Vicepresidencia de Desarrollo y Capacitación Profesional. Comisión Fiscal Internacional

Transcripción

1 15 de junio del 2005 Núm. 4 Vicepresidencia de Desarrollo y Capacitación Profesional Comisión Fiscal Internacional INGRESOS SUJETOS A REGÍMENES FISCALES PREFERENTES

2 Directorio C.P.C. Manuel C. Gutiérrez García Presidente C.P.C. José Besil Bardawil Vicepresidente de Desarrollo y Capacitación Profesional C.P. Juan Francisco Fernández Andrea Director Ejecutivo Comisión Fiscal C.P. Raúl Federico Aguilar Millán Presidente C.P. Alejandro Aceves Pérez Vicepresidente C.P. Armando Pérez Sánchez Secretario Integrantes: C.P. Roberto E. Aiza Haddad C.P. Gabriel Amante Domínguez C.P. Fernando Arauzo Herrera Lic. Alejandro Barrera Fernández Lic. Alejandro Calderón Aguilera C.P. Rodolfo Calvo Gallegos C.P. Layda Cárcamo Sabido C.P. Ignacio Ceballos Juárez C.P. Salvador Cruz Flores L.C. María Teresa de Jesús Chávez Iniestra L.C. Jesús Alejandro De la Torre Ferreira C.P. Xavier Escobedo y Escobedo C.P. Alejandro Gaona Rosete L.C. Cintia González Flores C.P.C. Norma Estela Hernández Viveros Lic. Octavio Lara Hernández C.P. Luis Liñero Colorado Lic. Raúl Moreyra Suárez C.P. Ricardo Paullada Nevares C.P. Salvador Peña Cabrera C.P. José Edgar Pérez Solórzano C.P. Manuel Rico Loyola Lic. Sergio Arturo Tiburcio Tiburcio C.P. Carlos Vargas Vallejo COLEGIO DE CONTADORES PÚBLICOS DE MÉXICO. Presidente: CPC Manuel C. Gutiérrez García. El Material aquí reproducido es propiedad del CCPM, queda estrictamente prohibida su reproducción total o parcial sin previa autorización por escrito. DERECHOS RESERVADOS Prohibida su reproducción total o parcial. 2

3 Haz clic en el tema que deseas consultar, para regresar a esta página haz clic en el logo que aparece al final de cada sección. Índice Generalidades 4 Reforma Fiscal Contribuyentes Obligados a Acumular de Manera Anticipada 5 Excepciones de Acumulación 6 Régimen Cedular 7 Tasa de Retención para Regímenes Fiscales Preferentes 7 Obligación de Presentar Declaración Informativa 8 Sanción por la no Presentación de Declaración Informativa 8 Decreto para la Repatriación de Capitales 8 Conclusiones 9 3

4 Generalidades En el año de 1997, México incorporó a la Ley del Impuesto sobre la Renta (LISR) una serie de reglas encaminadas a la regulación de las inversiones y/o transacciones en territorios comúnmente conocidos como paraísos fiscales, posteriormente denominados Jurisdicciones de baja imposición fiscal (JUBIFIS) o Territorios con Regímenes Fiscales Preferentes (TEREFIPRES). Hasta el 31 de diciembre de 2004, las autoridades fiscales mexicanas obligaban a los contribuyentes a acumular de manera anticipada los ingresos de fuentes de riqueza provenientes del extranjero, generados directa o indirectamente en territorios con regímenes fiscales preferentes (incluidos en la denominada Lista Negra). Reforma Fiscal 2005 A partir del 1 de enero de 2005 las autoridades fiscales reforman la LISR, incluyendo en el régimen de castigo no solo a los paraísos fiscales, sino a cualquier ingreso obtenido de fuente de riqueza en el extranjero, que se encuentre sujeto a un régimen fiscal preferente. A partir de este año, los contribuyentes residentes en México o residentes en el extranjero con establecimiento permanente en México están obligados a gravar en el ejercicio en que se generen, los ingresos de fuente de riqueza ubicada en el extranjero sujetos a Regímenes Fiscales Preferentes que generen directamente o a través de entidades o figuras jurídicas extranjeras en las que participen, directa o indirectamente, en la proporción que les corresponda por su participación en el capital de dichas entidades o figuras jurídicas. La LISR establece que se consideran ingresos sujetos a Regímenes Fiscales Preferentes, los que no están gravados en el extranjero o lo están con un impuesto sobre la renta inferior al 75% del impuesto sobre la renta que se causaría y pagaría en México, en los términos de los Títulos II o IV de la LISR, según corresponda. Para efectos de lo anterior, la LISR establece que para determinar si los ingresos se encuentran sujetos a Regímenes Fiscales Preferentes, se deberá considerar cada una de las operaciones que efectúen los contribuyentes, directamente o a través de entidades o figuras jurídicas extranjeras en las que participen directa o indirectamente. Se considerará que los ingresos están sujetos a un régimen fiscal preferente cuando el impuesto sobre la renta efectivamente causado y pagado en el país o jurisdicción de que se trate sea inferior, en los términos mencionados, por la aplicación de una disposición legal, reglamentaria, administrativa, de una autorización, devolución, acreditamiento, o de cualquier otro procedimiento, al impuesto causado o pagado en México. 4

5 Como se puede observar del párrafo anterior, no se trata de una simple comparación de tasas de Impuesto Sobre la Renta, sino que se deberá realizar un análisis a nivel del impuesto efectivamente pagado en cada país, para luego compararlo con el 75% de la tasa de ISR en México. En el análisis anterior, se deberán tomar en cuenta disposiciones legales o reglamentarias, devolución o acreditamiento de impuestos, amortización de pérdidas, resoluciones particulares, etc. Como se puede observar, la mecánica establecida en la Ley se vuelve muy complicada, toda vez que para efectos de determinar si los ingresos de fuente de riqueza ubicada en el extranjero están sujetos a un Régimen Fiscal Preferente sería necesario en muchos casos, obtener la declaración anual del impuesto sobre la renta de cada una de las entidades residentes en el extranjero con las que se llevan a cabo inversiones y/o transacciones. Contribuyentes Obligados a Acumular de Manera Anticipada Ahora bien, de conformidad con lo que establecen las actuales disposiciones, y de manera general, los contribuyentes obligados a acumular de manera anticipada sus ingresos de fuente de riqueza ubicada en el extranjero, de conformidad con las nuevas disposiciones fiscales son: 1. Los que generen ingresos provenientes de TEREFIPRES (paraísos fiscales lista negra) que paguen impuestos a una tasa inferior al 75% del impuesto sobre la renta que se causaría y pagaría en México. 2. Los ingresos generados de manera directa o indirecta en sucursales, personas morales, de bienes inmuebles, acciones, cuentas bancarias o de inversión, y cualquier forma de participación en entidades, fideicomisos, asociaciones en participación, fondos de inversión, así como en cualquier otra figura jurídica similar creada o constituida de acuerdo al derecho extranjero, sujetos a Regímenes Fiscales Preferentes (tasa inferior al 75%), inclusive las que se realicen a través de interpósita persona. 3. Los ingresos que se generen de manera directa o indirecta en una o más entidades transparentes que de acuerdo con el derecho extranjero se consideren transparentes para efectos fiscales. Para estos efectos, la LISR considera que las entidades o figuras jurídicas extranjeras son transparentes fiscalmente, cuando no sean consideradas como contribuyentes del impuesto sobre la renta en el país en el que estén constituidas o sean residentes para efectos fiscales, y los ingresos que se generen a través de dicha entidad o figura jurídica estén gravados a nivel de sus integrantes. 5

6 Excepciones de Acumulación Por otro lado, es importante señalar que dichas disposiciones establecen ciertas excepciones para no considerar que los ingresos se encuentran sujetos a Regímenes Fiscales Preferentes, entre las cuales destacan algunos supuestos que ya estaban considerados anteriormente, así como otros supuestos de nueva creación, siendo los más importantes los siguientes: a) Cuando en el país donde se generan los ingresos sujetos a un Régimen Fiscal Preferente, distintos de ingresos pasivos, se tenga en vigor un Convenio para evitar la Doble Tributación, el cual sea considerado por las Autoridades Fiscales mexicanas como de intercambio de información amplio. No obstante lo anterior, cuando los contribuyentes obtengan por escrito la aceptación por parte de las autoridades competentes del país de que se trate, para intercambiar información sobre los ingresos e inversiones del contribuyente con las autoridades mexicanas, y las autoridades mexicanas autoricen la aplicación de dicha exención, siempre y cuando los ingresos no seas considerados como pasivos, la exención anterior también se podrá aplicar. b) Cuando los ingresos sujetos a Regímenes Fiscales Preferentes provengan de la realización de actividades empresariales y al menos el 50% de los activos totales consistan en activos fijos, terrenos e inventarios que estén afectos a la realización de dichas actividades, y menos del 20% del total de sus ingresos provengan de ingresos pasivos. En este sentido, la LISR establece que se consideran ingresos pasivos los intereses; dividendos; regalías; ganancia en la enajenación de acciones, títulos valor o de bienes inmuebles; los derivados del otorgamiento del uso o goce temporal de bienes, así como los ingresos percibidos a título gratuito, cuando éstos no se generen con motivo del ejercicio de actividades empresariales. c) Los ingresos sujetos a Regímenes Fiscales Preferentes que se generen con motivo de una participación indirecta promedio por día que no permita el control efectivo de estas inversiones o el control de su administración, a grado tal, que pueda decidir el momento de reparto o distribución de los rendimientos, utilidades o dividendos, ya sea directamente o por interpósita persona. Las personas que generen ingresos de forma directa sujetos a un Régimen Fiscal Preferente en los que no tengan el control efectivo o el control de su administración, podrán pagar el impuesto hasta que perciban los ingresos, dividendos o utilidades correspondientes. Lo anterior hace evidente que a diferencia de las disposiciones anteriores a 2005, las reglas actuales no hacen hincapié a ingresos generados en Territorios con Regímenes Fiscales Preferentes (enlistados en las Disposiciones Transitorias de la LISR (DT 6

7 XII)), sino que ahora se considera la tasa efectiva a la que se encuentran sujetos los ingresos provenientes del extranjero en comparación con la tasa del impuesto sobre la renta mexicana. Es decir, la reforma amplía la aplicación de dichas reglas a los ingresos sujetos a Regímenes Fiscales Preferentes y a entidades transparentes. Esto nos lleva a que en la actualidad se pueden tener inversiones en TEREFIPRES donde no se obtengan ingresos o donde dichos ingresos se encuentren gravados a una tasa superior al 75% de la tasa en México y no se esté sujeto a las reglas de acumulación inmediata, sino que sólo se tendría obligación de declaración. Régimen Cedular Los ingresos sujetos a Regímenes Fiscales Preferentes se determinarán cada año de calendario y no se acumularán a los demás ingresos del contribuyente. Del contexto de las disposiciones en comento se desprende que los contribuyentes deben llevar, por separado, la contabilidad referente a los ingresos sujetos a dichos regímenes. Dichos ingresos serán gravables en el ejercicio al que correspondan, en el momento en que se generen, siempre y cuando no se hayan gravado con anterioridad, aun en el caso en que no se hayan distribuido los ingresos, dividendos o utilidades, en la proporción de la participación directa o indirecta promedio por día que tenga la persona residente en México o el residente en el extranjero con establecimiento permanente en México. Los contribuyentes sujetos a dichas reglas podrán disminuir de la totalidad de los ingresos gravables del ejercicio, las deducciones correspondientes a los ingresos sujetos a Regímenes Fiscales Preferentes, siempre y cuando se cumpla con los requisitos de llevar contabilidad de dichos ingresos y presentar en tiempo la declaración informativa correspondiente. Al ingreso gravable, utilidad fiscal o resultado fiscal se le aplicará la tasa prevista en el artículo 10 de la LISR y el impuesto resultante se enterará conjuntamente con la declaración anual del contribuyente. Tasa de Retención para Regímenes Fiscales Preferentes Por otra parte, en el artículo 205 del Título V de la LISR, se establece que tratándose de ingresos gravados por el Título V, percibidos por personas morales residentes en el extranjero, cuyos ingresos estén sujetos a un régimen fiscal preferente, estarán sujetos a una tasa de retención del impuesto sobre la renta del 40%, sin deducción alguna. Lo anterior no sería aplicable tratándose de ingresos por dividendos y ganancias de capital, así como para intereses en algunos casos. Si bien es cierto que la tasa de retención del 40%, ya estaba estipulada en el Título V de la LISR desde el ejercicio de 2002, a partir de este año, de acuerdo con la definición de ingresos sujetos a regímenes fiscales preferentes, podrían estar sujetos a dicha tasa de retención, los ingresos obtenidos por residentes en países incluso con Convenios fiscales en vigor con México. Sobre todo en aquellas operaciones que 7

8 involucren el pago de intereses, regalías, etc. (ingresos de los considerados por la LISR como pasivos). Como se puede observar, el punto anterior será objeto de un sinnúmero de controversias, al intentarse aplicar una tasa de retención establecida por la LISR, por encima de los Convenios fiscales para evitar la doble tributación, los cuales tratándose de ingresos pasivos, establecen una tasa máxima de hasta el 15%. Obligación de Presentar Declaración Informativa Por otra parte se mantiene la obligación de presentar en el mes de febrero de cada año la declaración informativa sobre los ingresos sujetos a Regímenes Fiscales Preferentes generados en el ejercicio inmediato anterior. Dicha obligación se establece para los contribuyentes que se encuentren en los siguientes supuestos: 1. Generen ingresos sujetos a Regímenes Fiscales Preferentes o en sociedades o entidades cuyos ingresos estén sujetos a dichos regímenes. 2. Generen ingresos de cualquier clase provenientes de un TEREFIPRE (paraíso fiscal lista negra). 3. Realicen operaciones a través de figuras o entidades jurídicas extranjeras transparentes fiscalmente. Sanción por la no Presentación de Declaración Informativa Por último, es importante destacar que la fracción V del artículo 111 del Código Fiscal de la Federación vigente establece una sanción que va de tres meses a tres años de prisión a las personas que omitan la presentación por más de tres meses de la declaración informativa de las inversiones que hubiere realizado o mantenga en territorios considerados como Regímenes Fiscales Preferentes o presentarla sin incluir la totalidad de sus inversiones. La anterior disposición no ha sido actualizada conforme a las modificaciones incluidas en la LISR para 2005, por lo que se espera sea reformada a la brevedad. Decreto para la Repatriación de Capitales Por otro lado, el 26 de enero de 2005 se publicó en el Diario Oficial de la Federación el decreto por el que se otorgan diversos beneficios fiscales, dentro de los cuales se incluye el referente a los Regímenes Fiscales Preferentes. Dicho beneficio fiscal consiste en considerar como ingreso gravable únicamente el 25% del monto total de los ingresos, dividendos o utilidades generados en el ejercicio de 2005, provenientes de inversiones indirectas, es decir, las que se realicen a través de entidades o figuras jurídicas en las que los contribuyentes participen directa o 8

9 indirectamente, en la proporción que les corresponda por su participación en dichas entidades o figuras; así como las que se realicen en entidades o figuras extranjeras transparentes fiscalmente; que se hayan mantenido en jurisdicciones de baja imposición fiscal, en territorios con regímenes fiscales preferentes y los generados a través de entidades o figuras jurídicas en las que participen directa o indirectamente, siempre y cuando los retornen al país para su inversión. Lo anterior será aplicable siempre y cuando se cumpla con lo siguiente: a) El retorno de los ingresos, dividendos o utilidades se efectúe a través de operaciones realizadas entre instituciones que componen el sistema financiero del país y del extranjero. b) No se acredite el impuesto pagado en el extranjero. c) Los recursos que se retornen se destinen a cualquiera de los siguientes fines: Conclusiones 1. Adquisición de bienes de activo fijo que utilicen en sus actividades en el país y se conserven durante un periodo de tres años a partir de la fecha de adquisición. 2. Investigación y desarrollo de tecnología (conforme a los lineamientos de la LISR y la Ley de Ingresos de la Federación). 3. Pago de pasivos contratados con partes independientes contraídos con anterioridad a la entrada en vigor de éste decreto. Como se puede observar de los párrafos anteriores, a partir del 2005 las autoridades fiscales en México amplían de manera importante el régimen de los llamados paraísos fiscales, regulando no sólo las inversiones y/o transacciones con países considerados como Territorios con Regímenes Fiscales Preferentes (lista negra), sino además a todas aquellas entidades residentes en el extranjero, cuyos ingresos estén sujetos a regímenes fiscales preferentes. Lo anterior, no sólo traerá consigo cargas administrativas muy importantes para todas las empresas en México que lleven a cabo inversiones y/o transacciones internacionales, sino además un sinnúmero de recursos legales en contra del Servicio de Administración Tributaria, toda vez que en muchos casos, la aplicación de este nuevo régimen irá en contra de los Convenios para evitar la cobre Tributación firmados por nuestro país. Boletín elaborado por Fred J. Barrett, Adolfo Calatayud. COLEGIO DE CONTADORES PÚBLICOS DE MÉXICO. Presidente: CPC Manuel C. Gutiérrez García. El Material aquí reproducido es propiedad del CCPM, queda estrictamente prohibida su reproducción total o parcial sin previa autorización por escrito. DERECHOS RESERVADOS Prohibida su reproducción total o parcial. 9