ColeCCión PráCtiCa Profesional introducción a las normas internacionales de información financiera (niif)

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3 ColeCCión PráCtiCa Profesional introducción a las normas internacionales de información financiera (niif) u

4 ColeCCión PráCtiCa Profesional introducción a las normas internacionales de información financiera (niif) u José Luis Castro la ley

5 Castro, José Luis Introducción a las Normas Internacionales de Información Financiera NIIF. - 1a ed. - Buenos Aires: La Ley, p.; 24x17 cm. - (Práctica profesional) ISBN Contabilidad. I. Título CDD 657 José Luis Castro, 2013 De esta edición, La Ley S.A.E. e I., 2013 Tucumán 1471 (C1050AACC) Buenos Aires Queda hecho el depósito que previene la ley Impreso en la Argentina Todos los derechos reservados Ninguna parte de esta obra puede ser reproducida o transmitida en cualquier forma o por cualquier medio electrónico o mecánico, incluyendo fotocopiado, grabación o cualquier otro sistema de archivo y recuperación de información, sin el previo permiso por escrito del editor y el autor. Printed in Argentina All rights reserved No part of this work may be reproduced or transmitted in any form or by any means, electronic or mechanical, including photocopying and recording or by any information storage or retrieval system, without permission in writing from the publisher and the author. Tirada: 600 ejemplares I.S.B.N SAP Argentina

6 José Luis Castro Contador Público (Egresado de la Facultad de Ciencias Económicas de la Universidad de Buenos Aires en 1980). Docente titular desde el año 1997 en la Universidad del Salvador (USAL) en la Carrera de Contador Público, en las cátedras Contabilidad Internacional y Estados Contables. Dictó y dicta actualmente diversos cursos en la Universidad del Salvador (USAL) en la Maestría en Contabilidad y Auditoría, en las cátedras de Normas y Estados Contables, Técnicas Avanzadas de Auditoría y Prácticas Contables Internacionales. Expositor en diversos seminarios, jornadas y charlas sobre Normas Contables Locales e Internacionales para varias Empresas Locales con cotización en la Bolsa de Comercio de Buenos Aires con procesos de adopción de NIIF y en varios eventos organizados por Universidades, Entidades Bancarias (Banco de la Nación Argentina) y Organizaciones de Capacitación Corporativa (Forum y Questio). Tuvo a su cargo el dictado en la Universidad del Salvador de la materia Análisis Económico-Financiero basado en Estados Contables de la Maestría en Finanzas. Ex docente en la Facultad de Ciencias Económicas de la Universidad de Buenos Aires, entre los años 1984 y 1996, iniciándose como auxiliar docente hasta obtener los cargos de Profesor Adjunto de las materias Contabilidad Intermedia y Contabilidad Superior, respectivamente. Ex Profesor Instructor en KPMG en Seminarios para personal interno de la Firma y para clientes locales e internacionales de América Latina entre los años 1990 y Asistió y dictó diversos seminarios de liderazgo y capacitación docente dictados por KPMG entre 1988 y 1995, obteniendo título de Instructor Internacional en esa Firma. Se desempeñó en " KPMG" entre los años 1983 y 2001 en los Departamentos de Auditoría y de Asesoramiento Integral de Pymes hasta alcanzar la posición de Gerente Senior de Auditoría en 1996 hasta su desvinculación. Es actualmente socio en el estudio profesional Castro-Ferreira Contadores Públicos desde el año Integró la Comisión de Estudios de Contabilidad del Consejo Profesional de Ciencias Económicas de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires entre los años 1985 y 1992 y en 2010.

7 José Luis Castro Fue Coordinador Académico en la Universidad del Salvador de la carrera Maestría en Contabilidad y Auditoría en los años 2001 y Participó en el convenio entre USAL y ACCA (Association of Chartered Certified Accontants) en 2003 tendiente a la capacitación conjunta de IFRS en varios países de Latinoamérica. Actúa como tutor y jurado en tesis de grado y posgrado en la Universidad del Salvador. Publica diversos artículos relacionados con Normas Contables Internacionales y Locales desde el año 2009 para el Newsletter IFRS y la revista Enfoques en Contabilidad y Auditoría de la Editorial La Ley. VIII

8 Prólogo El contexto contable internacional muestra desde hace más de una década y particularmente en los últimos cinco o seis años un decidido direccionamiento a la aplicación de las Normas Internacionales de Información Financiera (N.I.I.F.) las que en su versión en idioma inglés son conocidas como International Financial Reporting Standards (I.F.R.S.). Nuestro país no está exento de esa realidad y particularmente la Junta de Gobierno de la Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Económicas (FACPCE) había aprobado con fecha 20 de marzo de 2009 la Resolución Técnica 26 que obliga a la mayoría de los entes con cotización en la Bolsa de Comercio bajo el contralor de la Comisión Nacional de Valores (C.N.V.) a la adopción de las N.I.I.F. a partir de los estados contables que cierren sus ejercicios económicos el 31 de diciembre de La entrada en vigencia fue posteriormente postergada para los entes cuyos estados financieros se iniciaron el 1º de enero de 2012, admitiéndose su aplicación anticipada. Adicionalmente en forma optativa, los entes no alcanzados por el control de la C.N.V. pueden adoptar la aplicación de las normas internacionales mencionadas, en la medida en que la Inspección General de Justicia adopte las resoluciones técnicas para la aplicación de las NIIF, hecho que a la fecha de redacción de este prólogo todavía no se ha producido. Estas cuestiones no solamente en el ámbito de nuestro país sino también a nivel de contabilidad globalizada, requieren de la constante actualización por parte de los profesionales en ciencias económicas que deban preparar y/o analizar estados contables. Curiosamente, si analizamos el universo de Contadores Públicos en nuestro país, seguramente vamos a verificar que una gran mayoría de ellos desconoce las normas contables internacionales, porque no se las han hecho estudiar en las universidades y porque también una gran porción mayoritaria no ha tenido aún oportunidad de utilizarlas en su vida profesional o laboral. Hoy en día todavía las NIIF no son parte de los programas en las carreras de Contador Público en muchas universidades o tal vez sean impartidas en forma muy introductoria en algunos ca- IX

9 José Luis Castro sos. Felizmente en lo que a mí respecta, como docente desde hace muchos años en la Carrera de Contador Público en la Universidad del Salvador (USAL) he tenido el privilegio de impartir desde el año 2005 los contenidos de estas normas gracias a la visión de las autoridades de esa Universidad que ya desde hace un tiempo han previsto la tendencia hacia la aplicación de esta normativa que ya está siendo obligatoria en muchos ámbitos. En tono jocoso-dramático a veces les comento a mis alumnos que muchos contadores van a tener que estudiar luego de recibidos normas que nunca vieron y que las que en las facultades han estudiado (normas contables profesionales argentinas) probablemente las deban archivar dentro de un tiempo porque se dejarán de utilizar. Este libro intenta aportar un granito de arena para cubrir inicialmente la falta o escasez de conocimientos obtenidos sobre este tema durante el paso por las aulas. La adopción de las IFRS requerirá para quienes las apliquen por primera vez, la revisión de criterios de medición de activos y de pasivos y de reconocimiento de resultados, a la vez de observar cuestiones relacionadas con la presentación de los estados contables. Este libro tiene como objetivo brindar una introducción a las NIIF, abordando las áreas y temas que se entienden son los de mayor utilización en el ámbito contable, particularmente el de la emisión de estados financieros. Lejos de intentar cubrir todos los aspectos que tratan las NIIF, se ha hecho hincapié en los aspectos teórico-prácticos más usuales y a los que la mayoría de los usuarios y responsables en preparar información contable se deberán enfrentar al momento de aplicar por primera vez las normas contables internacionales. Los casos prácticos incluidos en cada capítulo pretender abarcar situaciones habituales que deberán ser resueltas en la vida profesional. Es mi deseo que este libro sea de utilidad a profesionales en ciencias económicas, docentes, estudiantes y también a cualquier persona que como usuario de estados financieros disponga con esta obra de más elementos para comprender la información contable. Desde ya mi agradecimiento a todos aquellos (profesores, colegas, autoridades universitarias, empresas y también alumnos) que me han dado la oportunidad de ir formando conocimiento en estos temas y que me han permitido escribir esta obra José Luis Castro X

10 Índice General Prólogo... IX Primera Parte introducción CAPíTULO 1 ASPECTOS GENERALES DE LAS NORMAS INTERNACIONALES DE INFORMACIóN FINANCIERA 1. Introducción Evolución de las NIIF Ámbito de aplicación. Tendencia mundial Comparaciones clave con NCPA Estructura de las NIIF Inventario de Normas Internacionales de Información Financiera vigentes Diferencias generales Conclusiones... 9 CAPíTULO 2 MARCO CONCEPTUAL. MODELO CONTABLE. AJUSTE POR INFLACIóN 1. Marco Conceptual. Introducción Resumen del Marco Conceptual de las NIIF Objetivos de los estados financieros Hipótesis fundamentales Características cualitativas de los estados financieros Restricciones a la información relevante y fiable Elementos de los estados financieros Reconocimiento de los elementos de los estados financieros XI

11 José Luis Castro 2.7. Reconocimiento de ingresos Venta de bienes Prestación de servicios Intereses, regalías y dividendos Valoración Frecuencia de la información Información comparativa Conceptos de capital Modelo Contable Ajuste por inflación Introducción El ajuste por inflación según las NIIF Metodología del ajuste Comparativo entre NCPA y NIIF Conclusiones SeGUnda Parte cuestiones GeneraleS de PreSentaciÓn de estados FinancierOS CAPíTULO 3 NORMAS DE EXPOSICIóN DE ESTADOS FINANCIEROS PARA FINES GENERALES 1. Introducción Aspectos principales de la NIC Objetivos Alcance Finalidad de los estados financieros Juego completo de estados financieros Cumplimiento de las NIIF Hipótesis de empresa en marcha Hipótesis contable del devengado Uniformidad de presentación Compensación de partidas Información comparativa Período contable que se informa Identificación de los estados financieros XII

12 Introducción a las Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF) 3. Estado de situación financiera Información a ser presentada en el estado de situación financiera La distinción entre corriente y no corriente Activos corrientes Pasivos corrientes Formato y ordenamiento de las partidas Información a revelar en el estado o en las notas Estado del resultado del período y otro resultado integral del período Estado de cambios en el patrimonio Estado de flujos de efectivo Notas Estructura Información sobre administración del capital y de los riesgos Otras informaciones a revelar Resumen comparativo NIIF versus NCPA Ejemplo de un estado de situación financiera y de un estado de resultados según NIIF Ejemplos de notas requeridas por las NIIF Adopción de las NIIF Bases de preparación Moneda Funcional y de Presentación Administración del riesgo financiero Factores de riesgos financieros Riesgo de mercado Reconocimiento de ingresos Conclusiones CAPíTULO 4 ESTADO DE FLUJOS DE EFECTIVO 1. Introducción El Estado de Flujos de Efectivo según las NIIF y las NCPA Principales coincidencias entre las NIIF y las NCPA Métodos de información Clasificación de actividades Asignación de partidas de intereses y dividendos a cada categoría de actividad Exposición en información complementaria Divergencias entre las NIIF y las NCPA XIII

13 José Luis Castro Exposición de sobregiros bancarios Flujos correspondientes a partidas de resultados extraordinarios Modificación de la información de ejercicios anteriores Cuestiones tratadas en la NIC 7 y no en la RT Inversiones en controladas, vinculadas y negocios conjuntos Adquisiciones de controladas y otras unidades de negocio Pagos efectuados por un arrendamiento financiero Transacciones no monetarias Diferencias de cambio no realizadas Transacciones en moneda extranjera Otras informaciones a revelar Caso Práctico Solución Caso Práctico Análisis y comentarios sobre el Caso Práctico Caso Práctico Solución Caso Práctico Conclusiones tercera Parte cuestiones ParticUlareS de reconocimiento Y medición Y de revelación CAPíTULO 5 INVERSIONES PERMANENTES 1. Introducción Análisis de las NIIF aplicables al rubro Definiciones Valorización de los activos del rubro Inversiones permanentes en los estados financieros separados Inversiones en subsidiarias, negocios conjuntos y asociadas Adquisición de intangibles en una combinación de negocios XIV

14 Introducción a las Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF) Adquisición a valor diferente al equivalente a la participación a) Adquisición a un valor mayor b) Adquisición a un valor menor Valuación en los estados financieros consolidados Inversiones en asociadas o con control conjunto Exención de la aplicación del método de la participación Fecha de cierre de ejercicio de la controladora diferente del de las asociadas Control conjunto Información a revelar en los estados financieros RT 26. Tratamiento especial en la República Argentina Consolidación según NIIF vs consolidación según NCPA Control temporal Resumen comparativo NCPA con NIIF Modelos de notas Casos prácticos Soluciones propuestas a los casos prácticos Conclusiones CAPíTULO 6 EXISTENCIAS (BIENES DE CAMBIO) 1. Introducción Análisis de la NIC 2 - Existencias Definiciones Alcance y excepciones de la NIC Valorización de las existencias Criterio general Componentes del costo a) Costos de adquisición b) Costos de transformación c) Otros costos Valuación de productos agrícolas Valuación de productos agrícolas en proceso Valuación de commodities Costo de las existencias para un prestador de servicios Costos financieros de las existencias Otras técnicas para la valorización del costo XV

15 José Luis Castro 3. Fórmulas del costo Valor Neto Realizable (VNR) Reconocimiento como un gasto Valuación de existencias en economías hiperinflacionarias Información a revelar en los estados financieros Resumen comparativo NCPA con NIIF Casos prácticos Solución propuesta a los casos prácticos Conclusiones CAPíTULO 7 PROPIEDADES, PLANTA y EQUIPOS (BIENES DE USO) 1. Introducción Análisis de la NIC 16 y normas relacionadas. Métodos del costo y de revalorización Definiciones Valorización de los activos del rubro PP&E Valuación inicial Componentes del costo incurrido a) Costos de adquisición Erogaciones que no deben considerarse como parte del costo Costos financieros Bienes recibidos en trueque Valoración posterior al reconocimiento a) Modelo del costo b) Modelo de revalorización Amortizaciones. Métodos a) Importe amortizable y período de amortización b) Métodos de amortización Deterioro del valor a) Nivel de comparación Ejemplo práctico de deterioro de valor Valuación de bienes de uso en economías hiperinflacionarias Arrendamientos Activos biológicos tenidos para su uso Información a revelar. Modelos de notas Resumen comparativo entre NIIF y NCPA XVI

16 Introducción a las Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF) 10. Casos prácticos Solución propuesta a los casos prácticos Normas de la CNV sobre revalorizaciones Conclusiones finales CAPíTULO 8 ACTIVOS INTANGIBLES 1. Introducción Análisis de la NIC 38 y normas relacionadas Definiciones Alcance y excepciones de la NIC Valorización de los activos del rubro Activos Intangibles Valuación inicial Adquisición de intangibles en una combinación de negocios Adquisición de intangibles mediante subvenciones estatales Costos de investigación y desarrollo Otros desembolsos Componentes del costo incurrido a) Costos de adquisición Erogaciones que no deben considerarse como parte del costo Costos financieros Bienes recibidos por permuta Valoración posterior Modelo del costo Modelo de revalorización Vida útil a) Métodos de amortización Deterioro del valor Nivel de comparación Información a revelar en los estados financieros Resumen comparativo entre NCPA y NIIF Casos prácticos Solución propuesta a los casos prácticos Modelos de notas Conclusiones XVII

17 José Luis Castro CAPíTULO 9 ACTIVOS BIOLóGICOS 1. Introducción Análisis de la NIC 41 Agricultura Objetivo de la NIC Definiciones Alcance Reconocimiento y valuación Ganancias y pérdidas Imposibilidad de determinar de forma fiable el valor razonable Subvenciones oficiales Información a revelar en los estados financieros Resumen comparativo entre NIIF y NCPA Casos prácticos Solución propuesta a los casos prácticos Conclusiones CAPíTULO 10 ACTIVOS DISPONIBLES PARA LA VENTA y ACTIVIDADES INTERRUMPIDAS 1. Introducción Análisis de la NIIF 5 y normas vinculadas Definiciones Alcance y excepciones de la NIIF Valorización de los activos destinados a la venta Valoración en caso de aplicar NIIF para Pymes Activos no corrientes a ser abandonados Tratamiento de las NCPA Actividades interrumpidas Conceptos Tratamiento de las NCPA Algunos comentarios Información a revelar en los estados financieros Informaciones adicionales a revelar Reconocimiento y reversión de las pérdidas por deterioro del valor Tratamiento de las NCPA Modelos de estados de resultados que incluyen actividades interrumpidas XVIII

18 Introducción a las Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF) 6.1. Según NIIF Según NCPA Resumen comparativo entre NIIF y NCPA Casos prácticos Solución propuesta a los casos prácticos Conclusiones CAPíTULO 11 MEDICIóN DEL VALOR RAzONABLE 1. Introducción Análisis de la NIIF 13 y normas vinculadas Definiciones Alcance y excepciones de la NIIF a) Variables para las técnicas de valoración Principios generales b) Aplicación a pasivos e instrumentos de patrimonio propios de una entidad Principios generales Pasivos e instrumentos de patrimonio mantenidos por otras partes como activos Pasivos e instrumentos de patrimonio no mantenidos por otras partes como activos Diferencia entre valor razonable y valor neto de realización Información a revelar en los estados financieros Medición del valor razonable con disminución significativa de actividad El valor razonable en las NCPA Modelos de notas a los estados financieros sobre Valor Razonable Conclusiones CAPíTULO 12 PROVISIONES y PASIVOS CONTINGENTES 1. Introducción Análisis de la NIC 37 y normas relacionadas Definiciones Alcances y excepciones de la NIC Provisiones Provisiones Aplicaciones específicas XIX

19 José Luis Castro 3.3. Pasivos contingentes Provisión por reestructuraciones Provisiones y pasivos contingentes por cuestiones ambientales Información a revelar en los estados financieros Información cuantitativa de provisiones Información cualitativa de provisiones Información sobre pasivos contingentes Modelo de notas Resumen comparativo entre NCPA y NIIF Casos prácticos Solución propuesta a los casos prácticos Conclusiones CAPíTULO 13 ACTIVOS y PASIVOS FINANCIEROS 1. Introducción Medición inicial de activos y pasivos financieros Medición posterior de activos financieros Medición posterior de pasivos financieros Ganancias y pérdidas por activos y pasivos financieros Inversiones en títulos con cotización en uno o más mercados activos Información a revelar en los estados financieros Comparativo entre NIIF y NCPA Casos prácticos Solución propuesta a los casos prácticos Conclusiones cuarta Parte OtraS cuestiones GeneraleS CAPíTULO 14 CONVERSIóN DE ESTADOS FINANCIEROS 1. Introducción Definiciones Moneda funcional. Concepto. Factores para su determinación Primarios XX

20 Introducción a las Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF) Secundarios Métodos de conversión Conversión corriente Conversión temporal o remedición Ajustar-convertir Resumen de tipos de cambio Diagrama secuencial de la NIC Casos prácticos Caso Práctico Caso Práctico Caso Práctico Comparativo NIIF (NIC 21) con NCPA (RT 18) Modelo de notas Normas de las CNV Conclusiones CAPíTULO 15 NIIF PARA PyMES 1. Introducción Definición, qué es una Pyme para el IASB? Principales características de las NIIF para Pymes Consecuencia de la simplificación Análisis comparativo entre NIIF completas y NIIF para Pymes Casos prácticos Solución propuesta a los casos prácticos índice de NIIF para Pymes Guía para Micropymes Comentarios finales CAPíTULO 16 ADOPCIóN DE LAS NIIF EN LA REPúBLICA ARGENTINA 1. Introducción Legislación Entes obligados y exentos Entes que voluntariamente pueden aplicar NIIF Cronograma de aplicación Alternativa para entes no obligados de aplicar NIIF para Pymes La adopción y la Inspección General de Justicia XXI

21 José Luis Castro 8. Ejemplos de conciliaciones a exponer en la transición (ejercicio anterior a la aplicación efectiva de las NIIF) Conciliación del Patrimonio Neto Conciliación del resultado del ejercicio Ejemplo de conciliaciones que se deben exponer en notas en el primer período en el que se aplican las NIIF Comparativos del estado de situación financiera Conciliaciones del estado de resultados Explicación de los cambios a NIIF Modificaciones en otros resultados integrales Modificaciones en el estado de flujos de efectivo Estado de cambios en el patrimonio Otro tipo de modelo de conciliación Balance fiscal requerido por AFIP Conclusiones Anexo QUinta Parte EJERCICIO INTEGRAL CAPíTULO 17 CASO PRÁCTICO FINAL INTEGRAL 1. Caso Integrador Caso Integrador. Datos Análisis y comentarios sobre los datos del Caso Integrador Solución Caso Integrador Primera Parte Solución Caso Integrador Segunda parte Estados financieros consolidados expuestos según NIIF Listado de adecuaciones para poder exponer los estados financieros según NIIF Solución Caso Integrador en idioma inglés Comentarios finales XXII