2010. Año del Cincuentenario del Tribunal Fiscal de la Nación Año del Bicentenario. Tribunal Fiscal de la Nación 1

Transcripción

1 2010. Año del Cincuentenario del Tribunal Fiscal de la Nación 2010 Año del Bicentenario Tribunal Fiscal de la Nación 1 En Buenos Aires, a los 7 días del mes de junio de 2010, se reúnen las señoras Vocales de la Sala E, Dras. Catalina García Vizcaíno y la Dra. D. Paula Winkler, (la Dra. Cora M. Musso se encuentra en uso de licencia), con la presidencia de la nombrada en segundo término, a fin de resolver en los autos caratulados: CEREALES DE CUYO SA c/ DGA s/ recurso de apelación ; expte. N A. La Dra. Catalina García Vizcaíno dijo: I) Que a fs. 16/19 CEREALES DE CUYO SA, por apoderado, interpone recurso de apelación contra la Resolución N 073/09 (AD CORD), recaída en la actuación N , por la cual se confirma el cargo N 281/06. Relata las actividades que brinda la empresa, entre las que se encuentra la comercialización de productos agropecuarios hacia terceros países, luego de un proceso industrial desde la denominada Zona Franca Córdoba (Zofracor). Explica que la Aduana de Córdoba le exigió el pago de derechos de exportación por la suma de U$S ,47 por el supuesto ingreso/egreso de mercadería de esa Zona Franca; que impugnó la liquidación respectiva 56-Sec. C, aduciendo que la Aduana no está facultada para exigir los derechos de exportación por el supuesto ingreso/egreso de mercaderías de la denominada "Zona Franca de Córdoba", y como el Juzgado Federal de Tucumán concedió una medida cautelar en los autos Cereales de Cuyo c/ AFIP s/ inconstitucionalidad (expte. 6121/04), debían suspenderse las actuaciones; que dicho recurso fue rechazado por considerar extemporánea la presentación, por lo que la empresa promovió incidente de nulidad, el cual también fue rechazado; que interpuso recurso de apelación ante este Tribunal y que se revocaron las disposiciones 834/06 y 1056/06, declarándose la temporaneidad del recurso de impugnación, por lo cual se remitieron las actuaciones, a la DGA para que resolviera la referida impugnación; que, sin embargo, la Aduana la rechazó por considerar que el único sustento estaba dado por la inconstitucionalidad de la IG N 6/04, tramitada en el expte. 6121/04, lo que niega. Sostiene que la cuestión planteada en la impugnación era que la empresa estaba exenta de pagar tributos por la exportación, y ello así porque las exportaciones en trato han sido realizadas desde la Zona Franca (hecho no controvertido) y porque el art. 590 del CA y 23 de la ley así lo disponen. Cita doctrina. Entiende que la Aduana no ha respondido a lo

2 2 planteado originalmente y por ende, la resolución carece del requisito esencial impuesto por el art. 7 de la LPA siendo este el objeto exigido por ley. Menciona la IG 19/02. Hace reserva del caso federal. Ofrece prueba. Solicita que se haga lugar al recurso de apelación interpuesto y se deje sin efecto la disposición aduanera apelada, con costas. II) Que a fs. 39/52 la representación fiscal contesta el traslado que le fuera oportunamente conferido. Efectúa una breve reseña de las actuaciones. Niega todas y cada una de las afirmaciones de la actora que no sean de su especial reconocimiento. Entiende que no existe controversia con relación a que la mercadería egresó de territorio general aduanero exportó a Zona Franca y luego de ésta se exportó con destino a otro país. Considera que lo planteado por la actora en cuanto a la exención de tributos constituye una limitada y arbitraria interpretación literal del art. 590 del CA. Hace alusión a un reciente fallo de la CSJN que resolvió que para operaciones idénticas a las de autos son exigibles los derechos de exportación y no están exentas. Explica que no se encuentra en crisis la interpretación y alcance de la constitucionalidad tanto del Dec. 310/02 como de la Res. 11/02. Colige que el hecho gravado, a diferencia de lo que estima la actora, en autos lo constituye la exportación para consumo (art. 724 del CA). Menciona los arts. 27 y 29 de la ley y expresa que, dentro de dicho marco normativo, los egresos de mercaderías desde la Zona Franca hacia terceros países, ingresadas previamente desde el Territorio Aduanero General, son consideradas exportaciones a consumo. Hace reserva del caso federal. Ofrece prueba. Solicita que se dicte sentencia, confirmando la resolución aduanera apelada, con costas. III) Que a fs. 43 se abre la causa a prueba, que es producida a fs. 52 y 53/56. Puestos los autos a alegar a fs. 63 hacen uso de ese derecho el Fisco y la actora a fs. 66/68 y 69/70, respectivamente. A fs. 72 se llaman autos a sentencia. IV) Que a fs. 1/vta. de la Actuación N , CEREALES DE CUYO SA formula impugnación contra la liquidación 56-Sec. C, notificada el 11/7/06 (fs. 68). A fs. 3/17 vta. obra copia de la demanda ordinaria de inconstitucionalidad iniciada por la actora. A fs. 18/25 luce cuadro con los documentos con los que se operaron las exportaciones hacia Zona Franca, montos y

3 2010. Año del Cincuentenario del Tribunal Fiscal de la Nación 2010 Año del Bicentenario Tribunal Fiscal de la Nación 3 derechos de exportación. A fs. 26/29 se agrega, en copia, la resolución del Juzgado Federal de Tucumán N 1 del 24/5/2006, por la cual se revoca la medida cautelar solicitada por la actora. A fs. 34/35 luce la IG 6/2004. A fs. 37 se glosa planilla de liquidación de deuda N 56 en la que se detallan los permisos de embarque involucrados, los derechos aplicables, intereses, etc. A fs. 42/67 se calculan los intereses resarcitorios. A fs. 70 obra cargo 281/06. A fs. 73 se dicta la Disposición 834/06 (AD CORD), que rechaza el procedimiento de impugnación. A fs. 76/78 la firma plantea incidente de nulidad. A fs. 83/89 se glosa el Dictamen N 554/06, que propicia rechazar el planteo de nulidad interpuesto. A fs. 90/92 se rechaza el incidente por Disposición N 1056/06 (AD CORD). A fs. 94 se suspende a la firma del Registro de Importadores y Exportadores. A fs. 95 obra anexo boleta de deuda interna 73/06. A fs. 102/105 ZOFRACOR hace saber que la firma se encuentra con un saldo de deuda por lo que se procedió a iniciar juicio de desalojo. A fs. 114/117 se glosa copia de la sentencia de este Tribunal de fecha 17/10/2007, que declaró la tempestividad de la impugnación del 3/8/06 y ordenó que se resolviera. A fs. 120/vta. se apertura el procedimiento de impugnación (Disp. N 359/08). A fs. 137/13 9 vta. se dicta la Resolución N 73/09 (AD CORD), apelada en la especie. V) Que el planteo de revocación del acto apelado por la invocación de vulneración del requisito esencial impuesto por el art. 7 inciso c) de la Ley Nacional de Procedimientos Administrativos y la argüida consecuencia de los arts. 14, inc. b), y 17 de esa ley (ver fs. 18) se hallan directamente vinculados con los agravios que sustentan la apelación, de modo que como lo enseña Francesco Carnelutti,... del principio de la absorción de la invalidación en la impugnación deriva también para el proceso penal la regla formulada por los estudiosos del proceso civil en el sentido de que los vicios de la providencia impugnada se convierten en motivos de impugnación; esto quiere decir que en cuanto una providencia viciada sea impugnable, el poder de invalidación no concurre con el de impugnación, sino que en el mismo es absorbido como en la rescisión es absorbida la anulación. Tal absorción está al punto de llegada de una evolución histórica que aquí ni siquiera en sus puntos generales podría trazar; en línea muy general, indico sólo que la rescisión del acto injusto constituye un paso adelante sobre la anulación

4 4 del acto viciado; en esto se manifiesta el pensamiento, lentamente formado, de que los requisitos del acto y, en particular, los requisitos formales valen no por sí sino como medios al fin de su justicia, la cual verdad, aun cuando obvia, no ha tenido un camino fácil en la historia del derecho... (Lecciones sobre el proceso penal. Vol. III, pág Bosch y Cía. editores. Buenos Aires. 1950). Que, si bien el párrafo transcripto refiere al proceso penal, en tanto que el sub-lite se controvierten cuestiones de derecho tributario material (cargo por tributos), el principio de la absorción de la invalidación por la impugnación también se aplica -como lo dice el distinguido procesalista- en el proceso civil; por ende, habiéndose desplegado como sustento de las nulidades impetradas fundamentos que guardan directa relación con los agravios de fondo, cabe concluir que debe rechazarse la cuestión de nulidad en cuanto a tratársela autónomamente. Que, por otra parte, se ha dicho reiteradamente que es doctrina de la CS que la tacha de arbitrariedad no es aplicable a una resolución o sentencia fundada, cualquiera fuera su acierto o error (Fallos, 243:560; 246:266; 248:584; 249:648), excepto ciertos supuestos que no se dan en la especie como v.gr., la contradicción entre considerandos y parte dispositiva (cfr., entre otros, Scicolone, Manuel S. c/prantera, Omar Alberto y otros, del 26/11/91). Que, a mayor abundamiento, cuadra resaltar que constituye doctrina de la Corte Suprema que cuando la restricción de la defensa en juicio ocurre en el procedimiento que se sustancia en sede administrativa la efectiva violación del art. 18 de la CN no se produce en tanto exista la posibilidad de subsanar esa restricción en una etapa jurisdiccional posterior (Fallos, 205:549; 247:52 consid. 1º.; 267:393 consid. 12 y otros), porque se satisface la exigencia de la defensa en juicio ofreciendo la posibilidad de ocurrir ante un organismo jurisdiccional en procura de justicia (Fallos, , consid. 5º y sus citas) -TFN, Sala E, entre otros, Rivera, Alcides del 27/5/86, López Arispe, José, del 5/9/88-. Que, por lo demás, siendo la decisión suficientemente fundada, no se requiere la expresa mención de todos los argumentos del recurrente (entre otros, Fallos, 251:39). VI) Que no se halla controvertido que las mercaderías en cuestión fueron

5 2010. Año del Cincuentenario del Tribunal Fiscal de la Nación 2010 Año del Bicentenario Tribunal Fiscal de la Nación 5 comercializadas hacia terceros países, luego de un proceso industrial desde la denominada Zona Franca Córdoba (Zofracor), según lo reconoce la actora a fs. 16 vta. Que la Aduana exigió el pago de derechos de exportación por las exportaciones hacia Zona Franca de que se da cuenta a fs. 18/25 de los ant. adm. Que se ha demostrado que la recurrente fue usuaria directa de la Zona Franca Córdoba desde el mes de agosto de 2004 hasta el mes de marzo de 2006, y que en dicho lapso ingresaba soja cruda a esa Zona para realizar el proceso de desactivado en una planta instalada a dichos fines en el predio (fs. 52). Que la actora invoca la Instrucción N 19/02, cuya copia luce a fs. 55 de autos, que reconoce las exenciones para el pago de los derechos de exportación, por lo cual las destinaciones de exportación para consumo de mercaderías que se exportan en forma definitiva o suspensiva desde el Territorio Aduanero General a una Zona Franca Argentina (ley ) no están alcanzadas por la Resolución N 11/02 y el decreto 310/02 que establecen el pago de derechos de exportación. Que, sin embargo, la Instrucción General AFIP-DGA N 6/2004 del 10/9/04 comunicó a las dependencias aduaneras que las exportaciones de mercaderías desde el Territorio Aduanero General hacia una Zona Franca regulada por la Ley , que posteriormente se exporten hacia terceros países en el mismo estado o luego de haber sido objeto de transformación, elaboración, combinación, mezcla o cualquier otro perfeccionamiento en el ámbito de la Zona Franca, están alcanzadas por los derechos de exportación establecidos en el régimen general (Decreto 310/2002 y modificatorias, y Resolución N 11/2002 del ex Ministerio de Economía e Infraestructura y modificatorias). 2) El hecho imponible para la liquidación de los derechos de exportación es la exportación para consumo (Artículo 724 del Código Aduanero) que se perfecciona una vez que la mercadería extraída del Territorio Aduanero General hacia una Zona Franca egresa posteriormente con destino a terceros países. 3) El exportador podrá optar por liquidar y pagar los derechos de exportación documentando directamente a Zona Franca una Destinación Definitiva de Exportación para consumo.

6 6 4) En caso de canalizar el envío a Zona Franca por vía de las exportaciones suspensivas a que se refiere el Artículo 27 de la Ley , se tramitarán bajo el régimen de garantía establecido en el artículo 453, inc. d) del Código Aduanero, pudiendo optar por alguna de las formas autorizadas por la normativa vigente. Ello por cuanto las obligaciones inherentes a la exportación suspensiva, documentada por el exportador en el Territorio Aduanero General, se cumplen en estos casos con la exportación para consumo a terceros países, y no con la ulterior reimportación al Territorio Aduanero General Que no resulta de los actuados que la actora se hubiera acogido al régimen de garantía, sino que del detalle de fs. 37 de los ant. adm. resulta que los permisos de embarque han utilizado el código EC01 (exportación a consumo) según el Anexo III de la Res. 1452/2003 de la AFIP, por lo cual no puede volverse contra sus propios actos. Que del detalle de fs. 37 de los ant. adm. surge que todas las operatorias han sido posteriores a la referida Instrucción General 6/2004. Que, si bien las instrucciones son disposiciones internas que no obligan a este Tribunal, el presente debe resolverse a la luz del Código Aduanero y de la ley Que los derechos de exportación exigidos por la Aduana corresponden por la exportación para consumo desde el Territorio Aduanero General de la mercadería a terceros países, que previamente ingresó a Zona Franca para su industrialización y posteriormente egresó a dichos países. Que una solución contraria a la sostenida por la Aduana implicaría que por el hecho de ingresar a Zona Franca mercaderías desde el Territorio Aduanero General, que después de industrializarlas, egresan desde tal Zona con destino a terceros países, no estarían gravadas con derechos de exportación, situación que no guarda congruencia con el Código Aduanero y la ley , tal como sostuvo la Dra. Cora Musso en su voto de la sentencia del 16/3/10 en el expte. N A, caratulado Paramédica SA. Que con fecha 30/6/2009 la Excma. Corte Suprema se pronunció en los autos Cremer y Asociados SA c/estado Nacional s/acción declarativa de certeza e

7 2010. Año del Cincuentenario del Tribunal Fiscal de la Nación 2010 Año del Bicentenario Tribunal Fiscal de la Nación 7 inconstitucionalidad (Fallos 332:1544) dio por reproducidos los puntos I al IV del dictamen del Procurador General y sostuvo lo siguiente: 2 ) Que el Código Aduanero (ley ) establece que sus disposiciones rigen en todo el ámbito terrestre, acuático y aéreo sometido a la soberanía de la Nación Argentina, así como también en los enclaves constituidos a su favor (art. 1 ). A continuación define al territorio aduanero como la parte de ese ámbito en la que se aplica un mismo sistema arancelario y de prohibiciones de carácter económico a las importaciones y a las exportaciones, y lo clasifica en general o especial según cuál sea el sistema arancelario y de prohibiciones de carácter económico que resulte aplicable (art. 2 ). Y luego, en lo que interesa, establece que las áreas francas no constituyen territorio aduanero ni general ni especial (art. 3, inc. b). 3 ) Que ese mismo cuerpo legal, en su art. 590, define el concepto de área franca como un ámbito dentro del cual la mercadería no está sometida al control habitual del servicio aduanero y su introducción y extracción no están gravadas con el pago de tributos, salvo las tasas retributivas de servicios que pudieren establecerse, ni alcanzadas por prohibiciones de carácter económico. Por su parte, la ley de Zonas Francas - define a éstas mediante remisión a lo prescripto en el citado art. 590 del Código Aduanero, al que también se remite en lo atinente a los conceptos de territorio aduanero general y territorio aduanero especial (confr. art. 1 de aquélla). 4 ) Que la circunstancia de que, por definición, en las áreas francas no se apliquen ni el arancel ni las prohibiciones de carácter económico explica la razón por la cual en el art. 3 del mencionado código se establece que esas áreas no constituyen territorio aduanero, ya que éste es, precisamente, el ámbito de aplicación de un sistema arancelario y de prohibiciones de carácter económico. Por ello, las mercaderías que pasan del territorio aduanero general al área franca se consideran exportadas, es decir, como si se dirigieran al territorio aduanero de otro Estado, y las provenientes de ella, con destino al territorio aduanero general o especial, se consideran importadas (art. 590 y 593 del Código Aduanero). 5 ) Que la ley establece en su art. 27 que las mercaderías que se

8 8 introduzcan a la Zona Franca provenientes del territorio aduanero general o especial, serán consideradas como una exportación suspensiva. 6 ) Que la introducción del concepto exportación suspensiva en el texto de la ley fue especialmente considerado al tratarse el proyecto en la Cámara de Senadores. Al respecto, el senador Snopek dijo:...aquí viene un punto que ha sido objeto de debate y es el que se refiere a las mercaderías que se introduzcan en la Zona Franca provenientes del territorio aduanero general o del territorio aduanero especial, que son consideradas como exportaciones de carácter suspensivo. La Cámara de Diputados eliminaba el término 'suspensiva' y nosotros lo hemos incorporado aceptando el criterio del proyecto del Poder Ejecutivo, y lo hemos hecho por varias razones. Una de estas razones la constituyen las dificultades de control...a las exportaciones se les da el carácter de suspensivo a efectos de evitar que aquellos productos que ingresen a la Zona Franca o al territorio aduanero especial y que tengan estímulos de exportación perciban el reembolso y no se haga efectivamente la exportación hacia terceros países. De allí la necesidad de considerar que estas exportaciones sean con carácter suspensivo... (Diario de Sesiones de la Cámara de Senadores de la Nación del 15/03/94 página 5939). 7 ) Que, en consecuencia, resulta claro que el término exportación suspensiva no tiene el alcance que pretende asignarle la actora, en tanto -como surge de lo precedentemente señalado- se trata del mecanismo concebido por el legislador a fin de que el Estado pague estímulos a la exportación sólo una vez que la mercadería que estuviese beneficiada con ellos sea exportada en forma definitiva a terceros países y no por el mero hecho de su traslado desde el territorio aduanero nacional a la Zona Franca, criterio que se encuentra ratificado por lo dispuesto en el art. 29 de la misma ley. El mismo orden de razonamiento, en lo relativo a la mercadería gravada con derechos de exportación, lleva a concluir que su consideración como exportación suspensiva -dispuesta por el mencionado art. 27- solo implica, como adecuadamente se señala en los fundamentos de la instrucción general 6/2004, que la aplicación del régimen tributario general quedará en suspenso hasta tanto se le asigne una destinación definitiva, ya sea con su reimportación al territorio aduanero general o con la exportación para consumo a

9 2010. Año del Cincuentenario del Tribunal Fiscal de la Nación 2010 Año del Bicentenario Tribunal Fiscal de la Nación 9 terceros países. En efecto, nada permite suponer que al asignar carácter suspensivo a la introducción en la Zona Franca de bienes provenientes del territorio aduanero general o especial, el legislador haya pretendido excluir la aplicación de derechos de exportación en el caso de que tales bienes fuesen ulteriormente exportados a terceros países en el mismo estado o después de haber sido objeto de algún perfeccionamiento. 8 ) Que con relación a lo expuesto cabe recordar que esta Corte ha afirmado reiteradamente que la inconsecuencia o falta de previsión jamás se suponen en el legislador, y por esto se reconoce como regla inconcusa que la interpretación de las leyes debe hacerse siempre evitando darles un sentido que ponga en pugna sus disposiciones, destruyendo las unas por las otras, y debe adoptarse como verdadero el que las concilie y deje a todas con valor y efecto (Fallos: 297:142; 300:1080; 303:1041, entre otros); y que por encima de lo que las leyes parecen decir literalmente, es propio de los jueces indagar lo que ellas dicen jurídicamente. En esa indagación no cabe prescindir de las palabras de la ley, pero tampoco cabe atenerse rigurosamente a ellas cuando la interpretación razonable y sistemática así lo requiere (Fallos: 263:227; 283:239, entre otros). Que, por lo demás, cualquiera sea el criterio que se sustente sobre la hermenéutica del presente, la Corte Suprema ha declarado que no obstante que sólo decide en los procesos concretos que le son sometidos, y que sus fallos no resultan obligatorios para casos análogos, los jueces inferiores tienen el deber de conformar sus decisiones a sus sentencias (Fallos: 25:365; 307:1094; 315:2386, entre otros). De allí deviene la conclusión de que carecen de fundamento las resoluciones de los tribunales inferiores que se apartan de los precedentes de la Corte sin aportar nuevos argumentos que justifiquen modificar la posición sentada por el Tribunal, en su carácter de intérprete supremo de la Constitución Nacional y de las leyes dictadas en su consecuencia (entre otros, Fallos 307:1094 y sus citas). Por ello, voto por: Confirmar la Resolución N 073/09 (AD CORD), en cuanto ha sido materia de recurso. Con costas. La Dra. Winkler dijo:

10 10 Que adhiero al voto precedente. De conformidad con el acuerdo que antecede, por unanimidad, SE RESUELVE: Confirmar la Resolución N 073/09 (AD CORD), en cuanto ha sido materia de recurso. Con costas. Regístrese, notifíquese, oportunamente devuélvanse los antecedentes administrativos y archívese. Suscriben la presente las Dras. García Vizcaíno y Winkler por encontrarse la Dra. Musso en uso de licencia (conf. Art del CA.).