normas de Información Financiera Mexicanas (NIF) y Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados en Estados Unidos (US GAAP, por sus siglas en inglés). Cabe aclarar que el Consejo Mexicano de Normas de Información Financiera (CINIF) o la Comisión Nacional Bancaria y de Valores (CNBV) pudieran emitir interpretaciones que modificarían lo aquí comentado únicamente respecto a las NIF. Ley del Impuesto Sobre la Renta 1. Disposiciones generales La LISR incluye cambios a la tasa de impuesto, a las deducciones autorizadas, a los momentos de acumulación o deducción, así como cambios en algunos regímenes. Estos cambios impactarán el cálculo del impuesto a la utilidad diferido de El efecto se reconocerá en el resultado del ejercicio, excepto que se origine de partidas que impacten el capital o los otros resultados integrales, para IFRS y NIF. Con respecto a US GAAP, se reconocen en el resultado del ejercicio en todos los casos. (Ver anexo I). 2. Eliminación del Régimen de Consolidación Fiscal La LISR, abroga el régimen de consolidación fiscal y da a conocer diferentes mecanismos para determinar el impuesto que resulte por la desconsolidación total de un grupo al 31 de diciembre de El pago del impuesto se realizará en 5 ejercicios o más, dependiendo de la opción tomada por la entidad, desde mayo 2014 y posteriores en abril de cada año, hasta El impuesto por desconsolidación a pagar determinado conforme al mecanismo correspondiente representa un pasivo que debe estar reconocido en la situación financiera al 31 de diciembre de Este pasivo debe reconocerse a un importe descontado, si el efecto del descuento es material. Esto contrasta con la contabilización del impuesto diferido que no se descuenta. Dado de que este pasivo se actualiza aplicando el Índice Nacional de Precios al Consumidor (INPC) según la ley, creemos que la tasa de descuento a utilizar, en su caso, debe ser una tasa real, que excluya los efectos de la inflación. (Ver anexo II).

2 3. Sociedades Inmobiliarias de Bienes Raíces (SIBRAS) Se elimina el estímulo que permitía aportar bienes inmuebles a las SIBRAS y acumular la ganancia por la enajenación de los bienes aportados en el momento en que se enajenaran las acciones de estas sociedades o se enajenaran los bienes aportados. Mediante disposición transitoria se establece que si al 31 de diciembre de 2016 no se han dado los supuestos anteriores para acumular la ganancia, los accionistas deberán de acumular la ganancia actualizada. De acuerdo con esta nueva disposición, las SIBRAS deberán reconocer en sus estados financieros el pasivo por el impuesto a la utilidad correspondiente a la ganancia en la enajenación de las acciones o los bienes aportados. Anteriormente, algunas entidades no registraban este impuesto a la utilidad causado por no tener planes de enajenar las acciones o los bienes aportados. Similar a lo comentado respecto al pasivo por desconsolidación, este pasivo debe reconocerse a un importe descontado, si el efecto del descuento es material. 4. Dividendos provenientes de personas morales residentes en México Se establece un nuevo gravamen del 10% para las personas físicas por los dividendos o utilidades provenientes de personas morales residentes en México. Dicho impuesto será definitivo y será retenido y enterado por la persona moral que distribuye el dividendo. Por lo tanto, el impuesto se carga al capital contable como parte de los dividendos 1. (Ver anexo III). 1 En la propuesta entregada por el Poder Ejecutivo a la Cámara de Diputados en el mes de septiembre pasado, se proponía que impuesto sobre dividendos fuera a cargo de la entidad en vez de ser cargo del receptor del dividendo, sin dar beneficios futuros a la entidad. Estas características hubieran resultado en un tratamiento contable distinto al indicado en este documento que describe la reforma definitiva publicada en el Diario Oficial de la Federación. 5. Beneficios a empleados En el caso del monto a deducir de las remuneraciones exentas pagadas al trabajador, se establece que solamente procederá la deducción de hasta el 47% ó 53% de dichas remuneraciones, entre otros conceptos: previsión social, cajas y fondo de ahorro, pagos por separación, gratificación anual, horas extras, prima vacacional, prima dominical y PTU. La reforma fiscal también establece que la deducción de las aportaciones a los fondos de pensiones y jubilaciones estará limitada al 47% ó 53% de la aportación realizada en el ejercicio que se trate. (Ver anexo IV). Por ejemplo, una entidad tiene un pasivo por prestaciones sociales por pagar de $100, de los cuales, únicamente deducirá el 47%. Asumiendo que se cumplen los otros criterios de reconocimiento, registra un activo por impuestos diferidos de $14 (Valor contable de $100 Valor fiscal de $53 = Diferencia temporal de $47 x Tasa 30% = Activo por impuestos diferidos de $14). En otro ejemplo, asuma una entidad que tiene un pasivo por un plan de jubilaciones de $100 y mantiene un fondo para su pago de $70. Considere que los $30 restantes serán deducibles únicamente por el 47% al momento del pago al empleado o aportación al fondo. Asumiendo que se cumplen los otros criterios de reconocimiento, la entidad registra un activo por impuestos diferidos de $4 (Valor contable de $30 Valor fiscal de $16 = Diferencia temporal de $14 x Tasa 30% = Activo por impuestos diferidos de $4). 6. Participación de los trabajadores en las utilidades (PTU) La reforma fiscal deroga la disposición que establecía el procedimiento a seguir para la determinación de la PTU, a efectos de considerar la renta gravable de acuerdo al procedimiento general de las sociedades utilizado para fines del impuesto sobre la renta (ISR). 2

3 Les recordamos que conforme a IFRS no se reconoce PTU diferida. Para las entidades que presentan información conforme a NIF, deberán realizar el cálculo de PTU diferida considerando las reglas de la nueva disposición fiscal en la determinación de las bases fiscales. Finalmente, conforme a US GAAP, también se deberán realizar los cálculos correspondientes considerando los cambios en la Ley, para el caso de determinar el pasivo y gasto por PTU diferida. (Ver anexo V). Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única 1. Abrogación Se abroga la Ley del IETU, estableciéndose disposiciones para su transición, manteniendo los derechos y obligaciones adquiridos durante la vigencia del ordenamiento. Derivado de este cambio, se deben eliminar los saldos activos y pasivos por IETU diferido en el momento de la promulgación de la eliminación del régimen, con impacto en los resultados del ejercicio, excepto que se origine de partidas que impacten el capital o los otros resultados integrales. (Ver anexo VI). Consideramos que este derecho especial califica como un impuesto a la utilidad, según se define este término en cada una de las tres normatividades comentadas (IFRS, NIF y US GAAP), ya que su determinación está basada en una utilidad gravable. Por lo tanto, las entidades deberán determinarle impuestos diferidos, revelar su conciliación de tasa efectiva y presentarlo en el estado de resultados después de la utilidad antes de impuestos. b. Un derecho adicional del 50% de la cuota máxima del artículo 263 de la Ley Federal de Derechos a aquellos titulares que no llevan a cabo obras y trabajos de exploración y explotación comprobados durante dos años continuos dentro de los primeros once años de vigencia de su título de concesión. La cuota se propone se incremente al 100% cuando la inactividad sea a partir del doceavo año y posteriores. c. Derecho adicional de una tasa del 0.5% a los ingresos de derivados de la enajenación del oro, plata y platino. Creemos que estos derechos adicionales no califican como un impuesto a la utilidad. En consecuencia, no se les calcula impuestos a la utilidad diferidos y su presentación en el estado de resultados es antes de la utilidad antes de impuestos. (Ver anexo VII). Ley Federal de Derechos 1. Derechos de minería Se establecen derechos adicionales a los titulares de concesiones y asignaciones mineras. A continuación discutimos los que consideramos que tienen impactos contables más relevantes: a. Un derecho especial sobre minería aplicando una tasa del 7.5% a la utilidad neta por la enajenación o venta de la actividad extractiva. Otras consideraciones IFRS incluye una excepción al reconocimiento de impuestos diferidos para diferencias temporales que surgen entre el valor contable de inversiones (en subsidiarias, sucursales, negocios conjuntos y asociadas) y su valor fiscal bajo ciertas condiciones, entre otras, la probabilidad de la reversión de la diferencia temporal en el futuro. US GAAP incluye una excepción parecida para el caso de inversiones en subsidiarias y negocios conjuntos de duración permanente en el extranjero y otras diferencias de base que no resultan en montos gravables o deducibles en el futuro. NIF incluye lineamientos similares para no calcular impuestos diferidos a las inversiones en ciertos casos. 3

4 Derivado de las reformas promulgadas y la planeación fiscal que adopten las entidades, los supuestos bajo los cuales analizaron si les era aplicable esta excepción pueden haberse modificado, en cuyo caso, tendrían que reconocer o dejar de reconocer, los impuestos diferidos por dichas inversiones. (Ver anexo VIII). 4

5 Anexos Anexo I Ejemplo A continuación mostramos ejemplo del registro por cambios en las disposiciones generales: En el siguiente ejemplo se muestra un cálculo de impuestos a la utilidad diferidos al 31 de diciembre de 2013 que resulta en un pasivo neto de $774. El impuesto diferido a reconocer en el estado de resultados de 2013 asciende a $529 que incluye los los efectos de cambios en bases derivados de la reforma fiscal, así como otros movimientos del ejercicio. Impuestos a la utilidad diferido al 31 de diciembre de 2013 (después de reforma): Valor Valor Diferencia Impuesto contable fiscal (*) temporal Tasa (**) diferido Efectivo 1,400 1,400-30% - Cuentas por cobrar 4,200 4, % 210 Activo fijo 8,000 1,600 (6,400) 30% (1,920) Pasivos (5,600) (4,480) 1,120 30% 336 Pérdidas fiscales amortizables - 2,000 2,000 30% 600 8,000 5,420 (2,580) (774) Impuestos a la utilidad diferido al 31 de diciembre de 2012: Valor Valor Diferencia Impuesto contable fiscal temporal Tasa diferido Efectivo 1,000 1,000-29% - Cuentas por cobrar 3,000 3, % 145 Activo fijo 10,000 2,000 (8,000) 28% (2,240) Pasivos (4,000) (3,200) % 232 Pérdidas fiscales amortizables - 2,000 2,000 28% ,000 5,300 (4,700) (1,303) Cargo a resultados del ejercicio 2013 por impuestos a la utilidad diferidos (529) (*) Las bases fiscales de 2013 ya consideran los impactos de la reforma fiscal (por ejemplo, cambios en tasas, a las deducciones autorizadas, así como a los momentos de acumulación o deducción). (**) Tasa promulgada de acuerdo con la reforma fiscal que se espera aplique al momento en que se reverse la diferencia temporal. Ahora asuma que los Pasivos incluyen un instrumento financiero de cobertura de flujo de efectivo (que se espera que se reciclará en 2014) con cambios en el valor razonable por $1,000 alojados en los "otros resultados integrales". El impuesto a la utilidad diferido derivado del cambio en la tasa impositiva de $10 (en 2013: $1,000 x 30% = $300, menos el efecto reconocido en 2012: $1,000 x 29% = $290) se registraría en los otros resultados integrales para IFRS y NIF, mientras que se incluirían en el estado de resultados para US GAAP.

6 Anexo II 6

7 Anexo III Ejemplo A continuación mostramos un ejemplo del registro por la retención del impuesto: La Compañía Ejemplo, S.A. de C.V. (la Compañía) decide pagar dividendos por $100 a sus accionistas (suponga que los accionistas son personas físicas). La ley del ISR promulgada requiere que la Compañía retenga y entere el 10% sobre los dividendos, por lo que a la fecha en que se decretan los dividendos la Compañía registrará un pasivo por $100 con cargo al capital (este importe incluye el impuesto a retener de $10). 7

8 Anexo IV 8

9 Anexo V 9

10 Anexo VI 10

11 Anexo VII 11

12 Anexo VIII 12

13 Aguascalientes Universidad 1001, piso 12-1, Bosques del Prado Aguascalientes, Ags. Tel: +52 (449) , Fax: +52 (449) Cancún Avenida Bonampak SM 6, M 1, lote 1, piso Cancún, Q. Roo Tel: +52 (998) , Fax: +52 (998) Chihuahua Centro Ejecutivo Punto Alto II Av. Valle Escondido 5500, Fracc. Des. El Saucito E-2, piso 1, Chihuahua, Chih. Tel: +52 (614) , Fax: +52 (614) Ciudad Juárez Baudelio Pelayo No Parque Industrial Antonio J. Bermúdez Ciudad Juárez, Chih. Tel: +52 (656) , Fax: +52 (656) Culiacán Calz. Insurgentes 847 Sur, Local 3, Colonia Centro Sinaloa Culiacán, Sin. Tel: +52 (667) , Fax: +52 (667) Guadalajara Avenida Américas 1685, piso 10, Colonia Jardines Providencia Guadalajara, Jal. Tel: +52 (33) , Fax: +52 (33) Hermosillo Francisco Eusebio Kino 309-9, Colonia Country Club Hermosillo, Son. Tel: +52 (662) , Fax: +52 (662) León Paseo de los Insurgentes 303, piso 1, Colonia Los Paraísos León, Gto. Tel: +52 (477) , Fax: +52 (477) Mazatlán Avenida Camarón Sábalo 133, Fraccionamiento Lomas de Mazatlán Mazatlán, Sin. Tel: +52 (669) , Fax: +52 (669) Mérida Calle 56 B 485 Prol. Montejo Piso 2 Colonia Itzimna Mérida, Yuc. Tel: +52 (999) , Fax: +52 (999) Mexicali Calzada Justo Sierra 1101-A, Fraccionamiento Los Pinos Mexicali, B.C. Tel: +52 (686) , Fax: +52 (686) México, D.F. Paseo de la Reforma 489, piso 6, Colonia Cuauhtémoc México, D.F. Tel: +52 (55) , Fax: +52 (55) Monclova Ejército Nacional 505, Colonia Los Pinos Monclova, Coah. Tel: +52 (866) , Fax: +52 (866) Monterrey Lázaro Cárdenas 2321 Poniente, PB, Residencial San Agustín Garza García, N.L. Tel: +52 (81) , Fax: +52 (81) Nogales Apartado Postal Sucursal de Correos A Nogales, Son. Tel: +52 (631) , Fax: +52 (631) Puebla Edificio Deloitte, vía Atlixcayotl 5506, piso 5, Zona Angelópolis Puebla, Pue. Tel: +52 (222) , Fax: +52 (222) deloitte.com/mx Querétaro Avenida Tecnológico , Colonia San Ángel Querétaro, Qro. Tel: +52 (442) , Fax: +52 (442) , Reynosa Carr. Monterrey-Reynosa 210-B, PA Fracc. Portal San Miguel Reynosa, Tamps. Tel: + 52 (899) , Fax: +52 (899) San Luis Potosí Av. Salvador Nava Martínez 3125, 3-A Fracc. Colinas del Parque San Luis Potosí, S.L.P. Tel: +52 (444) , Fax: +52 (444) Tijuana Misión de San Javier 10643, Piso 8, Zona Urbana Rio Tijuana. Tijuana B.C., Tel: +52 (664) , Fax: +52 (664) Torreón Independencia 1819-B Oriente, Colonia San Isidro Torreón, Coah. Tel: +52 (871) , Fax: +52 (871) Deloitte se refiere a Deloitte Touche Tohmatsu Limited, sociedad privada de responsabilidad limitada en el Reino Unido, y a su red de firmas miembro, cada una de ellas como una entidad legal única e independiente. Conozca en la descripción detallada de la estructura legal de Deloitte Touche Tohmatsu Limited y sus firmas miembro. Deloitte presta servicios profesionales de auditoría, impuestos, consultoría y asesoría financiera, a clientes públicos y privados de diversas industrias. Con una red global de firmas miembro en más de 150 países, Deloitte brinda capacidades de clase mundial y servicio de alta calidad a sus clientes, aportando la experiencia necesaria para hacer frente a los retos más complejos de los negocios. Cuenta con alrededor de 200,000 profesionales, todos comprometidos a ser el modelo de excelencia. Tal y como se usa en este documento, Deloitte significa Galaz, Yamazaki, Ruiz Urquiza, S.C., la cual tiene el derecho legal exclusivo de involucrarse en, y limita sus negocios a, la prestación de servicios de auditoría, consultoría fiscal, asesoría financiera y otros servicios profesionales en México, bajo el nombre de Deloitte. Esta publicación sólo contiene información general y ni Deloitte Touche Tohmatsu Limited, ni sus firmas miembro, ni ninguna de sus respectivas afiliadas (en conjunto la Red Deloitte ), presta asesoría o servicios por medio de esta publicación. Antes de tomar cualquier decisión o medida que pueda afectar sus finanzas o negocio, debe consultar a un asesor profesional calificado. Ninguna entidad de la Red Deloitte, será responsable de pérdidas que pudiera sufrir cualquier persona o entidad que consulte esta publicación Galaz, Yamazaki, Ruiz Urquiza, S.C.

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