EL IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FÍSICAS. HACIA UNA FIGURA TRIBUTARIA MÁS JUSTA Y EFICIENTE

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1 Javier Burgos Belascoain EL IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FÍSICAS. HACIA UNA FIGURA TRIBUTARIA MÁS JUSTA Y EFICIENTE Este artículo versa sobre la política tributaria española y, en particular, sobre el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF). Dado el marco general de la política tributaria española, condicionada en la actualidad por las restricciones impuestas por el Pacto de Estabilidad y Crecimiento recientemente modificado, y las tendencias observadas en la imposición personal en el ámbito internacional, correctamente avaladas por la Teoría de la Hacienda Pública, parece lógica una cierta reforma de determinados aspectos del IRPF. Esta reforma coadyuvaría a una mayor eficiencia en la asignación de los recursos, una más justa distribución de la renta disponible entre los agentes, una mayor simplicidad para los sujetos pasivos y una gestión más ágil por parte de la Administración Tributaria. Palabras clave: política económica, hacienda pública, reforma fiscal, IRPF, España. Clasificación JEL: H24, H71, K34, O El marco general de la política tributaria española Desde la firma del Tratado de Maastricht el 7 de febrero de 1992, el principal objetivo de la política económica de nuestro país ha sido la consecución de la convergencia real de la economía española con la del resto de los países que forman parte de la Unión Europea. Uno de los pilares fundamentales para conseguir este objetivo es la implementación de una política fiscal orientada hacia la estabilidad. La estabilidad de las finanzas públicas ha venido impuesta, en primer lugar, por la necesidad de cumplir los requisitos de convergencia nominal para los países que aspiraban a formar parte de la moneda única establecidos en el propio Tratado de Maastricht. Como es sobradamente conocido, fue necesaria la adopción de rigurosas medidas de control del gasto público, especialmente de reducción del déficit estructural, para que nuestro país aprobara el «examen de convergencia» de 1998 y pudiera incorporarse a la Unión Monetaria Europea. En segundo lugar, porque una vez cumplido el objetivo de la implantación de la moneda única, las reglas de sostenibilidad de la política fiscal se han proyectado en el futuro mediante el Pacto de Estabilidad y Crecimiento (PEC) aprobado en el consejo Ecofín celebrado en Dublín en En él se prohíben déficit anuales en el Presupuesto Consolidado de las Administraciones Públicas Noviembre N.º 826ICE 373

2 JAVIER BURGOS BELASCOAIN 1 SEC (2002) 518, página 2. superiores al 3 por 100 del PIB, salvo en el supuesto de que concurran circunstancias excepcionales o se produzca una severa caída del PIB del país, que deberá tener una magnitud superior al 2 por 100; en el campo de la deuda pública, se ha mantenido el objetivo fijado en el Tratado de Maastricht de reducirla al entorno del 60 por 100 del PIB. Los cambios experimentados por la nueva versión del PEC recientemente aprobada no suponen sino una mejora del mismo permitiendo el juego de los estabilizadores automáticos y evitando que la política fiscal pueda tener efectos procíclicos. Por último, el proceso de consolidación fiscal está impulsado por dos consideraciones adicionales. La primera es la necesidad de crear los márgenes de maniobra necesarios para afrontar en el futuro los retos presupuestarios que se derivan del proceso de envejecimiento de la población. La segunda es que solamente en un marco de estabilidad presupuestaria se puede abordar una reforma en profundidad del sistema tributario que permita incorporar mejoras sustanciales en la neutralidad y la equidad del mismo. En esta dirección, la Comisión Europea ha resaltado que «es necesario acompañar las reformas fiscales de medidas apropiadas en el campo de los gastos, porque las reducciones de impuestos no es habitual que se autofinancien. Estas medidas son esenciales para asegurar la perdurabilidad de las reformas fiscales y deben, asimismo, reforzar su impacto sobre la inversión y el consumo» La reforma tributaria española en perspectiva. Especial mención a la imposición sobre al renta de las personas físicas El marco teórico Las reformas tributarias que se producen en nuestro país tienen que ser analizadas en relación a los cambios que han experimentado a lo largo de las últimas décadas los sistemas impositivos de los países que forman parte de la OCDE en general, y los de los Estados miembros de la Unión Europea en particular. Así, a partir de las reformas fiscales realizadas en los Estados Unidos y el Reino Unido en los años , se ha generalizado entre los países desarrollados un modelo de reforma fiscal caracterizado por la adopción de: Reformas en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, consistentes en la reducción de los tipos impositivos marginales máximos y del número de tramos de la tarifa, combinadas en algunos países con un aumento de los tipos marginales mínimos. Adopción también de reformas en el Impuesto sobre Sociedades y Cotizaciones Sociales, que se traducen en una disminución de los tipos impositivos efectivos. Extensión de las bases imponibles de los impuestos personales sobre la renta, eliminando deducciones, bonificaciones y tratamientos fiscales privilegiados. Adopción de medidas compensatorias, conducentes al mantenimiento de la recaudación tributaria, consistentes en incrementos en la fiscalidad indirecta: impuestos sobre volumen de ventas, impuestos sobre consumos específicos, unidos a la introducción de nuevos gravámenes de naturaleza medio ambiental sobre la energía. Este marco de reformas ha sido impulsado, desde el campo teórico, por un cambio en la jerarquía de los principios tributarios, que se traduce en una mayor atención al principio de eficiencia económica, al estímulo de la movilidad de los factores productivos, a la competitividad empresarial, a la simplificación del sistema tributario y a la disminución de los costes de cumplimiento y gestión del mismo. En síntesis, estos argumentos teóricos de impulso a las reformas impositivas se pueden agrupar en cuatro líneas: 1. Articulación de un sistema impositivo que impulse la actividad económica, fomente el crecimiento, la competitividad y el empleo, eliminando los desincentivos fiscales a la oferta laboral y al ahorro. 2. Aumentar la equidad de unos tributos, principalmente los Impuestos Personales sobre la Renta, que ha- 374 ICE Noviembre N.º 826

3 EL IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FÍSICAS... bían sufrido una fuerte erosión en su base imponible, apartándose progresivamente del concepto de renta extensiva por la generalización de los beneficios fiscales. Se busca sustituir «progresividad formal» (ligada a la tarifa de tipos impositivos) por «progresividad real» (que depende de los tipos impositivos y de la definición de la base imponible). 3. Abordar los problemas de competencia fiscal que surgen de la globalización de la economía y, específicamente en el caso de la UE, de la liberalización de los movimientos de capitales sin la adopción de medidas de armonización de la fiscalidad directa. 4. Por último, existe una serie de argumentos cuyo carácter no es económico, relacionados con el crecimiento global de la renta y el bienestar y el correlativo desplazamiento de la posición del «votante mediano» en la distribución de rentas; la percepción de la presión fiscal como muy elevada por parte de los contribuyentes, el cuestionamiento de ciertos gastos públicos y, en resumen, una creciente preferencia de los votantes por el control del gasto público en lugar de aumentos en la presión fiscal. Por otra parte, existen varias alternativas teóricas para realizar unas reformas más profundas, particularmente en el campo de los Impuestos Personales sobre la Renta: La propuesta de un impuesto sobre el gasto personal, planteada por Kaldor y Meade a finales de los años sesenta, que implica la utilización del gasto como medida de la capacidad de pago como alternativa a la renta, que implica el establecimiento de un impuesto directo, general, personal y progresivo sobre el gasto total en bienes y servicios realizado por el sujeto pasivo. La propuesta de flat tax, de Hall y Rabushka (1995), cuyo origen conceptual es el impuesto sobre el gasto anterior, consistente en la supresión de los Impuestos sobre la Renta Personal y de Sociedades y su sustitución por un impuesto sobre el consumo. En su versión más influyente, se articula a través de un impuesto sobre las empresas y otro sobre salarios y pensiones a un tipo único común, lográndose la progresividad del sistema a través de un mínimo exento en el gravamen sobre los salarios. La propuesta de tipo único acompañado de una renta básica, de Atkinson (1995), que consiste en la supresión del sistema de contribuciones a la Seguridad Social, y los subsidios y ayudas sociales, y sus sustitución por una renta básica de ciudadanía en el contexto de un Impuesto sobre la Renta Personal y de Sociedades a un tipo único. La propuesta de sustitución de la tarifa por tramos del IRPF por un impuesto sobre la renta a un tipo único con un mínimo exento como elemento para la consecución de la progresividad, realizada entre otros por el congresista Gephardt (1995) en Estados Unidos y en España, entre otros por Fuentes Quintana et al. en el Libro Verde sobre la Reforma Fiscal (1990). La experiencia comparada En este marco se puede detectar una cierta convergencia en la presión fiscal global de los países de la UE, aunque sigan existiendo importantes diferencias entre países; presión fiscal media que es más elevada que en Japón o EE UU. Por otra parte, tomando como referencia el IRPF, se observan unas pautas de reforma que se caracterizan por: Reducción de tipos impositivos máximos del impuesto. En cuanto a los tipos mínimos, a pesar de que en algunos países han disminuido, la tendencia general ha sido a aumentarlos, con un incremento promedio de dos puntos. También se ha producido una disminución importante del número de tramos del impuesto, con una reducción promedio de 9 tramos. Aumento de los mínimos exentos. Extensión de las bases imponibles. Introducción de sistemas de imposición dual en los Países Nórdicos y Holanda; sistema de retenciones liberatorias sobre determinados rendimientos procedentes del ahorro en Austria. Mejoras en el tratamiento de los rendimientos del trabajo. Mejoras en la fiscalidad de grupos específicos de contribuyentes: protección de la familia, trabajadores secundarios del hogar, trabajadores con sueldos bajos. Noviembre N.º 826ICE 375

4 JAVIER BURGOS BELASCOAIN Las dos líneas de reforma que han cobrado más fuerza en estos últimos años han sido, la tendencia a la aparición de modelos duales en la imposición sobre la renta, bien explícitos o encubiertos, en los que se mantiene la aplicación de una tarifa de tipos impositivos progresivos sobre las rentas del trabajo, y un tipo único más reducido para las rentas de capital; y el desarrollo de diversas formas de «reforma fiscal verde» que potencian el uso de tributos con objetivos medioambientales y de ahorro energético. El modelo básico de reforma fiscal verde es un esquema de neutralidad recaudatoria en el que los impuestos medioambientales, fundamentalmente los gravámenes sobre productos energéticos que tienen una mayor capacidad recaudatoria, compensan las pérdidas de recaudación derivadas de la reducción de las cargas fiscales sobre el factor trabajo, principalmente las cotizaciones sociales. Las restricciones a las reformas Por otra parte, es necesario poner también de manifiesto que las reformas fiscales se realizan en un marco de restricciones que condicionan el alcance y profundidad de las mismas. En primer lugar es esencial la consideración del marco internacional en el que, la movilidad de los flujos de capital y la competencia fiscal condicionan el gravamen de aquellos factores con más movilidad entre países, fundamentalmente el capital. En segundo lugar aparecen las restricciones recaudatorias. Las reformas deben asegurar la suficiencia financiera a corto plazo, sin confiar excesivamente en los posibles efectos dinámicos a largo plazo. En tercer lugar tenemos una restricción derivada de la complejidad de las actividades económicas y los sujetos pasivos, por la naturaleza diversa de los hechos imponibles y la necesidad de proceder a una estimación adecuada de la capacidad de pago, que se traduce en un grado importante de complejidad de la normativa fiscal. Existe también un conflicto entre la progresividad y la sencillez en el tratamiento de diversas rentas, principalmente los rendimientos irregulares, que obligan a considerar los efectos de la inflación en su gravamen. Por último, en el caso español, las reformas impositivas tienen actualmente una importante repercusión en la financiación de las Comunidades Autónomas, que deben ser tenidas en cuenta a la hora de su implantación. El camino recorrido en la tributación de la renta personal en los últimos años. Asuntos pendientes A lo largo de los últimos años, principalmente a través de las reformas realizadas en el IRPF en los años 1998 y 2002, se han conseguido avances en ciertas áreas del Impuesto. Persisten no obstante importantes problemas derivados de la complejidad y alta progresividad formal del impuesto, diferencia entre los tipos marginales más altos del IRPF y el tipo efectivo del Impuesto sobre Sociedades, falta de neutralidad y discriminación fiscal por el origen y el uso de la renta o tratamiento regresivo de las circunstancias personales y familiares. Esto hace que sea necesario profundizar en la reforma del impuesto, buscando fundamentalmente reforzar su equidad, tanto vertical como horizontal, su sencillez y transparencia y la neutralidad en el tratamiento de las distintas fuentes y usos de renta. Así es necesario lograr un tratamiento más homogéneo en el cálculo de los rendimientos y sus gravámenes, eliminar tratamientos fiscales privilegiados y simplificar la normativa y hacerla más transparente. Una primera medida adoptada ya en los Presupuestos Generales del Estado para este año ha sido la indiciación de la tarifa del IRPF para compensar la rémora inflacionaria. Paralelamente, hay que lograr una consideración más equitativa de las circunstancias personales y familiares. Por último, es necesario cerrar las vías de elusión fiscal, mejorando la normativa y los procedimientos de comprobación; en este campo es necesario acercar los tipos de gravamen máximos del IRPF al tipo efectivo del IS para limitar las economías de opción. 376 ICE Noviembre N.º 826

5 EL IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FÍSICAS Reforma del IRPF. Aspectos concretos La reforma del impuesto sobre la renta de las personas físicas que en estos momentos está preparando la Administración General del Estado aparece centrada en los siguientes aspectos (aspectos a los que la Administración pretende aproximarse por otra parte tal y como la ortodoxia de la teoría de la Hacienda Pública sugiere se haga): Disminuir la carga tributaria soportada por los trabajadores por cuenta ajena. Recuperar el principio de equidad horizontal en el tratamiento de las circunstancias personales y familiares. Reducir el número de tramos del impuesto y el tipo marginal máximo. Revisar las reducciones y deducciones existentes, con especial atención a los efectos que las mismas tienen sobre la equidad vertical y la progresividad en el IRPF. Mantener la recaudación y la progresividad. Reducir y perseguir el fraude fiscal. Ésta es la mayor fuente de inequidad de esta figura tributaria. Esta reforma conseguirá un nuevo IRPF más simple y, a la vez, más justo, lo que supone un cambio esencial para los contribuyentes españoles. Ninguna reforma puede obviar el hecho constatado de que las rentas del trabajo tienen una participación en la recaudación impositiva que excede ampliamente de la que debiera ser si atendemos a su participación en términos de la contabilidad nacional. Por otra parte, el IRPF, que es el impuesto directo personal más importante, debe tener en cuenta las circunstancias personales y familiares de los contribuyentes. Sin embargo, en el impuesto actual, el tratamiento fiscal de dichas circunstancias es discriminatorio pudiendo reducir las personas de rentas más altas unas cantidades superiores que los de menor renta, lo que atenta claramente contra la equidad. El nuevo IRPF va a corregir esta situación para que los beneficios fiscales que obtengan los contribuyentes no dependan de su nivel de renta. Lógicamente, las modificaciones que se introduzcan en el impuesto deberán tender a que éste se incardine dentro de las líneas de reforma que se están desarrollando en los países de nuestro entorno ya mencionadas, por otra parte, en este documento. Así, se observa una tendencia generalizada a la reducción del número de tramos de la tarifayalareducción de los tipos marginales, al tiempo que se analiza el papel de determinados incentivos fiscales para verificar si cumplen los objetivos con los que fueron diseñados. Además, en el ámbito de la reforma se abordarán las distintas posibilidades que el IRPF presenta, para tratar de forma equitativa y eficiente el grave problema social de la dependencia. Desarrollaremos a continuación los aspectos básicos de la reforma. La carga tributaria soportada por las rentas del trabajo El IRPF ha venido estableciendo tradicionalmente un tratamiento especial para este tipo de rentas, con una doble finalidad: compensar, mediante una cantidad a tanto alzado, los gastos generales en los que incurre un trabajador y, por otra parte, discriminar positivamente esta fuente de renta ya que su fácil control determina, entre otros motivos, que sea la que soporta básicamente el peso del impuesto. Hasta el 31 de diciembre de 1998, dicho tratamiento se llevó a cabo mediante la reducción de un porcentaje de los ingresos íntegros en concepto de gastos de difícil justificación, para determinar el rendimiento neto del trabajo, y una deducción específica en la cuota del Impuesto. A partir de dicha fecha, se sustituyeron por una reducción general aplicable en el cálculo del rendimiento neto del trabajo, que se incrementaba para los contribuyentes discapacitados (hasta 31 de diciembre de 2002), y posteriormente, por una reducción en la base imponible (a partir de 1 de enero de 2003), incorporándose, además, a partir de dicha fecha, reducciones específicas por prolongación de la vida laboral o movilidad geográfica. Noviembre N.º 826ICE 377

6 JAVIER BURGOS BELASCOAIN En la reforma del Impuesto que se plantea resulta necesario mejorar el tratamiento fiscal de los rendimientos del trabajo respecto de otras fuentes de renta, algo que se lograría por la vía de la reducción de la carga tributaria que soportan los mismos, mejorando, al mismo tiempo, la equidad horizontal del Impuesto. La equidad en el tratamiento de las circunstancias personales y familiares El IRPF ha establecido tradicionalmente distintos mecanismos para adecuar la carga fiscal a la situación personal y familiar del contribuyente. Hasta el 31 de diciembre de 1998, dicho tratamiento se llevó a cabo mediante deducciones en la cuota del Impuesto, en concreto, por edad, ascendientes, descendientes y situaciones de discapacidad. A partir de 1 de enero de 1999, se suprimieron tales deducciones y se incorporó un nuevo concepto, el mínimo personal y familiar, con el que se cuantifica la parte de la renta que se destina a satisfacer las necesidades personales y familiares del contribuyente (discapacidad, ascendientes o descendientes) y que, por tanto, no debe tributar por el Impuesto. A partir de 1 de enero de 2003, parte de los elementos que configuraban el mínimo personal y familiar se constituyeron como reducciones en la base imponible, transformándose, en consecuencia, en beneficios fiscales. El hecho de que el beneficio fiscal minore la base o la cuota tiene efectos dispares en el ahorro tributario, siendo el resultado poco equitativo cuando la reducción supone merma de la base, pues actúa al tipo marginal. Así un contribuyente con un hijo, que gane euros al año puede deducir por éste solamente 210 euros mientras que uno que gane deduce 630 euros. Por ello, en el nuevo Impuesto sobre la Renta se modificará el tratamiento fiscal de las circunstancias personales y familiares, suprimiendo el actual trato discriminatorio en función del nivel de rentas (reducciones más altas para los contribuyentes de rentas más altas), y mejorando, por consiguiente, la equidad vertical del mismo. La tarifa del impuesto Una de las cuestiones fundamentales, aunque no la única, a la hora de abordar la reforma del IRPF es el diseño de la nueva tarifa incluida la fijación de los tipos de gravamen. A lo largo de los últimos años se ha registrado, en el ámbito de los países de la OCDE, una reducción paulatina del número de tramos del Impuesto. Por otra parte, en el caso nacional, el tipo marginal máximo (45 por 100) está situado en el entorno de la media de los países de la UE-15 y supera en algo más de 4 puntos la media de los países de la OCDE (40,7 por 100). A la vista de todo lo anterior parece oportuna una modificación de la tarifa del IRPF que reduzca el número de tramos, que será mayor de uno e inferior a los cinco actuales (previsiblemente tres o cuatro), y que disminuya el tipo marginal máximo. Ganancias y pérdidas patrimoniales El gravamen de las plusvalías es uno de los aspectos del impuesto que presenta mayores dificultades técnicas para su regulación. La prueba evidente es la diversidad de regímenes que aplican los países de nuestro entorno. Las características especiales de esta fuente de renta (se generan sólo en la transmisión del activo en el momento que decida su poseedor, con un carácter generalmente plurianual), y la globalización de la economía, una de cuyas manifestaciones fundamentales es la libertad de circulación de capitales, hace que las experiencias prácticas de su gravamen en los países de nuestro entorno vayan en la línea de una tributación inferior a la de las demás fuentes de renta. En el nuevo IRPF las opciones que se están barajando pasan bien por el mantenimiento del tipo actual bien por un incremento moderado. 378 ICE Noviembre N.º 826

7 EL IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FÍSICAS... Pensiones complementarias privadas En todos los países desarrollados se está registrando un proceso de envejecimiento de la población que, en el medio plazo, amenaza la sostenibilidad del sistema de previsión social. Por este motivo, en los países de la OCDE se han puesto en marcha medidas de carácter fiscal para incentivar el desarrollo de planes de pensiones privados de carácter complementario al sistema básico de la Seguridad Social. El objeto es que los contribuyentes puedan obtener, a través del sistema público y de su plan de pensiones privado, una prestación que se aproxime, en mayor o menor medida, al último salario recibido durante su vida laboral. Se pretende, en definitiva, que ante un alargamiento de la vida media de las personas existan mecanismos que impidan un agotamiento de los ahorros asegurando un nivel de flujo de renta suficiente. Este objetivo solamente se ha cumplido parcialmente y, tanto en España como en otros países de nuestro entorno, organizaciones como la OCDE, han puesto de manifiesto algunas de las deficiencias de los mecanismos de dichos incentivos fiscales. Las debilidades más importantes del sistema actual son las siguientes: En primer lugar, de acuerdo con la OCDE, no es obvio que los incentivos fiscales a los planes privados de pensiones aumenten significativamente las tasas de ahorro de la economía. En general, lo que se produce es más que un incremento del ahorro, una desviación del ahorro de unos activos a otros. En segundo lugar, el incentivo fiscal, tal como está hoy diseñado, no es la forma más eficiente de resolver el problema de asegurar unas rentas suficientes a los ciudadanos durante los años de su jubilación, ya que el tratamiento fiscal que reciben las percepciones en forma de capital actúa como estímulo fiscal de esta alternativa. Puesto que se pretende incentivar fiscalmente las fórmulas de ahorro a largo plazo que aseguren efectivamente a los ciudadanos durante toda su vida un determinado nivel de renta, con lo que de esta forma se asegurará de forma eficaz la sostenibilidad futura del sistema de pensiones. En tercer lugar, los límites fiscales a las aportaciones a los planes de pensiones se han ido incrementando, permitiéndose aumentos en función de la edad, de forma que utilizando al máximo esos límites y combinando los planes privados con los de empresa, se podrían efectuar aportaciones con derecho a la desgravación fiscal de cifras desconocidas en los sistemas fiscales de países de nuestro entorno. Cabe preguntarse hasta qué punto es razonable mantener una desgravación fiscal tan elevada a contribuyentes que son capaces de efectuar aportaciones anuales de esas proporciones, ya que no parece que estos contribuyentes vayan a tener problemas de insuficiencia de rentas en su jubilación, que es el problema al que se quiere hacer frente con este incentivo fiscal. Por otra parte, este tratamiento fiscal tan favorable beneficia, fundamentalmente, a los ciudadanos de rentas más altas. En definitiva, razones de eficiencia por una parte, y de equidad, exigen algunas modificaciones en el tratamiento que se dará a esta fuente de renta: Se primarán los planes de pensiones cuando las prestaciones se perciban en forma de renta. El objetivo de aumentar el ahorro a largo plazo para acrecentar el capital de un contribuyente ya se contempla con el tratamiento fiscal favorable que se otorga a otros instrumentos como son, por ejemplo, los Fondos de Inversión. Se reajustarán los límites de las aportaciones para atenuar la tendencia a que los mayores beneficiados de la desgravación fiscal se concentren en los tramos más altos de renta, de tal forma que se favorezca, especialmente, a las rentas medias y bajas. El objetivo de asegurar que las personas que se retiran del mercado laboral perciban una renta suficiente durante el resto de su vida es uno de los problemas prioritarios de las economías modernas. Por este motivo, los recursos que se dediquen a este fin es esencial que lo hagan de una forma más equitativa y eficiente, es decir, que respondan al objetivo perseguido. Noviembre N.º 826ICE 379

8 JAVIER BURGOS BELASCOAIN Dependencia Dentro del contexto de la protección social la dependencia se refiere a la necesidad de atención y cuidados que precisan las personas que no pueden hacer por sí mismas las actividades de la vida cotidiana. A pesar del enorme esfuerzo realizado por la Administración en el campo del desarrollo de los servicios sociales, la fuerza de los múltiples factores desencadenantes del problema de la dependencia agrava esta situación. Entre los mismos son destacables: Entre los factores demográficos, es de destacar el importante incremento de la esperanza de vida y la disminución de la natalidad. En el caso de España la esperanza de vida se ha incrementado en cuatro años y medio en las últimas dos décadas. Esta situación se agrava en nuestro país pues se espera además que se haga más numeroso el grupo de ancianos mayores de 80 años, grupo que presenta un marcado comportamiento diferencial en términos de coste. Entre los factores sociales se debe destacar el cambio radical que ha sufrido la familia. Hoy la familia es de tipo nuclear y compuesta exclusivamente por los padres y los hijos menores no emancipados pasando las personas mayores a un segundo plano. En el contexto de la reforma del IRPF se analizarán las distintas posibilidades para hacer frente a este problema y entre otros los incentivos fiscales que se puedan establecer para el desarrollo de los seguros privados en éste área. Deducción por vivienda habitual La deducción por adquisición de vivienda habitual se introdujo en la regulación del Impuesto en la reforma fiscal de 1978, y bajo distintas formulaciones se ha mantenido hasta la actualidad. Actualmente esta deducción opera en la cuota del impuesto y a porcentajes distintos según haya o no mediado en la adquisición financiación ajena. En el primero de los casos, 25 por 100 (los dos primeros años) o 20 por 100 (los restantes) hasta aproximadamente euros de base de deducción, y 15 por 100 para el resto hasta alcanzar la base máxima anual de deducción de euros. En caso de no haber financiación ajena en la adquisición se aplica el 15 por 100. En la última declaración de IRPF, el disfrute de este beneficio fiscal alcanzó a más de 5,5 millones de declarantes, siendo la deducción media muy homogénea. Por ello, en el nuevo IRPF se va a mantener el sistema de incentivos con algunas correcciones que no supondrán, en todo caso, la reducción del límite máximo de la base de la deducción que se mantendrá en su nivel actual de euros. Referencias bibliográficas [1] ALBI IBÁÑEZ, E.; RODRÍGUEZ ONDARZA, J. A. y RU- BIO GUERRERO, J. J. (1988): Nuevas Reformas Fiscales. Una experiencia para España, Edit. Instituto de Estudios Económicos, Madrid. [2] DURÁN CABRÉ, J. M. (2002): El Impuesto Lineal y el Impuesto Dual como modelos alternativos al IRPF. Estudio teórico y análisis empírico aplicado al caso español, Instituto de Estudios Fiscales, Investigación 5/02, Madrid. [3] OWENS, J. (2005): «Fundamental Tax Reform: The Experience of OECD Countries», The OECD's Centre for Tax Policy and Administration, OCDE. [4] VAN DER NOORD, P. (2005): «Challenges for Tax Policy in Europe», Economics Department, OCDE. [5] ZUBIRI, I. (2001): «Las reformas fiscales en los países de la Unión Europea: causas y efectos», Hacienda Pública Española, Monografía ICE Noviembre N.º 826