BREVES LEGALES Nº 03/08

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1 BREVES LEGALES Nº 03/08 SUMARIO CONTENIDO Derecho Energético y de Aguas NUEVO MANUAL DE NORMAS Y PROCEDIMIENTOS DE LA DIRECCIÓN GENERAL DE AGUAS TRATAMIENTO TRIBUTARIO APLICABLE A LOS PRÉSTAMOS OTORGADOS POR UNA SOCIEDAD A SUS SOCIOS O ACCIONISTAS PERSONAS NATURALES NUEVO PRONUNCIAMIENTO ADMINISTRATIVO SOBRE COSTO TRIBUTARIO DEL USUFRUCTO Derecho Energético y de Aguas Nuevo Manual de Normas y Procedimientos de la Dirección General de Aguas Por Matías Desmadryl L. 1. Antecedentes. Como es sabido, el tema ambiental adquiere cada día mayor importancia en el ámbito público, determinando políticas gubernamentales, la dictación de nuevas normativas, el ejercicio de atribuciones de control, fiscalización y de aplicación de sanciones, que hasta hace poco permanecían inutilizadas. En materia de derecho de aguas, el escenario no es distinto. En los últimos años y especialmente desde la entrada en vigencia de la Ley en junio de 2005 se observa que la Dirección General de Aguas (DGA) ha adoptado un criterio cada vez más restrictivo en el otorgamiento y en el control del ejercicio de los derechos de aprovechamiento de aguas. ALLENDE BASCUÑÁN & CÍA. LTDA., Av. Isidora Goyenechea 3250, Piso 12, Las Condes, tel ,

2 En efecto, la DGA a través del Departamento de Conservación y Protección de los Recursos Hídricos ha asumido un rol cada vez más activo en los procesos de estudio y calificación ambiental de los proyectos que tienen asociado el uso de derechos de aguas y/o el uso o construcción de determinadas obras que tengan impacto sobre el recurso hídrico. 2. Nuevo Manual de Normas y Procedimientos. En este contexto, la DGA dictó recientemente un nuevo Manual de Normas y Procedimientos para el Departamento de Conservación y Protección de Recursos Hídricos (el Manual ), que viene a sumarse a otro manual, dictado en el año 2002, sobre administración de recursos hídricos. Las principales materias sobre los cuales versa el Manual son las siguientes: a) Redes de Calidad de Aguas; b) Procedimientos ante emergencias ambientales; c) Sistema de evaluación de impacto ambiental; d) Aspectos ambientales a considerar en la evaluación de proyectos tipo; e) Fiscalización de proyectos ingresados al SEIA 1 ; f) Procedimientos administrativos sobre emergencias y denuncias ambientales; y g) Procedimientos administrativos para el ingreso de expedientes al SEIA y requerimientos ambientales. El Manual constituye un esfuerzo por sistematizar la normativa de carácter ambiental relacionada con la protección y preservación del recurso hídrico, que - entre otros motivos - por razones de dispersión normativa ha hecho compleja su identificación e interpretación y, por ende, su correcta aplicación. También resulta 1 Sistema de Evaluación de Impacto Ambiental destacable el intento de la Administración por plasmar en un manual ciertos procedimientos respecto de los cuales no ha existido claridad, tanto desde el punto de vista orgánico como funcional. No obstante, estimamos que mediante este Manual la Administración ha ido más allá de la simple recopilación de normas, al incluir en él algunas interpretaciones administrativas y criterios que, a nuestro juicio, se apartan de las normas que supuestamente le sirvieron de fundamento. 3. Conclusiones. Por este motivo, frente a cada caso concreto en que la Administración pretenda aplicar el Manual, será fundamental que los particulares afectados analicen qué normas y qué procedimientos resultan aplicables a la situación en concreto, para evitar que las normas del Manual se apliquen a casos que en estricto derecho no corresponde, o, que correspondiendo, se le ha dado una interpretación o alcance incorrecto. Tratamiento tributario aplicable a los préstamos otorgados por una sociedad a sus socios o accionistas personas naturales Por Francisco Javier Jiménez T. 1. Antecedentes. Es una práctica habitual que las sociedades entreguen fondos a sus socios, y que dichas entregas no se realicen bajo la modalidad de un retiro de utilidades o de una distribución de dividendos, sino bajo a título de préstamos. Sin embargo, también es 2

3 frecuente que la sociedad o sus socios ignoren el tratamiento tributario especial al cual están sujetos dichos traspasos de fondos. Por este motivo, resulta oportuno revisar brevemente en este artículo los efectos tributarios que tales operaciones conllevan. 2. Distinción entre distintos tipos sociales. En primer lugar, debe tenerse presente que el tratamiento tributario aplicable a los préstamos que otorga una sociedad a un socio persona natural difiere dependiendo del tipo social de que se trate: a) Préstamos a socios de sociedades de personas. Así, los préstamos que otorga una sociedad de personas (como la sociedad de responsabilidad limitada) a un socio persona natural reciben el mismo tratamiento tributario de los retiros (ref. art. 21 inc. 1º de la Ley sobre Impuesto a la Renta [LIR]), lo que implica que se gravarán con impuesto Global Complementario o Adicional, según sean o no residentes en Chile, y sólo hasta el monto de las utilidades tributables de la empresa. El monto que se considerará como base para determinar el pago del impuesto Global Complementario o Adicional será el total del préstamo, sin que puedan deducirse de éste las cantidades devueltas por el socio a la sociedad, por concepto de préstamo, durante el mismo ejercicio tributario (Circular del SII Nº 45, de ). Además, tales préstamos se entenderán retirados íntegramente por el socio prestatario sin considerar su porcentaje de participación en la sociedad (ref. art. 54 Nº 1 LIR). En consecuencia, el obligado a declarar dichas cantidades en los impuestos personales señalados es el socio prestatario. En el evento que el monto del préstamo exceda el Fondo de Utilidades Tributables (FUT), se considerarán dentro de éste las rentas devengadas por la o las sociedades de personas en que participe la empresa que otorga el préstamo. Si todavía quedare un monto en exceso, dicha cantidad se considerará en el primer ejercicio posterior en que la empresa tenga utilidades tributables. b) Préstamos a accionistas de sociedades anónimas. Por otra parte, en el caso de las sociedades anónimas, no existe una norma equivalente a la aplicable a las sociedades de personas. En efecto, los préstamos que las sociedades anónimas efectúan a sus accionistas personas naturales no se asimilan a dividendos, por el contrario, el citado artículo 21, en su inciso 3º, señala que sobre dichos préstamos se aplicará un impuesto del 35% en carácter de único, independientemente del resultado tributario del respectivo ejercicio; y sin que puedan ser imputados a las utilidades acumuladas en el registro FUT que las respectivas sociedades deben llevar. En otras palabras, dicho impuesto no se puede deducir de las citadas utilidades tributables. Por eso, la ley habla de un impuesto único sobre dichos desembolsos. Así, los accionistas prestatarios no deben declarar el préstamo en los impuestos Global Complementario o Adicional que les afecta por las cantidades efectivamente distribuidas 3

4 como dividendos por las referidas sociedades, debido a que este impuesto se aplica a nivel de la sociedad prestamista. c) Situación particular de las sociedades anónimas abiertas. Sin embargo, lo dicho en la letra b) anterior sólo se aplica a las sociedades anónimas cerradas, y siempre que éstas no se encuentren voluntariamente sujetas a las normas de las sociedades anónimas abiertas. Por tanto, en las sociedades anónimas abiertas, los préstamos a sus accionistas no quedan gravados con el impuesto único de 35% antes referido y, por lo mismo, reciben el tratamiento tributario ordinario de un préstamo. d) Préstamos a partícipes en Fondos de Inversión Privados. Por último, en relación a los Fondos de Inversión Privados, el artículo 32 de la Ley establece que si el préstamo se hace a un socio persona natural, se aplican las normas de las sociedades anónimas cerradas, conforme a las reglas descritas en el párrafo anterior. 3. Tratamiento aplicable a las devoluciones de préstamos Aunque no existe norma expresa en la Ley sobre Impuesto a la Renta, ni tampoco se han emitido pronunciamientos administrativos especialmente referidos a tal materia, las instrucciones del Servicio de Impuestos Internos confirman que, pese al especial tratamiento tributario que recibe la entrega al socio o accionista de una suma prestada por la sociedad respectiva, el préstamo no pierde su naturaleza jurídica, por lo que la devolución de éste no recibirá un tratamiento tributario particular, sino que será tratado como cualquier otra devolución de dinero dado en préstamo, no generando obligaciones tributarias para la sociedad, en la medida que tal devolución no suponga el pago de intereses. 4. Conclusiones. Como puede verse, antes de decidir la entrega de recursos por una sociedad a sus socios o accionistas personas naturales, es imprescindible que ambas partes analicen los efectos tributarios que se generarán con dicha entrega, a fin de ratificar la decisión tomada o bien para desechar tal alternativa, si los efectos tributarios que dicha entrega genere resultan inconvenientes o adversos para una o ambas partes. Nuevo pronunciamiento administrativo sobre costo tributario del usufructo Por Gonzalo Garfias v-f. 1. Antecedentes. Por medio del Oficio Nº 39 de 14 de enero de 2008, la Dirección Nacional del Servicio de Impuestos Internos (SII) dio a conocer el criterio de dicho organismo sobre la determinación del costo tributario del usufructo para el constituyente. Con anterioridad a dicho pronunciamiento, el SII se había manifestado en reiteradas ocasiones respecto al tratamiento tributario aplicable a la utilidad o mayor valor derivado de la constitución de un usufructo, diferenciando si éstos recaían sobre muebles o inmuebles. En el primer caso, la constitución del derecho real de 4

5 usufructo sobre un mueble se rige por el régimen general de tributación contenido en la Ley sobre Impuesto a la Renta (LIR) y, en consecuencia, el mayor valor que se obtenga en dicho acto queda afecto a los Impuestos de Primera Categoría y Global Complementario o Adicional, según corresponda. En cambio, cuando el derecho real de usufructo recae sobre un inmueble, el mayor valor obtenido puede quedar liberado de tributación o afecto al régimen general antedicho, según sean las circunstancias de tal acto, como indica la letra b) del Nº 8 del artículo 17 y el articulo 18 LIR. 2. Vacíos en pronunciamientos anteriores. Sin perjuicio de la validez y relevancia de tales pronunciamientos, el SII no había manifestado claramente en ellos cuál era su criterio para definir el costo tributario del usufructo respecto del constituyente, para efectos de calcular el eventual mayor valor en este tipo de operaciones. En efecto, antes de emitir el Oficio objeto de este comentario, solamente se había pronunciado sobre el costo tributario del usufructo para el usufructuario, indicando que si el derecho ha sido adquirido a titulo oneroso, el costo tributario estará representado por el valor o precio de adquisición; en cambio, si el usufructo ha sido adquirido a título gratuito, el costo tributario para el usufructuario estará conformado por el valor que se le asigne para los efectos de la Ley sobre Impuesto a las Herencias y Donaciones. 3. Nueva interpretación. En el Oficio Nº 39 antes referido, el SII se pronuncia sobre la determinación del costo tributario del usufructo desde el punto de vista del constituyente, desestimando la posibilidad de utilizar como criterio para valorar dicho costo cuando dicha operación pueda generar un mayor valor a las normas establecidas en la Ley sobre Impuesto a las Herencias y Donaciones. Lo anterior, pues en opinión del SII dichas normas sólo serían aptas para determinar el valor del usufructo cuando éste es donado o legado, pero no sería aplicable cuando el usufructo se constituye a titulo oneroso, como sucede en el caso consultado. Luego de desestimar dicha alternativa de valoración, el SII indicó: el costo del usufructo para su constituyente se encuentra conformado exclusivamente por los desembolsos necesarios para constituir el derecho. 4. Conclusión. En este pronunciamiento, el SII vuelve a negar la aptitud de la Ley sobre Impuesto a las Herencias y Donaciones como criterio interpretativo de ciertas disposiciones de la Ley sobre Impuesto a la Renta. Sin perjuicio de la opinión favorable o adversa que se pueda tener sobre dicha postura del SII, esta clase de pronunciamientos deben ser adecuadamente ponderados por un contribuyente o su asesor al momento de proyectar una operación de esta naturaleza. Santiago, marzo de Breves Legales es un informativo de carácter general sobre temas legales de actualidad. Para mayor información respecto de los asuntos tratados en este número, contáctenos a o escriba directamente al abogado que redactó el artículo de su interés. Si está interesado en recibir este boletín, o quiere ser borrado de nuestra lista de contactos, escriba un al editor de este informativo, a la dirección con el título Breves Legales. 5

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