RETENCIONES. PAGOS A CUENTA

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1 II RETENCIONES. PAGOS A CUENTA

2 II RETENCIONES. PAGOS A CUENTA SUMARIO INTRODUCCION 1. SITUACION FAMILIAR Y PERSONAL 2. RENDIMIENTOS DEL TRABAJO PERSONAL 2.1. Rendimientos del trabajo dependiente. Tipo de retención aplicable 2.2. Percepciones salariales de años anteriores 2.3. Aplicación de un porcentaje de retención inferior al que resulta aplicando el procedimiento establecido para determinar el importe de la retención 2.4. Indemnización por renuncia a reingresar en la empresa después de finalizado el período de excedencia voluntaria 2.5. Indemnización por cese o despido 2.6. Porcentaje de retención aplicable en contratos de duración inferior al año 2.7. Prestación de servicios en la misma empresa después de concluir un contrato de duración inferior al año 2.8. Pensión compensatoria a favor del cónyuge y anualidad por alimentos en favor de los hijos 2.9. Retribuciones a consejeros Retribuciones a empleados de hogar 3. ACTIVIDADES ECONOMICAS: RETENCIONES Y PAGOS FRACCIONADOS 3.1. Actividad artística 3.2. Actividad profesional 3.3. Actividad empresarial 4. PLAN DE PENSIONES 5. SOLUCION PROPUESTA 5.1. Declaración conjunta de la unidad familiar 5.2. Declaración individual de D. Rafael 5.3. Declaración individual de Dña. Dolores

3 Supuestos Prácticos de Fiscalidad Ejercicio 2002 II - Retenciones. Pagos a cuenta Supuesto II RETENCIONES. PAGOS A CUENTA INTRODUCCION En el artículo 82 de la Ley 40/1998, de 9 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, se establece que las entidades y las personas jurídicas, incluidas las entidades en atribución de rentas, que satisfagan o abonen rentas sujetas a este impuesto, estarán obligadas a practicar retención e ingreso a cuenta, en concepto de pago a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al perceptor, en la cantidad que se determine reglamentariamente y a ingresar su importe en el Tesoro en los casos y en la forma que se establezcan. Estarán sujetos a las mismas obligaciones los contribuyentes por este impuesto que ejerzan actividades económicas respecto a las rentas que satisfagan o abonen en el ejercicio de dichas actividades, así como las personas físicas, jurídicas y demás entidades no residentes en territorio español, que operen en él mediante establecimiento permanente, o sin establecimiento permanente respecto a los rendimientos del trabajo que satisfagan, así como respecto de otros rendimientos sometidos a retención o ingreso a cuenta que constituyan gasto deducible para la obtención de las rentas a que se refiere el apartado 2 del artículo 23 de la Ley 41/1998. De este modo, la Administración Tributaria consigue financiarse de forma anticipada al devengo del Impuesto y, por otro lado, se facilita a los contribuyentes el pago del Impuesto. Este último objetivo debe tender a que los pagos a cuenta se ajusten a la cuota final del Impuesto. En este sentido, con la nueva normativa se pretende mejorar la gestión, reducir el número de declarantes y evitar el excesivo número de solicitudes de devolución por la discrepancia existente entre los pagos a cuenta, fundamentalmente por retenciones del trabajo personal, y la cuota líquida del impuesto. Para alcanzar estos objetivos, se elevan los límites que determinan la obligación de presentar declaración y se modifica sustancialmente el sistema de pagos a cuenta. No obstante, los contribuyentes que no están obligados a presentar declaración, pueden obtener el exceso ingresado por pagos a cuenta sin necesidad de presentar, como sucedía hasta ahora, la autoliquidación por el IRPF, a través de la presentación de una comunicación por el contribuyente. En ambos casos se incide fundamentalmente en las rentas provenientes del trabajo personal, por un lado, dentro del límite anterior el aspecto cuantitativo recae sobre el importe procedente de esta fuente y, en cuanto a la modificación del sistema de pagos a cuenta, se centra fundamentalmente en el sistema de cálculo de las retenciones a practicar sobre los rendimientos del trabajo personal. Dentro de los pagos a cuenta (retenciones, ingresos a cuenta y pagos fraccionados), en este Supuesto se analizan los distintos sistemas de prácticas de retenciones, centrándonos en las retenciones sobre los rendimientos del trabajo personal. En los dos supuestos siguientes se tratan los ingresos a cuenta por retribuciones en especie y las retenciones por rendimientos del capital. Por último, señalar que los pagos a cuenta del IRPF aparecen regulados en el Real Decreto 214/1999, de 5 de febrero de 1999, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. El sistema de retenciones y pagos a cuenta sufrió a lo largo del año 2000 distintas modificaciones. Unas motivadas para adaptarse al nuevo sistema de tributación de las ganancias y pérdidas patrimoniales que aparecen reguladas en la Ley 6/2000, de 13 de diciembre, respecto a las rentas obtenidas como consecuencia de la transmisión o reembolso de acciones o participaciones en instituciones de inversión colectiva, y otras, las más importantes y de más calado, como consecuencia de distintas Sentencias del Tribunal Supremo al declarar nulos varios artículos del Reglamento del Impuesto que regulaban esta materia. En este sentido, las Sentencias de 2 y 18 de marzo de 2000, declararon nulos los preceptos de los reglamentarios, del I.R.P.F. y del Impuesto sobre Sociedades, que regulaban las retenciones sobre arrendamientos o subarrendamientos de inmuebles, y que se debió subsanar a través de la publicación del Real Decreto 1008/2000, de 9 de julio. Finalmente, la Sentencia de 19 de mayo de 2000, de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, declaró ilegal, en un caso, y anuló, en otros supuestos, distintos preceptos en materia de retenciones y pagos a cuenta, a los que se hará referencia en este Supuesto, y que se han subsanado con la publicación del Real Decreto 1732/2000, de 20 de octubre. Para el año 2001, conviene destacar las modificaciones introducidas por el Real Decreto 579/2001, de 1 de junio, referentes a la obligación de retener, y la Resolución 1/2001, de 27 de abril, por la que se convierte a euros la escala para calcular la cuota de retención sobre rendimientos del trabajo. Noviembre 2002 E - 1 Renta y Patrimonio - II - 3

4 II - Retenciones. Pagos a cuenta Ejercicio 2002 Supuestos Prácticos de Fiscalidad Para el 2002 y con la finalidad de modificar el Reglamento del IRPF como consecuencia de la publicación de diversa normativa en materia de exenciones, rendimientos el trabajo y del capital mobiliario, deducciones, autoliquidación y retenciones, se publica el Real Decreto 594/2002, de 28 de junio. 1. SITUACION FAMILIAR Y PERSONAL Datos a considerar El matrimonio formado por D. Rafael y Dña. Dolores, de 60 y 53 años, residentes en Valencia y casados bajo el régimen económico de sociedad legal de gananciales, tiene cuatro hijos: Raúl, de 29 años, Rosa, de 27, Almudena, de 25, y Pablo de 17 años. Todos ellos conviven con sus padres y, excepto Raúl, son solteros. Desde hace dos años en el domicilio familiar vive la madre de Doña Dolores, es viuda y tiene 75 años de edad. Percibe una pensión de viudedad de 5.735,5 e. A) UNIDAD FAMILIAR La unidad familiar está compuesta por los dos cónyuges y Pablo, el hijo menor de edad, según dispone el artículo 68 de la Ley 40/1998, de 9 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y otras Normas Tributarias. Las distintas modalidades de unidad familiar contempladas en dicho artículo 68 de la Ley son: 1.ª La integrada por los cónyuges no separados legalmente y, si los hubiere: a) Los hijos menores, con excepción de los que, con el consentimiento de los padres, vivan independientes de éstos. b) Los hijos mayores de edad incapacitados judicialmente sujetos a patria potestad prorrogada o rehabilitada. 2.ª En los casos de separación legal, o cuando no existiera vínculo matrimonial, la formada por el padre o la madre y todos los hijos que convivan con uno u otro y que reúnan los requisitos a que se refiere la regla 1.ª de este artículo. La determinación de los miembros de la unidad familiar se realizará atendiendo a la situación existente en la fecha del devengo del Impuesto, 31 de diciembre de B) MINIMO PERSONAL Y FAMILIAR Con el objeto de gravar la capacidad económica del contribuyente, entendida ésta como su renta disponible, se establece el denominado mínimo personal y familiar exento de tributación que disminuirá la renta del contribuyente. Según el artículo 15 de la Ley 40/1998, la base imponible del impuesto estará constituida por el importe de la renta disponible del contribuyente, expresión de su capacidad económica, que se determinará aplicando los regímenes previstos en el artículo 45 de esta Ley. Para su cuantificación se procederá por el siguiente orden: 1.º Se calificarán y cuantificarán las rentas con arreglo a su origen. Los rendimientos netos se obtendrán por diferencia entre los ingresos computables y los gastos deducibles y las ganancias y pérdidas patrimoniales se determinarán por diferencia entre los valores de transmisión y adquisición. 2.º Se aplicarán las reducciones del rendimiento neto que, en su caso, correspondan para cada una de las fuentes de renta. II Renta y Patrimonio CISS

5 Supuestos Prácticos de Fiscalidad Ejercicio 2002 II - Retenciones. Pagos a cuenta 3.º Se procederá a la integración y compensación de las diferentes rentas según su origen. 4.º Se deducirá la cuantía correspondiente al mínimo personal y familiar que la Ley reconoce al contribuyente, en función de sus circunstancias personales y familiares. Mínimo personal En el artículo 40 de la Ley se establece que: El mínimo personal será con carácter general de 3.305,57 E. Este importe será de 3.906,58 E cuando el contribuyente tenga una edad superior a sesenta y cinco años, de 5.108,60 E cuando sea discapacitado y acredite un grado de minusvalía igual o superior al 33 por 100 e inferior al 65 por 100, y de 6.911,64 E cuando el grado de minusvalía sea igual o superior al 65 por 100. Impacto Fiscal En base Mínimo personal D. Rafael: 3.305,57 Dña. Dolores: 3.305,57 En cuota Mínimo familiar El mínimo familiar será: a) 601,01 E anuales por cada ascendiente mayor de sesenta y cinco años que dependa y conviva con el contribuyente y no tenga rentas anuales superiores al salario mínimo interprofesional, incluidas las exentas. El Real Decreto 1466/2001, de 27 de diciembre, por el que se fija el salario mínimo interprofesional para 2002, establece en 6.190,8 E anuales la nueva cuantía que deberá regir durante el período comprendido entre el 1 de enero y el 31 de diciembre de Para la aplicación del mínimo familiar por ascendientes será necesario que el ascendiente dependa y conviva con el contribuyente, al menos, la mitad del período impositivo. En caso de tributación individual, solamente Doña Dolores podrá practicar esta deducción, puesto que es su madre quien genera ese derecho. b) Por cada descendiente soltero menor de veinticinco años, siempre que conviva con el contribuyente y no tenga rentas anuales superiores a 6.010,12 E, incluidas las exentas, según se establece en el artículo 48 del Reglamento del Impuesto, con el límite mínimo de 1.202,02 e anuales: 1.202,02 E anuales por el primero y segundo ,04 E anuales por el tercero y siguientes. Impacto Fiscal En base Mínimo familiar Por ascendientes Dña. Dolores: 601,01 En cuota Estas cuantías se incrementarán: a ) En 150,25 E, en concepto de material escolar, por cada descendiente, desde los tres hasta los dieciséis años de edad. b ) En 300,51 E, por cada descendiente a cargo menor de tres años. Se asimilarán a los descendientes aquellas personas vinculadas al contribuyente por razón de tutela y acogimiento, en los términos previstos en la legislación civil aplicable. Además, independientemente de las cantidades anteriores e incluso aunque no procediera su aplicación, por cada ascendiente o descendiente, cualquiera que sea su edad, que no tengan rentas anuales superiores a 6.010,12 E, según redacción dada al artículo 48 del Reglamento por el artículo segundo del Real Decreto 1968/1999, de 23 de diciembre, con el mínimo de 3.305,57 E, incluidas las exentas, que sean discapacitadas y acrediten un grado de minusvalía igual o superior al 33 por 100 e inferior al 65 por 100, además de las anteriores si proceden, 1.803,04 E anuales. Esta cuantía será de 3.606,07 E anuales cuando el grado de minusvalía acreditado sea igual o superior al 65 por 100. Noviembre 2002 E - 1 Renta y Patrimonio - II - 5

6 II - Retenciones. Pagos a cuenta Ejercicio 2002 Supuestos Prácticos de Fiscalidad Es importante tener en cuenta que no procederá la aplicación de los mínimos familiares cuando las personas que generen el derecho a los mismos presenten declaración por este impuesto o la comunicación prevista en el artículo 81 de esta Ley. Cuando dos o más contribuyentes tengan derecho a la aplicación de los mínimos familiares, su importe se prorrateará entre ellos por partes iguales. La determinación de las circunstancias personales y familiares que deban tenerse en cuenta a efectos de determinar tanto el mínimo personal como el familiar, se realizará atendiendo a la situación existente en la fecha de devengo del impuesto; en este caso, 31 de diciembre de El mínimo personal y familiar de cada contribuyente estará formado por la suma de las cuantías que resulten aplicables de acuerdo a los apartados anteriores. Por tanto, en el caso que nos ocupa, sólo Pablo cumple los requisitos referentes a soltería, convivencia, edad y cuantía de las rentas anuales obtenidas en el año El resto no darán derecho a practicar deducción por mínimo familiar por descendientes. Raúl, porque no es soltero; Rosa y Almudena, porque no cumplen el requisito de edad y han obtenido rentas anuales superiores a 6.010,12 E. El importe de la deducción correspondiente al mínimo familiar se prorrateará entre ambos cónyuges por partes iguales. Impacto Fiscal En base Mínimo familiar Por descendientes D. Rafael: 601,01 Dña. Dolores: 601,01 En cuota C) OPCION POR LA TRIBUTACION CONJUNTA DE LA UNIDAD FAMILIAR Los miembros integrantes de la unidad familiar podrán optar por tributar conjuntamente, según se establece en el artículo 68 de la Ley del Impuesto. Este régimen de tributación es alternativo al régimen de tributación individual, que es el régimen general. Dicha opción debe abarcar a la totalidad de los miembros de la unidad familiar y no podrá ser modificada con posterioridad respecto al período impositivo en que se ejercitó. En la tributación conjunta serán aplicables las reglas generales del impuesto sobre determinación de la renta de los contribuyentes, determinación de las bases imponible y liquidable y determinación de la deuda tributaria. Las rentas de cualquier tipo obtenidas por las personas físicas integradas en una unidad familiar que hayan optado por la tributación conjunta, serán gravadas acumuladamente. Todos los miembros de la unidad familiar quedarán conjunta y solidariamente sometidos al impuesto, sin perjuicio del derecho a prorratear entre sí la deuda tributaria, según la parte de renta sujeta que corresponda a cada uno de ellos. Asimismo, los importes y límites cuantitativos establecidos a efectos de la tributación individual se aplicarán en idéntica cuantía en la tributación conjunta, sin que proceda su elevación o multiplicación en función del número de miembros de la unidad familiar. No obstante: 1.º Los límites máximos de reducción de la base imponible por aportaciones a mutualidades y planes de pensiones, modificado por la Ley 24/2001, de 27 de diciembre, será aplicado individualmente por cada partícipe o mutualista integrado en la unidad familiar. 2.º En la primera de las modalidades de unidad familiar del artículo 68 de esta Ley, el mínimo personal previsto con carácter general en el apartado 2 del artículo 40 de esta Ley se aplicará teniendo en cuenta las circunstancias de cada uno de los cónyuges, con el mínimo conjunto de 6.611,13 E. 3.º En la segunda de las modalidades de unidad familiar del artículo 68 de esta Ley, el mínimo personal será de 5.409,11 e, 6.010,12 e y 7.212,15 e ó 9.015,18 e, respectivamente. Cuando el padre y la madre convivan juntos, el mínimo personal será el previsto en el apartado 2 del artículo 40 de esta Ley; es decir, 3.305,57, 3.906,58, 5.108,60 ó 6.911,64 e, respectivamente. 4.º En ningún caso procederá la aplicación del mínimo personal por los hijos, sin perjuicio de la cuantía que proceda por mínimo familiar. II Renta y Patrimonio CISS

7 Supuestos Prácticos de Fiscalidad Ejercicio 2002 II - Retenciones. Pagos a cuenta D) LIMITES PARA LA OBLIGACION DE DECLARAR De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 59 del Reglamento del Impuesto, modificado por el RD 579/2001, de 1 de junio, los contribuyentes estarán obligados a presentar y suscribir declaración por este Impuesto, en los términos previstos en el artículo 79 de la Ley del Impuesto. A efectos de lo dispuesto en el apartado 4 de dicho artículo, estarán obligados a declarar en todo caso los contribuyentes que tengan derecho a la deducción por inversión en vivienda, por doble imposición internacional o que realicen aportaciones a planes de pensiones o mutualidades de previsión social que reduzcan la base imponible, cuando ejerciten tal derecho. En el apartado 2 del artículo 59 del Reglamento se establece que, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado anterior, no tendrán que declarar los contribuyentes que obtengan rentas procedentes exclusivamente de las siguientes fuentes: a) Rendimientos del trabajo, con el límite de ,42 E brutas anuales en tributación individual o conjunta. Este límite será de 7.813,16 E para los contribuyentes que perciban rendimientos del trabajo procedentes de más de un pagador, salvo cuando la suma de las cantidades percibidas del segundo y restantes pagadores, por orden de cuantía, no superen en su conjunto la cantidad de 601,01 E brutos anuales, que perciban pensiones compensatorias recibidas del cónyuge o anualidades por alimentos distintas de las percibidas de los padres en virtud de decisión judicial, previstas en la letra k) del artículo 7 de esta Ley y, en general, cuando el pagador de los rendimientos del trabajo no esté obligado a retener, de acuerdo con lo previsto en el artículo 71 del Reglamento del Impuesto. b) Rendimientos del capital mobiliario y ganancias patrimoniales sometidos a retención o ingreso a cuenta, con el límite conjunto de 1.502,53 E brutos anuales. c) Rentas inmobiliarias imputadas a que se refiere el artículo 71 de la Ley del impuesto, con el límite de 300,51 E anuales, siempre que dichas rentas procedan de un único inmueble. d) Rendimientos del capital mobiliario no sujetos a retención derivados de Letras del Tesoro y subvenciones para la adquisición de viviendas de protección oficial o de precio tasado con el límite conjunto de 601,01 e brutos anuales. 2. RENDIMIENTOS DEL TRABAJO PERSONAL 2.1. Rendimientos del trabajo dependiente. Tipo de retención aplicable Datos a considerar Dña. Dolores es bióloga y trabaja como empleada por cuenta ajena en una empresa dedicada a la fabricación de productos farmacéuticos. Para el año 2002 tiene estipulada una retribución íntegra de e mensuales, más dos pagas extraordinarias por un importe cada una de ellas equivalente a una mensualidad, que se devengan en los meses de junio y diciembre. La Seguridad Social a su cargo ascendió a e. La empresa es promotora de un Plan de Pensiones y según el convenio ha realizado aportaciones a nombre de Dña. Dolores por importe de e. Dña. Dolores ha satisfecho durante el año 2002 por cuotas sindicales a una asociación profesional del sector la cantidad de 300 e. Las retenciones a cuenta del IRPF se han practicado correctamente. Noviembre 2002 E - 1 Renta y Patrimonio - II - 7

8 II - Retenciones. Pagos a cuenta Ejercicio 2002 Supuestos Prácticos de Fiscalidad De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 16 de la Ley 40/1998, se consideran rendimientos íntegros del trabajo todas las contraprestaciones o utilidades, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, derivadas del trabajo personal y, en particular, los sueldos y salarios, las remuneraciones en concepto de gastos de representación, las dietas y asignaciones para gastos de viaje, excepto los de locomoción y los normales de manutención y estancia en establecimientos de hostelería, con los límites que establece el Reglamento del Impuesto, y las contribuciones o aportaciones satisfechas por los promotores de planes de pensiones. Asimismo, según el artículo 82.2 de la Ley del Impuesto, las entidades y las personas jurídicas, incluidas las entidades en atribución de rentas, que satisfagan o abonen rentas sujetas a este impuesto, estarán obligadas a practicar retención e ingreso a cuenta, en concepto de pago a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al perceptor, en la cantidad que se determine reglamentariamente y a ingresar su importe en el Tesoro en los casos y en la forma que se establezcan. Estarán sujetos a las mismas obligaciones los contribuyentes por este impuesto que ejerzan actividades económicas respecto a las rentas que satisfagan o abonen en el ejercicio de dichas actividades. En el artículo 69 del Reglamento se establece la obligación de practicar retenciones e ingresos a cuenta. En el artículo 70 se relacionan las rentas sujetas a retención o ingreso a cuenta y se detallan los supuestos en los que no existe la obligación de practicar retención o ingreso a cuenta y el artículo 71 se refiere a los obligados a retener o ingresar a cuenta. En este caso, vamos a determinar en primer lugar el rendimiento neto del trabajo, como uno de los componentes para determinar la base imponible del impuesto, constituida, como señala el artículo 15 de la Ley, por el importe de la renta disponible del contribuyente, expresión de su capacidad económica. En segundo lugar, realizaremos el cálculo de las retenciones. a) Determinación del rendimiento neto del trabajo Rendimiento íntegro: Retribuciones dinerarias: x e Retribución en especie e Las contribuciones satisfechas por los promotores de planes de pensiones constituyen una retribución en especie del trabajo personal y según establece el artículo º.e) de la Ley 40/1998, se valorará por su importe. Rendimiento íntegro e Gastos deducibles (art Ley 40/1998): Cotizaciones Seguridad Social e Cuotas sindicales e Gastos deducibles e Rendimiento neto e Reducciones (art. 18 Ley 40/1998) ,8 e De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 18.1 de la Ley del Impuesto, por ser el rendimiento neto del trabajo superior a ,24 e, corresponderá una reducción de 2.253,8 e anuales. Impacto Fiscal En base En cuota Dña. Dolores: Rtos. del Trabajo Ingresos: Gastos: Rto. Neto: Reducción: 2.253,8 Rto. Neto reducido: ,2 Dña. Dolores: Rtos. del Trabajo Retenciones: La cuantía de estas reducciones se incrementará en un 75%, 125% y en un 175% dependiendo del grado de discapacidad del trabajador. En el apartado 2 de este artículo se establece que, como consecuencia de la aplicación de estas reducciones, el saldo resultante no podrá resultar negativo. Rendimiento neto reducido ,2 e II Renta y Patrimonio CISS

9 Supuestos Prácticos de Fiscalidad Ejercicio 2002 II - Retenciones. Pagos a cuenta b) Cálculo de las retenciones Retribuciones íntegras: e Según el artículo ª del Reglamento, con carácter general, se tomará la cuantía total, dineraria o en especie, que, de acuerdo con las normas o estipulaciones contractuales aplicables y demás circunstancias previsibles, vaya normalmente a percibir el contribuyente en el año natural, a excepción de las contribuciones empresariales a los planes de pensiones y a las mutualidades de previsión social que reduzcan la base imponible del contribuyente, así como a los atrasos que corresponda imputar a ejercicios anteriores. La Ley 6/2000, de 13 de diciembre, dio nueva redacción al artículo 83 de la Ley del IRPF para incorporar lo dispuesto en el artículo 78.2 del Reglamento del IRPF en lo que se refiere a la incorporación, como mínimo, en la base de retención de las retribuciones variables percibidas en el ejercicio anterior. El motivo de su incorporación fue la anulación del precepto por Sentencia del Tribunal Supremo de Asimismo, esta sentencia también anuló el artículo º del RIRPF, que definía la situación familiar del contribuyente identificado como contribuyente con cónyuge a cargo, sustituyendo la Ley 6/2000 esta redacción por la de contribuyente con cónyuge que no tenga rentas superiores a 1.502,53 e. En segundo lugar, se debe comprobar el límite cuantitativo excluyente de la obligación de retener, artículo 76 del Reglamento, según la situación del contribuyente. En este caso, Dña. Dolores se encontraría en la situación definida en la 3.ª (Contribuyente sin cónyuge a cargo y otras situaciones), letra a) (Contribuyente casado, y no separado legalmente, cuyo cónyuge obtenga rentas anuales superiores a 1.502,53 e, incluidas las exentas), con un hijo que da derecho al mínimo familiar previsto en el artículo 40.3 de la Ley del Impuesto. El importe anual para la situación descrita según el cuadro del artículo 76.1 asciende a 8.113,66 e. Por lo tanto, procede practicar retención. Minoraciones (art Reglamento): Reducciones (art Ley 40/1998)... 0 e Cotizaciones Seguridad Social e Según el artículo 17.3 de la Ley 40/1998, Cotizaciones a la Seguridad Social, a las mutualidades generales obligatorias de funcionarios, detracciones por derechos pasivos y cotizaciones a colegios de huérfanos o entidades similares. No se minora en el importe de las cuotas satisfechas a sindicatos, etc. Reducciones (art. 18 Ley 40/1998) ,8 e Por ser el rendimiento neto del trabajo superior a ,24 e Mínimo personal ,57 e Según se dispone en la letra d) del artículo 78.3 del Reglamento, para el cálculo de las retenciones, la particularidad que presenta la deducción del mínimo personal a que se refiere el artículo 40.2 de la Ley del Impuesto, concepto explicado en la letra b) del punto 1 del supuesto, es la no aplicación de ninguno de los mínimos personales incrementados a que se refiere el artículo 70.2 de la Ley del Impuesto, donde se establecen los importes y límites cuantitativos para la tributación conjunta. Por tanto, en este caso, el mínimo personal será el establecido con carácter general de 3.305,57 e anuales. Mínimo familiar por descendientes ,01 e Se trata de los importes a que se refiere el artículo 40 de la Ley del Impuesto. En la letra d) del artículo 78.3 del Reglamento se precisa que la edad del perceptor, para el caso del mínimo personal, como la de los descendientes, para el supuesto del mínimo familiar, que den derecho a minoración se entenderá referida a la fecha de devengo del Impuesto, teniendo en cuenta, además, que los descendientes se computarán por mitad, excepto cuando el contribuyente tenga derecho, de forma exclusiva, a la aplicación de la totalidad del mínimo familiar por este concepto (según redacción dada al artículo 78.3.d).2.º por el Real Decreto 1.732/2000, de 20 de octubre, con objeto de incorporar al Reglamento lo señalado en la Sentencia del Tribunal Supremo de 19 de mayo de 2000, que declaro nulo la redacción anterior) y el retenedor no deberá tener en cuenta la circunstancia contemplada en el número 2.º del apartado 3 del artículo 40 de la Ley del Impuesto, referente a la no procedencia de la apli- Noviembre 2002 E - 1 Renta y Patrimonio - II - 9

10 II - Retenciones. Pagos a cuenta Ejercicio 2002 Supuestos Prácticos de Fiscalidad cación de los mínimos familiares cuando las personas que generen el derecho a los mismos presenten declaración por este impuesto o la comunicación prevista en el artículo 81 de la Ley. Cuando se trate de contribuyentes que perciban pensiones y haberes pasivos del régimen de Seguridad Social y de Clases Pasivas o que tengan más de dos descendientes que den derecho a la aplicación del mínimo familiar previsto en el artículo 40.3 de la Ley del Impuesto, el rendimiento neto se minorará 601,01 e, y si se trata de prestaciones o subsidios por desempleo, 1.202,02 e. Por último, cuando el perceptor de rendimientos del trabajo estuviese obligado a satisfacer por resolución judicial una pensión compensatoria a su cónyuge, el importe de ésta podrá disminuir la cuantía resultante de las minoraciones anteriores. A tal fin, el contribuyente deberá poner en conocimiento de su pagador, en la forma prevista en el artículo 82 de este Reglamento, dichas circunstancias, acompañando testimonio literal de la resolución judicial determinante de la pensión. En este caso, será: 1/2 de 1.202,02 e correspondiente a un descendiente. Mínimo familiar por ascendientes ,01 e El cómputo de los descendientes para efectuar el cálculo de las retenciones no estaba contemplado en el reglamento, es consecuencia de la Sentencia de 19 de mayo de 2000 del Tribunal Supremo, que declaró la ilegalidad del artículo 78.3.d) del Reglamento, en cuanto que omitía el mínimo familiar por ascendientes para el cálculo de las retenciones por rendimientos del trabajo. El Real Decreto 1.732/2000, de 20 de octubre, incorpora el mínimo familiar por ascendientes a los efectos de calcular las retenciones por rendimientos del trabajo. Base para calcular el tipo de retención: ,61 e Cuota de retención (art. 79 Reglamento, modificado por RD 594/2002, de 28 de junio): Hasta , ,75 Resto 6.954,28 al 37,2% , Suma ,74 Aunque no son aplicables en este caso, los apartados 2, 3 y 4 del artículo 79 del Reglamento establecen que: Cuando el perceptor de rendimientos del trabajo satisfaga anualidades por alimentos en favor de los hijos por decisión judicial, siempre que su importe sea inferior a la base para calcular el tipo de retención, procederá determinar por separado la parte de cuota de retención correspondiente al importe de dichas anualidades y la que se refiere al resto de la base para calcular el tipo de retención. Cuando el contribuyente obtenga una cuantía total de retribución no superior a ,42 e anuales, la cuota de retención, calculada de acuerdo con lo previsto en los apartados anteriores, tendrá como límite máximo la menor de las dos siguientes cuantías: El resultado de aplicar el porcentaje del 35 por 100 a la diferencia positiva entre el importe de esa cuantía y el que corresponda, según su situación, de los mínimos excluidos de retención previstos en el artículo 76 de este Reglamento. Cuando se produzcan regularizaciones, el resultado de aplicar el porcentaje del 48 por 100 sobre la cuantía total de retribuciones que se satisfagan hasta final de año. El límite del 48 por 100 anterior se aplicará a cualquier contribuyente. Tipo de retención (art. 80 Reglamento, modificado por RD 594/2002, de 20 de junio): El tipo de retención, que se expresará multiplicando por 100 el cociente obtenido de dividir la cuota de retención por la cuantía total de las retribuciones a que se refiere el artículo 78.2 del presente Reglamento. Cuando la base para calcular el tipo de retención fuese cero o negativa, el tipo de retención será cero. El tipo de retención, calculado conforme a lo dispuesto en el apartado anterior, se expresará en números enteros. En los casos, en los que el tipo de retención no sea un número entero, se redondeará por defecto si el primer decimal es inferior a cinco y por exceso cuando sea igual o superior a cinco. II Renta y Patrimonio CISS

11 Supuestos Prácticos de Fiscalidad Ejercicio 2002 II - Retenciones. Pagos a cuenta (8925,74/ ) x 100 = 22% La retención será: 22% s/ = e El tipo de retención no podrá ser inferior al 2 por 100 cuando se trate de contratos de duración inferior al año, ni inferior al 18 por 100 cuando los rendimientos del trabajo se deriven de relaciones laborales especiales de carácter dependiente Percepciones salariales de años anteriores Datos a considerar En mayo de 2002 Dña. Dolores percibió la cantidad íntegra de e correspondientes a retribuciones salariales atrasadas del año De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 14.1 de la Ley del Impuesto, la regla general de imputación temporal establece que los ingresos y gastos que determinan la renta a incluir en la base del impuesto se imputarán al período impositivo que corresponda. El criterio que se establece para los rendimientos del trabajo es que se imputarán al período impositivo en que sean exigibles por su perceptor. No obstante, en la letra b) del apartado 2 de este mismo artículo se establece que cuando por circunstancias justificadas no imputables al contribuyente, los rendimientos derivados del trabajo se perciban en períodos impositivos distintos a aquellos en que fueron exigibles, se imputarán a éstos, practicándose, en su caso, declaración-liquidación complementaria, sin sanción ni intereses de demora ni recargo alguno. La declaración se presentará en el plazo que media entre la fecha en que se perciban y el final del inmediato siguiente plazo de declaraciones por el impuesto. En cuanto al procedimiento para determinar el importe de la retención, el artículo 77 del Reglamento dispone que cuando se trate de atrasos que corresponda imputar a ejercicios anteriores se aplicará el tipo fijo del 18 por 100. Retención: 18% s/ = 270 e En base Impacto Fiscal Dña. Dolores: Declaración complementaria 2001 Rtos. del Trabajo Ingresos: En cuota Dña. Dolores: Declaración complementaria 2001 Rtos. del Trabajo Retenciones: Aplicación de un porcentaje de retención inferior al que resulta aplicando el procedimiento establecido para determinar el importe de la retención Datos a considerar Almudena trabaja en una empresa discográfica con un contrato por tiempo indefinido en el que se estipulan unas retribuciones íntegras de e mensuales y dos pagas extraordinarias anuales, pagaderas en los meses de junio y diciembre. Las deducciones por cuotas a la Seguridad Social han ascendido a e. El porcentaje de retención aplicado por la empresa para el cálculo de la retención a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas ha sido el 15%. Noviembre 2002 E - 1 Renta y Patrimonio - II - 11

12 II - Retenciones. Pagos a cuenta Ejercicio 2002 Supuestos Prácticos de Fiscalidad Almudena facilitó en tiempo y forma los datos necesarios para el cálculo de las retenciones a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. En el artículo 82.5 de la Ley 40/1998 se establece que el perceptor de rentas sobre las que deba retenerse a cuenta de este impuesto computará aquéllas por la contraprestación íntegra devengada. Cuando la retención no se hubiera practicado o lo hubiera sido por un importe inferior al debido, por causa imputable al retenedor u obligado a ingresar a cuenta, el perceptor deducirá de la cuota la cantidad que debió ser retenida. Cuando no pudiera probarse la contraprestación íntegra devengada, la Administración tributaria podrá computar como importe íntegro una cantidad que, una vez restada de ella la retención procedente, arroje la efectivamente percibida. En este caso, se deducirá de la cuota como retención a cuenta la diferencia entre lo realmente percibido y el importe íntegro. Cálculo de las retenciones Retribuciones íntegras: e Sueldo y pagas extras: x 14 = e Según el artículo ª del Reglamento, con carácter general, se tomará la cuantía total, dineraria o en especie, que, de acuerdo con las normas o estipulaciones contractuales aplicables y demás circunstancias previsibles, vaya normalmente a percibir el contribuyente en el año natural, a excepción de las contribuciones empresariales a los planes de pensiones y a las mutualidades de previsión social que reduzcan la base imponible del contribuyente, así como a los atrasos que corresponda imputar a ejercicios anteriores. En cuanto al límite cuantitativo excluyente de la obligación de retener, en este caso, el contribuyente se encontrará en la situación definida en la norma 3.ª (Contribuyente sin cónyuge a cargo y otras situaciones), letra b) (Contribuyente soltero, viudo, divorciado o separado legalmente, sin descendientes o con descendientes a su cargo, cuando, en este último caso, no tenga derecho a los importes incrementados del mínimo personal por darse la circunstancia de convivencia a que se refiere el artículo º de la Ley del Impuesto). El importe anual para la situación descrita según el cuadro del artículo 76.1 asciende a 7.512,65 e. Por lo tanto, procede practicar retención. Minoraciones (art Reglamento): Cotizaciones Seguridad Social e Reducciones (art. 18 Ley 40/1998) ,8 e Rendimiento neto del trabajo superiores a ,24 e. ( = ) > ,24 e Mínimo personal y familiar ,57 e Base para calcular el tipo de retención ,63 e Cuota de retención (art. 79 Reglamento): Impacto Fiscal Hasta , ,75 Resto ,3 al 37,2% , Suma ,89 Tipo de retención (art. 80 Reglamento): (11.604,89 / ) x 100 = 24,38%. 24% s/ e En base En cuota Almudena: Rtos. del Trabajo Retención deducible: e Por tanto, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 82.5 de la Ley 40/1998, en la declaración del IRPF correspondiente al ejercicio 2002 computará como rendimientos íntegros del trabajo personal por la contraprestación íntegra devengada, y deducirá de la cuota la cantidad que debió ser retenida, que asciende a e. La cantidad efectivamente retenida, según el tipo aplicado, 15%, ascendió a: 15% s/ = e II Renta y Patrimonio CISS

13 Supuestos Prácticos de Fiscalidad Ejercicio 2002 II - Retenciones. Pagos a cuenta Finalmente, y en cuanto a la retención no practicada en su momento, la doctrina administrativa, en contestación a la consulta de la DGT de , establece que no existe en la Ley ni en el Reglamento del Impuesto norma que habilite al obligado a retener a repercutir sobre el perceptor de la renta la retención no efectuada en su momento Indemnización por renuncia a reingresar en la empresa después de finalizado el período de excedencia voluntaria Datos a considerar En mayo de 2002 Almudena solicitó el reingreso en el Instituto para la Enseñanza de la Música, empresa en la que trabajó durante tres años como profesora de música. Ante la petición de reingreso la entidad ofreció a Almudena la cantidad de e si renunciaba de forma definitiva a reincorporarse al puesto de trabajo. Almudena aceptó la oferta percibiendo la cantidad señalada. La indemnización percibida por Almudena no está exenta a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 7 de la Ley 40/1998. En la letra e) del artículo 7 de la Ley del Impuesto se dispone que estarán exentas las indemnizaciones por despido o cese, en la cuantía establecida con carácter obligatorio en el Estatuto de los Trabajadores, en su normativa reglamentaria de desarrollo o, en la normativa reguladora de la ejecución de sentencias, sin que pueda considerarse como tal la establecida en virtud de convenio, pacto o contrato. En este caso, la indemnización no tendría carácter obligatorio para la empresa, por lo que estaríamos ante un acuerdo entre las partes. Por tanto, la totalidad de la indemnización percibida está sujeta y no exenta al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, por el concepto de rendimientos del trabajo personal. Consideramos que al importe percibido como indemnización por la renuncia al derecho de reincorporarse definitivamente a la empresa, le es de aplicación la reducción que contempla la letra a) del artículo 17.2 de la Ley del Impuesto. Según el referido artículo, el rendimiento íntegro del trabajo se podrá reducir en un 30%, en el caso de rendimientos que tengan un período de generación superior a dos años y que no se obtengan de forma periódica o recurrente, así como aquellos que se califiquen reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo. En este sentido, de acuerdo con lo dispuesto en la letra f) del artículo 10.1 del Reglamento, será aplicable una reducción del 30 por 100 a las cantidades satisfechas por la empresa a los trabajadores por la resolución de mutuo acuerdo de la relación laboral. En este caso, no será de aplicación la limitación que establece la nueva redacción del artículo 17.2.a) de la Ley 40/1998, dada por el artículo 1.Cinco de la Ley 55/1999, de 29 de diciembre, de Medidas Fiscales, Administrativas y del Orden Social, que intentó acometer la problemática surgida con las denominadas stock-options y que ha venido a afectar a otras rentas del trabajo cuya generación, por lo general, tienen un proceso de generación distinto de las anteriores. En su nueva redacción, el artículo 17.2.a) de la Ley 40/1999, establece que la cuantía del rendimiento sobre la que se aplicará la reducción del 30% no podrá superar el salario medio anual del conjunto de los declarantes del IRPF por el número de años de generación del rendimiento. A estos efectos, cuando se trate de rendimientos obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo, se tomarán cinco años. La cuantía de dicho salario medio quedó establecida en e para el año 2002, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo segundo del Real Decreto 594/2002, de 28 de junio. En este sentido, con independencia del número de años que haya durado la relación laboral, el período de generación sería de cinco años. Noviembre 2002 E - 1 Renta y Patrimonio - II - 13

14 II - Retenciones. Pagos a cuenta Ejercicio 2002 Supuestos Prácticos de Fiscalidad Respecto a la retención a cuenta del IRPF que procede practicar, será la que resulte de aplicar a la cuantía total de la retribución percibida el tipo que resulte según el artículo 80 del Reglamento del Impuesto. Para su cálculo no se tendrán en cuenta las retribuciones percibidas de otros pagadores. En primer lugar, se debe comprobar si procede practicar retención a cuenta, de acuerdo con los límites cuantitativos contenidos en el artículo 76 del Reglamento. La situación correspondiente a Almudena sería la definida en la letra b) de la norma 3.ª del artículo 76.1 de la Ley, contribuyente soltero, viudo, divorciado o separado legalmente, sin descendientes o con descendientes a su cargo, cuando, en este último caso, no tenga derecho a los importes incrementados del mínimo personal por darse la circunstancia de convivencia a que se refiere el artículo º de la Ley del Impuesto. El importe anual para dicha situación asciende a 7.512,65 e. Por consiguiente, no procede practicar retención. Determinación del rendimiento neto del trabajo Rendimiento íntegro (Retribuciones dinerarias): x e x (1 0,30) e Rendimiento íntegro e Gastos deducibles (art Ley 40/1998): Cotizaciones Seguridad Social e Rendimiento neto e Reducciones (art. 18 Ley 40/1998) ,8 e Por ser el rendimiento neto del trabajo superior a ,24 e, corresponderá una reducción de 2.253,8 e anuales. Rendimiento neto reducido ,2 e Impacto Fiscal En base En cuota Almudena Rtos. del Trabajo Ingresos: Gastos: Rto. Neto: Reducción: 2.253,8 Rto. Neto reducido: , Indemnización por cese o despido Datos a considerar Rosa trabajaba en el departamento de contabilidad de una empresa constructora con un contrato por tiempo indefinido en el que se estipulaba una retribución mensual de e íntegras y dos pagas extraordinarias del mismo importe que se devengan en los meses de junio y diciembre. Debido a las modificaciones en la jornada laboral que ha introducido la empresa, Rosa solicitó el cese voluntario en la empresa con efectos de 1 de abril de En el certificado entregado por la empresa figura, además del sueldo y la parte proporcional de la paga extraordinaria del mes de junio, que en total asciende a la cantidad de e, una indemnización por cese voluntario de e, que corresponde a la indemnización obligatoria establecida por la normativa laboral en función de los años de servicio prestados en la empresa. Las cuotas a la Seguridad Social ascienden a 347 e. La cuantía anual de las cotizaciones a la Seguridad Social que se previó para el cálculo de las retenciones fue de 1.293,75 e. Sobre el importe correspondiente a la indemnización no se ha practicado retención. II Renta y Patrimonio CISS

15 Supuestos Prácticos de Fiscalidad Ejercicio 2002 II - Retenciones. Pagos a cuenta De acuerdo con lo dispuesto en la letra e) del artículo 7 de la Ley del Impuesto, están exentas las indemnizaciones por despido o cese del trabajador, en la cuantía establecida con carácter obligatorio en el Estatuto de los Trabajadores, en su normativa reglamentaria de desarrollo o, en su caso, en la normativa reguladora de la ejecución de sentencias, sin que pueda considerarse como tal la establecida en virtud de convenio, pacto o contrato. Por tanto, sobre la cantidad de e no se practicará retención ni tampoco se tendrá en cuenta para calcular el rendimiento neto de las rentas del trabajo. Cálculo de las retenciones. Retribuciones íntegras: x 14 = e Respecto a la comprobación del límite cuantitativo excluyente de la obligación de retener, artículo 76 del Reglamento, la situación correspondiente a Rosa sería la definida en la letra b) de la norma 3.ª del artículo 76.1 del Reglamento. El importe anual para la situación descrita asciende a 7.512,65 e. Por lo tanto, procede practicar retención a cuenta del IRPF. Minoraciones (art Reglamento): Cotizaciones Seguridad Social ,75 e Rendimiento neto ,25 e Reducciones (art. 18 Ley 40/1998) ,8 e Mínimo personal ,57 e Base para calcular el tipo de retención... Cuota de retención (art. 79 Reglamento): ,88 e Hasta , ,99 Resto 1.273,2 al 28,3% , Suma ,31 En este caso, procede comprobar si es aplicable el límite de la cuota de retención establecido en el artículo 79.3 del Reglamento. Cuando el contribuyente obtenga una cuantía total de retribución no superior a pesetas e anuales, la cuota de retención, calculada de acuerdo con lo previsto en los apartados anteriores, tendrá como límite máximo la menor de las dos siguientes cuantías: El resultado de aplicar el porcentaje del 35 por 100 a la diferencia positiva entre el importe de esa cuantía y el que corresponda, según su situación, de los mínimos excluidos de retención previstos en el artículo 76 de este Reglamento. Cuando se produzcan regularizaciones, el resultado de aplicar el porcentaje del 48 por 100 sobre la cuantía total de retribuciones que se satisfagan hasta final de año. Límite (art Reglamento): 35% s/ ( ,65) = 4.720,57 e. Impacto Fiscal Como la cuota de 3.229,31 e, obtenida por aplicación de los porcentajes de la escala del artículo 79.1, es menor que 4.720,57 e, no opera el límite del 35%. En base En cuota Tipo de retención (art. 80 Reglamento): (3.229,31 / ) x 100 = 15,38%. Por tanto, el importe de las retenciones practicadas en el período considerado, correspondiente a los meses de enero a marzo de 2001, será: Retenciones: 15% s/ = 787,5 e Rosa: Rtos. del Trabajo Ingresos: Gastos (S. Social): 347 Rosa: Rtos. del Trabajo Retenciones: 787,5 A este respecto, conviene resaltar que la Administración, en contestación a la consulta de la DGT de fecha , establece que en el caso del pago de cantidades en concepto de indemnizaciones sus- Noviembre 2002 E - 1 Renta y Patrimonio - II - 15

16 II - Retenciones. Pagos a cuenta Ejercicio 2002 Supuestos Prácticos de Fiscalidad titutivas de compromisos de recolocación de trabajadores afectos a un expediente de regulación de empleo, no tendrán la consideración de rentas irregulares, a los efectos de la aplicación de la reducción del 30%. Debe rechazarse la existencia de un período de generación superior a dos años, dado que las obligaciones económicas del pagador surgen en el momento en que el pagador acepta las condiciones de pago a cambio de renunciar a la recolocación. Tampoco las cantidades percibidas como consecuencia de la suspensión del contrato de trabajo pactada de mutuo acuerdo tendrán la consideración de rentas irregulares, dado que los derechos económicos derivados de la suspensión de la relación laboral pactada de mutuo acuerdo no se han ido consolidando durante el tiempo que duró la relación laboral, sino que nacen ex novo a raíz del acuerdo realizado entre las partes para llevar a cabo la suspensión Porcentaje de retención aplicable en contratos de duración inferior al año Datos a considerar Rosa comenzó a trabajar el día 1 de abril de 2002 en otra empresa del sector de la construcción, de la que su padre es socio, con un contrato temporal de seis meses. La retribución íntegra percibida durante dicho período ascendió a e, las deducciones por cotizaciones a la Seguridad Social a su cargo son de 420 e. La empresa practicó correctamente las retenciones correspondientes al período considerado. Cálculo de las retenciones Retribuciones íntegras: e Respecto a la comprobación del límite cuantitativo excluyente de la obligación de retener, artículo 76 del Reglamento, según la situación del contribuyente, como hemos visto anteriormente, sería la definida en la letra b) de la norma 3.a del artículo 76.1 de la Ley. El importe anual para la situación descrita según el cuadro del artículo 76.1 asciende a 7.512,65 e. Por lo tanto, procede practicar retención a cuenta del IRPF. Minoraciones (art Reglamento): Cotizaciones Seguridad Social e Rendimiento neto e Reducciones (art. 18 Ley 40/1998) ,06 e Rendimiento neto del trabajo inferior a 8.113,66 e Mínimo personal ,57 e Base para calcular el tipo de retención... Cuota de retención (art. 79 Reglamento): Resto 869,43 al 18% = 156,5 869,37 e En este caso, procede comprobar si es aplicable el límite de la cuota de retención establecido en el artículo 79.3 del Reglamento. Límite (art Reglamento): 35% s/ ( ,65) = 30,57 e. Como la cuota de 30,57 e, obtenida por aplicación del artículo 79.3, es menor que 156,5 e, obtenida por los porcentajes de la escala del artículo 79.1, en este caso, opera el límite del 35%. II Renta y Patrimonio CISS