OPERACIONES DE CIERRE CONTABLE

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1 OPERACIONES DE CIERRE CONTABLE

2 SUMARIO 1. INTRODUCCIÓN 2. RECLASIFICACIÓN DEL LARGO AL CORTO PLAZO 3. AMORTIZACIÓN DE ELEMENTOS DE INMOVILIZADO 4. PERIODIFICACIÓN DE INGRESOS Y GASTOS 5. REGULARIZACIÓN DE EXISTENCIAS 6. INSOLVENCIAS DE CRÉDITO 7. DETERIORO DE VALOR DE INMOVILIZADO 8. VALORACIÓN DE ACTIVOS Y PASIVOS FINANCIEROS 9. PROVISIÓN PARA RESPONSABILIDADES 10. REGULARIZACIÓN DE INGRESOS Y GASTOS 11. IMPUESTO SOBRE BENEFICIOS 12. ASIENTO DE CIERRE 13. HECHOS POSTERIORES AL CIERRE 14. CAMBIOS EN LOS CRITERIOS CONTABLES, ERRORES Y ESTIMACIONES CONTABLES

3 1. INTRODUCCIÓN Aunque un empres puede ser constituid pr un finlidd específic y un durción de tiempo determind, siempre entendemos, y sí lo estblece el Pln Generl de Contbilidd en sus principios contbles, que, slvo prueb en contrrio, l gestión de l empres continurá en un futuro previsible, por lo que l plicción de los principios y criterios contbles no tiene el propósito de determinr el vlor del ptrimonio neto efectos de su trnsmisión globl o prcil, ni el importe resultnte en cso de liquidción. Est firmción tiene dos consecuencis importntes: 1. Ls contbilizciones y vlorciones no deben encontrrse fectds por criterios vlortivos de liquidción (se entiende forzos, y por tnto en desventj de precio pr l empres), y ello incluso, sbiends, de que se trte de un sociedd que teng un vid finit (por ejemplo, un unión temporl de empress), o esté próxim su disolución. 2. L necesidd de dividir l durción de l empres en ños de form que permit estblecer unos puntos de corte en los cules se evlúe tnto l situción ptrimonil como los resultdos obtenidos en ese periodo de tiempo. El periodo de tiempo por excelenci será el ño nturl que coincidirá, por lo generl, con el ejercicio fiscl y tmbién con el ejercicio económico de l empres. Sin embrgo, l Ley 27/2014 por l que se prueb el impuesto sobre socieddes punt que l nturlez de l ctividd de lgunos sectores productivos determin un durción del ejercicio económico diferente los doce meses del ño y tmpoco tiene por qué coincidir con el ño nturl su comienzo y su fin. En culquier cso, el periodo impositivo no pued exceder nunc de doce meses, unque sí que puede tener un durción inferior. Por simplicidd, considerremos que el ejercicio económico de l empres coincide con su ejercicio fiscl y éste se deveng de enero diciembre. Cundo un empres se enfrent su cierre contble previmente h de relizr un conjunto de ctividdes, que serán expuests en los prtdos siguientes, que si 2

4 bien lguns de ells pueden ser relizds durnte el ño según ls circunstncis, cobr sentido cundo nos encontrmos 31 de diciembre. Un vez finlizds ls tres de cierre se procede l cálculo del resultdo del ejercicio o tmbién conocido como regulrizción de ingresos y gstos, y su correspondiente reconocimiento del impuesto sobre socieddes que se hubiese devengdo. A prtir de ese momento tods ls cuents de este tipo quedrán sldds, es decir, precerán con sldo cero y lo hbrán trspsdo l cuent de blnce (129) Resultdo del ejercicio. Finlmente quedn únicmente bierts ls cuents de ctivo, psivo y neto que sldremos uns contr otrs medinte l elborción del siento de cierre. Es decir, notremos en el debe ls cuents de psivo y neto contr ls cuents de ctivo que bonremos situándols en el hber. Ls principles operciones previs l cierre del ejercicio son: Reclsificción de prtids de lrgo plzo corto plzo. Amortizción del ctivo no corriente. Periodificción de ingresos y gstos. Regulrizción de existencis y cálculo de ls vriciones. Cuntificción de ls Insolvencis. Pruebs de vlor del inmovilizdo y registro del deterioro si lo hubier. Vlorción de instrumentos finncieros. Provisión pr responsbiliddes y otrs. Asiento de regulrizción de ingresos y gstos pr el cálculo del beneficio. Impuesto sobre beneficios. Con tod es informción podremos proceder l siento de cierre del ejercicio. 2. RECLASIFICACIÓN DEL LARGO AL CORTO PLAZO Al estblecer l contbilidd como objetivo el reflejr en todo momento l situción económico-finncier de l entidd y diferencirse temporlmente según su 3

5 vencimiento los diferentes derechos y obligciones de pgo en bse l ño nos oblig considerr en todo momento l durción restnte pr cd uno de quellos. Es decir, quellos derechos y deuds reconocids que fueron inicilmente registrds con vencimiento lrgo plzo por superr el ño de durción hst su vencimiento y que cierre de ño reste menos de un ño tendremos que efectur su reclsificción del lrgo l corto plzo. Si bien est ctividd puede ser relizd durnte el ño nd más que nos perctmos de que uno de esos elementos y debier ser reclsificdo como corto plzo, por fcilidd opertiv, muchs empress espern finl de ño pr relizr est tre. 3. AMORTIZACIÓN DE ELEMENTOS DE INMOVILIZADO Como se h visto en el prtdo correspondiente l inmovilizdo mteril e intngible, los elementos de est nturlez, con ls excepciones que en su momento se puntron, se encuentrn sometidos un proceso nul sistemático de reconocimiento de su deterioro por uso, obsolescenci o pso del tiempo denomindo mortizción. Est mortizción es un gsto del ejercicio clculd en bse l coste del elemento que fue inicilmente registrdo, su vlor pendiente de mortizr y el criterio con el cul considermos que mejor reflej l pérdid de vlor. Se distingue el gsto por mortizción de elementos de inmovilizdo intngible en l cuent (680), de l referid los de nturlez mteril en l cuent (681), inversiones inmobiliris (682) con sus respectivs cuents compensdors de ctivo (280) Amortizción cumuld del inmovilizdo intngible, (281) 4

6 Amortizción cumuld del inmovilizdo mteril y (282) Amortizción cumuld de ls inversiones inmobiliris. 4. PERIODIFICACIÓN DE INGRESOS Y GASTOS Est ctividd corresponde l plicción del principio del devengo, el cul estblece que los efectos de ls trnscciones económics se registrrán cundo ocurrn, imputándose l ejercicio l que ls cuents nules se refiern, los gstos y los ingresos que fecten l mismo, y ello con independenci de l fech de su pgo o de su cobro. En definitiv, que tendremos que tender l corriente rel del gsto, es decir, l momento o periodo de tiempo en el que se produce o refiere, y no cundo se pg o se cobr. De est mner pueden producirse ls siguientes circunstncis (unque ls enumermos pr el cso de los gstos, si hblásemos de ingresos serí idéntico, pero en vez de pgos tendrímos cobros): Gstos pgdos en un ejercicio económico referidos ese ejercicio económico: hn de ser en su totlidd gsto del ejercicio. Gstos referidos un ejercicio económico pgdos l ejercicio siguiente: son gstos del ejercicio en el que se producen, no cundo se pgn. Gstos pgdos por nticipdo en un ejercicio económico referidos l ejercicio siguiente: son gstos del ejercicio en el que se producen, unque se hyn pgdo por nticipdo. Gstos referidos un periodo de tiempo que brc el finl de un ejercicio económico y el comienzo de otro: son gstos de mbos ejercicios económicos, con independenci de cundo se hyn o se vyn pgr. El reprto del gsto entre mbos ejercicios económicos se relizrá, por lo generl, en bse l periodo de tiempo l cul se encuentr referido el gsto, 5

7 imputándose en proporción l tiempo devengdo en cd periodo de cd ejercicio económico. 5. REGULARIZACIÓN DE EXISTENCIAS Al cierre de ejercicio es preciso efectur los sientos de regulrizción de existencis trvés de los cules se consigue un doble finlidd. Por un ldo, se reconoce el coste de l mercncí vendid (tmbién de ls merms de inventrio que serán un pérdid), trvés del sldo de l cuent (610) Vrición de existencis de mercderís (unque existen otrs cuents de similr numerción pr recoger otro tipo de inventrios), que será el resultdo de relizrle un crgo con ls existencis de comienzo de ño y un bono por ls que quedn en stock en lmcén l cierre. Con el sldo de est cuent y ls diferentes cuents de comprs del subgrupo (60), estremos llevndo en contbilidd finncier el coste de vents del ño pr l empres. L fórmul, unque y h sido comentd en el prtdo correspondiente de este mnul, l puntmos nuevmente hor. Coste de vents = Existencis iniciles + Comprs nets Existencis finles O lo que es lo mismo, Coste de vents = Comprs nets +- Vrición de existencis. Los sientos relizr son los siguientes: Primermente dmos de bj ls existencis que tenímos comienzo del ejercicio: Vrición de existencis Mercderís (300) de mercderís (610) 6

8 Y seguidmente dmos de lt ls existencis finles en inventrio: Mercderís (300) Vrición de existencis de mercderís (610) L vrición de existencis puede tener tnto un sldo deudor como creedor pesr de que l cuent llev numerción del grupo 6. Si present sldo deudor significrá que ls existencis iniciles son superiores ls finles y por tnto los inventrios hbrán disminuido finl de ño, y ese coste qued reflejdo en el propio sldo de l cuent, que conjuntmente l sldo de ls cuents del grupo 6 relciondo con comprs conformrán el coste de vents. Mientrs que si present sldo creedor significrá que durnte el ño ls mercncís dquirids supern ls vendids y por tnto del gsto reconocido en ls cuents de comprs tiene que ser minordo con l diferenci de inventrio inicil y finl que figur en l cuent (610) Vrición de existencis, es decir, que el coste inicil de l compr no es un gsto si no que se h trnsformdo en un inversión, y tenemos que nulr el efecto del gsto de su compr con un ingreso trvés del empleo de l citd cuent. Y como seguímos puntndo nteriormente, l regulrizción de existencis permite nulr el sldo de ls existencis iniciles en contbilidd que, con csi totl certez no se correspond con l relidd de lmcén, y dr de lt en Blnce el ctivo (300) Mercderís (o cuent nálog), correspondiente ls existencis que finlmente existen cierre de ejercicio. 6. INSOLVENCIAS DE CRÉDITOS Cundo l empres h estblecido un sistem globl de dotción de insolvencis de tráfico pr recoger el deterioro que experimentn sus derechos de cobro consecuenci del cmbio de circunstncis de riesgo en sus deudores, 7

9 hemos visto en el prtdo correspondiente de este mnul, que primermente revertimos resultdos, medinte l cuent (794) Reversión del deterioro de créditos por operciones comerciles, el importe dotdo el ño nterior; y seguidmente, en función de los criterios de nálisis de riesgo que teng estblecidos l empres, dotmos un nuev provisión, reconociéndol como gsto en l cuent (694) Pérdids por deterioro de créditos por operciones comerciles. En todo momento su contrprtid será l cuent compensdor del sldo de clientes (490) Deterioro de créditos por operciones comerciles. En el cso de que el sistem de seguimiento de los créditos morosos o posible mor se hg medinte un sistem individulizdo tenemos que evlur l cierre de ejercicio si hn cmbido ls circunstncis que motivron su dotción y reflejrlo en ls correspondientes cuents pr cd cso concreto. 7. DETERIORO DE VALOR DE INMOVILIZADO Como tmbién se h sido explicdo en el prtdo correspondiente l inmovilizdo mteril e intngible, estos elementos pueden sufrir otro tipo de pérdids de tipo vlortivo y no solmente relciondo con su empleo en el proceso productivo, desgste físico o pso del tiempo. Se trt de pérdids relcionds con l obsolescenci, pero no referid ést l deterioro por el pso del tiempo, sino l hecho de que prezcn otros inmovilizdos más eficientes o más rentbles en el mercdo que hgn cer el vlor del bien, dds sus condiciones y circunstncis de uso, por debjo del importe por cul se encuentr contbilizdo. En relidd, comprmos el vlor neto contble del elemento con su importe recuperble, es decir: El vlor de dquisición o coste histórico por el cul fue ddo de lt en contbilidd menos l totlidd de ls mortizciones que nulmente se le hyn prcticdo. 8

10 Con el myor de su vlor rzonble menos costes de vent estimdos o el vlor en uso. De tl mner que si el vlor neto contble fuese superior l importe recuperble se dotrá un deterioro vlortivo que se llevrá resultdos trvés de l cuent (690) Pérdids por deterioro del inmovilizdo intngible contr l cuent compensdor del ctivo (290) Deterioro de vlor del inmovilizdo intngible. Pr el cso del inmovilizdo mteril ls cuents utilizr serín l (691) y l (291). 8. VALORACIÓN DE ACTIVOS Y PASIVOS FINANCIEROS En los prtdos de ctivos finncieros h sido comentdo que cierre de ejercicio éstos deben vlorrse coste mortizdo o en su cso vlor rzonble, dependiendo de l crter en l que sen clsificdos. Est circunstnci supondrá: El reconocimiento de un ingreso cundo teng que ser utilizdo el coste mortizdo. Podrá suponer un pérdid o un beneficio cundo deb ser empledo el criterio de vlor rzonble. Y de est form el ctivo estrá correctmente vlordo en Blnce. No obstnte, y como tmbién se h visto, l imputción l ptrimonio neto del beneficio o pérdid puede relizrse de form direct pr el cso de ls inversiones disponibles pr l vent o llevrse previmente l cuent de pérdids y gnncis pr el cso de los ctivos mntenidos pr negocir. En l vlorción de los psivos finncieros coste mortizdo se reconocerá un gsto en l cuent de pérdids y gnncis tl y como se h visto en los 9

11 diferentes prtdos donde se h trtdo l temátic de l finncición otorgd bien por proveedores, bncri o trvés de empréstitos. 9. PROVISIÓN PARA RESPONSABILIDADES Con crácter generl cierre de ño hn de evlurse quellos riesgos ptentes que pudiern existir y que supongn o puedn suponer un compromiso de pgo futuro pr l empres consecuenci de hechos o circunstncis probbles o reles y respecto ls cules no se conoce si se producirán o cundo se mterilizrán. En el correspondiente prtdo de provisiones y h sido trtdo este tem y unque l normtiv contble nos oblig su contbilizción nd más tengmos conocimiento de ello, por plicción del principio de prudenci, de nuevo cierre de ejercicio es preciso conocer si existen circunstncis que motiven su dotción. Y unque según su nturlez existen diferentes tipos de provisiones por responsbiliddes o más bien por diferentes tipos de contingencis, ls grupmos de form genéric en est exposición como provisión pr responsbiliddes. 10

12 10. REGULARIZACIÓN DE INGRESOS Y GASTOS Un vez que se hn contbilizdo todos los ingresos y gstos es momento de clculr ls pérdids o gnncis del ejercicio sldndo ls respectivs cuents contr l cuent (129) Resultdo del ejercicio. En este proceso, tomremos ls cuents de gstos, que tendrán sldo deudor y ls colocremos en el hber y trsldremos su sldo contr l cuent (129) Resultdo del ejercicio. A l invers, hremos el mismo proceso pr ls cuents de ingresos, que tendrán sldo creedor, crgándols en el debe pr llevr su sldo contr l cuent nterior. Resultdo del ejercicio (129) Cuents de gstos (6) Cuents de ingresos(7) Resultdo del ejercicio (129) Si sldmos l cuent (129) Resultdo del ejercicio obtendremos el beneficio o l pérdid de l empres. Si tiene sldo deudor, es decir, el debe es myor que el hber, por tnto los gstos hbrán sido superiores los ingresos, tendremos un pérdid. Si, por el contrrio, l cuent present sldo creedor, es decir, que el hber se myor que el debe, entonces los ingresos hbrán sido myores que los gstos, y hbremos obtenido un beneficio. Ls cuents de ingresos y gstos quedrán tmbién reflejds con su debid grupción y clsificción en el estdo contble de pérdids y gnncis, que contemplrá tmbién el gsto por impuesto sobre socieddes, y reflejrá los resultdos hbidos entre dos momentos de tiempo determindos. 11

13 11. IMPUESTO SOBRE BENEFICIOS Cundo se hn obtenido gnncis, l empres debe de reconocer el gsto por impuesto de socieddes que finl de ño se deveng, reconociéndolo en l cuent (630) Impuesto sobre beneficios. Éste será el último gsto reconocer contr ls correspondientes cuents de psivo tl y como se h explicdo en el correspondiente prtdo de este mnul dedicdo este concepto. Finlmente, hemos de sldr l cuent del gsto contr l (129) Resultdo del ejercicio y sí obtendremos el beneficio después de impuestos. 12. ASIENTO DE CIERRE Un vez regulrizds tods ls cuents de ingresos y gstos puede procederse sldr el resto de cuents medinte el siento de cierre donde se debitn ls cuents de psivo y neto bonn ls cuents de ctivo. Los sldos de ests cuents debidmente clsificdos y gregdos conformrán el estdo contble de blnce situción que reflejrá l situción económico finncier de l empres en un momento de tiempo determindo. 12

14 EJEMPLO: Cierre de ejercicio El 1 de gosto de 201X se constituye un sociedd nónim portndo los socios un totl de euros en efectivo de los cules euros se corresponden con l prim de emisión de ls cciones que hn sido emitids. - En es mism fech se firm un contrto de lquiler de un locl comercil donde se desrrollrá l ctividd que se pgrá nulmente por nticipdo scendiendo euros. - Tmbién se dquiere mobilirio diverso por importe de euros pgr dentro de 15 meses un totl de euros. Se le estim un vid útil de 8 ños. - El 1 de septiembre dquiere un prtid de mercderís por importe de euros que quedn pendientes de pgo. Se bonn en efectivo euros en concepto de gstos de trnsporte. - En octubre ls vents cobrds, l mitd l contdo y l otr mitd 6 meses, hn scendido euros. - El 1 de diciembre firm un contrto de prestción de servicios por un periodo de 6 meses en concepto de sesormiento un cliente fcturándole euros que serán cobrdos l término del mismo. - El 15 de diciembre se pg cuent del impuesto de socieddes el importe de euros. - Ante los rumores de bols sobre ls cciones de FC se hn comprdo, con fech 20 de diciembre, 300 títulos 18 euros/título y uns comisiones de intermedición de 100 euros. - Los detlles de l nómin del mes de diciembre pgder en enero son los siguientes: sueldos brutos euros, Seguridd Socil crgo de l empres euros, Seguridd Socil crgo del trbjdor euros y euros de retenciones cuent del IRPF. - Si bien el vlor de ls existencis finles sciende euros, existe un prtid vlord en euros que se encuentr totlmente inservible. - A cierre de ño se tiene conocimiento de que un cliente que deud euros está psndo puros finncieros que hcen temer que no podrá hcer frente sus compromisos de pgo. - L cotizción 31 de diciembre de 201X de ls cciones de FC es de 23 euros/título. Por simplicidd pedgógic prescindimos del cálculo del IVA y suponemos un tipo pr el impuesto de socieddes del 25%. 13

15 Solución: Vmos contbilizr ls operciones reseñds en el ejemplo En primer lugr contbilizmos l constitución de l empres: 01/08/201X ,00 Bncos e instituciones de crédito c/c vist, euros (572) Cpitl socil (100) ,00 Prim de emisión o sunción (110) ,00 En el momento de l firm del contrto de lquiler es preciso hcer un desembolso correspondiente un gsto que se devengrá durnte el periodo completo de un ño, pero que comienz prtir del 1 de gosto ,00 Arrendmientos cánones (621) y Bncos e instituciones de crédito c/c vist, euros (572) ,00 Aunque en este momento contbilizmos l totlidd del gsto, cundo llegue el cierre de ejercicio tendremos que periodificr pr que no se impute l totlidd del gsto l ejercicio 201X puesto que este ño solo corresponden 5 meses de los 12 los que se refiere l cuot nul. En es mism fech tmbién se dquiere mobilirio que tiene por tnto l considerción de ctivo no corriente o inmovilizdo mteril, que tendremos que vlorr por su vlor rzonble. En este cso, existe un diferenci entre el vlor rzonble del elemento que sciende euros y el importe futuro del pgo que es de euros. Hemos de entender que dicho vlor rzonble coincide con el vlor ctulizdo dí de hoy del importe pgr en el momento del vencimiento de l deud que surge, es decir, que será ese el importe por el cul tendremos que vlorr tnto el inmovilizdo como l deud, correspondiendo l diferenci los intereses de l finncición otorgd por el proveedor en el precio. 14

16 80.000,00 Mobilirio (216) Proveedores de inmovilizdo lrgo plzo (173) ,00 Por l compr de ls mercncís su vlor rzonble, es decir, que l precio de compr de euros le tenemos que ñdir euros en concepto de gstos de trnsporte.. 01/09/201X ,00 Comprs de mercderís (600) Proveedores (400) ,00 Bncos e instituciones de crédito c/c vist, euros (572) 2.300,00 Por ls vents de octubre: 15/10/201X ,00 Bncos e instituciones de crédito c/c vist, euros (572) Vents de mercderís (700) , ,00 Clientes (430) Cundo se firm el contrto de l prestción de servicios reconocemos el ingreso del mismo pero debemos de tener presente que su durción es de 6 meses y éstos se devengn en dos ejercicios económicos, es decir, 1 mes en el ño 201X y 5 meses corresponden l ejercicio 201X+1, por lo que, pesr de reconocer l totlidd del ingreso en el momento ctul, tendremos que efectur un juste cierre de ño. Y todo ello, con independenci del cobro, que no se producirá hst que no esté concluido el servicio, de cuerdo con ls condiciones estblecids en el contrto, y en plicción del principio del devengo. 15

17 01/12/201X 6.000,00 Clientes (430) Prestciones de servicios (705) 6.000,00 Por el pgo frcciondo cuent del impuesto de socieddes del ño 201X: 15/12/201X Hciend Públic, Bncos e instituciones de 2.300,00 retenciones y pgos crédito c/c vist, euros 2.300,00 cuent (473) (572) Cundo se dquieren cciones en bols con finlidd especultiv, ésts hn de formr prte de l crter de ctivos finncieros mntenidos pr negocir por lo que en su vlorción inicil no hn de incluirse culquier otro gsto dicionl l compr. 20/12/201X 5.400,00 Inversiones finnciers corto plzo en instrumentos de ptrimonio (540) Bncos e instituciones de crédito c/c vist, euros (572) 5.500,00 100,00 Servicios bncrios y similres (626) En cunto l nómin del mes de diciembre, tengmos presente que el gsto se produce en este mes pero el pgo se relizrá en el mes siguiente que corresponde y l ejercicio económico 201X+1 y no l 201X, y ello en plicción, nuevmente, del principio del devengo. 16

18 31/12/201X ,00 Sueldos y slrios (640) Orgnismos de l Seguridd Socil, creedores (476) 8.320,00 Seguridd Socil Hciend Públic, 4.500,00 crgo de l empres creedor por retenciones 1.200,00 (642) prcticds (4751) Remunerciones pendientes de pgo (465) ,00 Un vez contbilizds ls operciones que se producen durnte el ño 201X continuremos con ls que es preciso relizr l 31 de diciembre pr poder cerrr el ejercicio contble. Como se h puntdo nteriormente el gsto por rrendmientos contbilizdo corresponde dos ejercicios económicos. Cuot nul: Meses del ño 201X: de gosto diciembre, es decir, 5 meses Gsto correspondiente 201X: /12 x 5 = Gsto correspondiente 201X+1: = Con el siguiente siento lo que hcemos es minorr el gsto de 201X y llevrlo trnsitorimente un cuent de blnce ,00 Gstos (480) nticipdos Arrendmientos cánones (621) y ,00 De tl form que en el siguiente ño cundo deshgmos l periodificción, es decir, le demos l vuelt l siento quedrá reflejdo el gsto por lquiler correspondiente l ño 201X+1 que no podemos imputr hor en el ño 201X. Amortizción del mobilirio: Vlor contble:

19 Vid útil: 10 ños Cuot nul: /10 = En el ño 201X se h utilizdo d durnte 5 meses por lo que tendremos que mortizr en bse ese periodo de tiempo. Cuot del ño 201X = 8.000/12 x 5 = 3.333,33 Amortizción del Amortizción cumuld 3.333,33 inmovilizdo mteril del inmovilizdo 3.333,33 (681) mteril (281) Deud con el proveedor de inmovilizdo: En cunto l deud con el suministrdor del inmovilizdo, primermente tenemos que efectur su reclsificción porque en su momento fue clsificd como deud lrgo plzo y cierre de ejercicio rest menos de un ño pr su vencimiento, por lo que será considerd prtir de entonces como corto plzo. Proveedores de Proveedores de ,00 inmovilizdo lrgo inmovilizdo corto ,00 plzo (173) plzo (523) Tmbién, y según estblece l Norm de Registro y Vlorción número 9 del Pln Generl de Contbilidd, los psivos finncieros tenemos que vlorrlos coste mortizdo, es decir, que se hn de considerr, en este cso, los intereses devengdos no vencidos. Sbemos que en el momento inicil l deud fue vlord por euros y que vencimiento tendrá un vlor de euros, de tl mner que tenemos que conocer el tipo de interés nul l cul result de plicción en l operción = (1+ i) (15/12) De donde el tipo de interés nul i = 1,19821% se lo plicremos los euros iniciles durnte el plzo de 5 meses pr conocer cuál es el coste mortizdo de l deud cierre de ejercicio. Coste mortizdo: x (1 + 0, ) (5/12) = ,02 18

20 Como tenímos l deud reconocid por euros tenemos que incrementr su vlor contble en , = 398,02 euros. 398,02 Intereses de deuds, otrs empress (6624) Proveedores de inmovilizdo corto plzo (523) 398,02 De los clientes que tiene l empres se h estimdo que uno de ellos es muy probble que presente dificultdes l vencimiento del derecho de cobro por lo que nticipmos es situción dí de hoy reclsificndo el derecho de cobro y dotndo el oportuno deterioro vlortivo del crédito l cul compensrá en blnce ,00 Clientes de dudoso cobro (436) Clientes (430) 6.700,00 Pérdids por deterioro Deterioro de vlor de 6.700,00 de créditos comerciles créditos por operciones 6.700,00 (694) comerciles (490) En cunto los servicios que prest l empres sus clientes y que h fcturdo con fech de 1 de diciembre por un importe de euros se encuentr referido un periodo de 6 meses que trnscurre prte en el ño 201X y otr prte en el ño 201X+1. Ingreso totl: Meses del ño 201X: únicmente diciembre, es decir, 1 mes Ingreso correspondiente 201X: 6.000/6 = Ingreso correspondiente 201X+1: = Con el siguiente siento lo que hcemos es minorr el ingreso reconocido inicilmente en 201X y llevrlo trnsitorimente un cuent de blnce ,00 Prestciones servicios (705) de Ingresos (485) nticipdos 5.000,00 19

21 Pr ls cciones clsificds dentro de l crter de ctivos mntenidos pr negocir tenemos que conocer cuál es su vlor rzonble pr reflejr en contbilidd cierre de ño, no solmente l pérdid o beneficio, ún potencil porque no se hn vendido, sino tmbién su verddero vlor ptrimonil. Vlor contble: Vlor rzonble: 300 títulos x 23 /título = Diferenci de vlor: = Tmbién, por el tipo de crter de vlorción en el que h sido clsificd reconoceremos l diferenci vlortiv directmente contr cuents de resultdos. Inversiones finnciers 1.500,00 corto plzo en instrumentos de Beneficios de crter de negocición (7630) 1.500,00 ptrimonio (540) En cunto l regulrizción de existencis no tenemos inventrio inicil por lo que únicmente tendremos que relizr el siento correspondiente dr de lt en blnce ls existencis que figuren cierre de ejercicio que scienden un totl de euros, pero como hy un prtid inservible, que considermos que no tiene ningún tipo de vlor de mercdo, tenemos que minorr el vlor nterior justo en ese importe y reconocer = ,00 Mercderís (300) Vrición de existencis de mercderís (610) ,00 Contbilizds tods ls operciones nteriores y nos encontrmos en condiciones de clculr el resultdo del ejercicio, o lo que es lo mismo, l regulrizción de ingresos y gstos. Pr ello, tomremos los sldos que presentn cd un de ests cuents y lo llevremos contr l cuent (129) Resultdo del ejercicio. 20

22 ,35 Resultdos del ejercicio (129) Arrendmientos cánones (621) y 7.500,00 Comprs mercderís (600) de ,00 Servicios bncrios y similres (626) 100,00 Sueldos y slrios (640) ,00 Seguridd Socil crgo de l empres (642) 4.500,00 Amortizción del inmovilizdo mteril 3.333,33 (681) Intereses de deuds, otrs empress (6624) 398,02 Pérdids por deterioro de créditos comerciles 6.700,00 (694) ,00 Vents de mercderís (700) Resultdos del ejercicio (129) , ,00 Prestciones servicios (705) de , ,00 Vrición de existencis de mercderís (610) Beneficios de crter de negocición (7630) Pr conocer finlmente el resultdo de l empres tenemos que conocer cuál es el sldo de l cuent (129) Resultdo del ejercicio. 21

23 Resultdo del ejercicio , , ,65 Como l cuent present sldo creedor signific que hemos obtenido beneficios en el ño 201X. Ahor qued pendiente de reconocer el impuesto de socieddes. Gsto por impuesto de socieddes del ño 201X: ,65 x 25% = ,16 Impuesto pgdo cuent (por nticipdo), en el ño 201X: Deud reconocer en 201X por impuesto de socieddes: , = ,16 Hciend Públic, ,16 Impuesto beneficios (630) sobre creedor por impuesto sobre socieddes ,16 (4752) Hciend Públic, retenciones y pgos 2.300,00 cuent (473) Y trsldmos el gsto por impuesto de socieddes recogido en l cuent (630), pr que l cuent (129) refleje efectivmente el beneficio después de impuestos y podmos cerrr, seguidmente, l contbilidd del ño 201X ,16 Resultdos del ejercicio (129) Impuesto beneficios (630) sobre ,16 22

24 Resultdo del ejercicio , , , ,49 A continución prcticrímos el siento de cierre con ls cuents de blnce que son ls únics que quedrín con sldo pendiente tl y como figur en el blnce de sums y sldos que se muestr continución. BALANCE DE SUMAS Y SALDOS 31/12/201X Cuent Código Sum Debe Sum Hber Sldo Cpitl socil (100) , ,00 Prim de emisión o sunción (110) , ,00 Resultdos del ejercicio (129) , ,49 Proveedores de inmovilizdo lrgo plzo (173) , ,00 0,00 Mobilirio (216) , ,00 Amortizción cumuld del inmovilizdo mteril (281) 3.333, ,33 Mercderís (300) , ,00 Proveedores (400) , ,00 Clientes (430) , , ,00 Clientes de dudoso cobro (436) 6.700, ,00 Remunerciones pendientes de pgo (465) , ,00 23

25 Hciend Públic, retenciones y pgos cuent Hciend Públic, creedor por retenciones prcticds Hciend Públic, creedor por impuesto sobre socieddes Orgnismos de l Seguridd Socil, creedores (473) 2.300, ,00 0,00 (4751) 1.200, ,00 (4752) , ,16 (476) 8.320, ,00 Gstos nticipdos (480) , ,00 Ingresos nticipdos (485) 5.000, ,00 Deterioro de vlor de créditos por operciones comerciles Proveedores de inmovilizdo corto plzo Inversiones finnciers corto plzo en instrumentos de ptrimonio Bncos e instituciones de crédito c/c vist, euros (490) 6.700, ,00 (523) , ,02 (540) 6.900, ,00 (572) , , ,00 TOTAL , ,00 0,00 24

26 El siento de cierre es el siguiente: ,00 Cpitl socil (100) Mobilirio (216) , ,00 Prim de emisión o sunción (110) Mercderís (300) , ,49 Resultdos del ejercicio (129) Clientes (430) ,00 Amortizción 3.333,33 cumuld inmovilizdo del mteril Clientes de dudoso cobro (436) 6.700,00 (281) ,00 Proveedores (400) Gstos nticipdos (480) , ,00 Remunerciones pendientes de pgo (465) Inversiones finnciers corto plzo en instrumentos de ptrimonio (540) 6.900, ,00 Hciend Públic, creedor por retenciones prcticds (4751) Bncos e instituciones de crédito c/c vist, euros (572) ,00 Hciend Públic, ,16 creedor por impuesto sobre socieddes (4752) Orgnismos de l 8.320,00 Seguridd Socil, creedores (476) 5.000,00 Ingresos (485) nticipdos 25

27 6.700, ,02 Deterioro de vlor de créditos por operciones comerciles (490) Proveedores de inmovilizdo corto plzo (523) Este siento de cierre se convertirá en el siento de pertur de l contbilidd del ejercicio 201X+1 pero bonndo ls cuents que quí se crgn y crgndo ls cuents que quí se están bonndo, es decir, hciendo el siento justmente l revés. 13. HECHOS POSTERIORES AL CIERRE Un consecuenci derivd de l plicción del principio de empres en funcionmiento es l considerción de un serie de hechos que contecen entre el dí de cierre de ejercicio l cul se refieren ls cuents nules y el dí del ejercicio siguiente en el cul se formuln físicmente. Es decir, l vid de l empres en principio se sume ilimitd o sin un fech determind y en ell se hcen cortes nules coincidiendo, por lo generl, con el ño nturl efectos de presentr cuents y conocer los resultdos obtenidos. Por tnto, si efectumos un corte en un fech dd es muy probble que existn hechos o circunstncis referidos trnscciones, que como bien hemos visto en prtdos nteriores, se preciso relizr periodificciones u otro tipo de notciones pr efectur un correct imputción cd ejercicio. 26

28 Del mismo modo, esos mismos hechos u otros considerr o potencilmente considerbles si se tuviese informción dicionl o extr fech de cierre de ejercicio proporcionrí gnncis de informción relevntes que no se tendrín en cso de no disponer de dich informción. Este es el principl motivo por el que si se ponen de mnifiesto hechos posteriores que pongn de mnifiesto condiciones que y existín l cierre del ejercicio, deberán tenerse en cuent pr l formulción de ls cuents nules. Estos hechos posteriores motivrán en ls cuents nules, en función de su nturlez, un juste, informción en l memori o mbos según estblece l Norm de Registro y Vlorción número 23 del Pln Generl de Contbilidd. Sin embrgo, pueden existir hechos posteriores l cierre del ejercicio que pongn de mnifiesto condiciones que no existín l cierre del mismo, y no vn suponer un juste en ls cuents nules. No obstnte, cundo éstos sen de tl importnci que si no se fcilitr informción l respecto podrí distorsionrse l cpcidd de evlución de los usurios de ls cuents nules, se deberá incluir en l memori informción respecto l nturlez del hecho posterior conjuntmente con un estimción de su efecto o, en su cso, un mnifestción cerc de l imposibilidd de relizr dich estimción. En todo cso, en l formulción de ls cuents nules deberá tenerse en cuent tod informción que pued fectr l plicción del principio de empres en funcionmiento. En consecuenci, ls cuents nules no se formulrán sobre l bse de dicho principio si los gestores, unque se con posterioridd l cierre del ejercicio, determinn que tienen l intención de liquidr l empres o cesr en su ctividd o que no existe un lterntiv más relist que hcerlo. EJEMPLO: Hecho posterior I Un empres h sido demndd el 30/11/201X+1 por un cliente consecuenci de un producto en ml estdo. El gbinete jurídico estim que l indemnizción pgr será de euros. A comienzos de 201X+2 se h flldo l sentenci siendo condend l empres pgr finlmente l cuntí de euros. 27

29 Solución: En el ño 201X+1 l empres hbrá dotdo l oportun provisión 30/11/201X ,00 Gstos (678) excepcionles Provisión pr otrs responsbiliddes (142) ,00 Cundo comienz el ejercicio 201X+2 se tiene un informción dicionl que de hberl sbido fech 31/12/201X+1 se hubiese tenido en cuent pr l elborción de ls cuents nules del ño 201X+1. Suponiendo que l contbilidd del ño 201X+1 ún no se encuentre cerrd, es decir, que pesr de encontrrnos cronológicmente en el ño 201X+2, como ls cuents ún no se hn sometido probción de los socios ni presentdo en el Registro Mercntil, y puesto que se trt de un situción que y hbí contecido previo l cierre, procedemos tenerl en cuent de l siguiente mner. 31/12/201X ,00 Gstos (678) excepcionles Provisión pr otrs responsbiliddes (142) ,00 En el cso de que ls cuents nules se encontrsen probds o presentds oficilmente hbrí que tener en cuent l mterilidd del hecho en cuestión y proceder su nuev elborción. EJEMPLO: Hecho posterior II Un cliente que cierre del ño 201X+1 deud l empres un importe de euros es declrdo en concurso de creedores comienzos del ño 201X+2 considerndo l empres que no cobrrá ningún importe debido que l ms ptrimonil del deudor es muy bj. Solución: Se trt de un informción nuev sobre un situción ltente cierre del ño 201X+1, es decir, l existenci de un derecho pendiente de cobro, que de tener 28

30 conocimiento de ell ntes de l fech de cierre contble serí relevnte y serí tenid en cuent. Por est rzón, procedemos con l siguiente notción. 31/12/201X ,00 Pérdids de créditos comerciles incobrbles (650) Clientes (430) ,00 EJEMPLO: Hecho posterior III Con fech 14/02/201X+1 y ntes de l elborción de ls cuents nules del ejercicio 201X l empres tiene conocimiento de los siguientes hechos: Ls inversiones que figurn en crter por euros hn sufrido un fuerte descenso en Bols, de tl mner que el importe recuperble serí de euros. Se h previsto relizr un compr de un nuev cden productiv que supondrá un desembolso de euros. Solución: Tnto un hecho como otro se refieren informciones que no se disponín cierre de ejercicio. L circunstnci de que ls cciones hyn subido de vlor en Bols trs el cierre no provoc ningún tipo de juste puesto que ésts hn de vlorrse conforme su vlor rzonble dich fech con independenci de los precios futuros que tengn en el momento de elborrse ls cuents nules. No obstnte, si ésts ún no se encuentrn confeccionds y l informción se consider relevnte, entonces puede indicrse un not en l memori. Pr el cso de unos plnes futuros, tmpoco se tiene que reflejr ningún siento en contbilidd puesto que son, precismente, plnes futuros de inversión. Igulmente que en el supuesto nterior, puede ser preciso su inclusión en l memori. 29

31 14. CAMBIOS EN LOS CRITERIOS CONTABLES, ERRORES Y ESTIMACIONES CONTABLES Según estblece el principio de uniformidd del Pln Generl de Contbilidd, doptdo un criterio dentro de ls lterntivs que, en su cso, se permitn, deberá mntenerse en el tiempo y plicrse de mner uniforme pr trnscciones, otros eventos y condiciones que sen similres, en tnto no se lteren los supuestos que motivron su elección. De lterrse estos supuestos podrá modificrse el criterio doptdo en su dí. E.j.: Un sociedd vlor sus lmcenes por el método del precio medio ponderdo. Antes de l elborción de los estdos finncieros nules del ejercicio consider más opertivo cmbir el método de vlorción y plicr FIFO, y que mbs lterntivs están recogids en el Pln Generl de Contbilidd. Este cmbio debe ser especificdo en l Memori y por supuesto tmbién su cuntificción. Y continu diciendo l Norm de Registro y Vlorción número 22 del Pln Generl de Contbilidd que cundo se produzc un cmbio de criterio contble, que sólo procederá de cuerdo con lo estblecido en el principio de uniformidd, se plicrá de form retroctiv y su efecto se clculrá desde el ejercicio más ntiguo pr el que se dispong de informción. El ingreso o gsto correspondiente ejercicios nteriores que se derive de dich plicción motivrá, en el ejercicio en que se produce el cmbio de criterio, el correspondiente juste por el efecto cumuldo de ls vriciones de los ctivos y psivos, el cul se imputrá directmente en el ptrimonio neto, en concreto, en un prtid de reservs slvo que fectr un gsto o un ingreso que se imputó en los ejercicios previos directmente en otr prtid del ptrimonio neto. Asimismo se modificrán ls cifrs fectds en l informción comprtiv de los ejercicios los que le fecte el cmbio de criterio contble. Es decir, se plic de mner retroctiv. 30

32 Ls empress no pueden cmbir su convenienci ni letorimente los criterios contbles si no que debe de obedecer un serie de rzones económics que motivn tl elección. De est form, si se produce un cmbio en dichos criterios debe de obedecer nuevmente un cmbio regultorio, bien uns nuevs circunstncis económics relevntes que no justificn l elección inicil o bien l nuev elección de criterios proporcion un informción más relevnte y fiel que l obtenid de plicr los criterios iniciles. No debe confundirse, sin embrgo, los cmbios en los criterios contbles con los cmbios en ls estimciones, que serán quellos justes en el vlor contble de ctivos o psivos, o en el importe del consumo futuro de un ctivo, que sen consecuenci de l obtención de informción dicionl, de un myor experienci o del conocimiento de nuevos hechos. El cmbio de estimciones contbles se plicrá de form prospectiv (hci el futuro) y su efecto se imputrá, según l nturlez de l operción de que se trte, como ingreso o gsto en l cuent de pérdids y gnncis del ejercicio o, cundo proced, directmente l ptrimonio neto. El eventul efecto sobre ejercicios futuros se irá imputndo en el trnscurso de los mismos. Es decir, bjo un mism polític contble podemos hber relizdo un determind estimción pr un prtid contble concret en un momento del tiempo, y en un momento posterior relizr un cmbio de estimción bien por cmbio de circunstncis que envuelven y configurn dich prtid o bien por considerr que es más decud l nuev estimción por suministrr un imgen más fiel de l riquez de l empres. Tmpoco debe confundirse un cmbio en l estimción con un error, los cules surgen de confusiones en operciones mtemátics, errores en l contbilizción de prtids, incorrect plicción de l informción relevnte disponible, en l indecud interpretción de l normtiv contble sí como ls infrcciones legles conscientes que se relicen. En l subsnción de errores reltivos ejercicios nteriores serán de plicción ls misms regls que pr los cmbios de criterios contbles. Siempre que se produzcn cmbios de criterio contble o subsnción de errores reltivos ejercicios nteriores: 31

33 Se deberá incorporr l correspondiente informción en l memori de ls cuents nules. Asimismo: Se informrá en l memori de los cmbios en estimciones contbles que hyn producido efectos significtivos en el ejercicio ctul, o que vyn producirlos en ejercicios posteriores. EJEMPLO: Cmbio de criterios contbles Al cierre del ejercicio 201X+4 un empres h tomdo ls siguientes decisiones de modificr el cmbio de criterio dministrtivo de control de existencis plicndo FIFO en vez del coste promedio ponderdo que le permite un mejor control de los precios de coste debido l crácter vrible del precio de l mercncí con l que trbj. Los diferentes vlores del inventrio según ls fechs de referenci son los mostrdos continución: Fech FIFO CPP 31/12/201X /12/201X /12/201X /12/201X Se sbe que l empres se constituyó en el ejercicio 201X+1. Solución: En l regulrizción de existencis sbemos que incorpormos el myor vlor de ls existencis finles como un bono l cuent (610) Vrición de existencis de mercderís, es decir, el equivlente un ingreso, y tmbién un myor vlor de ls existencis iniciles equivle un gsto contbilizdo en el debe de dich cuent. Con est premis en mente y sbiendo que se trt de un cmbio en un criterio contble que tenemos que plicr, por tnto, con crácter retroctivo relizmos los siguientes cálculos: 32

34 Fech FIFO CPP Diferenci Efecto en ls Existencis iniciles Efecto en ls existencis finles Efecto neto 31/12/201X /12/201X /12/201X /12/201X Pr el ño 201X+1, ls existencis finles según el método del coste promedio ponderdo son euros myor que por el método FIFO, por tnto supone un efecto de umento de ingresos en el ptrimonio neto de ese ño. Pr el ño 201X+2, prtimos de que ls existencis iniciles son ls finles del ejercicio nterior, por tnto hor es diferenci jueg en sentido contrrio cierre de 201X+2, es decir, como un myor gsto, y por otro ldo, ls existencis finles según el método del coste promedio ponderdo es menor que según el método FIFO, por lo que supone un menor ingreso en l cuent (610). Se sumn, por tnto mbos efectos por un totl de euros considerr de menos en el ptrimonio neto que resultse l cierre de ese ejercicio. Pr el ño 201X+3, prtimos de un menor vlor de ls existencis iniciles por un menor gsto de l cuent (610), y por otro ldo l cierre de ejercicio dmos un myor vlor, de tl mner que el efecto neto es dicionles como ingreso. Y finlmente l cierre del ño 201X+4, el efecto neto es un decremento de Procedemos justr ls reservs de cd uno de los ejercicios nteriores l 201X+4 fectdos, contbilizndo un efecto neto sobre ls existencis de = /12/201X ,00 Mercderís (300) Reservs (ño 201X+1) 2.000, ,00 Reservs 201X+2) (ño Reservs (ño 201X+3) 9.000,00 33

35 Y por el juste de existencis y su respectiv regulrizción del ejercicio que se cierr: Vrición de 7.000,00 existencis de Mercderís (300) 7.000,00 mercderís (610) EJEMPLO: Cmbio de estimción contble Un empres posee un máquin dquirid comienzos del ño 201X+1 por importe de euros y que vení mortizándose rzón de un 10% nul. A cierre del ño 201X+5, y consecuenci del lto desgste por su mplio uso, un ingeniero determin que prtir de entonces tn solmente le restn 2 ños de vid útil. Solución: Se trt de un cmbio en l estimción de l vid útil de l máquin ríz de nuev informción relevnte disponible por lo que no es preciso relizr ningún tipo de juste. L mortizción que se vení prcticndo es de x 10% = euros. Por tnto, el vlor neto contble cierre de 201X+5 es de = x 5 = L vid útil inicil del elemento se estimó en 10 ños y cierre del ejercicio 201X+5 hn trnscurrido 5 ños. Sin embrgo, como l elemento tn sólo le restn dos ños de vid útil prtir de entonces l cuot de mortizción será: Nuev cuot de mortizción = / 2 =

36 EJEMPLO: Errores contbles Un empres viene fbricndo un inmovilizdo con sus propios medios desde el ño 201X+1. Al cierre del ejercicio 201X+3 h revisdo los costes imputdos en su construcción y encuentr ls siguientes prtids correspondientes costes de subctividd: Coste Año subctividd 201X X X Solución: Según estblecen ls Norms de Registro y Vlorción números 2 y 3 del Pln Generl de Contbilidd, los costes de subctividd no son myor vlor del coste de fbricción de un inmovilizdo. Como l empres h imputdo en estos ños psdos dicho concepto como un myor coste tenemos que proceder corregir el error contble desde tn ntiguo como se teng conocimiento del mismo. Al encontrrse cerrd l contbilidd de los ños 201X+1 y 201X+2 el juste lo relizmos contr ls cuents de reservs, mientrs que pr el ño que estmos cerrndo podremos utilizr ls cuents involucrds en l ctivción. 31/12/201X ,00 Reservs 201X+1) (ño Mquinri en montje (233) 5.800, ,00 Reservs 201X+2) (ño Y con respeto los costes de incurridos en el presente ejercicio, donde se hbrá relizdo un crgo en Mquinri en montje (233) con bono l cuent 35

37 Trbjos relizdos pr el inmovilizdo mteril en curso (733), compensndo los costes, debemos relizr el siento con signo contrrio. Recordd que el trtmiento contble de l ctivción de gstos pr estos elementos lo podéis repsr el Cpítulo de Inmovilizdo. 31/12/201X+3 Trbjos relizdos 1.900,00 pr el inmovilizdo mteril en curso Mquinri en montje (233) 1.900,00 (733) Referencis normtivs y documentles en bse de dtos Memento contble/sumrio/prte primer: Actividd hbitul de l empres / Cpítulo 5: Cmbios en criterios contbles, errores y cmbios de estimciones Memento contble/sumrio/prte primer: Actividd hbitul de l empres / Cpítulo 6: Hechos posteriores l cierre del ejercicio Correspondenci con supuestos prácticos de l bse de dtos Memento contble/ QMemento contble/ Ejemplos/Contbilidd Generl/ Otros: - Buscr: - QCE 2007/385043Prim de seguros pgds por nticipdo - QCE 2007/384954Alquiler cobrdo por nticipdo - QCE 2007/384897Intereses pgdos por nticipdo 36