Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales Concepto de 2014 Octubre 22 Tema: Impuesto a las ventas Descriptores: Exportación de Servicios

Transcripción

1 Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales Concepto de 2014 Octubre 22 Tema: Impuesto a las ventas Descriptores: Exportación de Servicios Fuentes formales: Estatuto tributario, artículos 420, 481 literal c); 450 y 451; Ley 1607 de 2012, artículo 55; Decreto 2223 de 2013, artículo 1º; Decreto 1805 de Plantea en el escrito de la referencia algunas inquietudes relacionadas con la procedencia de la exención del impuesto sobre las ventas establecida en el literal e) del artículo 481 del estatuto tributario, referidas especialmente a la vinculación económica, los casos en los que se configura y los efectos en la viabilidad de la mencionada exención. Pregunta igualmente, si en virtud del registro de un contrato de exportación de servicios efectuado antes de entrar en vigencia la Ley 1607 de 2012, se podía hacer uso de la exención consagrada en el literal c) del artículo 481 del citado ordenamiento y las sanciones aplicables a quien utiliza la exención sin cumplir los requisitos señalados en la ley. Para efectos de dar respuesta a las inquietudes planteadas, nos remitimos en primer término al marco normativo que regula el tema materia de consulta: De conformidad con lo establecido en el literal b) del artículo 420 del estatuto tributario, la prestación de servicios es un hecho generador del Impuesto sobre las Ventas y según lo estipulado en el parágrafo 3º ibídem, los servicios se considerarán prestados en la sede del prestador del servicio, independientemente del lugar donde se ejecute la actividad o labor contratada, salvo en los eventos que la misma disposición señala. En el impuesto al valor agregado, IVA, la regla general es la causación del gravamen y la excepción la constituyen las exclusiones y las exenciones expresamente consagradas en la ley. El artículo 481 del estatuto tributario, modificado por el artículo 55 de la Ley 1607 de 2012, consagra la exención del impuesto sobre las ventas en la exportación de servicios en los siguientes términos: ART Bienes exentos con derecho a devolución bimestral. <Artículo modificado por el artículo 55 de la Ley 1607 de El nuevo texto es el siguiente.> Para efectos del Impuesto sobre las ventas, únicamente conservarán la calidad de bienes y servicios exentos con derecho a devolución bimestral:... c) Los servicios que sean prestados en el país y se utilicen exclusivamente en el exterior por empresas o personas sin negocios o actividades en Colombia, de acuerdo con los requisitos que señale el reglamento. Quienes exporten servicios deberán conservar los documentos que acrediten debidamente la existencia de la operación. El Gobierno Nacional reglamentará la materia... PAR. Sin perjuicio de lo establecido en el literal c) de este artículo, se entenderá que existe una exportación de servicios en los casos de servicios relacionados con la producción de cine y televisión y con el desarrollo de software, que estén protegidos por el derecho de autor, y que una vez exportados sean difundidos desde el exterior por el beneficiario de los mismos en el mercado internacional y a ellos se pueda acceder desde Colombia por cualquier medio tecnológico.... El Decreto 2223 de 11 de octubre de 2013 por el cual se reglamentó parcialmente el artículo 481 del estatuto tributario establece en su artículo 1º:

2 ART. 1º Servicios exentos con derecho a devolución. Conforme con lo previsto en el literal c) del artículo 481 del estatuto tributario, se consideran exentos del impuesto sobre las ventas con derecho a devolución, los servicios prestados desde Colombia hacia el exterior para ser utilizados o consumidos exclusivamente en el exterior, por empresas o personas sin negocios o actividades en el país... Para efectos de lo dispuesto en el inciso primero del presente artículo, se entiende por empresas o personas sin negocios o actividades en Colombia, aquellas que siendo residentes en el exterior y no obstante tener algún tipo de vinculación económica en el país, son beneficiados directos de los servicios prestados en el territorio nacional, para ser utilizados o consumidos exclusivamente en el exterior. En consecuencia, el tratamiento a que hace referencia el inciso primero del presente artículo, en ningún caso se aplicará cuando el beneficiario del servicio en todo o en parte, sea la filial, subsidiaria, sucursal, establecimiento permanente, oficina de representación, casa matriz o cualquier otro tipo de vinculado económico en el país, de la persona o empresa residente o domiciliada en el exterior que contrate la prestación de los servicios prestados desde Colombia. Para efectos de determinar quiénes son vinculados económicos es necesario remitirnos a lo dispuesto en los artículos 450 y 451 del estatuto tributario que en su orden preceptúan: ART Casos de vinculación económica. Se considera que existe vinculación económica en los siguientes casos: 1. Cuando la operación, objeto del impuesto, tiene lugar entre una sociedad matriz y una subordinada. 2. Cuando la operación, objeto del impuesto, tiene lugar entre dos subordinadas de una misma matriz. 3. Cuando la operación se lleva a cabo entre dos empresas cuyo capital pertenezca directa o indirectamente en un cincuenta por ciento (50%) o más a la misma persona natural o jurídica, con o sin residencia o domicilio en el país. 4. Cuando la operación se lleva a cabo entre dos empresas, una de las cuales posee directa o indirectamente el cincuenta por ciento (50%) o más del capital de la otra. 5. Cuando la operación tiene lugar entre dos empresas cuyo capital pertenezca en un cincuenta por ciento (50%) o más a personas ligadas entre sí por matrimonio, o por parentesco hasta el segundo grado de consanguinidad o afinidad o único civil. 6. Cuando la operación tiene lugar entre la empresa y el socio, accionista o comunero que posea el cincuenta por ciento (50%) o más del capital de la empresa. 7. Cuando la operación tiene lugar entre la empresa y el socio o los socios, accionistas o comuneros que tengan derecho de administrarla. 8. Cuando la operación se lleva a cabo entre dos empresas cuyo capital pertenezca directa o indirectamente en un cincuenta por ciento (50%) o más a unas mismas personas o a sus cónyuges o parientes dentro del segundo grado de consanguinidad o afinidad o único civil. 9. Cuando el productor venda a una misma empresa o a empresas vinculadas entre sí, el cincuenta por ciento (50%) o más de su producción, evento en el cual cada una de las empresas se considera vinculada económica. 10. Cuando se dé el caso previsto en el artículo anterior.

3 ART Casos en que una sociedad se considera subordinada. Se considera subordinada la sociedad que se encuentre, en uno cualquiera de los siguientes casos: 1. Cuando el cincuenta por ciento (50%) o más del capital pertenezca a la matriz, directamente, o por intermedio o en concurrencia con sus subordinadas o con las filiales o subsidiarias a estas. 2. Cuando las sociedades mencionadas tengan, conjunta o separadamente, el derecho de emitir los votos constitutivos del quórum mínimo decisorio para designar representante legal o para contratar. 3. Cuando en una compañía participen en el cincuenta por ciento (50%) o más de sus utilidades dos o más sociedades entre las cuales a su vez exista vinculación económica en los términos del artículo anterior. La expresión o cualquier otro tipo de vinculado económico en el país contenida en el artículo 1º del Decreto 2223 de 2013, debe entenderse referida a las categorías de vinculación enunciadas en las normas previamente transcritas, razón por la que en el supuesto de hecho informado por la consultante, según el cual la empresa beneficiaria de los servicios en el extranjero es accionista única del prestador del servicio en Colombia, se considera que existe vinculación económica. Ahora bien, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 1º del Decreto 2223 de 2013 previamente transcrito, se consideran exentos del impuesto sobre las ventas con derecho a devolución, los servicios prestados desde Colombia hacia el exterior para ser utilizados o consumidos exclusivamente en el exterior, por empresas o personas sin negocios o actividades en el país y para estos efectos se entiende por empresas o personas sin negocios o actividades en Colombia, aquellas que siendo residentes en el exterior y no obstante tener algún tipo de vinculación económica en el país, son beneficiados directos de los servicios prestados en el territorio nacional, para ser utilizados o consumidos exclusivamente en el exterior. La procedencia de la exención se encuentra condicionada en consecuencia, al cumplimiento de cada uno de los requisitos exigidos por la ley y el reglamento para el efecto, a saber: Que los servicios sean prestados desde Colombia hacia el exterior. Que sean utilizados o consumidos exclusivamente en el exterior. Las empresas o personas beneficiarias del servicio no deben tener negocios o actividades en el país. Quienes exporten servicios deben conservar los documentos que acrediten debidamente la existencia de la operación. El mencionado decreto precisa el concepto de empresas sin negocios o actividades en Colombia, concepto en el que no constituye un elemento relevante, si se tiene o no algún tipo de vinculación económica en el país. La vinculación económica afecta la procedencia de la exención pero en el evento de que el vinculado en el país se beneficie del servicio contratado, situación que haría improcedente la exención pero por el incumplimiento de la condición de que el servicio, sea utilizado total y exclusivamente en el exterior. Acerca del requisito de utilización del servicio total y exclusiva en el exterior, se ha pronunciado en reiteradas oportunidades el Honorable Consejo de Estado, Sección Cuarta, una de ellas a través de la Sentencia de cuatro (4) de marzo de dos mil diez (2010), Consejero Ponente: William Giraldo Giraldo, en la que manifestó:

4 ...para que procediera la exención del servicio debía darse su utilización total y exclusivamente fuera de Colombia [art. 481 lit. e)], por lo que se analizó si la utilidad o aprovechamiento del servicio de promoción de ventas se verificó en los países en donde residen las respectivas empresas, pues la utilización se predica del destinatario, versa en el disfrute integral y exclusivo del resultado de la actividad ejecutada por el prestador por parte de la sociedad contratante sin domicilio, negocios o actividades en Colombia, lo que implica que deba ser entregado para su aprovechamiento en el exterior.... (Subrayado fuera de texto). En el mismo sentido se pronunció este despacho a través del Oficio de 2011 que se transcribe a continuación parcialmente, por constituir doctrina vigente en la materia, precisando que si bien en él se hace referencia al literal e) del artículo 481 del estatuto tributario, el artículo 55 de la Ley 1607 de 2012 modificó dicha disposición regulando la exportación de servicios en el literal c); y que si bien el Decreto 1805 de 2010, reglamentaba a la fecha de emisión del citado Oficio el artículo 481 del estatuto tributario, actualmente la misma norma es reglamentada por el Decreto 2223 de 2013:... Pregunta usted si, conforme con el literal e) del artículo 481 del estatuto tributario, procede la exención del Impuesto sobre las Ventas en la exportación de un servicio prestado en Colombia por un vinculado económico a una empresa domiciliada en el exterior, que es utilizado total y exclusivamente en el exterior por esta última. Se precisa: El literal e) del artículo 481 del estatuto tributario consagra respecto de la exportación de servicios:...el Decreto 1805 del 24 de mayo de 2010, reglamentario de la anterior disposición, precisa el procedimiento que permite viabilizar el reconocimiento de la exención al definir en el parágrafo del artículo primero lo que se entiende por empresas sin negocios o actividades en Colombia:...Se entiende por empresas sin negocios o actividades en Colombia las empresas o personas domiciliadas o residentes en el exterior que, no obstante tener algún tipo de vinculación económica en el país, son beneficiarios directos de los servicios prestados en el país para ser utilizados o consumidos exclusivamente en el exterior.... La legislación Colombiana contempló una regla especial en materia del impuesto sobre las ventas, para el caso de servicios que si bien son prestados en el territorio nacional, por ser utilizados exclusivamente en el exterior y cumplir las demás previsiones legales, adquieren la calidad de exentos. Como se observa, el decreto referido precisa el concepto de empresas sin negocios o actividades en el país para cuyo efecto es irrelevante si tiene algún tipo de vinculación, económica en el país; aspecto que no se encontraba regulado previamente. De igual manera contempló para el caso de la vinculación económica, una salvedad que impide que en estos casos y dada la mencionada relación, el vinculado en Colombia sea beneficiario de alguna manera del servicio contratado que debe ser utilizado total y exclusivamente en el exterior; en tal sentido, el inciso segundo del parágrafo del artículo primero del decreto en estudio, señaló:...en consecuencia, la exención del literal e) del artículo 481 del estatuto tributario a que hace referencia el numeral 1 del presente artículo (se refiere al art. 1º), en ningún caso se aplicará cuando el beneficiario del servicio en todo o en parte,

5 sea la filial, subsidiaria, sucursal, oficina de representación, casa matriz o cualquier otro tipo de vinculado económico en el país, de la persona o empresa residente o domiciliada en el exterior que contrate la prestación de los servicios prestados desde Colombia... resaltado fuera de texto. Como se observa, la norma implícitamente reconoce, que puede darse la contratación de estos servicios entre vinculados económicos; de ahí que imponga una limitante encaminada a no permitir que el vinculado económico en el país, de la empresa con domicilio en el exterior, utilice o se beneficie en alguna medida del servicio contratado por su relacionada del exterior, el cual debe ser exportado y utilizado total y exclusivamente en el exterior.... El cumplimiento de los requisitos exigidos por la ley y el reglamento como presupuesto básico para acceder al beneficio de la exención del impuesto sobre las ventas en la exportación de servicios, igualmente ha sido objeto de pronunciamiento de este despacho, entre otros en el Concepto de 2012 en el que sostuvo:...tratándose del reconocimiento de exenciones, el artículo 788 del estatuto tributario contempla que los contribuyentes están obligados a demostrar las circunstancias que los hacen acreedores a las exenciones tributarias, lo cual encuentra consonancia con el principio onus probandi incumbit actori, en virtud del cual quien alega en su favor un hecho o el reconocimiento de un derecho deberá probarlo....es así como, para efectos de que la exención del impuesto sobre las ventas sea reconocida, el exportador de servicios que esté interesado en su reconocimiento, deberá acreditar el cumplimiento de cada uno de los requisitos que contempla el estatuto tributario y demás normas concordantes, en ese orden de ideas, deberá probar que la prestación del servicio se ejecutó cumpliendo con cada uno de los presupuestos para la procedencia de la exención.... De otra parte, en lo que hace referencia al registro del contrato de exportación de servicios, se observa que a partir de la entrada en vigencia de la Ley 1607 de 2012, fue eliminada la obligación de registro, y que dicho trámite no confería per se, el derecho a la exención si no era acreditado el cumplimiento de todos y cada uno de los requisitos previstos en la ley y en el reglamento para su procedencia. Uno de los requisitos que si se encuentra vigente para que proceda la exención prevista en el literal c) del artículo 481 del Ordenamiento Tributario y que se destaca en particular para el caso materia de consulta, es el que las empresas o personas beneficiarias del servicio no deben tener negocios o actividades en el país, tema al que se refirió este despacho en el Concepto de 2005, del cual anexamos fotocopia para su conocimiento. Finalmente, utilizar la exención sin cumplir los requisitos exigidos por la ley y el reglamento, genera el rechazo de los ingresos declarados como exentos por la exportación de servicios y su reclasificación como ingresos por operaciones gravadas. En el evento de haber solicitado y obtenido la devolución, considerando que esta no constituye un reconocimiento definitivo a favor de los contribuyentes y/o responsables, procederá la sanción en los términos establecidos en el artículo 670 del estatuto tributario.