TEMA. El cuadro de mando integral. [10.1] Cómo estudiar este tema? [10.2] Qué es el CMI? [10.3] Cómo se elabora el CMI?

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1 El cuadro de mando integral [10.1] Cómo estudiar este tema? [10.2] Qué es el CMI? [10.3] Cómo se elabora el CMI? [10.4] Aportaciones del CMI como instrumento de control de gestión TEMA 10

2 Esquema TEMA 10 Esquema

3 Ideas clave Cómo estudiar este tema? Para estudiar este tema debes seguir las ideas clave aquí expuestas. Además se recomienda leer el artículo descrito en el apartado A fondo de este tema y ver el vídeo de no dejes de ver. En este tema estudiaremos tres aspectos relacionados con el cuadro de mando integral. Qué es el CMI el cuál surge ante la necesidad de los directivos de transformar la estrategia en resultados de negocio. Los pasos para construir el CMI: definición de estrategia y objetivos, establecimiento de las relaciones causa-efecto entre los mismos, elección de los indicadores que mejor midan los objetivos y fijación de objetivos para cada uno. Aportaciones del CMI como herramienta de gestión Qué es el CMI? El Cuadro de Mando Integral (CMI), también conocido como Balanced Scorecard (BSC) o dashboard, es un modelo de gestión empresarial que traduce la estrategia en objetivos relacionados, medidos a través de indicadores y ligados a unos planes de acción que permiten alinear el comportamiento de los miembros de la organización. El Cuadro de Mando Integral (CMI), representa la ejecución de la estrategia de una compañía desde el punto de vista de la Dirección General (lo que hace que ésta deba estar plenamente involucrada en todas sus fases, desde la definición a la implantación). Existen diferentes tipos de cuadros de mando integral, si bien los más utilizados son los que se basan en la metodología de Kaplan & Norton. Las principales características de esta metodología son que utilizan tanto indicadores financieros como no financieros, y que los objetivos estratégicos se organizan en cuatro áreas o perspectivas: financiera, cliente, interna y aprendizaje/crecimiento.

4 La perspectiva financiera incorpora la visión de los accionistas y mide la creación de valor de la empresa. Responde a la pregunta: Qué indicadores tienen que ir bien para que los esfuerzos de la empresa realmente se transformen en valor? Esta perspectiva valora uno de los objetivos más relevantes de las empresas con ánimo de lucro, que es, precisamente, crear valor para la sociedad. La perspectiva del cliente refleja el posicionamiento de la empresa en el mercado o, más concretamente, en los segmentos de mercado donde quiere competir. Por ejemplo, si una empresa sigue una estrategia de costes es muy posible que la clave de su éxito dependa de una cuota de mercado alta y unos precios más bajos que la competencia. Dos indicadores que reflejan este posicionamiento son la cuota de mercado y un índice que compare los precios de la empresa con los de la competencia. La perspectiva interna recoge indicadores de procesos internos que son críticos para el posicionamiento en el mercado y para llevar la estrategia a buen puerto. En el caso de la empresa que compite en coste, posiblemente los indicadores de productividad, calidad e innovación de procesos sean importantes. El éxito en estas dimensiones no sólo afecta a la perspectiva interna, sino también a la financiera, por el impacto que tienen sobre las rúbricas de gasto. La perspectiva de aprendizaje y crecimiento es la última que se plantea en este modelo de CMI. Para cualquier estrategia, los recursos materiales y las personas son la clave del éxito. Pero sin un modelo de negocio apropiado, muchas veces es difícil apreciar la importancia de invertir, y en épocas de crisis lo primero que se recorta es precisamente la fuente primaria de creación de valor: se recortan inversiones en la mejora y el desarrollo de los recursos. Fuente:

5 Pese a que estas cuatro son las perspectivas más genéricas, no son "obligatorias". Una vez que se tienen claros los objetivos de cada perspectiva, es necesario definir los indicadores que se utilizan para realizar su seguimiento. Para ello, debemos tener en cuenta varios criterios: el primero es que el número de indicadores no supere los siete por perspectiva, y si son menos, mejor. La razón es que demasiados indicadores difuminan el mensaje que comunica el CMI y, como resultado, los esfuerzos se dispersan intentando perseguir demasiados objetivos al mismo tiempo. Puede ser recomendable durante el diseño empezar con una lista más extensa de indicadores. Pero es necesario un proceso de síntesis posterior Cómo se elabora el CMI? Las etapas del proceso de construcción y seguimiento del CMI se pueden resumir en las siguientes: Formulación de la estrategia: o Misión (objetivos generales a conseguir). o Visión. o Líneas estratégicas para alcanzar los objetivos Establecimiento de los objetivos estratégicos para cada perspectiva Identificación de los factores clave de éxito de la organización. Relaciones causaefecto entre ellos. Selección de indicadores. Establecimiento del CMI a nivel global. Desglose del cuadro de mando e indicadores por unidad, estableciendo objetivos para los indicadores y la política de incentivos en función del nivel de consecución de objetivos. Seguimiento. Comparación entre presupuesto y realidad de cada indicador y toma de decisiones en base a las desviaciones. Formulación de la estrategia El proceso de formulación y revisión de la estrategia debe estar íntimamente relacionado con el proceso de diseño y seguimiento del CMI. Durante la formulación de la estrategia debe definirse la misión (objetivos generales que la organización desea alcanzar, tanto a corto como a largo plazo) y los planes de acción que permitirán alcanzar dichos objetivos

6 De acuerdo con AECA (1997) la estrategia puede definirse como el proceso por el cual una organización busca obtener una posición competitiva ventajosa de larga duración. La estrategia sirve para formular los objetivos de la organización y los planes de acción para alcanzarlos. La misión específica la razón de ser de la empresa. Responde a los interrogantes sobre la razón de existencia de la empresa y lo que ésta ofrece a la sociedad; además, define de manera consistente la identidad de la compañía más allá de los ciclos de mercado, tecnológicos, de gestión, etc. Los elementos a incluir en la misión suelen ser básicamente los siguientes: A quién se aporta valor: clientes, accionistas, sociedad Cómo se aporta valor? Productos y servicios ofrecidos Alcance: ámbito geográfico, sectorial Filosofía de la organización. Responsabilidad social e imagen pública. La visión indica la forma en la que se pretende conseguir la misión dentro la empresa. Debe incentivar la actuación de la compañía para conseguir los grandes objetivos de futuro, expresando los principales elementos con los que se va a cumplir la misión. Los elementos que debe contener son los siguientes: Principales objetivos a largo plazo (10-30 años) Principales elementos de la identidad corporativa Principales elementos de la propuesta de valor Las líneas estratégicas son los macroobjetivos o líneas maestras en las que la compañía basará la aportación de valor en los próximos años. Reflejan la visión que los directivos tienen de los asuntos que deben abordarse para garantizar el éxito a corto, a medio y a largo plazo. Pueden tener un contenido financiero o de mercado, pero también pueden incluir aspectos más cualitativos, como, por ejemplo, capital humano, excelencia operativa, innovación, calidad, etc. Cada línea estratégica constituye un pilar para la estrategia de la compañía, deben ser pocas y concisas. Algunos ejemplos pueden ser: el crecimiento mediante expansión del negocio, la rentabilidad, la excelencia operativa, la innovación, la orientación al cliente, la calidad o el desarrollo del capital humano.

7 Si se trata de una empresa de nueva creación, tiene más importancia la definición de la estrategia. La definición correcta del negocio es clave. En el caso de un negocio en marcha se debe reflexionar sobre la necesidad de cambiar la visión, o más frecuentemente la misión para adaptarse a las previsibles oportunidades y/o amenazas del mercado. Así, a veces, se decide incorporar un nuevo producto, ampliar o reducir la gama de clientes, incrementar o reducir la velocidad de crecimiento, etc. Establecimiento de los objetivos estratégicos para cada perspectiva Tras la definición de la estrategia ésta debe transformarse en objetivos concretos para cada una de las cuatro perspectivas del CMI (finanzas, clientes, procesos internos, formación y crecimiento). Las distintas perspectivas sirven para clasificar y por tanto clarificar los objetivos, obteniendo una visión global de toda la empresa. Un objetivo estratégico es un fin deseado, clave para la organización y para la consecución de su visión. Su cumplimiento es un elemento de máxima prioridad para llevar a cabo la estrategia. Establecer los objetivos de forma que reproduzcan la estrategia de la compañía es la clave para que el BSC sea una herramienta de gestión enfocada a la implantación de la estrategia y no tan sólo un instrumento que recoja indicadores en más de una perspectiva. Algunos ejemplos de objetivos para cada una de las perspectivas serían los siguientes: La perspectiva financiera: aumentar la rentabilidad del capital invertido, disminuir el capital circulante, aumento de las ventas, etc. La perspectiva del cliente: mayor cuota de mercado, clientes satisfechos, creación de valor para el cliente, menores reclamaciones. En cuanto a los procesos internos: cero defectos, costes bajos, entregas en plazo, ciclos de producción cortos desde pedido a entrega. Por último, la perspectiva de formación y crecimiento: capacidad de innovación, organización del aprendizaje, implicación personal, colaboración en la Universidad, contratación de jóvenes talentos, etc.

8 Identificación de los factores clave de éxito A partir de los objetivos estratégicos, la empresa tiene que decidir cuáles son los factores críticos para tener éxito, en los que debe sobresalir para alcanzar los objetivos estratégicos, y clasificarlos por orden de prioridad, ya que constituyen la base sobre la que asentar el proceso de toma de decisiones. Para ello, se pueden formar grupos de discusión y determinar cuáles son los factores más importantes para tener éxito en el negocio. Para la definición de estos factores clave es necesario considerar una triple perspectiva: La propia empresa: la estrategia seleccionada y la forma de actuar. El sector, ya que influye a la hora de elegir una estrategia concreta de acción. El entorno del negocio: demografía, crecimiento de la economía, tendencias del mercado, etc. Además, y ésta es una de las principales contribuciones de este instrumento, antes de comenzar el desarrollo de indicadores estratégicos, es importante alinear el cuadro de mando vertical y horizontalmente por medio de flechas y por su disposición de abajo hacia arriba para identificar las relaciones causa-efecto entre los distintos factores. Es decir, verificar que las diferentes perspectivas se relacionan naturalmente unas con otras, de manera que exista un equilibrio. Selección de indicadores Una vez establecidos los factores clave y sus relaciones causa-efecto, es necesario medir los mismos por medio de indicadores para cada una de las cuatro perspectivas, de manera que se determine el grado de consecución de los objetivos estratégicos. Para cada factor clave se define una gama limitada de indicadores. Un CMI debe ser claro y sencillo y debe utilizar un número limitado de indicadores. Se recomienda unos 20 a 25 indicadores para que no haya un exceso de datos y dificulte la utilización y comprensión del CMI. Para ello, los indicadores han de seleccionarse intentando que tengan una serie de características (AECA, 1998): Ser adecuados al objeto de medición Que los objetivos no den lugar a interpretaciones heterogéneas,

9 Que tengan un coste de obtención aceptable, Que sean estratégicos y sensibles Que sean calculados de forma objetiva y auditable, de esta forma se evitan manipulaciones interesadas. Para ello, se necesita redactar y aprobar un manual en el que estén definidos todos los indicadores, las fórmulas de cálculo, los responsables de suministrar los datos y los responsables de calcularlos. Los indicadores que pueden utilizarse para informar de cada perspectiva pueden ser de tipo cualitativo (encuestas al personal o a usuarios, por ejemplo) y de tipo cuantitativo. Estos últimos pueden ser monetarios (como el dinero invertido en formación o los relacionados con costes de calidad para la mejora de los procesos, por ejemplo) o no monetarios (como el número de sugerencias por empleado o el porcentaje de averías o el número de días que dura el proceso de prestación de un determinado servicio, por ejemplo). Desde la perspectiva financiera, los indicadores deben responder a las expectativas del accionista y algunos indicadores típicos pueden ser: PERSPECTIVA FINANCIERA FACTORES-CLAVE INDICADORES Rentabilidad Rentabilidad Económica (ROE) = Beneficio neto / recursos propios Rentabilidad Financiera (ROI) = Beneficio antes de intereses e impuestos (BAII) / Activo Total Valor Económico Añadido (EVA) = Beneficio después de impuestos Coste de los fondos propios Disminución de costes Costes Fijos / Costes totales Costes de fallos (1) / Costes totales Aumento de las ventas Cuota de mercado año N / Cuota de mercado año N-1 Aumento de los ingresos Ingresos / Total del Activo Estructura Liquidez Inmediata = Tesorería / Pasivo circulante Solvencia = Activo Circulante / Pasivo Circulante Endeudamiento = Recursos Ajenos / Recursos Propios Productividad Beneficios antes de intereses e impuestos (BAII) / Número medio de empleados Fuente:

10 En cuanto a los clientes, su satisfacción estará supeditada a la propuesta de valor que la empresa les plantee, que puede cubrir aspectos como: calidad, precio, relaciones, imagen. Los indicadores típicos de este segmento incluyen: FACTORES-CLAVE Satisfacción de los clientes Calidad de los productos PERSPECTIVA DE CLIENTES INDICADORES Clientes perdidos /Clientes Devoluciones /Ventas Totales Cuestionarios Número de clientes Nuevos clientes = Nº clientes año N / Nº de clientes año N-1 Cuota de Mercado = Proporción de ventas / Total de ventas Retención de clientes = % de clientes que permanecen Fuente: En relación a los procesos internos, hay que asegurar la excelencia de los procesos, para ello, es conveniente el desarrollo de la cadena de valor o modelo del negocio asociado a la organización. Algunos indicadores pueden ser: PERSPECTIVA DE PROCESOS INTERNOS FACTORES-CLAVE INDICADORES Calidad Nº productos defectuosos / Nº total de productos Inversión en prevención (2) Inversión en evaluación (3) Entregas con retraso / Entregas totales Nº de certificaciones ISO 9 No calidad Costes de fallos / Ventas netas Número de reclamaciones / Nº de pedidos Tiempos Tiempos que tarda en suministra el proveedor Tiempos entre el pedido y la entrega al cliente Tecnología de la información Nº de equipos electrónicos / Nº de empleados Fuente:

11 Por último, en cuanto a la perspectiva de aprendizaje y crecimiento, se trata de asegurar la permanencia y la creación de valor hacia el futuro. Algunos indicadores pueden ser: PERSPECTIVA DE APRENDIZAJE Y CRECIMIENTO Factores-clave Indicadores Satisfacción y motivación Sugerencias por empleado Personas con retribución variable / Total plantilla Índice de motivación (4) Formación y retención de Empleados formados / Total de empleados empleados Nº de trabajadores que abandonan la empresa / Nº medio de trabajadores Productividad 1- costes salariales / Ventas netas Clima social Horas de absentismo / Horas efectivas 1- Nº de bajas de accidente / Nº de empleados Innovación Inversión en I+D (5) / Gastos totales Ingresos por nuevos productos Índice de factores claves de innovación Introducción de nuevos productos con relación a la competencia Número de veces que el diseño debe ser modificado antes de la producción Tiempo necesario para llegar al mercado Incentivos Premios Salario mínimo / Salario máximo (6) Fuente: Para cada perspectiva no sólo se han de identificar los factores-clave de éxito, y los indicadores correspondientes, sino también las relaciones causa-efecto entre los distintos factores-clave de éxito que explican cómo conseguir mejores resultados. De esta forma, no sólo se obtiene información sobre lo qué está pasando sino también del porqué de lo que está sucediendo. En definitiva, se pretende que el mapa de indicadores interrelacionados ponga de manifiesto el modelo de organización que sigue la institución.

12 Establecimiento del CMI a nivel global Una vez seleccionados los indicadores se prepara el cuadro de mando al más alto nivel para su aprobación y presentación a las personas involucradas (Consejo de Administración). Para su implementación es necesario que todos los miembros de la organización reciban información sobre el trabajo y proceso de ideas necesario para su creación. El cuadro de mando y los indicadores al más alto nivel generalmente se descomponen y aplican a unidades organizativas de niveles inferiores. De esta manera, se consigue que los empleados vean claramente de qué forma la visión de la empresa y las metas generales afectan a las operaciones de todos los días, y cómo su trabajo ayuda a que la empresa alcance buenos resultados. Una vez que se tiene el CMI al más alto nivel se entrega a los diferentes grupos de las distintas unidades toda la documentación sobre el mismo para que preparen los cuadros de mando para sus respectivas unidades, de forma que cada una determine como puede contribuir a alcanzar la visión reflejada en el CMI al más alto nivel. Dentro de este proceso, hay que formular objetivos a corto y largo plazo para los indicadores, de forma que se pueda medir su marcha de forma continua y llevar a cabo las acciones correctivas necesarias a tiempo. Igualmente, una vez definidos los indicadores, se deberán formular objetivos concretos para cada uno de ellos y proponer una política de incentivos ligada a la consecución de los mismos. Sin duda, para que el CMI constituya un instrumento de motivación, ha de ir acompañado de una política de incentivos en relación con los objetivos marcados para los indicadores seleccionados. Seguidamente, se debe establecer el plan de acción que permite alcanzar las metas y visión establecidas. Este plan debe incluir las personas responsables, un calendario para informes provisionales y definitivos y los resultados que se desean obtener debidamente cuantificadas.

13 Seguimiento Finalmente, y para mantener el interés del cuadro de mando, es necesario un seguimiento constante para ser una herramienta dinámica de gestión, esto es más fácil si se dispone de adecuadas tecnologías de información Aportaciones del CMI como instrumento de control de gestión Entre las principales aportaciones del CMI, cabe destacar las siguientes: El CMI traduce la estrategia y los objetivos de una organización en un conjunto de factores clave de éxito e indicadores que informan de la consecución de los objetivos y de las causas que provocan los resultados obtenidos. Se encuentra en conexión con la estrategia de la empresa y, además, es un instrumento para la puesta en práctica de la misma. Esto es importante, porque sitúa en el centro la estrategia y no el control, se vincula al largo plazo y se fundamenta en supuestos tanto financieros como operativos. Es muy útil para comunicar la misión a toda la organización. Es decir, ayuda a pasar de las grandes declaraciones de intenciones al trabajo diario de cualquiera de los colaboradores de una organización. Muchas veces los empleados, aunque conozcan la misión de la organización, no saben cómo aplicarla a su trabajo diario. Por tanto, hay que comunicarla a toda la organización y para alcanzar este objetivo el CMI puede ser de gran ayuda ya que es un medio para vincular los objetivos estratégicos con las actividades del día a día de cada empleado. Clarifica cómo las acciones del día a día afectan no sólo al corto plazo, sino también al largo plazo. Los indicadores se construyen con la participación de los directivos, en primera instancia, y después del máximo número posible de colaboradores, a partir de la estrategia de la organización. Por tanto, el proceso de formulación del CMI es eminentemente participativo, lo que puede aumentar la probabilidad de que el CMI sea aceptado cuando entre en funcionamiento.

14 Además, y esta es una de las principales contribuciones de este instrumento, se pretende identificar las relaciones causa-efecto que provocan los resultados obtenidos. Por tanto, se trata de obtener información relevante sobre los principales factores que pueden llevar a la consecución de los objetivos de la organización. También sirve para que los objetivos de cada empleado sean coherentes con los de la propia organización. En este sentido, el CMI ayuda a alinear los objetivos de cada empleado con los de la organización. Esta aportación va ligada al establecimiento de una política de incentivos vinculada con los objetivos. El CMI también es algo más que un sistema de información y control, ya que además es un sistema de comunicación, de motivación y de formación. Al identificar los factores-clave de éxito de la organización, el CMI puede ser de gran ayuda para favorecer la reingeniería y la mejora continuas. En este sentido, el control de las relaciones entre los indicadores que miden los factoresclave de éxito permite identificar oportunidades de mejora. Es una herramienta de gestión, sirve para la identificación y previsión de las posibles desviaciones que se puedan producir, con el fin de tomar las medidas previsoras o correctoras que permitan una mejora de la actividad de un área determinada. Una vez el CMI está en marcha, se puede utilizar para comunicar los planes de la empresa, aunar los esfuerzos en una sola dirección y evitar la dispersión. En este caso, el CMI actúa como un sistema de control por excepción. Carácter sintético, ya que contiene únicamente la información esencial para una buena interpretación de las tendencias y su evolución. Presenta la información de una forma sinóptica, y carácter de permanencia, al objeto de observar las tendencias.

15 Lo + recomendado No dejes de leer Nuevas herramientas de control: El cuadro de mando integral Revista de Antiguos Alumnos DÁVILA A El Cuadro de Mando Integral es una herramienta muy útil para la dirección de empresas en el corto y en el largo plazo. En primer lugar, porque al combinar indicadores financieros y no financieros permite adelantar tendencias y realizar una política estratégica proactiva. En segundo lugar, porque ofrece un método estructurado para seleccionar los indicadores guía que implica a la dirección de la empresa. El artículo está disponible en el aula virtual o en la siguiente dirección web: El cuadro de mando integral en las PYMES: Un instrumento para su contabilidad estratégica FERNÁNDEZ- FEIJÓO SOUTO B., GAGO RODRÍGUEZ S., URRUTIA DE HOYOS I. El objetivo de este trabajo es analizar la proyección del Cuadro de Mando Integral, como instrumento de la contabilidad estratégica, en las pymes. Para ello, se evalúan tanto los parámetros específicos que determinan la competitividad de estas empresas, como los elementos básicos para configurar un desarrollo de carácter estratégico para los sistemas informativos contables. El artículo está disponible en el aula virtual o en la siguiente dirección web: al+en+las+pymes&site=4 TEMA 10 Lo + recomendado

16 No dejes de ver Balanced Scorecard del profesor Alfonso López Viñegla No dejes de ver el vídeo del profesor Alfonso López Viñegla sobre el Balanced Scorecard BSC - Cuadro de Mando Integral, que resume excelentemente la definición de misión, visión, lo que son los objetivos estratégicos, las 4 dimensiones (BSC) y el mapa estratégico. El vídeo está disponible en el aula virtual o en la siguiente dirección web: TEMA 10 Lo + recomendado

17 + Información A fondo La perspectiva de valor y financiera en el cuadro de mando integral. Caso práctico MILLA GUTIÉRREZ A. En este artículo se analiza la perspectiva de valor y financiera del cuadro de mando integral. Dado que existe un elevado consenso sobre el objetivo fundamental en las organizaciones con ánimo de lucro, que es crear valor para el accionista, la perspectiva de valor debe situarse, sin duda, en la cúspide del cuadro de mando integral como el objetivo estratégico por excelencia. El artículo está disponible en el aula virtual o en la siguiente dirección web: +integral&site=5 Webgrafía Cuadro de mando En esta web encontrarás todo sobre el cuadro de mando, enlaces a blog, documentos, noticias. No dejes de ver los casos reales de implantación del cuadro de mando integral dentro de la sección Casos Reales BSC. Aparecen múltiples casos: Telefónica, Sogecable, LLadró, Hidrocantábrico TEMA 10 + Información

18 Actividades Opensoft La empresa Opensoft es una empresa dedicada a la producción y comercialización de software. Los directivos de la empresa han definido los distintos objetivos estratégicos para cada una de las cuatro perspectivas, así como las relaciones causa-efecto entre los mismos. Si se toma el mapa estratégico elaborado., qué indicadores deberían escogerse para hacer el seguimiento de los objetivos de Opensoft? Define al menos un indicador por objetivo. TEMA 10 Actividades

19 Test 1. Cuáles son las características de los Costes Relevantes? A. Son costes pasados B. Son costes futuros C. Son costes diferenciales para las distintas alternativas de decisión D. Son costes directos 2. Qué son los Costes Controlables? A. Son los que no pueden ser modificados a través de la actuación del responsable del centro correspondiente B. Los costes controlables son realmente los costes directos C. Son los que pueden ser modificados a través de la actuación del responsable del centro correspondiente D. Son los costes necesarios para tomar la decisión de subcontratar 3. Qué es el Coste Objetivo? A. La diferencia entre costes variables y precio de venta B. La diferencia entre el precio de venta ideal de mercado y el margen de beneficio deseado por la empresa C. La diferencia entre el precio de venta ideal de mercado y los costes relevantes D. La diferencia entre los costes fijos más los costes variables y el margen de beneficio 4. Qué criterios hemos de tener en consideración a la hora de llevar a cabo el outsourcing? A. Los costes propios frente a los precios ofertados por el servicio de outsourcing B. La calidad del producto o servicio y la garantía del subcontratista de mantenimiento a largo plazo C. Los costes relevantes en los pedidos especiales TEMA 10 Test

20 5. Qué criterios hay que considerar para tomar la decisión de sustituir los equipos productivos? A. Comparar el ahorro en costes con un nuevo equipo B. Tener presente los costes relevantes y su diferencia con los costes objetivos C. Coste de adquisición de equipo nuevo y restando ingresos por venta de equipo viejo D. La diferencia entre los costes fijos más los costes variables y el margen de beneficio 6. Marque las afirmaciones verdaderas: A. Una mejor gestión del balance permite reducir los pasivos, y por tanto, costes tales como financieros, mantenimiento, amortizaciones B. Se pueden optimizar los costes fiscales acogiéndose a desgravaciones fiscales o deduciendo el IVA de operaciones no cobradas C. El rediseño organizativo no sirve para la reducción de costes D. La reducción de costes con el presupuesto base cero, es lo mismo, que eliminar el despilfarro TEMA 10 Test

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