1.- El IVA: concepto y naturaleza

Transcripción

1 1.- El IVA: concepto y naturaleza IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO El IVA se implanto en España en 1986 como consecuencia de la adhesión de nuestro país a la Unión Europea, viniendo a sustituir, entre otros, al Impuesto sobre el lujo y al Impuesto General sobre el Tráfico de Empresas (ITE). Actualmente este impuesto está regulado por La Ley 37/1992, de 28 de diciembre, Ley del IVA y por el Reglamento, aprobado por Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre. No obstante, hay que tener en cuenta las modificaciones establecidas por el Real Decreto Ley 20/2012, de 13 de julio, de medidas para garantizar la estabilidad presupuestaria y de fomento de la competitividad. El art. 1 de la Ley, establece que el IVA es un tributo indirecto, que recae sobre el consumo, gravando las entregas de bienes y prestación de servicios efectuadas por empresarios o profesionales, en el desarrollo de su actividad. Las adquisiciones intracomunitarias de bienes. Las importaciones de bienes, cualquiera que sea la condición del importador. Las características fundamentales de este impuesto son: Es indirecto ya que grava la circulación de riqueza a través del consumo que es una manifestación indirecta de la capacidad económica. Esto es grava la renta cuando se emplea Es real ya que no tiene en cuenta la situación personal o familiar de la persona que lo satisface. Es un impuesto objetivo porque no tiene en cuenta las circunstancias personales del sujeto pasivo para la determinación de la base imponible y la deuda tributaria Es instantáneo ya que se devenga operación a operación, aunque los sujetos pasivos tienen obligaciones periódicas de declarar el impuesto. Una de las características del IVA que lo diferencian de otros tributos tales como el IRPF o el Impuesto sobre Sociedades es la de su devengo: así, mientras que en aquéllos el devengo es de naturaleza periódica (el mismo se produce el 31 de diciembre en el IRPF o el último día del ejercicio social en el IS, salvo excepciones), en el IVA el devengo se produce operación a operación, es decir, nos encontramos con un impuesto de devengo instantáneo. Página 1 de 30

2 Cómo funciona el impuesto: 1. Los empresarios o profesionales repercuten el IVA por sus ventas o prestaciones de servicios, es decir, cobran a los adquirentes el precio de los artículos que han vendido más las cuotas del IVA que correspondan. 2. Los empresarios o profesionales soportan el IVA por repercusión en sus adquisiciones, es decir, pagan cuotas del IVA que tienen derecho a deducir en sus declaracionesliquidaciones periódicas. En cada liquidación los empresarios o profesionales declaran el IVA repercutido a los clientes, restando de éste el soportado en las adquisiciones a los proveedores: si el resultado es positivo, ha de ingresarse en el Tesoro. Si el resultado es negativo, se compensará en las declaraciones-liquidaciones posteriores. El impuesto lo pagan finalmente los consumidores finales de los bienes, pero quienes lo ingresan en el Tesoro son los empresarios o profesionales que entregan los bienes o prestan los servicios. Por tanto, los empresarios pueden deducir las cuotas soportadas en las adquisiciones, de tal forma que sólo se grava en cada fase el valor incorporado en la misma. Los consumidores finales, sin embargo, no pueden deducir el impuesto que soportan al efectuar sus consumos de bienes y servicios. De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 27 de la Ley 21/2001, de 27 de diciembre, "por la que se regulan las medidas fiscales y administrativas del nuevo sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y ciudades con Estatuto de Autonomía" (Boletín Oficial del Estado de 31 de diciembre), se cede a las Comunidades Autónomas el 35 por 100 del rendimiento del Impuesto sobre el Valor Añadido producido en su territorio. Se considera producido en el territorio de una Comunidad Autónoma el rendimiento cedido del Impuesto sobre el Valor Añadido que corresponda al consumo en dicha Comunidad autónoma, según el índice de consumo territorio. 2.- Ámbito de aplicación del IVA (artículo 3 de la Ley) El IVA se exigirá en el territorio peninsular español y en: 1. Las islas adyacentes Islas Baleares 2. El mar territorial hasta un límite de 12 millas náuticas. 3. El espacio aéreo correspondiente a dicho territorio. Se excluye por tanto del ámbito de aplicación del IVA las islas Canarias, Ceuta y Melilla, donde se aplica el Impuesto General Indirecto Canario y en Ceuta y Melilla se aplica el Impuesto General de Tráfico de Empresas. Página 2 de 30

3 3.- El hecho imponible El art. 4 de la Ley señala que están sujetas al impuesto las entregas de bienes y prestación de servicios realizadas en el ámbito espacial del impuesto por empresarios o profesionales a titulo oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluido si se efectúan a favor de los propios socios, asociados, miembros o participes de las entidades que las realicen. Las operaciones sujetas a este impuesto no estarán sujetas al ITPyAJD en su modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas. En general las transmisiones realizadas en el ámbito mercantil, empresarial o profesional son grabadas por el IVA y las realizadas fuera del ámbito empresarial o entre particulares son grabadas por transmisiones patrimoniales onerosas del ITPyAJD. Operaciones no sujetas No devengan el IVA Clases de operaciones Devengan el IVA Operaciones sujetas Operaciones exentas no devenga el IVA Exención plena Exención limitada Dan derecho a deducir el IVA soportado No dan derecho a deducir el IVA soportado Concepto de empresario o profesional IVA: Tienen la consideración de empresarios y profesionales según el art 5 de la Ley 37/1992 del 1. Las personas o entidades que realicen actividades empresariales o profesionales 2. Las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario 3. Quienes urbanicen terrenos o promuevan, construyan o rehabiliten edificaciones destinadas en todos los casos a su venta, adjudicación o cesión por cualquier título. 4. Quienes realicen una o varias entregas de bienes o prestación de servicios que supongan la explotación de un bien corporal o incorporal con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo. En particular los arrendadores de bienes. 5. Quienes realicen a titulo ocasional las entregas de medios de transporte nuevo exentas del impuesto Se considera actividad empresarial o profesional la que supone la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos, o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios particular tienen tal consideración: las Página 3 de 30

4 actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras, y el ejercicio de profesiones liberales o artísticas A los efectos de este impuesto, las actividades empresariales o profesionales se consideran iniciadas desde el m omento en que se realice la adquisición de bienes o servicios con la intención, de destinarlos al desarrollo de tales actividades. Quienes realicen tales adquisiciones tendrán desde dicho momento la condición de empresarios o profesionales a efectos del IVA. Concepto de entrega de bienes Según el artículo 8 de la ley, se considerará entrega de bienes la transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales, incluso la cesión de títulos representativos de dichos bienes. Además de esta definición genérica, la ley enumera una serie de operaciones que serán consideradas también entregas de bienes: 1. Ejecuciones de obra que tengan por objeto la construcción o rehabilitación de una edificación cuando el empresario que la ejecute aporte una parte de los materiales utilizados, siempre que su coste exceda del 33% de la base imponible. 2. Aportaciones y adjudicaciones no dinerarias efectuadas por los sujetos pasivos de su patrimonio empresarial o profesional a sociedades o comunidades de bienes, o cualquier otro tipo de entidades, y las adjudicaciones de esta naturaleza en caso de liquidación o disolución total o parcial de aquéllas se consideran entregas de bienes. 3. Transmisiones de bienes en virtud de una norma o de una resolución administrativa, incluida la expropiación forzosa 4. Ventas con reserva de dominio o condiciones suspensivas y asimiladas. 5. Arrendamientos-venta y asimilados. 6. Operaciones entre comitente y comisionista. Las transmisiones de bienes entre comitente y comisionista que actúen en nombre propio, efectuadas en virtud de contratos de comisión de venta o comisión de compra, se consideran entregas de bienes. 7. El suministro de productos informáticos fabricados en serie. 8. Autoconsumo de bienes se consideran autoconsumos las siguientes operaciones realizadas sin contraprestación: a. Autoconsumo externo. Puede ser de dos tipos: Transferencia de bienes desde el patrimonio empresarial o profesional, sin contraprestación alguna, para entregarlos gratuitamente a un tercero. Se transmiten bienes desde el patrimonio empresarial o profesional al patrimonio privado o consumo particular del sujeto pasivo, pasivo sin que medie contraprestación. b. Autoconsumo interno. Tiene lugar en dos casos: Cuando el bien sin abandonar el patrimonio empresarial o profesional, se afecta a otro sector diferenciado de la actividad empresarial o profesional. Cuando se afecta a la empresa, como bien de inversión, un bien construido por la propia empresa. Página 4 de 30

5 Concepto de prestación de servicios El artículo 11 de la LIVA define las prestaciones de servicios todas las operaciones sujetas al impuesto que no constituyan entregas de bienes, adquisiciones intracomunitarias o importaciones de bienes. En particular tienen la consideración de prestación de servicios: - El ejercicio independiente de una profesión, arte y oficio - Los arrendamientos de bienes, industria o negocio, empresas o establecimientos mercantiles, sin o con opción de compra - La cesión del uso o disfrute de los bienes - Los traspasos de locales de negocio - Los transportes - Los préstamos y créditos en dinero - Los servicios de hostelería, restaurante, acampamiento y las ventas de bebidas o alimentos en el mismo lugar de su consumo inmediato - Operaciones de seguro, reaseguro y capitalización - Las prestaciones de hospitalización - La explotación de ferias y exposiciones - El suministro de productos informáticos cuando no tenga la condición de entrega de bienes, esto es cuando el producto informático se hay confeccionado previo encargo de su destinatario conforme a las especificaciones de este Se asimilan a las prestaciones de servicios los autoconsumos de servicios, con la salvedad de que sólo se grava el autoconsumo externo y nunca el interno o, lo que es lo mismo, los servicios prestados para la propia empresa. Operaciones no sujetas al IVA 1º) Transmisión de un conjunto de elementos corporales o incorporales que formen parte del patrimonio empresarial o profesional del sujeto pasivo cuando un sujeto pasivo, empresario o profesional, transmite la totalidad de su patrimonio empresarial (bienes, derechos y obligaciones) la operación no esta sujeta al IVA. La única condición que establece la ley es que el adquirente continúe con la misma actividad empresarial del que transmite. Los bienes, derechos y obligaciones transmitidos tendrán que estar afectos a la actividad del nuevo propietario 2º) Entregas de muestras gratuitas u objetos publicitarios. Se incluyen: 1. Las entregas de muestras gratuitas de mercancías sin valor comercial estimable, con fines de promoción de las actividades empresariales o profesionales. 2. La prestación de servicios de demostración a título gratuito efectuados para la promoción de las actividades empresariales o profesionales. 3. Las entregas sin contraprestación de impresos u objetos de carácter publicitario. Página 5 de 30

6 3º) los servicios prestados por personas físicas con relación de dependencia laboral o administrativa los servicios prestados por los empleados a una compañía no estarán su jetos al IVA. 4º) los servicios prestados de forma gratuita por el sujeto pasivo en virtud de normas jurídicas o convenios conectivos es el caso de la prestación de un servicio de transporte que establezca la empresa para sus empleados de forma gratuita porque así lo establezca el convenio laboral. 5º) Autoconsumo de bienes y servicios que no dieron derecho a deducir. 6º) Operaciones de entregas de bienes y prestación de servicios realizados por entes públicos sin contraprestación o mediante contraprestación de naturaleza tributaria (impuesto, tasa, contribución especial). Quedan sujetas, en todo caso, determinadas actividades como, por ejemplo, telecomunicaciones, distribución de agua, gas, transporte de personas y bienes, las de matadero, etcétera. 7º) Las concesiones y autorizaciones administrativas. No están sujetas al IVA, excepto las que tengan por objeto la cesión del derecho a utilizar el dominio público aeroportuario, la cesión de inmuebles e instalaciones en aeropuertos, la cesión del derecho a utilizar infraestructuras ferroviarias y la prestación de servicios al público y para el desarrollo de actividades comerciales o industriales en el ámbito portuario. 8º) las entregas de dinero a titulo de pago o contraprestación 4.- Exenciones El artículo 20 de la Ley del IVA establece las siguientes exenciones en operaciones interiores:. 1.- las prestaciones de servicios de hospitalización o asistencia sanitaria, la asistencia a personas físicas por profesionales médicos o sanitarios, las entregas de sangre y plasma sanguíneo y el transporte de enfermos en ambulancia Se consideran directamente relacionadas con las de hospitalización y asistencia sanitaria las prestaciones de servicios de alimentación, alojamiento, quirófano, suministro de medicamentos, y material sanitario y otros análogos prestados por clínicas, laboratorios, sanatorios y demás establecimientos de hospitalización y asistencia sanitaria. La exención no se extiende a:. a) Entregas de medicamentos para ser consumidos fuera de los establecimientos anteriores b) Servicios de alimentación y alojamiento prestados a los acompañantes del enfermo c) Servicios veterinarios 2.- La asistencia a personas físicas por médicos o sanitarios (psicólogos, logopedas, ópticos, diplomados en centros oficiales o reconocidos por la administración) La exención comprende las prestaciones de asistencia médica, quirúrgica, sanitaria, relativas al diagnostico, prevención y tratamiento de enfermedades, incluso los de análisis clínicos y exploraciones radiológicas. 3.- las prestaciones de servicios realizadas por estomatólogos, odontólogos, médicos dentistas, protésicos dentales, así como la entrega, reparación, colocación de prótesis dentales, ortopedias maxilares Página 6 de 30

7 4.- Actividades de asistencia social, deportiva, cultural y otras diversas realizadas sin finalidad de lucro. 5.- La enseñanza realizada por entidades de derecho público o entidades privadas autorizadas, así como las clases particulares. No comprende la exención, el alojamiento y manutención en colegios mayores, menores o en residencias de estudiantes, las clases efectuadas por escuelas de conductores de vehículos, los servicios relativos a la práctica del deporte prestados por empresas distintas de los centros docentes 6.- las prestaciones de servicios que a continuación se relacionan efectuadas por entidades de derecho público o por entidades privadas de carácter social.. - Bibliotecas, archivos y centros de documentación - Visitas a museos o galerías de artes, monumentos o lugares históricos, jardines botánicos, zoos, parques naturales o espacios protegidos - Representaciones teatrales, musicales, coreográficas, audiovisuales o cinematográficas 7.- las operaciones de seguros, reaseguros 8.- las entregas de sellos de correos y efectos timbrados de curso legan el España 9.- operaciones financieras - Depósitos en c/c, c/ah, incluidos los servicios de cobro y pago prestados por el banco a favor del depositante. Esta exención no se extiende a los servicios de gestión de cobro de créditos, letras, recibos y otros documentos, ni a los servicios prestados en el marco de los contratos de factoring. No se consideran gestión de cobro las operaciones de abono en cuenta de cheques o talones - La concesión de créditos y préstamos en dinero y todas las operaciones incluidas la gestión relacionadas con los mismos cuando se realicen por quienes los concedieron - Las fianzas, avales o garantías - Las operaciones relativas a transferencias, giros, cheques, pagares, letras de cambio, tarjetas de pago o de crédito. - Las operaciones de compra, venta o cambio de divisas, billetes de bancos y monedas que sean medios de pago legales, a excepción de las monedas y billetes de colección y de las piezas de oro, plata y platino - Los servicios y operaciones, exceptuados el depósito y la gestión relativos a los títulos valores 10.- servicios públicos postales 11.- loterías, apuestas y actividades sujetas a la tasa sobre rifas, apuestas, tómbolas y combinaciones de juegos de suerte, azar o envite 12.- entregas de terrenos rústicos y otros que no tengan la consideración de edificables, incluidos las construcciones de cualquier naturaleza que sean indispensables para el desarrollo de una explotación agraria, así como los destinados a parques y jardines públicos o a superficies viales de uso público 13.- las segundas y posteriores entregas de edificaciones, incluidos los terrenos en que se hallen enclavadas, cuando tengan lugar después de terminada su construcción o rehabilitación. No tendrá la consideración de primera entrega la realizada por el promotor después de la utilización ininterrumpida del inmueble por un plazo mínimo de 2 años Página 7 de 30

8 14.- arrendamientos de terrenos, excepto los destinados a estacionamiento de vehículos, deposito de bienes o almacenaje, o para instalar elementos de una actividad empresarial 15.- arrendamientos de edificios o parte de los mismos, destinados exclusivamente a viviendas, incluidos los garajes y los muebles arrendados conjuntamente con aquellos 5.- Sujeto pasivo Como regla general el sujeto pasivo del iva es la persona física o jurídica que tenga la condición de empresario o profesional. Es por tanto el empresario quien tendrá que hacer frente tanto a las obligaciones formales como a las obligaciones de pago del impuesto. El sujeto pasivo tiene la obligación de repercutir el IVA y el destinatario (sea o no consumidor final) tiene la obligación de soportarlo. La repercusión del IVA la realizara el su jeto pasivo mediante la emisión de una factura o documento análogo o equivalente (ticket o vale). Estos justificantes expresaran el importe de la base imponible y el IVA repercutido, así como el tipo de gravamen aplicado a la operación. No obstante en algunos casos es posible consignar la expresión IVA incluido en los mismos. Por último el sujeto pasivo tiene la obligación de efectuar sus declaraciones de IVA con sus correspondientes liquidaciones, en las que podrá deducir de la cifra repercutida el importe del IVA soportado que resulte deducible. La repercusión se hará al tiempo de expedir y entregar la factura o documento análogo, perdiéndose el derecho a repercutir cuando haya transcurrido un año desde la fecha del devengo Obligaciones de los sujetos pasivos 1.- Obligación de repercutir 2.- rectificar las cuotas impositivas repercutidas cuando:. el importe de las mismas se hubiese determinado incorrectamente se den circunstancias que den lugar a la modificación de la base imponible La rectificación deberá hacerse en el plazo máximo de 4 años a partir del momento en que se devengo la operación, o en su caso, se produjeron las circunstancias que dan lugar a la modificación de la base imponible 3.- presentar declaraciones relativas al comienzo, modificación y cese de las actividades que determinen su sujeción al impuesto (modelo 036 o modelo 037) 4.- solicitar de la administración el NIF y comunicarlo y acreditarlos en los supuestos que se establezcan. 5.- expedir y entregar facturas de todas las operaciones y conservar duplicados de los mismos 6.- llevar contabilidad y los registros que se establezca, sin perjuicio de lo dispuesto en el Código de Comercio y demás normas contables Página 8 de 30

9 7.- Presentar periódicamente a requerimiento de la administración información relativa a sus operaciones económicas con terceras personas 8.- Presentar las declaraciones-liquidaciones correspondientes e ingresar el importe del impuesto resultante (modelo 303). A su vez deberán presentar una declaración resumen anual (modelo 390 y 392) 9.- Nombrar un representante a efectos del cumplimiento de las obligaciones establecidas en la ley, cuando se trate de sujetos pasivos no establecidos en la Comunidad, salvo que se encuentren en Canarias, Ceuta o Melilla. 6.- Devengo del impuesto (art 75 a 77 Ley del IVA) En las entregas de bienes, el devengo del IVA se produce, como regla general, cuando tiene lugar la puesta a disposición del bien del adquirente. La puesta a disposición no es otra cosa que la entrega material del bien transmitido. Una vez realizada la misma se produce el devengo del impuesto, lo que determinara la exigencia de la totalidad del IVA correspondiente En cuanto a las prestaciones de servicios, el devengo se produce cuando se presten, ejecuten o efectúen las operaciones gravadas Ahora bien existen otros casos en que también se devenga el IVA:. 1.- pagos anticipados en las operaciones que originen pagos anticipados, anteriores a la realización del hecho imponible, el impuesto se devenga en el momento del cobro total o parcial del precio, por los importes efectivamente percibidos Ejemplo un empresario envía a un proveedor, en concepto de anticipo sobre la compra la cantidad de euros En el momento del pago del anticipo se devengara el iva, que estará incluido en la cantidad entregada, por lo que en primer lugar habrá que determinar la BI del anticipo:. BI + 0,21 * BI = BI = /1,21 = HABRA QUE ENTREGAR AL EMPRESARIO POR EL PROVEEDOR UNA FACTURA CON EL SIGUIENTE DESGLOSE: Anticipo bruto IVA 21% Total anticipo Página 9 de 30

10 A los 2 meses, el proveedor pone a disposición del empresario mercancías por importe de mas el 21% de IVA, procediendo a descontar el anticipo. El resto del pago se efectuará a los 120 días. Se produce el devengo del IVA por la puesta a disposición de la entrega de bienes, con independencia del momento del pago. El proveedor realizara la siguiente factura FACTURA RECIBIDA Mercancías Anticipo.. ( ) Total IVA 21% TOTAL A PAGAR Entregas sin transmisión de la propiedad las entregas de bienes, por lo general, traen consigo la transmisión de la propiedad, pero hay algunas operaciones que no producen esa transmisión jurídica. A pesar de todo, el devengo se produce en el momento de la puesta en posesión del adquirente Ejemplo en un contrato de arrendamiento financiero o leasing con compromiso de ejercitar la opción de compra, el bien objeto de contrato no será propiedad del adquirente hasta que no haya satisfecho la totalidad de las cuotas de alquiler, si bien el devengo del IVA se produce en el momento en que el bien se ponga a disposición del arrendatario En la mayoría de las operaciones de leasing no se suele firmar el compromiso para ejercitar la opción de compra, de forma que el IVA se va devengando con cada cuota de arrendamiento, gravando así cada una de las cuotas. Al finalizar el contrato, se ejercita la opción de compra si procede, que también es gravada con el correspondiente IVA Página 10 de 30

11 7.- Base imponible (art 78 a 83 de la Ley del IVA) La BI está constituida por el importe de la contraprestación de las operaciones sujetas, procedente del destinatario o de terceras personas Se incluyen en la contraprestación los siguientes conceptos:. 1. Las comisiones, portes y transporte, seguros, primas por prestaciones anticipadas y cualquier otro crédito efectivo a favor de quien realice la entrega o preste el servicio. Los intereses por aplazamiento del pago o cargas financieras que se concedan hasta la entrega de los bienes, estarán incluidas en la contraprestación y por tanto sujeto a IVA. Los intereses pactados con posterioridad a la entregas de los bienes con motivo de aplazar el pago, no estarán incluidos en la contraprestación y por tanto estarán exentos de IVA. 2. Las subvenciones vinculadas directamente al precio de las operaciones sujetas al impuesto 3. Los tributos y gravámenes de cualquier clase que recaigan sobre las operaciones gravadas, excepto el IVA Por ejemplo los impuestos especiales sobre la electricidad si se incluyen en la contraprestación, en cambio se excluyen el impuesto sobre matriculación 4. Las percepciones retenidas por el obligado a efectuar la prestación en caso de resolución de operaciones sujetas señales o indemnización que quede el obligado con motivo de la resolución del contrato por incumplimiento. 5. El importe de los envases y embalajes aunque sean susceptibles de devolución No se incluyen en la Base imponible 1. Descuentos y bonificaciones que figuren separadamente en factura y que se concedan previa o simultáneamente al momento en que la operación se realice 2. Los suplidos o cantidades pagadas por una persona en nombre y por cuenta del cliente 3. Las indemnizaciones percibidas y que no constituyan contraprestación de la entrega de bienes o prestación de servicios Modificación de la base imponible:. La BI una vez determinada conforme a los puntos anteriores, puede ser modificada por los siguientes conceptos:. 1. Por el importe de los envases y embalajes que sean objeto de devolución 2. Los descuentos y bonificaciones acordados con posterioridad al momento en que la operación se haya efectuado, si están justificados por alguna causa 3. Por resolución firme o judicial que establezca que las operaciones quedan sin efecto o se altere el precio de la operación un cliente demanda a su proveedor por la aparición de vicios en la mercancía adquirida. El juez resuelve una rebaja en el precio de la mercancía, lo que lógicamente, causa una modificación de la BI Página 11 de 30

12 4. Por cuotas repercutidas incobrables se puede reducir la BI cuando las cuotas repercutidas del impuesto resulten incobrables y cumplan los siguientes requisitos:. a. El destinatario moroso de la operación sea empresario o profesional b. Que el crédito lleve impagado al menos 2 años des de la fecha del devengo del impuesto c. Que el cobro se haya reclamado judicialmente d. Que la modificación se realice en los 3 meses siguientes al final del plazo de los 2 años del devengo del impuesto e. Que los créditos no estén garantizado o con fianza f. Que el destinatario deudor no se encuentre establecido fuera del ámbito de aplicación del impuesto Base imponible * Tipo impositivo = Cuota del IVA La rectificación hará que el destinatario de la factura tenga una deuda con la hacienda, ya que el IVA soportado por este no será considerado como deducible al no haber sido satisfecho Página 12 de 30

13 8.- Tipos de gravamen (art 90 y 91 de la Ley del iva) La cuota tributaria del IVA se determina aplicando sobre la BI un determinado tipo de gravamen proporcional, que según Real Decreto Ley 20/2012, de 13 de julio, los tipos impositivos serán los siguientes:. General 21% Reducido 10% Superreducido 4% Tipo impositivo general la ley establece que será el vigente en cada momento y se aplica a todas las operaciones gravadas, aunque la Ley no se refiera expresamente a las mismas. Por tanto estarán gravadas a este tipo aquellas operaciones que expresamente no estén gravadas al 10% ni al 4%. Página 13 de 30

14 Nuevos Tipos impositivos en el IVA Hasta el Desde el Tipo general (artículo 90. Uno, Ley 37/1992) 18% 21% Tipos reducidos (artículo 91. Uno, Ley 37/1992) Entregas, Adquisiciones intracomunitarias o Importaciones de bienes (1) 1º. Sustancias o productos utilizados habitual e idóneamente para la nutrición humana o animal... Se excluyen: 8% 10% -Tabaco... - Bebidas alcohólicas... 18% 21% 18% 21% 2º. Animales, vegetales y demás productos destinados a la obtención de productos para la nutrición humana o animal, incluidos los animales reproductores y los destinados a su engorde antes de ser utilizados en el consumo humano o animal... 8% 10% 3º. Bienes utilizados en la realización de actividades agrícolas, forestales o ganaderas: semillas, fertilizantes, residuos orgánicos, correctores y enmiendas, herbicidas, plaguicidas, plásticos para cultivos y las bolsas de papel para la protección de las frutas antes de la recolección... 8% 10% 4º. Aguas aptas para la alimentación humana o animal o para el riego, incluso en estado sólido 8% 10% 5º. Medicamentos para uso animal, así como las sustancias medicinales utilizadas habitual e idóneamente en su obtención... 8% 10% 6º. Aparatos y complementos destinados a suplir las deficiencias físicas del hombre o de los animales, incluidas las limitativas de su movilidad y comunicación. Se incluyen las gafas graduadas y las lentillas 8% 10% Productos sanitarios, material, equipos o instrumental que solamente puedan utilizarse para prevenir, diagnosticar, tratar, aliviar o curar enfermedades o dolencias del hombre o de los animales. 8% 10% Se excluyen:... - Cosméticos Se excluyen: 18% 21% - Productos de higiene personal, a excepción de compresas, tampones y protegeslips 18% 21% 7º. Viviendas, garajes (máximo 2 unidades), y anexos que se transmitan conjuntamente con la vivienda. Se excluyen: - Locales de negocio - Edificaciones destinadas a su demolición... 4% 18% 18% 4% (2) 21% 21% 8 9. Semillas, bulbos, esquejes y otros productos de origen vegetal utilizados en la obtención de flores y plantas vivas... Flores y plantas vivas de carácter ornamental... 8% 8% 10% 21% 9º. Entregas de bienes relacionadas con su actividad por empresas funerarias.. 8% 21% 10º. Importaciones de objetos de arte, antigüedades y objetos de colección.. 8% 21% 11º. Entregas y adquisiciones intracomunitarias de objetos de arte cuyo proveedor sea el autor o derechohabientes o empresarios no revendedores con derecho a deducir... También ejecuciones de obra que sean prestaciones de servicios cuyo resultado sea la entrega de alguno de estos bienes (artículo 91.Tres). Desde el hasta el , tributarán al 4 por ciento; a partir del , pasan al 10 por ciento. 8% 21% Página 14 de 30

15 > Tipos reducidos (artículo 91. Uno, Ley 37/1992) Hasta el Desde el Prestaciones de servicios 1. Transportes de viajeros y sus equipajes... 8% 10% 2. Servicios de hostelería, acampamento y balneario, los de restaurantes y, el suministro de comidas y bebidas para consumir en el acto, incluso si se confeccionan previo encargo del destinatario... Se excluyen: Servicios mixtos de hostelería, espectáculos, discotecas, salas de fiesta, barbacoas u otros análogos... 8% 8% 10% 21% 32. Servicios efectuados a favor de titulares de explotaciones agrícolas, forestales o ganaderas... Se excluyen: Las cesiones de uso o disfrute y el arrendamiento de bienes... Servicios de las cooperativas agrarias a sus socios como consecuencia de su actividad cooperativizada y en cumplimiento de su objeto social, incluida la utilización por los socios de la maquinaria en común... 8% 18% 8% 10% 21% 10% 4 9. Servicios prestados por intérpretes, artistas, directores y técnicos, personas físicas, a productores de cine y organizadores de teatro... 8% 21% 5º. Servicios de limpieza de vías públicas, parques y jardines públicos... 8% 10% 6º. Servicios de recogida, almacenamiento, transporte, valorización o eliminación de residuos, limpieza de alcantarillados públicos y desratización y la recogida o tratamiento de aguas residuales... 8% 10% 7º. La entrada a teatros, espectáculos, conciertos, zoológicos, salas cinematográficas y exposiciones cuando no estén exentos; circos, festejos taurinos, parques de atracciones y atracciones de feria... Se excluyen: Las corridas de toros... 8% 18% 21% 21% 8 9. La entrada a bibliotecas, archivos, centros de documentación, museos, galerías de arte, pinacotecas. 8% 10% 9º. Servicios prestados a personas físicas que practiquen el deporte, relacionados con dichas prácticas y que no estén exentos... 8% 21% 10º. Servicios de asistencia social no exentos (art. 20.Uno.82) o gravados al tipo impositivo del 4% 8% 10% 11º. Servicios funerarios efectuados por las empresas funerarias y cementerios... 8% 21% 12º. Asistencia sanitaria, dental y curas termales que no gocen de exención... 8% 21% 13º. Espectáculos deportivos de carácter aficionado... 8% 10% 14º. Exposiciones y ferias de carácter comercial... 8% 10% 15º. Servicios de peluquería... 8% 21% 16º. Suministro y recepción de servicios de radiodifusión y televisión digital... 8% 21% 17º. Los arrendamientos con opción de compra de viviendas, incluidas un máximo de 2 plazas de garaje, y anexos en ellos situados que se arrienden conjuntamente... 18º. La cesión de los derechos de aprovechamiento por turno de edificios, cuando el inmueble tenga, al menos, diez alojamientos... 8% 10% 8% 10% 19º. Las ejecuciones de obra de renovación y reparación realizadas en viviendas, cuando se cumplan los siguientes requisitos: a) Que el destinatario sea persona física y utilice la vivienda a que se refieren las obras para su uso particular, o sea una comunidad de propietarios, b) Que la construcción o rehabilitación haya concluido al menos dos años antes del inicio de l as obras, c) Que la persona que realice las obras no aporte materiales o, su coste no exceda del 40 por ciento de la base imponible de la operación. 8% 10% Página 15 de 30

16 Tipos reducidos (artículo 91. Uno, Ley 37/1992) Ejecuciones de obra sobre edificaciones destinadas principalmente a viviendas, incluidos locales, anejos, garajes e instalaciones complementarias. Precisión: Se considerarán destinadas principalmente a viviendas, las edificaciones en las que al menos el 50 por ciento de la superficie construida se destine a dicha utilización. Hasta el Desde el º. Las ejecuciones de obras consecuencia de contratos directamente formalizados entre el promotor y el contratista que tengan por objeto la construcción o rehabilitación... 8% 10% 2. Las ventas con instalación de armarios de cocina y de baño y de armarios empotrados, consecuencia de contratos directamente formalizados con el promotor de la construcción o rehabilitación... 8% 10% 3 9. Las ejecuciones de obra consecuencia de contratos directamente formalizados entre las Comunidades de Propietarios y el contratista que tengan por objeto la construcción de garajes complementarios en terrenos o locales comunes, con un máximo de 2 plazas por propietario... 8% 10% Tipos superreducidos (artículo 91.Dos, Ley 37/1992) (3) Entregas de bienes 1. El pan común; harinas panificables; leche natural, certificada, pasterizada, concentrada, desnatada, esterilizada, UHT, evaporada y en polvo; los quesos, los huevos, las frutas, verduras, hortalizas, legumbres, tubérculos y cereales, que tengan la condición de productos naturales según el Código Alimentario... 4% 4% 2. Los libros, periódicos y revistas que no contengan única o fundamentalmente publicidad y, elementos complementarios que se entreguen conjuntamente. Se incluyen los álbumes, partituras, mapas y cuadernos de dibujo, excepto los artículos y aparatos electrónicos Se excluyen: "Los objetos que, por sus características, solo pueden utilizarse como material escolar"... 4% 4% 4% 21% 3 9. Medicamentos para uso humano, sustancias medicinales, formas galénicas y pro ductos intermedios utilizados en su obtención... 4% 4% 4º-. Los vehículos para personas con movilidad reducida y las sillas de ruedas para su uso exclusivo. Vehículos a motor que transporten habitualmente a personas con discapacidad en sillas de ruedas o con movilidad reducida... 4% 4% 5 9. Prótesis, órtesis e implantes internos para personas con discapacidad... 4% 4% 6 9. Las viviendas de protección oficial de régimen especial o de promoción pública, cuando las entregas se efectúen por sus promotores, incluidos los garajes (con un máximo de dos unidades), y anexos situados en el mismo edificio que se transmitan conjuntamente... 4% 4% Prestaciones de servicios 1. Los servicios de reparación de los vehículos para personas con movilidad reducida y de las sillas de ruedas. Servicios de adaptación de los autotaxis y autoturismos y de los vehículos a motor, para transportar personas con discapacidad 4% 4% 2. Los arrendamientos con opción de compra de viviendas de protección oficial de régimen especial o de promoción pública, incluidas las plazas de garaje, con un máximo de dos unidades, y anexos en ellos situados que se arrienden conjuntamente... 4% 4% 3 9. Los servicios de teleasistencia, ayuda a domicilio, centro de día y de noche, y atención residencial en plazas concertadas o mediante precios derivados de un concurso administrativo o consecuencia de prestación económica que cubra más del 75% del precio... 4% 4% También ejecuciones de obra que sean prestaciones de servicios cuyo resultado sea la entrega de alguno de estos bienes, excepto las VPO de régimen especial o promoción pública (artículo 91.Tres). Página 16 de 30

17 9.- La deuda tributaria.- La deuda tributaria estará constituida por la cuota o importe resultante a ingresar, así como en su caso, los recargos legales, los recargos por declaraciones extemporáneas, el interés de demora y los recargos del periodo ejecutivo. Los sujetos pasivos deberán realizar por si mismos la determinación de la deuda tributaria mediante la correspondiente declaración-liquidación 10. Liquidación (art 167 de la ley del IVA y art. 71 y ss del Reglamento del IVA).- El mecanismo de la deducción del IVA es, básicamente el que permite transportar la carga tributaria total a lo largo del ciclo productivo y de comercialización del producto o servicio hasta llegar al consumidor final. Ya hemos visto en el grafico anterior el proceso de deducción de las cuotas del iva, ya que cada empresario o profesional que participa en la producción del bien o servicio sujeto a IVA, al comprar la mercancía soporta un IVA. Cuando el empresario o profesional vende al consumidor final lo que hace es repercutir el IVA que ha soportado. Por diferencia nos da lo que tenemos que ingresar en hacienda o lo que nos tiene que devolver hacienda o puede ser que lo soportado sea igual a lo repercutido y por tanto la cuota sea cero Fabricante o Mayorista Compra Mercancía + IVA soportado Sujeto pasivo Empresario Profesional Vende Mercancía + IVA repercutido Consumidor o Contribuyente Liquida con Hacienda A ingresar (diferencia positiva) (IVA repercutido en las ventas) (IVA soportado en las compras) = A devolver (diferencia negativa) Si la del IVA repercutido > que la del IVA soportado la diferencia se ingresara en el Tesoro Público. Si la del IVA repercutido < que la del iva soportado se genera el derecho a compensar el saldo con las declaraciones futuras y en determinados casos a su devolución Con carácter general el periodo de liquidación ha de coincidir con el trimestre natural. Página 17 de 30

18 La declaración se presentara durante los 20 primeros días naturales del mes siguiente al correspondiente periodo de liquidación trimestral (abril, julio y octubre) y la correspondiente al último periodo del año que podrá presentarse durante los 30 primeros días naturales del mes de enero. El modelo a cubrir trimestralmente es el modelo 303. Además de estas declaraciones-liquidaciones, los sujetos pasivos deberán formular una declaración resumen anual (modelo 390) en el lugar, forma, plazos e impresos, que se presentara con la declaración del 4º trimestre. La declaración resumen es una declaración que contiene las operaciones realizadas a lo largo del año natural relativas a la liquidación de IVA. Están obligados los sujetos pasivos que tengan obligación de presentar declaracionesliquidaciones periódicas del IVA, ya sean mensuales o trimestrales Por ejemplo: un contribuyente realiza la declaración del 2º trimestre del IVA del siguiente modo:. Iva repercutido o devengado en las ventas Iva soportado deducible en las compras A compensar A ingresar 2º Trimestre º Trimestre Como hemos repercutido mas que lo que hemos soportado, la diferencia de tenía que ser ingresado en hacienda, ahora bien como tengo para compensar en declaraciones siguiente 4.520, entonces, lo compenso y me quedan pendientes de compensar Iva repercutido o devengado en las ventas Iva soportado deducible en las compras A compensar A ingresar 4º Trimestre Como hemos repercutido mas que lo hemos soportado, la diferencia de 180 euros debería ingresarla en hacienda, pero como tengo para compensar euros, entonces no pago, sino que hacienda me debe dinero, me debe la diferencia, esto es 840. Este importe quedara para compensar en las declaraciones del año siguiente o para devolver. Página 18 de 30

19 Declaración-liquidación mensual.- El procedimiento de devolución que ha estado vigente hasta el 1 de enero de 2009 permitía la solicitud de devoluciones al final de cada periodo de liquidación a un grupo reducido de sujetos pasivos (grandes empresas). En el resto de los casos, las solicitudes de devolución quedaban diferidas a la declaración que debía presentarse en el último periodo de liquidación, 4º trimestre. Ahora bien, a partir de enero del 2009 aparece un nuevo régimen que permite a los contribuyentes que opten por ello, aplicar un sistema de devolución mensual. Con este nuevo sistema se pretende evitar el coste financiero que representaba el diferimiento en la percepción de las devoluciones, especialmente en aquellos periodos de declaración en los que se habían realizado fuertes inversiones o bien cuando se tiene la intención de comenzar el ejercicio de una actividad empresarial o profesional. El nuevo régimen de devolución mensual se abre a la gran mayoría de los sujetos pasivos que deban tributar por el IVA, con independencia de la naturaleza de sus operaciones y de volumen de estas. Para poder ejercitar el derecho a la devolución mensual, los sujetos pasivos deberán estar inscritos en un registro de devolución mensual, el cual se solicita por medio de la declaración censal. Características:. 1. Se establece como régimen excepcional el sistema general consiste en solicitar a final de año el saldo pendiente del IVA que el sujeto pasivo no hay podido resarcirse con anterioridad 2. Mientras que con el régimen anterior se producia la devolución anual a partir de enero del año siguiente, ahora se producirá la devolución mensual, mes a mes, en el año en curso y la solicitud de devolución se efectúa al termino de cada periodo de liquidación 3. Es un régimen voluntario y deberán estar inscrito en el registro de devolución mensual del IVA 4. Los sujetos pasivos presentar liquidación mensual del IVA y las autoliquidaciones se presentaran exclusivamente por vía telemática 5. El modelo 303 del IVA sustituye a los modelos anteriores (trimestral ordinario, mensual ordinario de grandes empresas.) 6. La devolución se hará únicamente por transferencia bancaria a la cuenta que indique el sujeto pasivo en cada una de sus solicitudes de devolución mensual. 7. Las solicitudes de inscripción en el registro se presentaran en el mes de noviembre del año anterior aquel en que deban surtir efectos. Los sujetos pasivos inscritos en este registro de devolución mensual estarán obligados a permanecer en él al menos durante el año para el que se solicito la inscripción. La baja voluntaria en el registro se presentara en el mes de noviembre del año anterior a aquel en que deban surtir efectos. Página 19 de 30

20 Autoliquidaciones mensuales:. - Del 1 al 20 del mes siguiente al período de liquidación. - Las autoliquidaciones del mes de julio pueden presentarse hasta el día 20 de septiembre, junto con la del mes de agosto. - La autoliquidación correspondiente al mes de diciembre se presentará del 1 al 30 de enero, junto con la declaración resumen anual correspondiente Declaración-resumen anual.- La declaración resumen anual del IVA (modelos 390) es una declaración tributaria de carácter informativo que contiene el conjunto de las operaciones realizadas a lo largo del año natural. Están obligados a presentar la declaración resumen anual todos aquellos sujetos pasivos del IVA que tengan obligación de presentar autoliquidaciones periódicas del impuesto. Los sujetos pasivos que sean Grandes Empresas, por haber realizado en el año anterior operaciones por importe superior a '04 euros, presentarán el modelo 390 también, es decir todas las empresa presentaran el modelo 390 de resumen anual Requisitos para poder deducir.- El artículo 97 de la Ley del IVA establece que solo podrán ejercitar el derecho a la deducción los sujetos pasivos que estén en posesión del documento justificativo de su Derecho, esto es, la factura original, el documento acreditativo del pago del impuesto a la importación. Estos documentos únicamente justificaran el derecho a la deducción cuando el expedidor haya hecho constar en ellos todos los requisitos reglamentarios:. Numero factura y en su caso serie Nombre y apellidos o denominación social, NIF y domicilio del expedidor y destinatario Descripción de la operación y su contraprestación Lugar y fecha de emisión La cuota repercutida en forma distinta y separada de la base imponible y el tipo de gravamen Documentos sustitutivos de las facturas: Tiques En las siguientes operaciones, cuando su importe no excede de euros, IVA incluido, se puede sustituir las facturas por tiques y copias de éstos: Ventas al por menor. Ventas o servicios en ambulancia. Ventas o servicios a domicilio del consumidor. Transporte de personas y sus equipajes. Página 20 de 30

21 Servicios de hostelería y restauración prestados por restaurantes, bares y establecimientos similares, así como el suministro de comidas y bebidas para consumir en el acto. Salas de baile y discotecas. Servicios telefónicos prestados mediante cabinas o tarjetas magnéticas o electrónicas recargables que no permitan la identificación del portador. Servicios de peluquerías e institutos de belleza. Utilización de instalaciones deportivas. Revelado de fotografía y servicios prestados por estudios fotográfi cos. Aparcamiento y estacionamiento de vehículos. Alquiler de películas. Tintorerías y lavanderías. Autopistas de peaje. Los tiques y vales deben contener al menos los siguientes datos: - Número y, en su caso, serie. La numeración será correlativa. - Número de identificación fiscal, así como el nombre y apellidos, razón o denominación social del obligado a su expedición. - Tipo impositivo aplicado o la expresión «IVA incluido». - Contraprestación total. Página 21 de 30

22 Libros y registros según la ley del IVA.- Los empresarios y profesionales, sujetos pasivos del IVA, tienen la obligación de llevar los siguientes libros de registros:. 1. Libro de facturas emitidas donde se registraran todas las facturas emitidas ordenadas por fechas o numero, identificando el cliente son su NIF, el importe, la BI, el tipo de IVA aplicado e importe total. Nº (y serie) Fecha de expedición (1) Fecha de realización operaciones (2) Apellidos y nombre, razón social o denominación completa del destinatario NIF del destinatario BI Tipo cuota 2. Libro de facturas recibidas se registran todas las facturas recibidas ordenadas por fechas y numero de orden el libro registro. Los datos de identificación mínimos tienen que ser: proveedor, BI, tipo de IVA e importe total Nº de rececpion Fecha de expedición (1) Fecha de realización operaciones (2) Apellidos y nombre, razón social o denominación completa del obligado a expedir NIF del Obligado a expedir BI Tipo cuota 3. Libro de bienes de inversión se identifican todos los inmovilizados de la empresa 4. Libro de operaciones intracomunitarias No es preciso que los libros estén diligenciados o sellados en ningún organismo público, si bien es importante que aparezcan registradas en ellas todas las operaciones en las que se basen las declaraciones del iva presentadas. Cada vez es más frecuente que los programas informáticos contables, emitan listados de estos libros Página 22 de 30

23 REQUISITOS FORMALES Los libros deben llevarse: Con claridad y exactitud. Por orden de fechas. Sin espacios en blanco, interpolaciones, raspaduras ni tachaduras. En el libro registro de bienes de inversión se dejarán espacios en blanco en previsión de los posibles cálculos y ajustes de la prorrata definitiva. Los errores u omisiones deben salvarse a continuación inmediatamente que se adviertan. Las anotaciones deberán ser hechas expresando los valores en euros, debiendo efectuarse la conversión cuando la factura se hubiese expedido en una divisa distinta. Las páginas deben estar numeradas correlativamente. PLAZOS PARA LAS ANOTACIONES REGISTRALES Facturas expedidas: las operaciones deben estar anotadas cuando se realice la liquidación y pago del Impuesto relativo a dichas operaciones y, en cualquier caso, antes de que finalice el plazo legal para realizar la referida liquidación y pago en período voluntario. Cuando no se expida factura o se expidan documentos sustitutivos, deben notarse en el plazo de 7 días desde la realización de las operaciones o de la expedición de los documentos, siempre que este plazo venza antes que el expuesto en el párrafo anterior. Facturas recibidas: deben anotarse por el orden en que se reciban, y dentro del período de liquidación en que proceda efectuar su deducción Regímenes especiales: La ley del IVA establece una serie de regímenes especiales para distintas actividades empresariales. Los regímenes especiales son: Régimen simplificado. Régimen especial de la agricultura y pesca. Régimen especial del comercio minorista: - Régimen de recargo de equivalencia. - Régimen de determinación de las bases imponibles. Página 23 de 30