Gestión del Riesgo del Cumplimiento: Gestionando y Mejorando el Cumplimiento Voluntario.

Transcripción

1 Traduccion no oficial del documento de la OCDE GUIDANCE NOTE Compliance Risk Management: Managing and Improving Tax Compliance Prepared by Forum on Tax Administration Compliance Sub-Group Approved by Committee on Fiscal Affairs October 2004 X X X X X DOCUMENTO GUÍA Gestión del Riesgo del Cumplimiento: Gestionando y Mejorando el Cumplimiento Voluntario.

2 Tabla de Contenido SOBRE ESTE DOCUMENTO... 5 Objeto... 5 Antecedentes... 5 Advertencia... 7 Más información... 7 RESUMEN... 8 INTRODUCCIÓN Gestionando y mejorando el cumplimiento Supervisando el cumplimiento en cuatro campos Buscando un enfoque a la gestión del riesgo Introduciendo el proceso de gestión del cumplimiento del riesgo Figura A. El proceso de gestión del riesgo del cumplimiento Los entornos cambiantes exigen nuevos enfoques de tratamiento Centrándose en los pequeños negocios Proporcionando una instantánea de las prácticas habituales en la actualidad ESTABLECIENDO EL CONTEXTO Reconociendo el contexto operativo Centrándose en el riesgo de cumplimiento Seguimiento del entorno exterior Dando forma a las capacidades internas IDENTIFICANDO LOS RIESGOS Comenzando con el panorama general Identificando riesgos estratégicos y operacionales Estrechando la perspectiva Segmentación del mercado... 25

3 Reconociendo un equilibrio en el riesgo Figura 2.1 Diagnóstico de identificación del riesgo Figura 2.2 Detalle del modelo de identificación del riesgo Uso de indicadores relevantes para identificar riesgos Evaluando el riesgo de la identificación de riesgos EVALUANDO Y PRIORIZANDO RIESGOS Estableciendo un marco responsable para la evaluación Figura 3.1 Indicativo de la Oficina de Impuestos Australianos Matriz de Consecuencias y Cumplimiento del Riesgo Figura 3.2 Matriz de probabilidad del riesgo de cumplimiento Priorizando riesgos Figura 3.3 Muestra de una matriz de índices de cumplimiento del riesgo Figura 3.4 Ejemplo de tabla de responsabilidad Gestionando los requisitos de los datos e información Usando herramientas de análisis de datos ANALIZANDO EL COMPORTAMIENTO DEL CUMPLIMIENTO Estableciendo un programa pionero para el tratamiento Entendiendo qué influye en el comportamiento del contribuyente Comprendiendo qué influye en el comportamiento de los pequeños negocios Figura 4.1 Modelo de influencias en el contribuyente Tabla 4.1 Factores que influyen en el comportamiento del cumplimiento de las empresas Reconociendo un espectro del comportamiento del cumplimiento Figura 4.2 Espectro de las actitudes de cumplimiento de los contribuyentes Descubriendo qué regula comportamientos específicos Figura 4.3 Comprendiendo el comportamiento del cumplimiento del contribuyente Estudiando los síntomas de las causas Reconociendo el efecto del sistema tributario en sí mismo DETERMINAR LAS ESTRATEGIAS DE TRATAMIENTO... 54

4 Desarrollar un programa equilibrado basado en principios sólidos Construyendo la confianza de la comunidad Figura 5.1 Modelo de cumplimiento Mejorando el cumplimiento Buscar un impulso adicional Figura 5.2 Infra-declaración de ingresos según la Visibilidad de la IRS. Impuesto sobre la Renta de las personas físicas, ejercicio fiscal de Graduar la severidad de la ejecución APLICANDO LAS ESTRATEGIAS Construyendo capacidad de tratamiento Demostrando el uso eficaz de los recursos Involucrar a las partes interesadas en la implantación Asegurando una realización eficaz EVALUANDO LOS RESULTADOS Planificando una evaluación a conciencia Desarrollando un marco para la evaluación Figura 7.1 Medida de los impactos de tratamiento del cumplimiento Figura 7.2 El efecto onda en las intervenciones de cumplimiento Figura 7.3 Ejemplos de indicadores de cumplimiento usados en algunas jurisdicciones de la OCDE Llevando a cabo la evaluación Reconociendo las dificultades de evaluar el cumplimiento CONCLUSIÓN Animando el cumplimiento voluntario Llevando a cabo un proceso consistente GUÍA... 86

5 SOBRE ESTE DOCUMENTO Objeto El objeto de estas notas es proporcionar un marco para la aplicación de los principios de gestión del cumplimiento del riesgo moderno a la gestión de los riesgos de cumplimiento tributario. Identifica y discute los principios generales que se encuentran tanto en la identificación y en el tratamiento del cumplimiento del riesgo dentro de una amplia variedad de jurisdicciones tributarias. Proporciona información acerca del modo que las estrategias del tratamiento influyen en el comportamiento de los pequeños negocios en relación con sus obligaciones tributarias. Los enfoques descritos en este documento han sido comunicados por estrategias de cumplimiento de búsqueda e información a cargo de los países miembros de la OCDE. El catálogo de Proyectos de búsqueda del cumplimiento y el catálogo de Estrategias del cumplimiento son los documentos que acompañan a esta guía y deben ser referidos en conjunción con este documento. El documento ha sido preparado con la ayuda de los funcionarios de la distintas autoridades tributarias de Australia, Austria, Canadá, Dinamarca, Finlandia, Francia, Alemania, Grecia, Irlanda, Japón, Corea, Nueva Zelanda, Noruega, Suecia, Suiza, Reino Unido y Estados Unidos. Antecedentes Compartiendo el conocimiento dentro y fuera de la OCDE. Con la globalización llega la creciente necesidad de las autoridades tributarias del mundo de cooperar para ayudar a cada país para administrar su sistema tributario. El trabajo de la Organización y Cooperación Económica y Desarrollo (OCDE) y otras organizaciones internacionales pretenden encontrar maneras de asegurar que el impuesto pagado es correcto en las respectivas jurisdicciones. Los miembros de la OCDE necesitan seguir explorando formas de compartir experiencias y contribuir a la investigación en marcha. Fijándose en temas de gestión del riesgo En julio de 1997, el Comité de Asuntos Fiscales aprobó la guía práctica titulada Gestión del Riesgo. Además de proporcionar una descripción generalizada de la gestión del riesgo, la guía apuntaba que un cierto número de Agencias Tributarias nacionales empezaban a utilizar los principios de gestión del riesgo para mejorar la asignación de sus escasos recursos para conseguir una óptima estrategia de cumplimiento tributario el objetivo era lograr el mejor resultado de cumplimiento tributario en base a los recursos empleados. La nota continuaba describiendo brevemente el concepto de gestión del riesgo tributario dentro del contexto de la administración tributaria, discutía algunas consideraciones prácticas sobre llevar a cabo

6 evaluaciones de riesgo tributario, y proporcionaba una breve descripción de un modelo para la aplicación de gestión del riesgo dentro de un contexto de administraciones tributarias descrito como Ciclo de Gestión del Riesgo Tributario. En estos últimos años se han visto reformas importantes dentro del sector de la administración pública ya que los gobiernos se han esforzado para mejorar la eficiencia y eficacia de sus operaciones. Lo más importante de estas reformas ha sido el establecimiento de buenas prácticas de gobierno corporativo, incluyendo la aplicación de enfoques modernos de gestión del riesgo. Como resultado las autoridades tributarias nacionales en determinados países le han dado una atención considerable al desarrollo de prácticas sensatas de cumplimiento de gestión del riesgo, evolucionando en consecuencia. Durante reuniones del Forum FCA sobre Gestión Estratégica al principio de 2002, se acordó que los trabajos futuros debían llevarse a cabo por funcionarios tributarios para que compartieran experiencias y proporcionaran más guías sobre prácticas de gestión del cumplimiento del riesgo, especialmente para Pymes. El Forum del Subgrupo de cumplimiento de la Administración Tributaria En Mayo de 2002 funcionarios tributarios de un número de países miembros de la OCDE se reunieron en Londres como el Forum del Subgrupo de cumplimiento de la Administración Tributaria para considerar qué acciones se podían tomar para intercambiar experiencias en el área de la gestión del cumplimiento del riesgo y para acordar una estrategia que documentara este importante tema. El alcance del trabajo del subgrupo trataba temas de cumplimiento nacional que afectaran a las Pymes. En esa reunión se establecieron un número de grupos de trabajo y se identificaron una serie de temas para su consideración e investigación. En estas fechas, el trabajo de la FTA en el área del comercio electrónico sugería que también habría interés en llevar a cabo un estudio acerca de las experiencias de los países en el desarrollo de herramientas de búsqueda en internet con el objetivo de gestionar el cumplimiento del riesgo. Se decidió entonces incorporar este estudio en los programas de trabajo del Subgrupo de Cumplimiento, dado su interés en los temas relacionados con gestión del cumplimiento del riesgo. El trabajo del subgrupo de cumplimiento ha culminado en el desarrollo de un número de productos que, tras la aprobación de la FCA, se distribuirán a todos los países miembros de la OCDE. Estos productos, todos ellos relacionados con gestión del cumplimiento del riesgo son: Documento guía: Gestionando y Mejorando el Cumplimiento Tributario. Documento informativo: Catálogo De Proyectos De Investigación Del Cumplimiento. Documento informativo: Catálogo de Estrategias del Cumplimiento. Documento informativo: Sistemas de Selección de Casos de Auditoría. Documento informativo: Uso de Programas de Auditoría Aleatorios. Documento guía: Progresos con el Desarrollo de Herramientas de Búsqueda en Internet.

7 Advertencia Cada autoridad tributaria se enfrenta a varios entornos dentro de los cuales tendrán que administrar su propio sistema tributario. Las jurisdicciones difieren respecto de sus entornos legislativos, políticas y sus prácticas administrativas y culturales. Por tanto, un enfoque estándar para la administración tributaria puede no ser práctico ni deseable en algún caso particular. Los documentos que forman las series de las guías tributarias de la OCDE necesitan ser interpretadas teniendo esto en consideración. Siempre se debe tener precaución cuando se consideren las prácticas de un determinado país para apreciar completamente los complejos factores que le han dado forma a un enfoque particular. Más información Cualquier información relacionada con cualquier tema de este documento debe ser dirigido a Richard Highfield (Head, CTPA División de Administración Tributaria e Impuestos de Consumo (Tax Administration and Consumption Taxes Division), teléfono +33 (0) o correo electrónico (Richard.highfield@OCDE.org).

8 RESUMEN Se requiere a todas las autoridades tributarias que consigan resultados de cumplimiento tan buenos como les sea posible (por ejemplo, maximizar el nivel general de cumplimiento de las leyes tributarias). Con este objetivo, son asignados un número limitado de recursos, lo que significa que se requieren decisiones sobre cómo y de qué manera esos recursos se emplean para lograr los mejores resultados posibles en términos de cumplimiento mejorado con las leyes tributarias. Directamente relacionado con este tema, está el asunto crítico de decidir las prioridades de las acciones de cumplimiento y las acciones específicas que deben tomarse. Resumiendo: Cuáles son los mayores riesgos de cumplimiento en los que debemos fijarnos? Con qué contribuyentes están relacionados? Cómo deben estos riesgos ser tratados para conseguir el mejor resultado posible? En la práctica hay muchos factores que complican la respuesta a estas importantes preguntas (por ejemplo, la diversidad de comportamientos de cumplimiento de los contribuyentes, una falta de conocimiento relacionados con la naturaleza y la incidencia del no cumplimiento en los distintos segmentos de los contribuyentes y la complejidad de los asuntos tributarios de bastantes contribuyentes). Por todas estas razones, los cuerpos tributarios requieren de un proceso sistemático para decidir que es importante dentro del contexto del cumplimiento tributario y como deben tratarse los riesgos de cumplimiento más importantes. Este documento proporciona una descripción paso a paso de un proceso estratégico para la identificación y tratamiento de los riesgos de cumplimiento tributario, y seguimiento asociado y actividades de evaluación que son necesarias para comprobar la efectividad de las estrategias de tratamiento implantadas. Además de describir los principios básicos de gestión del riesgo dentro de un contexto de cumplimiento tributario, el documento incluye muchos ejemplos prácticos de las distintas autoridades tributarias de los países miembros que ilustran enfoques particulares y sus impactos. El documento ha sido obtenido del repaso de las prácticas que han llevado a cabo las autoridades tributarias de un número de países de la OCDE y representa un consenso de los funcionarios expertos de un proceso efectivo para gestionar los riesgos de cumplimiento tributario. Está en línea con modelos de gestión del riesgo considerados en la literatura de gestión. El documento concluye con el siguiente consejo: Se anima a las autoridades tributarias a seguir los procesos de gestión de cumplimiento del riesgo descritos dentro de este documento. Más detalles sobre la aplicación práctica sobre los enfoques descritos en este documento pueden encontrarse en el conjunto de documentos descritos al principio de esta guía.

9 Se anima a las autoridades tributarias a utilizar los documentos de investigación y estrategias de cumplimiento contenidas en los catálogos de Proyectos de Investigación del Cumplimiento y Estrategias del Cumplimiento.

10 INTRODUCCIÓN Gestionando y mejorando el cumplimiento 1. El objetivo prioritario de las autoridades tributarias es recaudar los impuestos de acuerdo con la ley y hacerlo de tal manera que se mantenga la confianza en el sistema tributario y su administración. Las acciones de los contribuyentes debido a la ignorancia, descuido, imprudencia, o evasión deliberada así como debilidad en la administración tributaria significa que los ejemplos de fallos para cumplir con la ley son inevitables. Por tanto, la administración tributaria debe poner en marcha estrategias y estructuras para asegurar que el no cumplimiento de la ley tributaria se mantiene bajo mínimos. Supervisando el cumplimiento en cuatro campos 2. Las autoridades tributarias tienen un rol central (y un interés particular) en asegurar que los contribuyentes y otras partes entiendan sus obligaciones bajo las leyes tributarias. Por su parte los contribuyentes y otros tienen un rol importante que jugar para cumplir con sus obligaciones ya que, en muchas situaciones, sólo ellos son los que se encuentran en una posición para saber que tienen una obligación con la ley. 3. Mientras que las obligaciones exactas de un contribuyente van a variar de un rol tributario a otro y de una jurisdicción a la siguiente, cuatro amplias categorías de obligaciones tributarias suelen existir para casi todos los contribuyentes, independientemente de la jurisdicción. El cumplimiento estará íntimamente relacionado en la medida que el contribuyente cumple con estas obligaciones. 4. Estas amplias categorías de las obligaciones tributarias de un contribuyente son: Registro en el sistema; Notificar a tiempo la información tributaria requerida; Comunicar la información de manera completa y precisa (incorporando un buen mantenimiento del registro); y Pago de las obligaciones tributarias a tiempo. 5. Si un contribuyente no cumple con alguna de las obligaciones descritas más arriba, entonces se le consideraría como que incumple. Sin embargo, claramente se distinguen distintos grados de incumplimiento. Por tanto, cómo deben priorizarse los riesgos de incumplimientos? cómo debe una autoridad tributaria decidir qué comportamientos que incumplen pueden ser tolerados y cuáles requieren una acción inmediata? Por ejemplo, con la definición de más arriba el incumplimiento puede deberse a un error no intencionado así como a un fraude intencionado y puede incluir pago excesivo de impuestos. Además, el contribuyente puede que cumpla técnicamente con sus obligaciones pero el cumplimiento puede ser cuestionado dadas las distintas interpretaciones de la ley. En estas circunstancias la claridad de las leyes tributarias representan una categoría de riesgo a tener en cuenta bien por cambio en la ley o bien por cambios en cómo es administrada.

11 Buscando un enfoque a la gestión del riesgo 6. Todas las autoridades tributarias disponen de una cantidad determinada de recursos, invariablemente cortas con respecto a lo que se requiere asegurar para el cumplimiento completo de cada uno de los contribuyentes considerando que las responsabilidades tributarias se imponen. Esto significa que una administración tributaria eficaz tiene que optimizar la recaudación bajo las leyes tributarias de modo que se mantenga la confianza de la sociedad en la autoridad tributaria y de forma que se demuestre que el sistema está funcionando correctamente. Como resultado, las autoridades tributarias requieren de una metodología para determinar la asignación más racional de sus recursos. Esta no es en absoluto una proposición sencilla. 7. Íntimamente relacionados con las decisiones de asignación de recursos se encuentran los temas de decidir las prioridades para las acciones de cumplimiento. Cuáles son los mayores riesgos? Con qué contribuyentes están relacionados? Cómo deben ser tratados estos riesgos para alcanzar los mejores resultados posibles? Las respuestas a estas preguntas son complicadas por la diversidad de los comportamientos de cumplimiento de los contribuyentes (y los factores que determinan esos comportamientos), la complejidad de muchos temas tributarios de los contribuyentes y muchas otras influencias. 8. Por todas las razones anteriormente expuestas las autoridades tributarias requieren un proceso estructurado y sistemático para decidir qué es importante dentro del contexto de cumplimiento tributario y cómo deben enfrentarse los mayores riesgos de cumplimiento. El proceso de gestión de cumplimiento del riesgo descrito en esta guía está diseñado para ayudar a los funcionarios tributarios con más experiencia a responder a las preguntas de una manera comprensible y defendible. 9. Los beneficios de seguir un enfoque de gestión del riesgo están bien establecidos. Para una autoridad tributaria incluyen: Una base estructurada para la planificación estratégica; Centrar la atención en los factores subyacentes (no síntomas) del incumplimiento, y promoción de la diversidad en los tratamientos de los riesgos de cumplimiento de los impuestos más importantes, en lugar de la adopción del enfoque de el mismo método para todos ; Los mejores resultados en términos de eficiencia y eficacia programadas (por ejemplo, cumplimiento mejorado con las leyes tributarias que conlleva un incremento de la recaudación tributaria y una mejora en el servicio al contribuyente); Un enfoque defendible que puede soportar un escrutinio externo (por ejemplo, por funcionarios de auditoría externa); y Fundamentos más fuertes para la evaluación basada en evidencias.

12 Introduciendo el proceso de gestión del cumplimiento del riesgo 10. En términos formales, la gestión del cumplimiento del riesgo es un proceso estructurado para la identificación sistemática, evaluación, clasificación, y tratamiento del cumplimiento del riesgo tributario (por ejemplo, fallo en el registro, fallo en la notificación correcta de las obligaciones tributarias, etc.) Como la gestión de riesgos en general, es un proceso interactivo que consiste en etapas bien definidas que apoyan una toma de decisiones mejorada. 11. En la Figura A se muestra un modelo de un proceso de gestión del cumplimiento del riesgo tal como podría aplicarse a una autoridad tributaria. El proceso explicado es consistente con la literatura de gestión existente y con los estándares de gestión del riesgo expuestos por varios organismos internacionales y por países miembros de la OCDE. Figura A. El proceso de gestión del riesgo del cumplimiento 12. En un entorno en el cual los recursos son limitados, trabajar de acuerdo a una estructura de procesos de este tipo ayuda a las autoridades tributarias a: Responder rápidamente a circunstancias cambiantes; Asegurar que las estrategias de tratamiento son aplicadas a actividades con la máxima prioridad, y que estas estrategias tienen una alta probabilidad de éxito; Influencia en el impacto de las decisiones; Y por último; Alcanzar su objetivo de negocio (optimizar la recaudación según la ley mientras se mantiene la confianza de la sociedad en el sistema).

13 Los entornos cambiantes exigen nuevos enfoques de tratamiento 13. Muchos factores han incrementado los riesgos tributarios de manera sustancial y la complejidad y el volumen del servicio, auditoría y otras intervenciones del cumplimiento de las autoridades tributarias. Esto incluye el crecimiento del comercio internacional, apoyado por los desarrollos de comercio electrónico, cambios en los patrones de empleo y crecimiento del número de proveedores, innovación en estructuras de negocio y productos financieros, y la mercantilización de los esquemas tributarios. 14. Los niveles de educación mejorados, el impacto creciente de los viajes y la inmigración, y la sofisticación mundial de los ciudadanos conlleva a unas mayores expectativas de la sociedad, de sus administraciones y gobiernos. Como consecuencia, las autoridades tributarias están presenciando un incremento en la demanda de sus recursos que necesitan distintos enfoques de tratamiento e interacciones. 15. Históricamente muchas autoridades tributarias han utilizado riesgos de cumplimiento exclusivamente en términos de programas de respeto a la ley. Las estrategias tradicionales de intervención reactivas tales como una auditoría exhaustiva representan enfoques caros aunque necesarios para dirigirse a algunos aspectos de los incumplimientos. Sin embargo, la guía contenida en este documento reconoce que los factores subyacentes en el comportamiento del cumplimiento de los contribuyentes en cualquier área de riesgo específica son frecuentemente bastante complejos y, como resultado, suelen no tratarse de manera exitosa con una estrategia de única acción particularmente aquellas basadas en la verificación y las acciones de cumplimiento de la ley. Sobre esto, la guía anima a las autoridades tributarias a prestar mayor atención a la comprensión de los factores que dan forma al comportamiento del cumplimiento de los contribuyentes de tal manera que un conjunto de reacciones potencialmente más eficaces aquellas relacionadas con los comportamientos subyacentes de los incumplimientos- pueden ser diseñadas e implantadas - más que aquellas que se centran en tratar los síntomas. Centrándose en los pequeños negocios 16. El contenido de esta guía es válido en todo el espectro del cumplimiento del riesgo. Sin embargo, muchos de los ejemplos utilizados a lo largo del documento se centran en Pymes y, particularmente, en el riesgo de que comuniquen unos ingresos inferiores a los reales, tanto para impuestos directos como indirectos. Los principios de los elementos claves son igualmente aplicables para identificar los riesgos asociados a falta de información del impago. 17. La definición de qué es una Pyme varía entre administraciones pero podemos encontrar un resumen útil en el documento de esta serie, uso de auditorías aleatorias (son denominadas pequeñas y medianas empresas): Una pequeña y mediana empresa es cualquier entidad comercial con ánimo de lucro que no exceda de un determinado umbral de activos. Los pequeños negocios incluyen aquellos de un solo propietario, socios y formas corporativas

14 de organización. También incluye aquellos que tienen ingresos por autoempleo, incluso si el ingreso del autoempleo no es su fuente de ingresos principal. 18. Las pymes representan un grupo de riesgo alto en muchos países porque son numerosas y porque sus ingresos ni están fijados ni, en muchos casos, hay capacidad para contrastarlos con datos de terceras partes. Además, su estructura comercial puede carecer de estructuras desarrolladas para el mantenimiento de los registros, auditorías independientes de contabilidad y tesorería que ayudan a minimizar los riesgos de declarar por debajo de los ingresos de los negocios de mayor tamaño. Proporcionando una instantánea de las prácticas habituales en la actualidad 19. El objetivo de la administración tributaria puede ser constante optimizar la recaudación conforme a la ley e incrementar los niveles de cumplimiento voluntario de tal manera que se mantenga la confianza de la sociedad pero los medios para conseguirlo no lo son. El éxito se basa en la innovación y en la cooperación para entender el mercado, reconocer diferencias e idear enfoques en esta línea. 20. Esta guía representa una síntesis de las ideas, estrategias de cumplimiento e iniciativas de investigación de varios estados miembros de la OCDE. Proporciona una visión práctica de cómo pueden conseguirse mejoras en los sistemas de cumplimiento tributarios. El documento no es un plan descriptivo para seguir de modo sistemático pero es, como sugiere el mismo, una guía para ayudar a las autoridades tributarias a reconsiderar y mejorar sus programas de cumplimiento al compartir sus conocimientos con otros países miembros de la OCDE. Es importante entender que los enfoques escritos en este documento representan un estado ideal. El camino para llegar a este estado ideal es un importante componente en el desarrollo de la cultura necesaria para apoyar un enfoque de gestión del riesgo a la gestión de cumplimiento.

15 1. ESTABLECIENDO EL CONTEXTO PUNTOS CLAVE Los riesgos de cumplimiento sólo pueden ser discernidos dentro del contexto operativo en que la administración tributaria tiene lugar Establecer el contexto establece los límites dentro de los cuales pueden ocurrir la mitigación del riesgo del cumplimiento o las estrategias de seguimiento. El contexto necesita ser continuamente monitorizado en un esfuerzo para detectar cambios que pueden consecuentemente afectar a los riesgos de cumplimiento. PRODUCTOS CLAVE Informe sobre el contexto operativo del entorno. Los objetivos de negocio de las autoridades tributarias representan un componente clave del contexto operativo. Tanto el uso de estas tecnologías como el compromiso organizativo apoyan la identificación sistemática de los riesgos y la evaluación de los mismos. Informe sobre las prioridades organizativas de los responsables de las autoridades tributarias. Reconociendo el contexto operativo 21. Si la gestión del riesgo de cumplimiento trata sobre asegurar la correcta aplicación de los limitados recursos, entonces lo que representa un riesgo de cumplimiento debe definirse a la luz de objetivos más amplios de las autoridades. Por este motivo aclarar los objetivos organizativos es crítico para lograr un enfoque de la gestión del riesgo del cumplimiento de por vida. 22. A su vez, los objetivos organizativos reflejan el contexto en el cual la autoridad actúa. Como sugiere la Figura A, el alcance y la tendencia de cualquier enfoque individual de una autoridad tributaria para administrar la ley tributaria está definida y algunas veces de manera muy específica por el contexto político, socioeconómico y organizativo en donde actúa. A su vez las actividades de las autoridades tributarias por sí mismas modifican y moldean el contexto operativo. 23. Es importante, sin embargo, reconocer que la gestión del riesgo de cumplimiento el enfoque de esta guía tiene lugar dentro del alcance más amplio de la actividad de gestión del riesgo total de las autoridades tributarias. Esta actividad claramente requiere

16 análisis de riesgos relacionados con el contexto operativo de la organización tanto para riesgos internos de la operación, como habilidades internas que pueden afectar la confianza de la sociedad, o riesgos externos a la organización, tales como el marco legislativo o la salud de la economía. Las estrategias específicas de gestión del riesgo deben ser entonces aplicadas, según sea apropiado para mitigar aquellos riesgos hasta donde sea posible. 24. La gestión del riesgo de cumplimiento tiene en cuenta riesgos que afectan al cumplimiento de registros, declaración, comunicación, o remisión de obligaciones tributarias. Este punto de vista más estrecho diferencia la gestión del riesgo del cumplimiento de un más amplio concepto de gestión del riesgo integrado. Como ejemplo, el resultado del conocimiento de los trabajadores de una organización debido a factores demográficos un riesgo que afecta al contexto operativo puede dirigirse dentro de una organización, al proceso de gestión del riesgo integrado. Sin embargo, precios de transferencia, el hecho de trasladar beneficios de manera inapropiada en un entorno multinacional para alcanzar una ventaja tributaria, es un riesgo del cumplimiento y debe ser dirigido por el proceso de gestión de riesgo del cumplimiento. Centrándose en el riesgo de cumplimiento 25. En la práctica, la toma de decisiones de la gestión del riesgo del cumplimiento está directamente soportada por varios factores contextuales o del entorno. Estos factores incluyen: Variaciones en los recursos financieros de las autoridades tributarias que pueden afectar sustancialmente a su capacidad para tratar todos los riesgos de cumplimiento más importantes identificados. Los gobiernos son susceptibles de realizar cambios en cierta legislación tributaria (por ejemplo, incrementar los poderes de los funcionarios tributarios) que pueden representar una oportunidad positiva (o negativa) para tratar con un riesgo del cumplimiento; y Debilidades o escasez de habilidades del personal que puede impedir seriamente la capacidad de la autoridad tributaria para tratar con ciertos riesgos del cumplimiento significativos. 26. En un sentido muy práctico, entender el contexto en el cual la administración tributaria tiene lugar permite a la autoridad evaluar su esfera de influencia teniendo claro qué puede o no verse afectado. Conocer lo que puede verse afectado puede definir lo que representa un riesgo y lo que no, qué riesgos requieren una estrategia de mitigación frente a aquellos que podrían requerir seguimiento o aquellos que simplemente pueden ser ignorados. 27. La gestión del riesgo del cumplimiento es, por tanto, un proceso continuo que demanda una acción proactiva y concienciada. Está basada en reducir la probabilidad y las consecuencias de los impactos negativos de objetivos acordados y en incrementar las oportunidades de mejora a través de la innovación. El reto para el futuro es fusionar la gestión del riesgo dentro de la cultura de la organización y el trabajo del día a día

17 incluyendo la planificación, información y liderazgo. El camino en sí mismo es un aspecto importante del desarrollo de la cultura organizativa necesaria para apoyar el enfoque de gestión del riesgo a la gestión del cumplimiento. Seguimiento del entorno exterior 28. Varios factores del entorno externo afectan el entorno operativo, incluyendo la legislación, las políticas del gobierno, la opinión pública y las condiciones económicas. Estos factores potencialmente impactan sobre los riesgos de cumplimiento a los que nos enfrentamos, la asignación de recursos o la manera en la cual los riesgos de cumplimiento pueden ser dirigidos. 29. Una legislación responsable es la pieza clave para conseguir un buen resultado de cumplimiento, y sin embargo, a menudo es una respuesta costosa a cualquier situación de incumplimiento. Como consecuencia, considerar el contexto legislativo exterior representa un intento de comparar la legislación existente en un esfuerzo de identificar debilidades y amenazas que pueden ser atendidas o mitigadas a través de prácticas administrativas. El rol de la autoridad es actuar dentro de la ley. Mientras que recomendar cambios en la legislación representa un enfoque legítimo de cumplimiento para las autoridades tributarias, esta guía se centra en soluciones administrativas más que legislativas. 30. Las autoridades tributarias en el mundo actúan dentro de contextos sociopolíticos. De vez en cuando los gobiernos establecen obligaciones a las autoridades que de otra manera no hubiesen representado un riesgo de cumplimiento digno de la intervención administrativa. Estas obligaciones adicionales forman parte, sin embargo, del contexto dentro del cual la autoridad debe actuar y representan un impuesto muy real en la asignación de recursos y en su uso, de manera que deben de ser gestionados. 31. La opinión pública representa una consideración importante para las autoridades tributarias. La opinión que una autoridad obtenga de la sociedad tiene un impacto directo no sólo en la actitud de la sociedad hacia el cumplimiento, sino también sobre la capacidad de la autoridad tributaria para administrar de manera exitosa el sistema tributario y sobre la moral del personal de la agencia tributaria. 32. En un mundo de recursos limitados la forma en la cual un riesgo del cumplimiento es manejado debe ser tenido en cuenta. No sólo por la necesidad de repartir los recursos para alcanzar un programa equilibrado de actividad de cumplimiento, sino también para asegurar que la forma del tratamiento es aceptable bajo los estándares de la sociedad. Los costes de cumplimiento para la sociedad deben tienen que ser equivalentes con el nivel de exposición al riesgo de cumplimiento si la autoridad es capaz de alcanzar sus objetivos globales de recaudación de tal manera que se mantenga la confianza de la sociedad. Los estándares de la sociedad y el impacto potencial de las obligaciones del cumplimiento son aspectos del contexto operativo que una autoridad debe entender con claridad para enmarcar un programa efectivo del tratamiento del cumplimiento.

18 Dando forma a las capacidades internas 33. Un número de capacidades internas clave impacta sobre los riesgos asociados con la administración del sistema recaudatorio. Éstos incluyen: Cultura organizacional. Estructura organizacional. Sistemas de información tecnológica y de negocio; y Capacidades de la plantilla y del negocio. Cultura 34. Para que la gestión del cumplimiento del riesgo sea efectiva, es importante para la metodología de la gestión del cumplimiento del riesgo que se centre en la información organizacional, en los procesos de gobierno y de toma de decisión. La mejora de la calidad sirve como analogía útil para la gestión del riesgo del cumplimiento. Una medida de control de calidad no debería ser impuesta como la medida final de un proceso. En vez de esto, un control de calidad debe formar parte del propio proceso. Lo mismo aplica a la gestión del riesgo del cumplimiento. Necesita formar parte de la forma en que hacemos negocios. 35. El compromiso organizacional es imperativo. La sensibilización de la plantilla y la dirección es esencial para una operación efectiva de cualquier sistema de gestión del cumplimiento del riesgo. Esto a su vez es creado por un compromiso claro y responsable de la organización y sus líderes a cualquier estrategia nueva de cumplimiento, así como una gerencia sensibilizada para albergar un entendimiento y aceptación habitual. Estructura 36. Hay muchas estructuras organizativas diferentes entre las autoridades tributarias, y todas tienen validez 1. Sin embargo, las autoridades necesitan mantener una evaluación continua del contexto operativo a la luz del proceso de gestión del riesgo del cumplimiento y sus resultados. Las consideraciones primordiales dentro de una organización o país, tales como tamaño de la población contribuyente o la falta de recursos, pueden ayudar bien a darle forma al proceso. 37. La gestión del cumplimiento del riesgo tiene la intención de asegurar los objetivos organizacionales, más que lograr objetivos de elementos organizacionales específicos. El impacto de las estructuras organizacionales en el proceso de gestión del cumplimiento del riesgo no debe desestimarse. Los procesos necesitan existir para contrarrestar los efectos potencialmente negativos de los feudos organizacionales o sistemas obsoletos que tienen la habilidad de llevar a la infra-optimización de las respuestas de cumplimiento organizacional. 1 Ver Tax Administration in OECD Countries: Comparative Information Series (2004) para una discusión con más profundidad sobre las estructuras organizacionales de las autoridades tributarias.

19 38. De manera similar, mecanismos deliberados de organización cruzada y foros (algunas veces también denominados gestión horizontal) tienen que ser establecidos y utilizados en un esfuerzo por asegurar que las estrategias organizacionales están integradas, que el uso máximo de la inteligencia se lleva a cabo y que se toman decisiones con una base fundada. Ejemplo En Canadá, se llevaron a cabo distintas etapas para desarrollar un grupo de interés relacionado con evaluación del riesgo dentro de la Agencia Tributaria y Aduanas. En 2003, tuvo lugar un congreso para poner de manifiesto las dificultades encontradas a la hora de identificar y evaluar los riesgos de cumplimiento tributario. Un centenar de participantes asistieron al congreso, representando a varias áreas de programas de cumplimiento. Las discusiones se centraron en las metodologías, infraestructura común, definición de programas cruzados de cumplimiento, evaluación de la ejecución, integridad de los datos, asuntos de privacidad y se generó información estratégica a partir de los resultados de la identificación de riesgos. En Austria se han establecido varias medidas para adjuntar a unidades organizacionales distantes para centrarse en problemas de cumplimiento práctico, su resolución rápida y englobadas en su totalidad. Estas medidas incluían las siguientes: El establecimiento de un enfoque conjunto del Ministerio de Finanzas (encargado de impuestos sobre nóminas y salarios; incluyendo un suplemento a los miembros de la Cámara de Comercio), las Autoridades de la Seguridad Social (contribuciones a la seguridad social) y administraciones locales (impuestos sobre la renta) al campo de las auditorías sobre salarios y nóminas; y Se estableció una nueva unidad de equipos con movilidad para combatir las actividades ilegales de trabajadores extranjeros de una manera calculada, especialmente en la industria de la construcción. Su campo de responsabilidad se ha enriquecido con temas de la ley de trabajo extranjero, de tal manera que pudieran reaccionar de un modo comprensible (no sólo en temas impositivos). El enfoque especial de otro grupo especialista es la reacción rápida en el IVA y en el campo de impuestos en la nómina en la industria de la construcción para combatir el fraude fiscal (por ejemplo, con empresas fantasmas, fraude en carrusel, etc.) Más mejoras organizacionales se establecerán introduciendo el estilo organizacional matriz (jerarquías organizacionales, así como responsabilidades de impuestos actuales) en la administración tributaria, por tanto, permitiendo un uso flexible, preciso y experto de los problemas del cumplimiento de los impuestos emergentes. Sistemas informáticos y de negocio 39. La gestión del riesgo del cumplimiento está basada principalmente en la capacidad de la autoridad para recibir múltiples piezas de información dispar y combinarlas e

20 interpretarlas para formar conocimientos sobre el entorno. De este conjunto de inteligencia, combinado con el estudio contextual, se llega a un nivel de entendimiento estratégico que aporta información clave sobre la gestión del riesgo del cumplimiento. 40. La conversión rutinaria a conocimiento de los ingentes volúmenes de los datos de cumplimiento, a menudo dispares, sería imposible sin las tecnologías de la información (TI). A menudo es impracticable para las administraciones examinar de forma manual cada uno de los resultados. 41. Además, los recursos específicos creados para proporcionar soporte específico en la gestión del riesgo, son críticos para apuntalar el compromiso organizacional y para proporcionar un conocimiento corporativo y un capital intelectual que facilite la mejora continua. Habilidades 42. Las habilidades de cumplimiento existentes en una organización siguen siendo valiosas incluso después de implementar sistemas informáticos sofisticados. Las habilidades y la búsqueda de capacidades son elementos clave y la identificación eficiente de los riesgos es altamente dependiente de la inversión en competencias analíticas y de investigación. Además, las habilidades en áreas tales como, matemáticas y estadística, habilidades que quizás no estén directamente asociadas con las administraciones tributarias pueden ser particularmente valiosas en la identificación y evaluación del riesgo. Desarrollar las capacidades de la organización requiere tanto del entrenamiento de personas para diseñar y operar los sistemas, así como en la investigación y actividades de inteligencia. La experiencia del personal puede servir para prevenir la alienación del mismo, a la vez que el establecimiento de nuevas habilidades. 43. El uso de una identificación de riesgos centralizada y métodos de selección de casos puede ser un gran cambio cultural para el personal de cumplimiento de primera línea. La introducción de sistemas de identificación de riesgos y, en particular, el reconocimiento del personal que tiene un rol importante en la identificación del cumplimiento es crucial. El sistema sólo será completamente eficaz cuando inteligencia, análisis y usuarios de primera línea entiendan cómo contribuyen al proceso como un todo. 44. La atención constante al desarrollo del personal, no sólo en sus conocimientos de la ley sino en la compresión del comportamiento del contribuyente, su comprensión de cómo funciona el negocio y los temas a los que se enfrentan los empresarios, tales como gestión de la tesorería, no puede sobre-enfatizarse. Debe existir confianza en que el personal tiene las suficientes capacidades de cumplimiento que les permiten identificar los incumplimientos cuando éstos ocurren.

21 2. IDENTIFICANDO LOS RIESGOS PUNTOS CLAVE El riesgo puede ser identificado usando bien técnicas de arriba abajo, tales como análisis macroeconómico o bien procesos de abajo arriba tales como sistemas de evaluación del riesgo basado en casos. Una segmentación de clientes apropiada es fundamental para lograr una exhaustiva identificación de riesgos. Una comprensión más completa del riesgo ocurrirá a través del establecimiento de un enfoque multinivel aplicado a la identificación y evaluación de riesgos. Los procesos de identificación de riesgos que ofrecen vínculos a la comprensión de las causas de la conducta de cumplimiento ofrecen la medida más efectiva de la inteligencia. Comenzando con el panorama general 45. El objetivo de la identificación del cumplimiento del riesgo es identificar los riesgos de cumplimiento específicos que las autoridades tributarias deben enfrentar de la manera más comprensible posible, minimizando la posibilidad de pasar por alto, y facilitando el consecuente análisis en profundidad. La fuente y el impacto de los riesgos forman dos dimensiones para la fase de identificación de riesgos. Es importante determinar la fuente del riesgo para poder entender qué pudo causarlo. Cómo evaluar el impacto del riesgo será considerado en el siguiente capítulo. 46. En un entorno dinámico, una organización necesita estar alerta y sensibilizado sobre los riesgos que impactan sobre su dirección estratégica y que, si son dejados sin comprobar pueden impactar sobre su viabilidad futura. Es obvio que cualquier riesgo para la futura viabilidad de una autoridad tributaria impactará sobre su capacidad para gestionar y mejorar el cumplimiento con las leyes tributarias. La gestión del riesgo del cumplimiento debe, por tanto, empezar en foros de nivel ejecutivo empezar a identificar riesgos a la vista u objetivos estratégicos de la organización. Estos riesgos son parte del contexto operativo de la autoridad, como ya hemos visto, y mientras muchos están relacionados con aspectos rutinarios de la gestión organizacional tales como limitaciones de la capacidad corporativa otros tendrán una perspectiva de cumplimiento directa tal como la globalización de las economías mundiales mermando la base por ingresos tributarios.

22 Identificando riesgos estratégicos y operacionales 47. La gestión del riesgo del cumplimiento puede aplicarse a un nivel estratégico (arriba abajo) o a un nivel operacional/táctico (abajo arriba) o ambos. Los riesgos identificados en el nivel estratégico normalmente requieren intervenciones gestionadas cuidadosa y extensivamente, mientras que los riesgos identificados en el nivel operacional pueden ser habitualmente gestionados en el día a día de la empresa. 48. En el nivel estratégico, la gestión del cumplimiento del riesgo se centra en la identificación de categorías específicas de comportamientos que incumplen por lo que puede que generen consecuencias en los ingresos tributarios si no se tratan. Necesitan informar de políticas basadas en evidencias y del desarrollo de tratamientos legislativos para el riesgo, así como la cuantificación del riesgo sobre los ingresos. Recientemente la atención sobre lo último se ha centrado en la cuantificación de los niveles de cumplimiento. En algunos países la definición de los niveles de incumplimiento se está llevando a cabo mediante auditorías aleatorias 2 en un intento por comparar contribuyentes cumplidores con aquellos que no lo son a un nivel general. Los trabajos en esta área continúan en muchos países miembros. 49. Considerar la legislación tributaria existente a menudo representa el lugar más apropiado por dónde empezar a considerar los riesgos estratégicos. Los expertos en productos tributarios pueden identificar de manera segura áreas de la legislación que representan las áreas de mayor probabilidad de riesgo y que requieren una consideración posterior. A menudo referido como un producto del entorno los riesgos estratégicos identificados en esta etapa pueden ser considerados a través de otros puntos de vista estratégicos tales como segmentos de mercado o capacidades organizacionales. 50. Como una generalización, sería razonable establecer que la mayoría de las leyes tributarias en el mundo son de una naturaleza prescriptiva elevada. La ley en sí misma intenta cubrir todas las posibles consecuencias de la ley aplicable. Desafortunadamente, el problema con la legislación prescriptiva es que es raro que sea capaz de concebir todas las posibles situaciones que pueden surgir como resultado de la aplicación de la ley. Es, por tanto, casi imposible crear una ley que sea tanto clara como completamente y sin ambigüedades. Esta ambigüedad proporciona un campo de incumplimientos ya que los contribuyentes buscan operar en esas áreas grises de la ley. Siempre habrá contribuyentes con la intención de identificar y explotar los resquicios de la armadura legislativa en sus esfuerzos de ganar una ventaja personal. Además, la legislación prescriptiva tiende a no dejar suficiente flexibilidad para dejar sitio a los desarrollos de la comunidad empresarial. 51. Una ayuda muy útil para asistir a la gestión de la alta dirección en su consideración de riesgos estratégicos es la existencia de un marco lingüístico común. Este marco puede servir para asegurar que el espectro completo de riesgos es considerado y que todos los participantes en la identificación de riesgo pueden opinar con conocimiento de causa sobre los riesgos planteados. En el nivel más sencillo, este marco lingüístico puede 2 Para una discusión en mayor profundidad del uso de auditorías aleatorias ver la Nota Informativa que acompaña a este documento.

23 representarse por una matriz de riesgos de cumplimiento relacionados con las más importantes obligaciones de cumplimiento del más amplio segmento de contribuyentes, siendo éstas normalmente fallo en el registro, fallo en la declaración, fallo en la comunicación, fallo en la notificación de impuestos exigida y fallo en el pago. 52. Mientras este enfoque proporciona un mecanismo comprensible para asegurar la cobertura del espectro completo del riesgo de cumplimiento, no es sin embargo a menudo que una organización se estructure así misma de tal manera que maneje el riesgo. Puede ser más usual construir estrategias de tratamiento para riesgos estratégicos alrededor de categorías conjuntas basadas en proyectos tales como precios de transferencia, planificación agresiva de impuestos, la economía sumergida y el fraude en la devolución del IVA 3. Sin embargo, usar estructuras basadas en proyectos o estructuras organizacionales como un vehículo para las conversaciones de identificación de riesgos resulta arriesgado. No garantiza que el espectro completo de riesgos estratégicos sea considerado y pueda efectivamente servir para limitar la participación de la alta dirección en base a una falta del conocimiento del negocio. 53. La identificación de riesgos a menudo implica identificar temas que, si se dejan sin tratar, pueden suponer un riesgo para la viabilidad a largo plazo o sostenibilidad del sistema recaudatorio. La confianza de la sociedad en la capacidad de la autoridad para administrar de manera justa y apropiada el sistema tributario choca potencialmente en el corazón de un sistema recaudatorio sostenible en el futuro. De manera similar, si los costes de la administración son percibidos por la sociedad como demasiado onerosos, entonces de nuevo este sentimiento progresivamente erosionará la confianza de la sociedad y afectará de manera negativa a la sostenibilidad de las futuras recaudaciones Finalmente, las consecuencias de las expectativas de las políticas del gobierno de turno y los riesgos del incumplimiento deben tenerse en cuenta en las consideraciones estratégicas. 55. En un nivel operacional o basado en casos, el objetivo es identificar casos individuales o contribuyentes que representen ejemplos específicos de clientes que de manera conjunta generan niveles de riesgo estratégicos que la autoridad pretende controlar. 56. En esencia, en los sistemas operacionales o basados en casos las características de los contribuyentes seleccionados y las transacciones contables son examinadas para generar una medida objetiva que refleje el nivel comparativo de riesgo que se crea por el contribuyente en relación con otros contribuyentes. 57. Algunos sistemas basados en casos identifican el tipo de riesgo involucrado y pueden estimar el tamaño de impuestos que está en peligro. Sin embargo, por sí mismo, el valor de un único dato para determinar el riesgo de incumplimiento es hasta cierto punto cuestionable. Hay una alta probabilidad de que una única transacción pueda resultar en un único riesgo potencial de cumplimiento identificado. Sin embargo, el valor de estos datos particulares se magnifica si la autoridad es capaz de conjugar transacciones o datos a nivel de cliente de tal manera que se construya una imagen más comprensible 3 Para un resumen definitivo de los resultados en la identificación del riesgo del cumplimiento de una autoridad tributaria, ver Compliance Programme , de la Agencia Tributaria Australiana. 4 El ejemplo que aparece en el párrafo 84 ilustra el reconocimiento dado a estos asuntos por la Oficina Tributaria Australiana.

24 de cumplimiento en relación con ese cliente. Los sistemas más sofisticados efectivamente sirven para identificar ejemplos precisos de comportamientos de incumplimiento persistente que garantizan una prioridad inmediata. 58. Un punto fundamental del proceso de gestión de riesgos del cumplimiento es que la identificación de riesgos estratégicos necesita tener lugar y estar establecida antes de que los riesgos operacionales o basados en casos sean identificados. De la misma manera que el estudio del entorno establece el contexto dentro del cual los riesgos estratégicos pueden ser eficazmente identificados, la identificación de riesgos estratégicos representa el contexto dentro del cual la identificación de riesgos operacionales o basados en casos ocurre. Sin embargo, el proceso de identificación de riesgos es abastecido a través de la continua acumulación de datos que es progresivamente transformada en conocimiento e inteligencia. Esta acumulación de datos ocurre a menudo, en parte, como resultado de tratamientos de riesgos operacionales pasados. Ejemplo: En Austria hay dos formas específicas de agregar información a un nivel de caso para posteriormente identificar riesgos (estructuras). Una es recopilar y almacenar hallazgos estandarizados procedentes de actividades de auditoría para conseguir datos estadísticos y frecuencias en relación con un marco estandarizado de condiciones (publicado de manera regular). La otra concierne al comportamiento de un único contribuyente con respecto a eventos sucesivos. Estrechando la perspectiva 59. En última instancia los riesgos del cumplimiento deben ser identificados a un nivel tal que permita que sean tratados. Aunque la economía sumergida o en efectivo está reconocida casi globalmente como un problema por las autoridades tributarias, sólo cuando el concepto se rompe en comportamientos específicos que pueden ser atribuidos a subgrupos específicos dentro de la sociedad se pueden idear estrategias de mitigación apropiadas. 60. Persiguiendo una definición más precisa el riesgo del cumplimiento puede ser analizado desde varias perspectivas. Más comúnmente se analiza desde la perspectiva del contribuyente individual. Sin embargo, también puede ser analizado desde la perspectiva de un grupo industrial, o una perspectiva socioeconómica e incluso psicológica. 61. Dado que la población contribuyente no es homogénea, muchas autoridades tributarias segmentan la población contribuyente en grupos con similares características e identifican riesgos de cumplimiento en cada uno de esos segmentos. Esta decisión es fuertemente apoyada por esta guía.

25 Segmentación del mercado 62. La segmentación de mercado es una herramienta prestada del marketing para ayudar a la organización a entender mejor a sus clientes. 63. La segmentación de mercado rompe el conjunto de clientes en subpoblaciones o segmentos con similares características. La diferenciación en este sentido permite a la organización comprender mejor los comportamientos y las necesidades de sus clientes. En un contexto de la administración tributaria, segmentar a la población de contribuyentes en subpoblaciones de los mismos con similares características y comportamientos facilita una identificación más precisa y una categorización de los riesgos del cumplimiento. Esto, a su vez, lleva a un comportamiento enriquecido de los riesgos de cumplimiento verdaderos y debe ayudar en último término a la definición y puesta en marcha de tratamientos del riesgo. 64. En un contexto tributario, el conjunto de clientes es frecuentemente segmentado desde la perspectiva del negocio. Segmentos habituales incluyen pequeñas empresas, medians empresas y grandes empresas, y estas son generalmente definidas sobre la base de los ingresos netos, pero también pueden ser definidas sobre la base de sus activos o número de empleados. 65. Otros segmentos pueden ser usados basándose en el tipo de industria (ganadería, profesionales, y negocios), el tipo de impuesto (directo o indirecto) o el tipo de riesgo (impuestos nacionales versus internacionales, evasión de impuestos). Considerar estos otros segmentos de mercado proporciona pistas sobre el flujo de tesorería, comportamiento de mercado y otras idiosincrasias que pueden beneficiar al administrador. Ejemplo En el Reino Unido la segmentación de las empresas está basada en los ingresos brutos (menor que 15 M, M, más de 250 M ), y contribuyentes individuales son categorizados basándose en la complejidad de sus negocios, su perfil público y su estatus de riesgo. Los empresarios se agrupan de acuerdo a compañías constituidas en sociedad o no o por número de empleados (entre 1 y 5, entre 6 y 50, de o más de 500). En Dinamarca las empresas están segmentadas en base al ingreso bruto, la complejidad de sus negocios y si son empresas constituidas en sociedad o no. El historial de cumplimiento de un contribuyente también se ha planificado que se integre en este modelo. Los contribuyentes individuales están categorizados basados en el tipo de declaración de la renta, bien preasignados (en paro, pensionistas, etc.) o bien con declaración de la renta completa. En Austria los contribuyentes están segmentados mediante sus ingresos y número de empleados. Las categorías incluyen: Más grandes contribuyentes (G1): más de 500 empleados O ingresos superiores a 18,2 M ; Grandes contribuyentes (G2): más de 100 empleados O ingresos superiores a 6,25 M ; Contribuyentes medios a grandes (G3): más de 50 empleados O ingresos superiores (en general) a 2,181 M ; excepto para autónomos

26 profesionales que es 0,727 M ; Contribuyentes medios (M): más de 25 empleados O ingresos superiores a 0,364 M ; Pequeños contribuyentes (K1): más de 10 empleados O ingresos superiores a 0,11 M ; y Contribuyentes más pequeños (K2): cualquiera de los dos datos con valores inferiores a K El punto importante que debe entenderse es que no hay enfoques necesariamente correctos o incorrectos para la segmentación del mercado, si el proceso genera segmentos en los que los miembros tienen un nivel de cumplimiento similar o tipos de negocio y/o características. Estas características homogéneas permiten a la autoridad identificar estrategias de tratamiento apropiadas más certeras y enfocar de manera eficaz su aplicación. Reconociendo un equilibrio en el riesgo 67. Las autoridades tributarias deben tener procesos de gestión del cumplimiento del riesgo responsable en ambos niveles estratégicos y operacionales. Debe haber un alineamiento cercano de los procesos de gestión del cumplimiento del riesgo operacional y estratégico. Sin embargo, la gestión del riesgo del cumplimiento no es una proposición del tipo esto/aquello entre la identificación de riesgos estratégica y operacional. En su lugar, el riesgo del cumplimiento se asienta en un equilibrio con los riesgos estratégicos en un extremo y los riesgos operacionales o individuales en el otro. A lo largo de este equilibrio se asientan el resto de categorías de riesgos intermedios. 68. El modelo de Diagnóstico de Identificación de Riesgos que aparece en la Figura 2.1 ilustra este equilibrio. Demuestra la relación entre la perspectiva organizacional del riesgo y la perspectiva de conocimiento necesaria para mantener los objetivos organizacionales. Demuestra que según se incrementa el nivel sobre el cual se están manejando los riesgos, hay una necesidad para incrementar el nivel de conocimiento que informa y corrobora los riesgos estratégicos identificados para su tratamiento.

27 Figura 2.1 Diagnóstico de identificación del riesgo 69. La Figura 2.1 indica que según la combinación de enfoques de identificación va incrementado el área del gráfico cubierta, de la misma forma lo hace la comprensión de la capacidad para identificar riesgos. Las autoridades que progresen en cada eje encuentran que obtienen una visión más amplia y un nivel mayor de comprensión de su ámbito de riesgo a medida que la perspectiva de identificación evoluciona. Esta evolución también se expande a opciones estratégicas, proporcionando la habilidad para tratar las causas del riesgo de una manera estratégica y proactiva en lugar de tratar los síntomas de una manera reactiva. 70. El modelo pone de manifiesto dos dinámicas clave. Además de la progresión hacia una capacidad de inteligencia estratégica (esquina superior derecha) existe una progresión en el requisito del uso de herramientas y tecnologías de identificación sofisticadas. En segundo lugar, acompañando la progresión desde datos hasta inteligencia en el eje del conocimiento hay una progresión asociada del pasado hacia el futuro. Los datos tienden a ser un reflejo de sucesos pasados, la información puede proveer entendimiento sobre patrones y tendencias dentro de las fuentes de información, y la inteligencia puede añadir valor al proporcionar un vistazo en el futuro. La siguiente gráfica Figura 2.2 proporciona ejemplos prácticos que permite a las autoridades tributarias evaluar qué elementos están presentes en sus capacidades de identificación de riesgos actuales. 71. La gran flecha indicada en las figuras 2.1 y 2.2 señala que el camino para la gestión de decisiones del riesgo del cumplimiento debe comenzar en el nivel estratégico y posteriormente proceder al nivel operacional.

28 Figura 2.2 Detalle del modelo de identificación del riesgo 72. Un punto fundamental a transmitir es que para poder asegurar que los riesgos más significativos son identificados, la identificación de riesgos estratégicos debe ocurrir y establecerse antes de la identificación de riesgos operacionales. De la misma manera que el estudio del entorno establece el contexto dentro del cual los riesgos estratégicos pueden ser eficazmente identificados, la identificación de riesgos estratégicos representa el contexto dentro del cual tiene lugar la identificación de riesgos operacionales. Sin embargo, el proceso de identificación de riesgos estratégicos está apoyado por la continua acumulación de datos que son progresivamente transformados en inteligencia y conocimiento. Esta acumulación de datos puede ocurrir a menudo, en parte, como resultado del tratamiento de riesgos operacionales pasados. 73. El proceso de identificación de riesgos estratégicos está íntimamente ligado con la evaluación de riesgos y con las fases de priorización de los mismos que serán considerados en el siguiente capítulo de esta guía. Es un proceso interactivo por el cual los riesgos estratégicos son identificados, evaluados en términos de su gravedad y, por último, priorizados.

29 Uso de indicadores relevantes para identificar riesgos 74. La mayoría de las autoridades usan un rango de fuentes de información y técnicas de manipulación de datos acompañadas de herramientas analíticas e indicadores para identificar riesgos emergentes y evaluar si son significativos. El uso y manipulación de los datos es una actividad importante tanto para la identificación de riesgos como para su evaluación y categorización. Para una discusión más amplia de los datos y los requisitos de la información ver también el capítulo 3 de Evaluando y manejando riesgos. Muchas autoridades usan herramientas analíticas y técnicas para evaluar la eficacia de las estrategias de tratamiento del cumplimiento (ver capítulo 7 más adelante). Los análisis de tendencia es un ejemplo de este proceso. Análisis de tendencia: indicadores de nivel macro 75. Los análisis macroeconómicos son llevados a cabo para evaluar las tendencias de cumplimiento, y para determinar si las tendencias de los datos económicos aportan un indicador temprano de cambios a nivel de cumplimiento. Ilustran una relación entre un aspecto del cumplimiento y una estadística externa, benchmarking o puntos similares de referencia que pueden ser usados para seguirle la pista tendencias a gran escala. 76. Por ejemplo, una autoridad tributaria puede de manera simultánea estudiar las series de momentos económicos tanto para el IVA recaudado como las ventas dentro del territorio nacional. Si se producen cambios en las ventas de manera que éstas se incrementan más rápidamente que los impuestos recaudados, puede indicar un mayor incumplimiento. Por otra parte, si las tendencias son comparables, habrá una idea general de que los niveles de cumplimiento se mantienen. 77. Otros ejemplos de macro-indicadores incluyen de particulares que presentan la declaración de la renta en comparación con el número de particulares con más de 15 años de edad, y la recaudación de impuestos de empresas en comparación con los beneficios de las mismas. Análisis de tendencias: indicadores de opinión pública 78. Los indicadores de cumplimiento basados en la opinión pública recoge la información de encuestas de opinión pública y los resultados de las investigaciones. Este grupo de indicadores normalmente están relacionados con la percepción de la sociedad, su actitud, motivación e incidencia de incumplimientos. 79. El análisis de tendencias y comportamientos hacia el cumplimiento puede apoyar una evaluación de riesgos estratégica y puede apoyar el desarrollo de estrategias de cumplimiento más certeras. Ejemplo La Agencia Tributaria canadiense usó una encuesta de comportamiento para clasificar en grupos el comportamiento de cumplimiento de los contribuyentes, y analizó los tipos de herramientas de cumplimiento que pudieran ser usados para cada grupo de comportamiento. Utilizaron resultados de encuestas

30 similares para analizar tendencias en actitudes sociales para apoyar el análisis de cumplimiento de riesgos. Evaluando el riesgo de la identificación de riesgos 80. Para la identificación de riesgos basados en casos y sistemas de evaluación, es importante que se determine el criterio de evaluación en el momento del desarrollo. Considerar cómo se mide la eficacia del proceso de identificación de riesgos es necesario para comprender y planificar los indicadores correctos. Los criterios de evaluación también son necesarios para establecer las medidas de partida que ayudaran a determinar si los sistemas de identificación de riesgos están mejorando con el tiempo, y para mejorar la exactitud de la información corporativa. 81. El uso de métodos de auditoría aleatorios proporciona una medida objetiva de la exactitud de los sistemas de identificación de riesgos. Sin embargo, se debe prestar especial atención a: Minimizar el coste de oportunidad del trabajo de auditorías productivas llevado a cabo renunciando a llevar a cabo auditorías en los casos seleccionados al azar, sin un resultado conocido de la productividad; Asegurar que no hay una carga excesiva para la población de contribuyentes; y Garantizar que las auditorías se llevan a cabo de un modo homogéneo, de lo contrario la validez de los resultados no puede justificarse. 82. Las investigaciones sugieren que muchos países de la OCDE utilizan una variedad de criterios basados en resultados de auditorías reales (al azar u operacionales). Los criterios podrían incluir: Porcentaje de auditorías en las que se han realizado ajustes; Porcentaje de auditorías con ajuste material (Canadá); y La cantidad de ajuste promedio. Ejemplo: En Canadá, la actuación de los sistemas nacionales de identificación de riesgo se mide de manera continua para determinar la efectividad en la identificación de riesgos. Esto incluye de manera general la comparación de resultados de la auditoría en diferentes grupos de riesgo estimado. Se podría esperar que a medida que aumenta el riesgo estimado, también lo harán las cantidades ajustadas de la auditoría. Se podría comparar la relación entre el efecto del uso dirigido de los sistemas nacionales y las auditorías realizadas al azar y ver si los resultados son los que cabría esperar. Recientes estudios de la CRA muestran que el factor de incremento de las auditorías dirigidas que utilizan los sistemas nacionales es entre 2,5 a 4,4 veces lo que cabría esperar si fuesen al azar, en función del riesgo de ingresos de determinado producto (impuesto sobre la renta individual, el impuesto de sociedades, o impuesto sobre los bienes y servicios). El incremento es una medida de la eficacia de un modelo predictivo calculado como la media entre los resultados obtenidos con y sin el modelo predictivo. Esto mide

31 el grado de mejora en la selección de expedientes considerando el riesgo estimado previsto. En base a auditorías al azar de las pequeñas y medianas empresas no incorporadas en sociedad, 7,4% de las mismas cayeron en el rango de alto riesgo. Pero el 32,4% de los ajustes estaban en este grupo, 4,4 veces más alto que lo que cabría esperar si no hubiese relación ente los riesgos estimados y los resultados. Resultados comparables se encontraron para otros criterios, tales como tasa de impacto o el índice de cambio elevado. 83. El análisis de las anomalías es una forma útil de asegurarse una mejora continua de los sistemas de identificación de riesgos. Por ejemplo, el análisis de los resultados de auditoría donde se habían producido ajustes significativos, pero en donde hubo hallazgos de riesgo, es una forma útil de descubrir deficiencias en los procesos de identificación de riesgos. De manera similar, el análisis de los resultados de auditoría sin ajustes pero con niveles de riesgo elevados identificados, puede ayudar a definir parámetros usados para detectar riesgos. 84. Finalmente, para asegurar los procesos de la validación e identificación de riesgos es necesario establecer buenos canales de comunicación entre las estrategias de riesgo y el personal de cumplimiento de primera línea.

32 3. EVALUANDO Y PRIORIZANDO RIESGOS PUNTOS CLAVE Las autoridades necesitan un mecanismo para evaluar de manera objetiva la medida relativa de cumplimiento del riesgo en un contexto de prioridades organizacionales de negocio. La evaluación y priorización tiene que estar firmemente basada en evidencias objetivas. RESULTADOS CLAVE Registro de riesgos que han sido cuantificados y priorizados de acuerdo a procesos de probabilidad del riesgo y sus consecuencias. No todos los riesgos tienen que ser necesariamente evaluados. Lo que se necesita es un enfoque equilibrado del tratamiento de una amplia gama de riesgos. Un enfoque equilibrado a la priorización de riesgos puede encontrar algunos riesgos que pueden estar siendo evaluados que no representan un peligro para los ingresos a día de hoy. Prioridades de cumplimiento organizacional documentadas que constituyen el programa de cumplimiento para el año en curso. Estableciendo un marco responsable para la evaluación 85. La clave en el proceso de evaluación y priorización de riesgos es la necesidad de establecer un marco responsable dentro del cual el cumplimiento del riesgo de todos los tipos puede ser evaluado de modo reproducible. Las decisiones referentes a la aceptación del riesgo del cumplimiento y su tratamiento tienen que estar basadas en un conjunto de criterios cuantitativos y cualitativos acordados. 86. Evaluar y priorizar cumplimiento del riesgo es, por tanto, cuantificar los riesgos identificados en una fase previa de gestión del riesgo. El objetivo de esta fase es separar los riesgos mayores (que necesitan ser tratados de manera específica) de aquellos menores. Esto requiere considerar las fuentes de los riesgos específicos identificados, evaluar las consecuencias potenciales en términos de logro de objetivos corporativos y juzgar la probabilidad de que las consecuencias ocurren (en ausencia de un tratamiento específico). Se asienta en el uso de los datos y la información para medir las consecuencias que es probable que ocurran si los riesgos ocurren y/o permanecen sin tratar.

33 Consecuencia 87. La consecuencia se mide en términos del impacto que un riesgo tendría sobre el logro de los objetivos organizacionales. Puede verse como una medida bien cuantitativa, bien cualitativa, o ambas, pero como mínimo debe ser relevante para el objetivo que está siendo considerado. 88. La intención de cualquier modelo de consecuencias es proporcionar a la autoridad un mecanismo que le permita evaluar de manera comparativa lo que de otro modo no sería reproducible. Ejemplo: En Australia, la Oficina de Impuestos Australianos usa un marco similar al que se muestra en la Figura 3.1 para evaluar las consecuencias de un riesgo real 5. La figura muestra que la autoridad considera no sólo los riesgos de dejar de lograr los objetivos gubernamentales, sino el riesgo que podría afectar de manera negativa a la capacidad de la autoridad para lograr unos ingresos sostenibles del gobierno en el futuro. Figura 3.1 Indicativo de la Oficina de Impuestos Australianos Matriz de Consecuencias y Cumplimiento del Riesgo Índice de consecuencias Criterios de riesgo/objetivos corporativos Cumplir con el Criteria/Corporate Gobierno objective Riesgos de ingresos Bajo Medio Alto Muy alto Extremo Variación de Menos de 50M$ Entre 50M$ y 250M$ Entre 251M$ y 500M$ Entre 501M$ y 1B$ Más de 1B$ Riesgos no relacionados con los ingresos Mantener la confianza de la sociedad Objetivos alcanzados Al menos el 95% Al menos el 85% Al menos el 75% Al menos el 50% Menos del 25% Criticismo con Está justificada pero de menor importancia y es probable que dure menos de una semana Está justificada pero si se deja sin tratamiento puede causar pérdida de apoyo Tiene como resultado una pérdida moderada de apoyo y una pequeña cobertura mediática adversa negativa Resultados en una gran cobertura mediática adversa causa un daño importante a la reputación de la autoridad Resultados en un gran volumen de cobertura mediática adversa, atrae la atención del gobierno y provoca grandes daños a largo plazo que afectan a la reputación Minimizar los costes del cumplimiento Logramos Descenso moderado (>10%) Descenso menor (<10%) Sin cambios Aumento menor (<10%) Aumento moderado (>10%) Se conoce como una La evaluación general es que 5 Este marco sigue el formato general de aquellos usados por la Oficina Tributaria Australiana, pero difiere del marco actual en materia de detalle y terminología.

34 organización eficiente, adaptativa Los fallos son de naturaleza administrativa menor, que responden bien a los nuevos requerimientos Los fallos suponen riesgos empresariales o financieros menores; se identifica pero hay cierta dificultad para responder a los nuevos requisitos Los fallos suponen riesgos empresariales o financieros moderados; se identifica pero se tiene una gran dificultad para responder a los nuevos requisitos Los fallos suponen riesgos empresariales o financieros considerables y necesitan atención en el futuro; se identifican lentamente y existe una gran dificultad para responder a los nuevos requisitos Los fallos suponen riesgos empresariales o financieros importantes y necesitan atención urgente; se identifican con mucha dificultad y responder a los nuevos requisitos Probabilidad 89. La probabilidad se mide en términos de posibilidad de que un riesgo ocurra. Las medidas pueden expresarse tanto en términos cuantitativos como cualitativos. La Figura 3.2 muestra un modelo genérico que proporciona definiciones alternativas para que la probabilidad de un riesgo de cumplimiento ocurra. Las definiciones dadas a las probabilidades de la Figura 3.2 son meramente ilustrativas. En la práctica, las definiciones simplemente deben tener significado dentro de la organización de la autoridad y ser suficientemente distintivas que permitan ser usadas como categoría. Índice Figura 3.2 Matriz de probabilidad del riesgo de cumplimiento Descripción de la probabilidad Definiciones ilustrativas que ayudan a determinar un índice de probabilidad Definiciones subjetivas 1 Escaso Podría ocurrir solamente en circunstancias excepcionales Definiciones objetivas Podría ocurrir una vez cada 25 años 2 Poco probable Podría ocurrir en alguna ocasión Podría ocurrir una vez cada 10 años 3 Posible Puede ocurrir alguna vez Podría ocurrir una vez en los próximos tres años 4 Probable Ocurrirá en la mayoría de las circunstancias 5 Muy probable Se espera que ocurra en la mayoría de las circunstancias Podría ocurrir más de una vez en los próximos tres años Puede ocurrir en este año o con en intervalos frecuentes Priorizando riesgos 90. Esta fase conlleva una comparación de los riesgos de cumplimiento evaluados y los objetivos de negocio de las autoridades tributarias. El producto final debería ser un catálogo de los riesgos de cumplimiento priorizados que son objeto de una consideración relacionada con su tratamiento específico. 91. En la práctica, la priorización requiere que las evaluaciones de consecuencias y probabilidad se agrupen en un intento de determinar una proporción relativa de los riesgos. La Figura 3.3 es un ejemplo de cómo puede realizarse esto usando la terminología de índices de las Figuras 3.1 y 3.2.

35 Consecuencias Figura 3.3 Muestra de una matriz de índices de cumplimiento del riesgo Extremo Alto Alto Severo Severo Severo Muy alto Alto Medio Bajo Alto Alto Alto Severo Severo Significativo Alto Alto Alto Alto Moderado Moderado Significativo Significativo Significativo Bajo Bajo Moderado Moderado Significativo Escaso Poco probable Posible Probable Muy probable Probabilidad 92. Puede ser tentador pensar que la clasificación de los riesgos identificados de acuerdo a una matriz de riesgos es el final del proceso de priorización. Sin embargo, esta creencia sería prematura: la priorización de riesgos no puede ser reducida a un objetivo, ciencia matemática. La evaluación inicial debe ser revisada y confirmada teniendo en cuenta otros temas relevantes, quizás incluso contextuales. Es más, la gestión de cumplimiento del riesgo es un proceso interactivo y es deseable que cualquier fase del proceso esté influenciada por otras fases. Como un todo, el proceso de gestión del riesgo de cumplimiento debe ser ejecutado de la mejor manera que contemple los objetivos de la organización. 93. Las decisiones sobre qué riesgos tratar y a cuáles realizar seguimiento estará probablemente influenciado por muchas variables, incluyendo: Capacidad interna; Si hay un tratamiento eficaz; Si hay una capacidad eficaz de implantar el tratamiento; El nivel/índice de riesgo; El índice de infección del riesgo o el índice de deterioro del riesgo; El resultado actual del tratamiento (sólo los ingresos del año en curso); El resultado del tratamiento a largo plazo (ingresos de todos los años en el futuro); Percepción pública de la gestión del riesgo; Los costes/beneficios de los tratamientos propuestos (este es un feedback del siguiente paso); y El contexto amplio de los riesgos como grupo. Estas variables forman la base sobre las cuales la eficacia de las estrategias de tratamiento será en último lugar evaluadas. 94. Los índices de riesgo definitivos normalmente informan sobre quién dentro de la organización es responsable de tratar el riesgo. Por ejemplo, sería apropiado que los riesgos evaluados como los mayores en la escala en consecuencia y probabilidad (por ejemplo, un riesgo severo ) sean tratados por el más alto nivel de gestión de la organización. Esto produce una unión estrecha y detallada con los representantes del gobierno y quizás también otras agencias. Según decrece la severidad de la exposición

36 de cumplimiento del riesgo, el nivel organizacional en el cual el riesgo puede ser debidamente tratado se reduce. La Figura 3.4 proporciona un ejemplo de los distintos niveles organizacionales apropiados para la gestión de un determinado índice de cumplimiento del riesgo. Figura 3.4 Ejemplo de tabla de responsabilidad Índice de riesgo Severo Alto Significativo Moderado Bajo Gestión Gestión ejecutiva y posible representación gubernamental relevante Gestión ejecutiva Gestión de alta dirección Gestión de mandos intermedios Gestión mediante procedimientos rutinarios 95. La evaluación del cumplimiento del riesgo efectiva y la priorización se repetirán en varios niveles de la organización. Por ejemplo, una vez que se han identificado los riesgos estratégicos de la organización y han sido asignados a altos mandos o intermedios para que los estudien en profundidad, se determinan áreas prioritarias de acción dentro de su área de influencia. Una vez que estas decisiones y prioridades han sido asignadas, la dirección operacional puede empezar el proceso de identificar casos específicos dentro de su área de influencia para actuar en consecuencia. En cada fase del proceso, la amplitud del riesgo que está siendo tratado es progresivamente reducida hasta un nivel apropiado de la organización. 96. Una gestión de cumplimiento del riesgo eficaz requiere una investigación considerable, encontrar hechos, análisis y juicio. Por estos motivos, las autoridades tributarias pueden necesitar algún tiempo para establecer una evaluación/ análisis de riesgos eficaz y capacidad de priorización 6. Gestionando los requisitos de los datos e información 97. El acceso a datos suficientes, precisos y actuales es la esencia de la habilidad de una autoridad tributaria para administrar de forma exitosa su sistema impositivo. Estos datos (en sus formas procesadas y sin procesar) dan información sobre la identificación de riesgos, la evaluación de riesgos y los procesos de priorización del riesgo. En la identificación, los datos son agregados para informar de los procesos de identificación 6 El documento acompañante Compliance Risk Management Information Note (Catalogue of Compliance Research Projects) proporciona ejemplos de proyectos de investigación de países que ayudan a entender la naturaleza e incidencia de tipos de riesgos del cumplimiento específicos.

37 del riesgo estratégico. En la evaluación, se usan para determinar la amplitud del riesgo y en la priorización se usan para seleccionar casos. La gestión de estos datos e información representa, por tanto, un componente crítico de los procesos de gestión del riesgo de cumplimiento y garantiza una atención constante y específica de la autoridad. Capacidad adecuada 98. Para que los sistemas de identificación y evaluación del riesgo sean eficaces, deben tener suficientes datos en los que evaluar el cumplimiento del riesgo. Se necesita un esfuerzo considerable para agrupar los datos correctos que evalúen el riesgo. 99. Las administraciones deben asegurarse que, cuando diseñen sus procesos de identificación del riesgo, tienen un acceso físico y legal adecuado a los datos que necesitan. También es vital que tengan el conocimiento y la experiencia para detectar niveles de incumplimiento dentro de los datos A efectos de la identificación de riesgos, los siguientes tipos de datos son críticos: Datos de devolución de impuestos, incluyendo información del estado financiero; Otros datos de impuestos código de clasificación industrial, datos de nóminas de empleados, GST/VAT (Reino Unido, Canadá); Información de terceras partes detalle de intereses bancarios, datos de planes de pensiones, datos de registros de compañías (Austria); Otros datos públicos, en particular, información de internet (publicaciones de la compañía, alertas de noticias); Datos procedentes del benchmarking (apoyando tanto el trabajo interpretativo, como analítico normas de beneficios brutos y netos para sectores de comercio (Canadá, Reino Unido), índices de gastos de las devoluciones (Reino Unido), medias de ingresos familiares por barrios (Canadá)); y Retroalimentación de auditorías y otros programas Informe de Cumplimiento de Empleados, programa de Encuestas Aleatorias (Reino Unido). Ejemplo: Los juzgados pueden ser una fuente de información valiosa de terceras partes en la identificación de discrepancias entre los ingresos declarados y los ingresos reales. En Suiza los juzgados civiles son una fuente de información útil, por ejemplo, en casos tales como divorcios en los que la mujer a menudo aporta evidencias de niveles superiores de ingresos de aquellos declarados a través del sistema tributario. Las cortes criminales proporcionan buena información en el área de los escándalos financieros que a menudo son informados a través de la prensa. Es una experiencia de la Administración Tributaria Federal Suiza que las víctimas de fraude financiero a menudo cometen fraudes fiscales. Como consecuencia de esta experiencia, la Administración Tributaria Federal Suiza ha establecido un

38 grupo especialista cuya tarea es llevar a cabo investigaciones en esta área. En Dinamarca el número de registro de negocio es usado no sólo para evaluación tributaria, IVA, aduanas y aranceles, sino como un número único de registro para el negocio en todas las situaciones. La información de tercera parte relacionada con el negocio está conectada con el número de registro de negocio del informador. Las soluciones en internet están disponibles usando el número de registro de negocio y un código de acceso para informes de datos de nóminas y para declaraciones de aduanas e IVA. El borrador de la declaración de la renta para contribuyentes individuales está basado en información de tercera parte, en conexión con el número único de registro para personas. La información del borrador para el propio control del contribuyente. Se puede realizar una corrección del borrador no sólo por escrito, sino también por teléfono o internet usando un código de acceso. Todos los contribuyentes tienen su mapa electrónico, que incluye la declaración de la renta, información de tercera parte, etc. Esta información está protegida mediante un código de acceso y está disponible para los contribuyentes a través de firma digital. En Corea otra fuente de tercera parte de información valiosa procede de la sociedad o chivatazos. En muchos casos, el chivatazo proporciona a la agencia con evidencias muy concretas que corroboran el incumplimiento. Evidencias tales como cuentas duplicadas, transacciones ocultas, datos informáticos y cuentas secretas. Este tipo de control público del cumplimiento es favorecido por la administración tributaria coreana a través de una partida de USD en dinero de recompensa para el chivato con la condición de que la información aportada pruebe ser valiosa en el campo de una auditoría del evasor de impuestos. Sin embargo, este incentivo económico crea dilemas inesperados a la administración tributaria como el hecho de tener que llevar a cabo auditorías para verificar que la información es fidedigna antes de otorgar la recompensa. Precisión 101. Para poder evitar una evaluación errónea del riesgo, los datos que soportan la evaluación deben ser lo más precisos posible. Por ejemplo, errores clave durante la recaudación del impuesto de la renta puede provocar fallos en la integridad de los datos, así como valores faltantes Los datos deben ser lo más depurados posible. Esto asegura que diferentes usuarios de los datos no tengan que realizar rutinas de integración de datos repetidos La validación de datos y los procesos de corrección deben ser desarrollados como una parte habitual de la investigación de la identificación de riesgos. Ejemplo: Australia ha adoptado prácticas de corrección de datos básicos en sus puntos de atención telefónica como parte de una prueba de identidad dentro de su política de contacto telefónico. Esto proporciona un aseguramiento de la calidad en los datos de identificación e información.

39 Privacidad 104. Puede haber restricciones legales en las fuentes de datos. La pregunta entonces debe ser cómo obtener los datos necesarios sin que esto suponga una carga ilegal para el proveedor. Ejemplo: En el Reino Unido, el reglamento de protección de datos de 1998 avisa a los auditores que no pueden recibir información que saben que no está permitido que reciban. En Austria hay varias restricciones legales para el acceso a los datos (fuentes) por parte de las autoridades tributarias. El más importante es el Reglamento de Protección de Datos, un privilegio profesional legal para doctores/abogados/notarios, etc.; y secreto bancario. Esta última resrticción no es absoluta; puede no aplicarse en caso de juicios abiertos de la lucha contra el fraude tributario Normalmente, las consideraciones de privacidad deben ser tenidas en cuenta antes de recabar y usar cierto tipo de datos. Este tipo de legislación pueden variar entre países y no puede ser ignorada. Además, muchas jurisdicciones trabajan en el principio de que la información debe, generalmente, ser usada sólo con el propósito para el cual ha sido recabada. Usando herramientas de análisis de datos Cruce de datos 106. El uso obligatorio de un único identificador ha sido fundamental para la capacidad de las autoridades tributarias de seguir el cumplimiento de un individuo con sus obligaciones fiscales. Este principio puede ser extendido a los negocios, incluso hasta el punto en que todas las entidades que sean empresa pueden ser requeridas para que definan el número de transacciones entre empresas y reporten a la autoridad tributaria. Hacer que el identificador sea ampliamente accesible para la comunidad empresarial refuerza su valor y ayuda a hacer que sea una parte integral de las prácticas de negocio habituales. El valor principal para una autoridad tributaria del uso de identificadores es su potencial para ofrecer cruces de datos internos y externos que revelen áreas potenciales de incumplimiento.

40 Ejemplo: En el año 2000 Australia introdujo un número único de empresa que es usado por las agencias gubernamentales para identificar al negocio. Este número es público vía un Registro de Empresas para que una autoridad pueda verificar antes de negociar y es un elemento esencial en el cruce de datos e información entre las agencias gubernamentales y otras fuentes externas. Este número se debe presentar en cada factura con impuestos, o de lo contrario, ninguna empresa (ABN: Australian Bussiness Number) reteniendo impuestos es gravada y, por lo tanto, no le será posible beneficiarse de una exención de impuestos sobre la renta para el impuesto de Bienes y Servicios (GST). En Dinamarca el número de negocio debe estar presente en las facturas y recibos de acuerdo con la ley del IVA. Este número es público a través de un registro de empresa por nombre, dirección o número. En Europa el VIES (VAT Information Exchange System: Sistema de Intercambio de Información del IVA) funciona en todos los estados miembros. Esta red opera a través de una estructura de red lincada/bases de datos y es soportada por una comunicación especial entre las oficinas de cada estado miembro. Además, un identificador único, el VAT-ID debe ser usado en las facturas y permite averiguar, si un proveedor o cliente está registrado con número IVA o no, con el resultado de tratamientos impositivos diferentes (por ejemplo, IVA aplicado a servicios) Mientras que la existencia de un identificador único es una herramienta valiosa para identificar los procesos de cruce de datos, no es esencial. Otras técnicas que están soportadas en el cruce de datos combinados (por ejemplo, el nombre del contribuyente, la fecha de nacimiento del contribuyente) también funcionan A menudo los datos procedentes de fuentes dispares necesitan ser cruzados e interrelacionados. La tecnología empleada debe ser lo suficientemente sofisticada para crear comparaciones relevantes procedentes de un gran volumen de datos, si el valor de los datos no quiere ser infravalorado. Existen muchas técnicas para la interpretación de datos. Una vez más, algunas son más apropiadas en determinadas ocasiones que otras. Ejemplo: En Canadá, se realizan una serie de cruces. Los ingresos de las grandes empresas son cruzados con sus principales accionistas. También están cruzados con su IVA, nómina y cuentas de importación. Los propietarios están cruzados con sus cónyuges, con el nivel de ingresos familiares del barrio en donde residen. Las compañías también están cruzadas con socios extranjeros y transacciones de comercio exterior. En Austria, hay un cruce entre el cónyuge del contribuyente y la descendencia a través del número de la Seguridad Social (ya que una identificación fiscal no suele estar disponible para este grupo). Además, cualquier estructura societaria debe estar referenciada con cualquier otra en el futuro por su identificación objeto.

41 109. Las bases de datos relacionales y datos almacenados facilitan la identificación del riesgo y su evaluación al proporcionar acceso a: Fuentes de datos diversos de manera simultánea; Conocimiento con el que realizar inferencias de cumplimiento sobre los datos al usar técnicas analíticas y metodologías apropiadas; e Información estratégica y/o inteligente que permite una priorización racional en la búsqueda e identificación de riesgos El análisis estadístico a menudo se usa para examinar los datos del contribuyente y encontrar una correlación entre los datos y el incumplimiento. Generalmente implica usar los resultados de auditorías tributarias previas, que son analizadas en conjunto con los datos del contribuyente. Explotación de datos 111. La explotación de datos es el proceso de exploración y análisis de grandes cantidades de datos para descubrir patrones y reglas significativas Las técnicas típicamente empleadas incluyen procesos tales como redes neuronales y árboles de regresión. Esencialmente, dado un conjunto de datos (incluyendo los resultados de las actividades de auditorías pasadas), al software de extracción de datos se le exige distinguir entre las características de los contribuyentes que han tenido incumplimientos (normalmente basándose en resultados de auditorías anteriores) de aquellos que cumplen. El software puede analizar miles de características de manera simultánea y encontrar patrones en los datos para proporcionar nuevos criterios de identificación de incumplimientos. Esto es un ejemplo de cómo la tecnología puede complementar las experiencias de las auditorías humanas La extracción de datos generalmente implica el uso de un software sofisticado y estructuras de bases de datos integradas. Revisión de casos 114. Los sistemas expertos generalmente implican el uso de auditores con experiencia que desarrollen los criterios que identificarán los posibles incumplimientos. Cuando los criterios desarrollados son cruzados con los datos de los contribuyentes, se identifican potenciales incumplimientos y, en el caso de algunos países, el posible riesgo tributario estimado. Ejemplo: En Canadá, se han identificado más de 200 riesgos basados en criterios. Vemos 7 Berry and Linoff, 2000, Mastering Data Mining

42 dos ejemplos. Un área de preocupación en el sector de los ingresos por alquiler es el fallo de los propietarios por fijar un precio ajustado al mercado cuando reclaman pérdidas en las propiedades alquiladas. Las autoridades tributarias identifican estas situaciones de muchas maneras, incluyendo el uso de impuestos sobre propiedades y datos de gastos generales para estimar el valor de mercado verdadero de la propiedad y, por tanto, su valor de alquiler asociado; Los ingresos no reportados son un punto clave de la economía sumergida. Varios criterios son usados para identificar abusos potenciales, incluyendo la comparación de los ingresos comunicados por los contribuyentes y lo que es comunicado por terceras partes, una comparación entre los ingresos familiares declarados del contribuyente y aquellos declarados por las familias del mismo barrio En adición al análisis electrónico de los datos, los sistemas basados en expediente pueden usarse para determinar qué casos necesitan un examen más amplio. Los auditores con experiencia generalmente acceden a estos sistemas. Usan su conocimiento local para decidir acciones de cumplimiento complementarias, tales como auditorías Los sistemas no deberían ignorar el valor del conocimiento local y la implicación de primera línea en la identificación de riesgos, particularmente cuando se están usando para apoyar la selección de expedientes individuales. Por ejemplo, en Canadá, los beneficios del sector primario inusualmente bajos pueden reconocerse como habituales en algunas áreas debido a los daños producidos por la climatología. Este conocimiento no está disponible en los sistemas nacionales, por lo que el feedback generado por el análisis local de los riesgos identificados en sistemas nacionales es una ayuda inestimable a la hora de mejorar su calidad.

43 4. ANALIZANDO EL COMPORTAMIENTO DEL CUMPLIMIENTO PUNTOS CLAVE La comprensión del comportamiento del cumplimiento es más que conjeturas: varios factores son soportan mediante una investigación empírica consistente. Ambas explicaciones económicas y no económicas del comportamiento del cumplimiento pueden predecirse. RESULTADOS CLAVE Un conjunto de estrategias de tratamiento que colectivamente identifican comportamientos de incumplimiento en todos los niveles del modelo de cumplimiento. Los contribuyentes individuales adoptan una variedad de comportamientos motivacionales en sus respuestas a las solicitudes de las autoridades públicas. El propio sistema de impuestos, ambos ley y administración pueden influenciar de manera significativa el comportamiento del contribuyente. Herramientas y resultados que apoyen las estrategias de tratamiento. Estableciendo un programa pionero para el tratamiento 117. Se ha demostrado que antes de planificar cualquier respuesta a un incumplimiento, los riesgos tienen que ser evaluados en términos de sus impactos potenciales la probabilidad del coste tributario, a corto plazo y a largo plazo, el impacto potencial en otros programas del gobierno y el riesgo para la reputación de la autoridad y la confianza de la sociedad en su administración. Por tanto, la autoridad necesita determinar, de acuerdo a criterios estandarizados, cómo los riesgos identificados deben ser agrupados y priorizados para su tratamiento El resultado final de la identificación de riesgos y el proceso de evaluación es generalmente un programa ordenado de propuestas de actividades alineadas para la planificación corporativa y los ciclos de recaudación. Aparece entonces una pregunta, qué acción debe tomarse para tratar los riesgos identificados? La confianza de que cualquier acción que se tome será exitosa nace del conocimiento claro de qué está motivando el comportamiento del incumplimiento identificado.

44 Entendiendo qué influye en el comportamiento del contribuyente 119. La literatura de investigación identifica dos enfoques muy amplios al problema del incumplimiento. El primero surge de una perspectiva racional de la economía y ha sido desarrollado usando análisis económicos. El segundo está referido a temas de comportamiento más amplios y profundiza en conceptos e investigaciones de disciplinas tales como la psicología y la sociología. Los enfoques económicos y de comportamiento son a menudo vistos como explicaciones complementarias. Sin embargo, cada enfoque puede ser valioso en términos de entender el cumplimiento tributario y la cuestión está en determinar cómo estos dos enfoques pueden ser usados para reforzarse uno al otro Muchos países de la OCDE han invertido recursos en la investigación para ayudar a entender los factores que influyen en el comportamiento del contribuyente. De estas investigaciones los siguientes factores emergen como significativos. Factores económicos Carga financiera. Parece haber una relación entre la cantidad de impuestos debidos y el comportamiento de cumplimiento. Por ejemplo, si el propietario de un negocio tiene una carga tributaria que puede ser fácilmente pagada probablemente estén dispuestos a cumplir. Sin embargo, si la carga es grande potencialmente amenazadora para la viabilidad del negocio el propietario podría evitar pagar todo o ajustar los datos comunicados para incurrir en una carga tributaria menor (pero incorrecta); El coste del cumplimiento. Los contribuyentes se enfrentan a costes habituales de tener que cumplir con sus obligaciones fiscales por encima de la cantidad que están pagando en la actualidad. Esto incluye el tiempo que se requiere para completar los requisitos, el coste de tener que depender de contables y los costes indirectos asociados a la complejidad de la legislación tributaria. Pueden incluir costes psicológicos tales como el estrés que aparece cuando no se está seguro de haber cumplido con todas las reglas tributarias o incluso cuáles son. Además, los pequeños negocios a menudo expresan resentimiento por el hecho de ser recaudadores de impuestos no remunerados por su rol en la recaudación y pago de impuestos directos e indirectos; Desincentivos. Las investigaciones sobre el impacto de las penalizaciones, tales como las multas financieras y amenazas de procesamiento, sugieren que pueden tener un efecto limitado en el tiempo sobre el comportamiento del cumplimiento de los contribuyentes. Sin embargo, diversos estudios han demostrado que aquellos que cumplen quieren que los que incumplen sean castigados; 8 James, Simon, Hasseldine, John, White, Peggy and Toumi, Marika (2001) Developing a Tax Compliance Strategy for Revenue Services, Bulletin from International Bureau of Fiscal Documentation, April 2001, pp

45 Incentivos. Dar a los contribuyentes incentivos puede tener efectos positivos en el comportamiento del cumplimiento, pero esto necesita ser estudiado con más detalle. Factores de comportamiento Diferencias individuales. Mientras que muchos contribuyentes cumplen con sus obligaciones fiscales, otros no. Los factores individuales que influyen en el comportamiento incluyen género, edad, nivel educativo, moral, industria, personalidad, circunstancias y valoración personal del riesgo; Inequidad percibida. Los contribuyentes que creen que el sistema es injusto o que tienen experiencias personales de trato injusto son menos dados a cumplir; Percepción del riesgo mínimo. Si un contribuyente tiene la oportunidad de no cumplir y piensa que tiene un riesgo mínimo de ser detectado, asumirá el riesgo. Esta es presumiblemente la razón más importante de comunicar unos ingresos por debajo de los reales. Por ejemplo, los ingresos por salario y nómina son usualmente muy visibles para una autoridad fiscal porque hay una tercera parte informando. Sin embargo, otras formas de ingresos son mucho menos visibles y, por tanto, sujetas a contabilidad creativa. (Ver Figura 5.2 más abajo); Asumiendo el riesgo. Algunas personas ven la evasión de impuestos como un juego que debe jugarse y ganarse: quieren poner a prueba su capacidad para evadir sus obligaciones y evitar ser detectados En un reciente trabajo el psicólogo-economista Paul Webley 9 se centró en el cumplimiento tributario de las empresas. A pesar de la escasa investigación en esta área, él proporciona una visión general de hallazgos empíricos sólidos que ocurrían tanto en relación a los individuos como a las empresas. Según Webley, las principales razones de un comportamiento que no cumpla pueden ser categorizadas como: Equidad La justicia percibida de un sistema tributario es importante, estando el comportamiento del contribuyente influido por dos percepciones: que el sistema les trata de manera injusta comparada con otros y que el gobierno hace poco con los ingresos que recauda. Oportunidad de incumplimiento Varios estudios señalan esto como el factor que explica de manera más significativa el comportamiento de incumplimiento. Sin embargo, no está claro si 9 Webley, Paul, (2004) Tax Compliance by businesses, in New Perspectives on Economic Crime, edited Sjögren, Hans and Skögh, Goran Edward Elgar, Cheltenham

46 aquellos que están predispuestos al incumplimiento buscan trabajo donde haya más oportunidades por ejemplo, autoempleo, frente a trabajos por cuenta ajena. Diferencias individuales Aquellos que incumplen suelen ser hombres, jóvenes, egoístas y tener actitudes positivas hacia la evasión fiscal y negativas hacia las autoridades tributarias. Hay evidencias que sugieren que la educación sobre el sistema tributario tiene un impacto directo sobre la reducción de la tendencia a la evasión. Normas sociales Si una persona cree que el incumplimiento está expandido son mucho más propensos a no cumplir. Los estudios indican que resulta efectivo reducir los comportamientos de incumplimientos para asegurar que los contribuyentes tienen una comprensión precisa sobre el comportamiento de cumplimiento del resto. Insatisfacción con las autoridades tributarias Hay una correlación positiva entre la creencia de los contribuyentes de que las autoridades tributarias son ineficaces o incapaces y la probabilidad de incumplimiento. Sin embargo, no está claro cómo es de importante es este factor comparado con otros Hay una alineación clara entre aquellos factores identificados en el catálogo de Proyectos de Investigación del Cumplimiento y los factores identificados por Webley. Comprendiendo qué influye en el comportamiento de los pequeños negocios 123. No sería de recibo para una guía como esta listar todos los factores que de manera conjunta influyen en las actitudes y comportamientos de los pequeños negocios. En cambio, lo que se ofrece es un modelo para pensar en esos factores: un modelo que permitirá al usuario categorizar los factores de una manera consistente y de forma que ayudará a la comprensión. Además, un modelo que sea suficientemente sólido para destacar en la aplicación práctica en un entorno de administración tributaria El modelo de la Figura 4.1 es un acercamiento basado en el entendimiento del negocio y del contexto dentro del cual opera, como una ayuda para comprender la motivación del comportamiento hacia el comportamiento tributario. 10 Un listado de factores más extenso aunque no exhaustivo que pueden influir en el cumplimiento fue presentado por la Agencia Tributaria Canadiense en un documento interno titulado Compliance Measurement Framework (2003). La lista está estructurada de acuerdo a las siguientes categorías: factores económicos nacionales, factores económicos globales, factores legislativos, factores del entorno físico (por ejemplo, proximidad de los proveedores, mercados de consumo y mercados financieros), factores administrativos de la Agencia Tributaria Canadiense (por ejemplo, cambios en los requisitos de presentación) y factores sociales, demográficos y actitudinales.

47 Figura 4.1 Modelo de influencias en el contribuyente 125. El modelo de la Figura 4.1 contempla empresas, industria, sociología, economía y psicología. Estas cinco categorías representan distintos puntos de vista de una entidad pagadora. Combinando los cinco elementos ofrece los medios para determinar factores de comportamiento como una fase hacia la selección exitosa de estrategias de tratamiento del cumplimiento. La siguiente tabla destaca los factores relevantes de cada categoría e ilustra su aplicación con referencias a datos de un estudio australiano. Tabla 4.1 Factores que influyen en el comportamiento del cumplimiento de las empresas Categoría del modelo B I Características genéricas Perfil de empresa Estructura trabajador autónomo, sociedad, compañía, fundación Tamaño y edad de la empresa Tipo de actividad que lleva a cabo Enfoque local vs internacional Datos financieros inversión de capital Intermediarios de su negocio Factores de la industria tales como: Definición/tamaño de la industria Participantes más importantes en la industria Márgenes de beneficio Coste de las estructuras Legislación de la industria Formas de trabajar Temas industriales tales como, niveles de competición, factores estacionales y asuntos de infraestructura Ejemplos parciales reacción de pequeñas empresas & industria de la construcción en Australia Por encima del 98% de las declaraciones de la renta son preparadas por agentes fiscales Calidad del mantenimiento de registros variable Altamente sindicalizadas Patrones de trabajo flexibles Altamente competitivas Baja educación Pocas barreras de entrada S E Factores sociológicos tales como: Reglas culturales Historial étnico Actitud hacia el gobierno Edad, género Nivel educativo Factores económicos tales como: Inversión Ratios de interés demográfico Sistema tributario Políticas del gobierno Niveles bajos de conocimiento Visión generalizada de que no pagar impuestos está bien Poblaciones de hombres muy elevadas Altibajos del trabajo Disputas industriales

48 P Influencia internacional Inflación Mercados Factores psicológicos tales como: Avaricia, riesgo, miedo, confianza Valores Equidad/justicia Oportunidad para la evasión Miedo a la autoridad tributaria Reconociendo un espectro del comportamiento del cumplimiento Figura 4.2 Espectro de las actitudes de cumplimiento de los contribuyentes 126. No hay una respuesta sencilla sobre qué influye el comportamiento del contribuyente hacia el cumplimiento o el incumplimiento. Sin embargo, las investigaciones llevadas a cabo por el académico australiano Dr. Valerie Braythwayte sugieren que los factores identificados en el Modelo de Influencias del Contribuyente se combinan para causar al contribuyente individual la adopción de un conjunto de valores, creencias y actitudes que pueden ser descritas como postura motivacional. Estas posturas, dos claramente de incumplimiento y dos claramente de cumplimiento, caracterizan la forma en que los individuos se relacionan con las autoridades tributarias y el sistema tributario administrado. Esto está representado en la Figura 4.2.

49 127. Los no comprometidos. En la parte superior de la pirámide se encuentra la actitud de no compromiso. Caracteriza aquellos que han decidido no cumplir. Personas con esta actitud bien evaden de manera deliberada sus responsabilidades u optan por no participar. El cinismo hacia el sistema tributario a menudo va asociado con el cinismo hacia el rol del gobierno Los que se resisten. La actitud de resistencia se caracteriza por una confrontación activa. El sistema se ve como opresivo, inflexible y cargante. Esta actitud caracteriza aquellos que no quieren cumplir pero que lo harán si son persuadidos de que sus preocupaciones serán tratadas Los que lo intentan. Más positiva es la actitud de aquellos que básicamente están dispuestos a cumplir pero tienen dificultad para hacerlo y no siempre lo hacen. Pueden tener dificultad para entender o alcanzar sus obligaciones, pero su sentimiento es que, en caso de disputa la cooperación y la confianza prevalecerán Los que apoyan. La actitud aquí es la de querer hacer lo correcto. Hay un compromiso consciente de ayudar al sistema y aceptar y tratar de manera efectiva sus requisitos. Hay una aceptación en la legitimidad del rol de los funcionarios de tributos y una creencia de que en términos generales son de confianza Es importante darse cuenta de que un contribuyente individual es capaz de adoptar muchas de las actitudes descritas en momentos diferentes. También es posible adoptar todas las actitudes de manera simultánea en relación a diferentes temas. Las actitudes no están fijadas a una determinada persona o grupo, pero reflejan la interacción entre la persona o grupo y aquellos que les imponen requisitos El valor del modelo, por tanto, es que contribuye a un conocimiento mayor del comportamiento del contribuyente y establece los cimientos para el desarrollo de estrategias enfocadas que promoverán la motivación para realizar lo correcto y disminuir la motivación de un cumplimiento de evasión o resistencia. Descubriendo qué regula comportamientos específicos 133. Entender la teoría general de la motivación del contribuyente puede ayudar a las autoridades tributarias a diseñar y gestionar sus programas de cumplimiento de una manera estratégica. De la misma manera, comprender los factores que regulan comportamientos de cumplimiento específicos es esencial para guiar la selección de las estrategias de tratamiento apropiadas. Tomarse el tiempo para analizar el comportamiento de cumplimiento ayudará a las autoridades fiscales a identificar la causa de incumplimiento más que los síntomas y, por tanto, conseguir un resultado de cumplimiento a largo plazo. Este proceso puede ilustrarse como en la Figura 4.3.

50 Figura 4.3 Comprendiendo el comportamiento del cumplimiento del contribuyente 134. Por ejemplo, reclamar por exceso gastos de empresa (fallo de comunicación precisa) puede ser un comportamiento de incumplimiento que es observado y que necesita ser tratado. Sin embargo, el factor del comportamiento podría ser la necesidad del contribuyente de incrementar la tesorería en un intento de permanecer siendo competitivo en un entorno empresarial donde los competidores de manera rutinaria informan de sus ingresos o negocios en efectivo por debajo de la realidad. De manera alternativa, el factor puede ser la percepción del contribuyente de que las tasas impositivas son muy elevadas y el deseo de recuperar algo de dinero en compensación En una situación como ésta, tratar el comportamiento (el síntoma) sólo tendría impacto en el contribuyente afectado e incluso entonces sólo por un período limitado de tiempo. Además, el contribuyente preocupado podría sentirse acosado por el hecho de haber sido elegido cuando aquellos a su alrededor se escapan teniendo el mismo comportamiento. En contrapartida esto sirve simplemente para alimentar los sentimientos de resentimiento hacia el sistema tributario y provocar actos futuros de incumplimiento. Por tanto, buscar la causa inicial del comportamiento y seleccionar la estrategia apropiada para tratarlo puede dar lugar a una diferencia de resultados entre corto plazo, cumplimiento puntual (e incluso incumplimiento agravado) y cumplimiento sostenible a largo plazo. Ejemplo: Al analizar el comportamiento de aquellos implicados en la Planificación Tributaria Agresiva (PTA) en Australia llevó a la ATO (Australian Taxation Office: Oficina Tributaria Australiana) a identificar diferencias en las razones que llevaban a los contribuyentes en el mercado de las microempresas (menor a 1M$ de facturación) a comprometerse en esta planificación tributaria agresiva respecto de aquellos contribuyentes de pymes (entre 1 y 10 M$ de facturación). La investigación demostró que la distribución de los roles dentro de los segmentos es bastante diferente. En particular: Las personas que eran más propensas a ser promotores de los esquemas PTA suelen proceder del segmento de las pymes más que del segmento micro. Tienden a ser personal de marketing/ventas, financieros, asesores legales y diseñadores. Como promotores, son más propensos a estar más alertas a la ley y pueden quizás ser categorizados como los no comprometidos o los que se resisten ; Los que apoyan los esquemas PTA proceden más habitualmente del segmento micro porque representan un segmento mucho más grande de

51 la sociedad en general. Mientras que algunos son invariablemente no comprometidos o los que se resisten, otros están bien representados en las categorías de los que lo intentan o los que apoyan. Las posturas motivacionales de estas distintas categorías requieren distintas estrategias de tratamiento incluso si sus comportamientos son básicamente los mismos. Estudiando los síntomas de las causas 136. No debe asumirse automáticamente que la población objetivo es capaz de cambiar su comportamiento con su aprobación. Esta es una razón por la cual la autoridad fiscal debe comprender dónde subyace la causa del problema de comportamiento Por ejemplo, el comportamiento de la población objetivo puede que sea siempre la de presentar los impuestos de la renta fuera del plazo. Un análisis posterior e investigación podrían determinar que la causa es la de entidades de tercera parte que no crean la suficiente información (por ejemplo, detalle de la distribución de dividendos) disponible para que la población objetivo lo acometa en plazo En esta situación, penalizar a la población objetivo por su comportamiento no va a solucionar el problema sistemático que subyace. Una estrategia más eficaz consistiría en trabajar con los proveedores de información de tercera parte para mejorar los tiempos en que distribuyen su información. Reconociendo el efecto del sistema tributario en sí mismo Legislación 139. Los resultados de un buen cumplimiento comienzan con una buena legislación. La ley clara y sin ambigüedades de acuerdo a su objetivo e interpretación proporciona una base sólida sobre la cual construir programas de cumplimiento administrativo y gestión del cumplimiento del riesgo. Las leyes ambiguas o complicadas crean mayores oportunidades para los contribuyentes de comportarse de manera que no estaban contempladas en la ley De muchas maneras, una buena ley apuntala la capacidad de la autoridad tributaria para llevar a cabo procedimientos justos en la conducta de su administración. Si la sociedad percibe la ley como injusta o inapropiada de acuerdo con los valores de la sociedad entonces, inevitablemente habrá un riesgo mayor de comportamiento de incumplimiento. Por ejemplo, algunos contribuyentes en el Reino Unido se negaron a pagar el impuesto al sufragio de los comienzos de los años 90. Esta acción fue vista por muchos de los que se negaron a pagar el impuesto como moralmente correcta porque el impuesto fue percibido como injusto trataba a las personas de ingresos similares de

52 distinta manera. Es más, el alcance del incumplimiento creció de manera exponencial cuando la cantidad de impuesto a pagar crecía como resultado del impago del resto Una variación en este tema es que la aplicación de la ley puede tener a veces consecuencias no deseadas desde una perspectiva administrativa. Ejemplos obvios de esto son ejemplos de la ley que surten efecto en los límites económicos. La ley es clara acerca de su objeto y aplicación y todavía observamos un comportamiento que indica un esfuerzo activo por parte de la sociedad o bien para estar afectados por la ley cuando está claro que es onerosa o bien estar afectado por la ley cuando se considera que es propicia. Ejemplo: En Nueva Zelanda el índice de impuestos mínimo para individuos se incrementó de un 33% a un 39% en el umbral de $ el 01 de Abril de En comparación, el beneficio de las compañías y las sociedades está fijado en un 33%. En respuesta a este cambio, algunas pequeñas empresas se han establecido como compañías y se pagan a sí mismos como empleados accionistas salarios de $. A continuación, pagan impuestos por el resto de los ingresos al 33%, lo pasan a un fondo de inversiones, lo mantienen por un año o dos como un ingreso fiduciario (con imputación de intereses), y después lo retiran del fondo como un reparto de dividendos con impuestos pagados. De nuevo en Nueva Zelanda, un umbral determina si los empleados deben pagar impuestos sobre la renta (impuesto asociado a los ingresos de los empleados) en un ciclo mensual o bimestral. El umbral está por debajo de $ en deducciones brutas anuales en pagos mensuales, y $ o más para pagos bimestrales. Las autoridades tributarias neozelandesas quieren comprobar si el umbral es un incentivo para que las empresas no empleen personal adicional, sino subcontratistas en su lugar. Administración 142. La administración comienza con la ley en su sitio. La ley representa un componente del contexto o entorno donde una autoridad tributaria opera y es desde este entorno en donde discernimos los riesgos asociados al cumplimiento con la administración de la ley. El reto para las autoridades tributarias está en administrar la ley de tal manera que la sociedad mantenga su confianza en su administración Para esto, la forma de gestionar debe ser acorde con el nivel de exposición de riesgo de cumplimiento. Cualquier imposición del cumplimiento en la sociedad o subsecciones de la misma necesita ser aceptado de acuerdo a los estándares de la sociedad. En general, los costes de cumplimiento asociados al contribuyente con la 11 Cullis, J, Jones, P and Morrisey, G (1993) The charge of the tax brigade: a case study of government failure and tax reforms, European Journal of Political Economy, 9,

53 administración deben ser apropiados. Percibir altos costes en relación a un riesgo dado puede conllevar el incremento de insatisfacción de la sociedad y, por tanto, una merma del cumplimiento del contribuyente Resumiendo, como participante de la sociedad, la administración tributaria debe administrar dentro de los estándares de la sociedad. 12 Para más información, ver Pronk, Peter (2000) The Relation between the administrative burden for enterprises and their compliance with tax laws, Dutch Tax and Customs Administration, disponible en la página web de ITD.

54 5. DETERMINAR LAS ESTRATEGIAS DE TRATAMIENTO PUNTOS CLAVE Los programas de cumplimiento necesitan proporcionar una respuesta gradual al comportamiento de cumplimiento, poniéndoselo fácil a aquellos que quieren cumplir y aplicando medidas fiables a quienes no quieren. Actuar en todo momento con integridad y de una manera percibida como justa y razonable para fomentar un cumplimiento voluntario. El tratamiento tiene que abordar las causas subyacentes del comportamiento de cumplimiento. RESULTADOS CLAVE Un programa de cumplimiento que abarca el período de planificación actual. El aumento de la capacidad de influir en el comportamiento de cumplimiento de los contribuyentes con frecuencia se alcanza a través de alianzas estratégicas y asociaciones con otras agencias, organizaciones profesionales y asesores fiscales. La mejora sostenible del cumplimiento sólo puede lograrse influyendo y cambiando las normas personales. Las estrategias más eficaces son probablemente las multifacéticas y sistémicas. Productos y herramientas diseñados específicamente para los clientes que hay que perseguir a través del programa de cumplimiento. Desarrollar un programa equilibrado basado en principios sólidos 145. Si el riesgo ha sido debidamente expuesto, y la causa del comportamiento no conforme para el grupo objetivo seleccionado se ha identificado claramente, entonces el siguiente paso consiste en seleccionar o desarrollar una estrategia de tratamiento apropiado para abordar el comportamiento Influir en el comportamiento del contribuyente todavía no es una ciencia pero tampoco se trata sólo de conjeturas. La investigación exhaustiva y la experiencia práctica de las autoridades fiscales han ayudado a dar forma a una serie de principios que sustentan la práctica administrativa actual entre los miembros de la OCDE. Los principios resaltados no pretenden ser exhaustivos, pero es probable que tengan aplicación a través de un amplio programa de actividad de cumplimiento (tales como para un segmento específico del mercado), así como para el tratamiento de un riesgo específico. Lo que no hace esta nota de orientación es hacer recomendaciones sobre qué estrategia es la mejor en una situación dada. Todavía no ha tenido lugar una evaluación comparativa de la eficacia de las estrategias de cumplimiento. Por otra parte, en el mundo de la Administración tributaria, a menudo no es posible aplicar una

55 estrategia única en todas las situaciones y, así, debido a la variabilidad de las situaciones, no es posible recomendar una estrategia específica Un elemento importante en el desarrollo de un programa de cumplimiento es que esté bien equilibrado. Debería incluir una mezcla adecuada de estrategias proactiva y reactiva así como estrategias que cubran todos los aspectos de la gestión del cumplimiento, desde la educación hasta la acción judicial. Además, un buen equilibrio incluirá estrategias para abordar los riesgos relacionados con los diferentes impuestos o productos fiscales, como el impuesto sobre la renta (incluyendo impuestos recaudados a través de sistemas de retenciones) y el IVA. Por último, ya que el incumplimiento puede surgir como consecuencia de muchas causas diferentes y expresarse en forma de diferentes comportamientos, una buena respuesta de cumplimiento muchas veces será un conjunto de estrategias en lugar de un enfoque único Un buen ejemplo de la interacción de las diferentes causas del comportamiento que lleva a la necesidad de un ''conjunto de estrategias de cumplimiento es la relación entre las normas personales y sociales y el papel de la disuasión. Las investigaciones indican que la mayoría de la gente está dispuesta a pagar sus impuestos si todos los demás pagan los suyos. En un grupo que no cumple, se puede influir en el comportamiento de los contribuyentes aumentando el riesgo de detección, pero, mientras no cambien las normas que regulan el comportamiento de los contribuyentes, la evasión aumentará tan pronto como se reduzca el riesgo de detección Cualquier mejora sostenible en el nivel de cumplimiento sólo puede lograrse influyendo y cambiando las normas sociales y personales. Es muy difícil cambiar las normas únicamente mediante actividades de auditoría. Es, por otra parte, muy fácil apoyar y mantener las normas vigentes (de cumplimiento) mediante actividades de auditoría, no porque se perciba un riesgo de detección, sino porque la gente puede confiar en que se cogerá a los que evaden. Construyendo la confianza de la comunidad Actuar con imparcialidad e integridad 150. Algunos estudios empíricos han demostrado que el cumplimiento se nutre de confianza 13. La clave para que la autoridad fiscal cree confianza es que actúe de manera que la comunidad la sienta como justa. Los juicios de la gente acerca de la confianza están vinculados a sus evaluaciones de los procedimientos mediante los cuales las autoridades actúan. El término "justicia del procedimiento" se utiliza para describir la percepción de justicia de los procedimientos involucrados en la toma de decisiones y la percepción del trato recibido por parte de los que toman decisiones. La evidencia muestra que las personas que sienten que han sido tratados de manera justa por una organización será más probable que confíen en que la organización y se inclinen a aceptar su decisión y seguir sus instrucciones La percepción de justicia de una organización está basada, en gran medida, en la experiencia personal de encuentros anteriores, las experiencias de otras personas y los informes de los medios de comunicación. Esto sugiere que la autoridad debe tratar a 13 Murphy, K (2002) "Confía en mí, soy el recaudador de impuestos: El papel de la confianza en el fomento del cumplimiento", Centro para la Integridad del Sistema Fiscal, Universidad Nacional Australiana, Canberra.

56 los ciudadanos de manera justa y con respeto, escuchando y ofreciendo explicaciones claras de las diferentes acciones. El tratamiento también debe ser equitativo y consistente: la percepción de que un grupo ha sido tratado de forma más o menos favorable que a otro, puede minar la confianza rápidamente También se ha demostrado que la percepción de que una autoridad es digna de confianza (o no) está en función de si la autoridad confía (o desconfía) en aquellos a los que pide cooperación y cumplimiento. Si los regulados son tratados como dignos de confianza, será más probable que devuelvan este respeto mediante el cumplimiento voluntario con los requisitos justos Una conclusión muy importante es que el comportamiento de la autoridad fiscal debe considerarse como una parte de la estrategia global de tratamiento para influir en el comportamiento del contribuyente. Cada encuentro con un contribuyente ofrece una oportunidad para la autoridad de reforzar la lealtad y el apoyo de los miembros del público. La confianza es un recurso como ningún otro, no se agota por el uso, sino más bien por falta de uso La falta de integridad destruye la confianza. La corrupción en la administración no puede tolerarse, porque la confianza y la corrupción no pueden coexistir. Aplicar un enfoque flexible y personalizado 155. Si se trata de construir y mantener la confianza de la comunidad, una autoridad fiscal debe responder adecuadamente a las acciones y motivaciones de la comunidad a la que sirve. El modelo de cumplimiento repetido aquí en la Figura 5.1, algunos de cuyos componentes fueron presentados en el capítulo 4 de esta guía, presenta un flujo continuo de estrategias de regulación y aplicación alineadas con un flujo continuo de actitudes y motivaciones de los contribuyentes individuales. Mediante la comprensión de los factores que influyen en el comportamiento de los contribuyentes y la gama de las actitudes hacia el cumplimiento, la autoridad fiscal es capaz de seleccionar la respuesta más apropiada - en el sentido de imparcial y justa -.

57 Figura 5.1 Modelo de cumplimiento 156. El modelo muestra que para la mayoría de los contribuyentes que opten por pagar el importe correcto del impuesto en plazo, la prestación de asistencia continua será la respuesta más útil para fomentar el cumplimiento continuado. Sin embargo, a medida que avanzamos de los contribuyentes que están "dispuestos a hacer lo correcto" a los contribuyentes que "han decidido no cumplir, los contribuyentes deben ser conscientes de que la autoridad detectará su incumplimiento y adoptará medidas efectivas. Esto significa que el contribuyente estará en una posición peor después de la aplicación de la medida que si hubiera cumplido en primera instancia. Para conseguirlo se necesitan recursos suficientes para mantener un esfuerzo sostenido Las autoridades fiscales deben tener a su disposición las herramientas que les permitan imponer sanciones a los contribuyentes por conductas de incumplimiento. Sin embargo, la investigación nos muestra claramente que los contribuyentes responden mejor a los esfuerzos de cumplimiento si perciben que han recibido justicia de procedimiento. En otras palabras, perciben que han sido tratados justamente por la autoridad, y pueden aceptar que la autoridad tiene poder para tomar la medida que ha tomado. Si el modelo de cumplimiento es aplicado de forma consistente y apropiada, esto en sí mismo representa un paso significativo para demostrar la justicia de procedimiento y, a su vez, la construcción de la confianza de la comunidad.