Identificación de la transacción, criterio de reconocimiento de ingresos

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1 Área Contabilidad (NIIF) y Costos IV Identificación de la transacción, criterio de reconocimiento de ingresos Ficha Técnica Autor : Dr. Pascual Ayala Zavala Título : Identificación de la transacción, criterio de reconocimiento de ingresos Fuente : Actualidad Empresarial Nº Primera Quincena de Junio 2013 (NIC 18 Ingresos de Actividades Ordinarias) Párrafo 13 Normalmente, el criterio usado para el reconocimiento de ingresos de actividades ordinarias en esta Norma se aplicará por separado a cada transacción. No obstante, en determinadas circunstancias, es necesario aplicar tal criterio de reconocimiento, por separado, a los componentes identificables de una única transacción, con el fin de reflejar la sustancia de la operación. Por ejemplo, cuando el precio de venta de un producto incluye una cantidad identificable a cambio de algún servicio futuro tal importe se diferirá y reconocerá como ingreso en el intervalo de tiempo durante el que tal servicio será ejecutado. A la inversa, el criterio de reconocimiento será de aplicación a dos o más transacciones, conjuntamente, cuando las mismas están ligadas de manera que el efecto comercial no puede ser entendido sin referencia al conjunto completo de transacciones. Por ejemplo, una entidad puede vender bienes y, al mismo tiempo, hacer un contrato para recomprar esos bienes más tarde, con lo que se niega el efecto sustantivo de la operación, en cuyo caso las dos transacciones han de ser contabilizadas de forma conjunta. Caso práctico La empresa Pumacomp S.A. vende un lote de 20 fotocopiadoras multifuncionales, marca Kanon modelo R2530, a la empresa Copymetro S.A. por S/.1 080,000 más IGV. La venta incluye un contrato de servicios por mantenimiento de las fotocopiadoras de forma trimestral, por un tiempo de un año, sin embargo se ha convenido que las piezas de repuestos reemplazadas correrán a cuenta de la empresa Copycentro S.A. Para realizar el registro contable se ha determinado que la venta de las máquinas y de los servicios totales se determina de la siguiente manera: Venta desagregada Venta de bienes Venta de servicio Total venta Valor de venta 930,000 Valor de venta 150,000 Venta 1 080,000 Costo de ventas (435,000) Costo del servicio (54,000) Costo de venta (489,000) 495,000 96, ,000 N 280 Primera Quincena - Junio 2013 Actualidad Empresarial IV-9

2 IV Aplicación Práctica Ingreso y costo trimestral del servicio 1. er trimestre 2.º Trimestre 3. er Trimestre 4.º Trimestre Valor de venta 37,500 37,500 37,500 37,500 Costo del servicio incurrido) (13,500) (13,500) (13,500) (13,500) 24,000 24,000 24,000 24,000 Desarrollo: 1. Por la venta de las mercaderías más los servicios por realizar 12 CuenTAS POR COBRAR COMERC. TERC , Fact., boletas y otros comprobantes por cobrar. 70 VENTAS 930, Mercaderías 40 TRIB., CONTRAPRESTACIONES Y APORTES AL SIST. DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR. 194, Gobierno central 4011 Impuesto general a las ventas 12 CuenTAS POR COBRAR COMERC. TERC. 150, Por la venta de las mercaderías y los servicios considerados como anticipos. 69 COSTO DE VENTAS 435, Mercaderías 20 MERCADERIAS 435, Mercaderías manufacturadas Por el costo de ventas de las mercaderías. 2. Por el registro del ingreso producto de los servicios ejecutados en el primer trimestre Por el ingreso de la venta de servicios realizados. 3. Por el registro del ingreso producto de los servicios ejecutados en el segundo trimestre Por el ingreso de la venta de servicios realizados. 4.- Por el registro del ingreso producto de los servicios ejecutados en el tercer trimestre Por el ingreso de la venta de servicios realizados. 5. Por el registro del ingreso producto de los servicios ejecutados en el tercer trimestre Por el ingreso de la venta deservicios realizados. Comentario: En algunos casos, las operaciones incluyen operaciones inherentes como en el caso desarrollado donde una venta incluye otra operación de prestación de servicios, a fin de tener una información adecuada es necesario identificar las operaciones para registrarlos por separado. En el ejemplo desarrollado, hemos determinado el ingreso y los costos por los servicios identificados y se han contabilizado a lo largo del tiempo de la prestación de servicios, en este caso durante los cuatro trimestres. Los ingresos y costos de los servicios se difieren para ser reconocidos en el periodo en el que se prestan los servicios. Para efectos didácticos en el ejercicio desarrollado, hemos considerado en 4 trimestres; sin embargo, estos pueden ser anualmente, para mostrar su efecto en los resultados de cada ejercicio. Tasa de depreciación para determinar el resultado fiscal diferente a la tasa para efectos contable - método del balance (NIC 12 Impuesto a las Ganancias) Párrafo 17 Ciertas diferencias temporarias surgen cuando los gastos o los ingresos se registran contablemente en un periodo, mientras que IV-10 Instituto Pacífico N 280 Primera Quincena - Junio 2013

3 Área Contabilidad (NIIF) y Costos IV se computan fiscalmente en otro. Tales diferencias temporarias son conocidas también con el nombre de diferencias temporales. Los que siguen son ejemplos de diferencias temporarias de esta naturaleza, que constituyen diferencias temporarias imponibles y que por tanto dan lugar a pasivos por impuestos diferidos: a. Ingresos por actividades ordinarias por intereses, que se incluyen en la ganancia contable en proporción al tiempo transcurrido, pero pueden, en algunos regímenes fiscales, ser computados fiscalmente en el momento en que se cobran. La base fiscal de cualquier cuenta por cobrar reconocido en el estado de situación financiera procedente de tales ingresos de actividades ordinarias es cero, puesto que los ingresos por actividades ordinarias correspondientes no afectaran a la ganancia fiscal hasta que sea cobrados; b. Las cuotas de depreciación utilizadas para determinar la ganancia (pérdida) fiscal, pueden ser diferentes que las calculadas para efectos contables. La diferencia temporaria es la diferencia entre el importe en libros del activo y su base fiscal, que será igual al costo original menos todas las deducciones respecto del citado activo que hayan sido permitidas por las normas fiscales, para determinar la ganancia fiscal del periodo actual y de los anteriores. En estas condiciones surgirá una diferencia temporaria imponible, que producirá un pasivo por impuestos diferidos, cuando la depreciación a efectos fiscales sea acelerada (si la depreciación fiscal es menor que la registrada contablemente, surgirá una diferencia temporaria deducible, que producirá un activo por impuesto diferidos); y c. Los costos de desarrollo pueden ser objeto de capitalización y amortización en periodos posteriores, a efectos de determinar la ganancia contable, pero deducidos fiscalmente en el periodo en que se hayan producido. Estos costos de desarrollo capitalizados tiene una base igual a cero, puesto que ya han sido completamente deducidos de la ganancia fiscal. La diferencia temporaria es la que resulta de restar el importe en libros de los costos de desarrollo y su base fiscal nula. Caso práctico La empresa Metguitol S.A. es una empresa del rubro estructuras metálicas, ha comprado 2 cargadores frontales por S/.250,000 cada uno. De acuerdo a experiencias anteriores de máquinas similares y de información de otras empresas, se ha calculado una vida útil de 3 años; sin embargo, de acuerdo a las normas tributarias, le corresponde una tasa de depreciación de 20 %; es decir se debe depreciar los activos durante 5 años. Año 1 El registro contable de la compra de los activos fijos es el siguiente: 33 INMUEBLES, MAQUINARIA Y EQUIPO 500, Maquinaria y equipo de explotación 46 CUENTAS POR DIVERSAS TERCEROS 500, Pasivo por compra de activo inmovilizado Por la compra de maquinaria y equipo. x 68 VALUAC. Y DETer. DE ACT. Y PROVISIONES 166, Depreciación 39 DEPREC., AMORT. Y AGOT. ACUMULADO 166, Depreciación acumulada Por la depreciación del ejercicio correspondiente A la maquinaria y equipo 94 GASTOS DE ADMINISTRACIÓN 166, CARGAS IMPUT. A CUENTAS DE COSTOS Y GASTOS 166,667 Por el destino de los gastos. Depreciación de los cargadores frontales Depreciación contable % 166, Depreciación fiscal % 100, A fines del ejercicio, el cuadro de los activos fijos y de sus depreciaciones contabilizados y su base fiscal de tales activos quedan de la siguiente manera. s contabilizados s fijos Depreciación Diferencia Muebles y enseres 124,600 (15,000) 109,600 Equipo de transporte 284,700 (23,057) 261,643 Maquinaria y equipo 61,500 (47,343) 14,157 Cargadores frontales 500,000 (166,667) 333,333 1,590,800 (252,067) 1,338,733 Muebles y enseres 124,600 (15,000) 109,600 Equipo de transporte 284,700 (23,057) 261,643 Maquinaria y equipo 61,500 (47,343) 14,157 Cargadores frontales 500,000 (100,000) 400,000 1,590,800 (185,400) 1,405,400 Diferencia (66,667) (66,667) Año 1 Estado de situación financiera Diferencia Diferencia Temporaria s corrientes Cuentas por cobrar comerc. 3,923 3,923 0 Existencias 88,200 88,200 0 Otras cuentas por cobrar 10,300 10,300 0 Gastos pagados por anticipado 53,500 53,500 0 Inmuebles, maquinarias y equipo 1,338,733 1,405,400 (66,667) (66,667) Otros activos 9,600 9,600 0 s diferidos 20,000 20,000 Total activos 1,524,257 1,590,923 Pasivo y patrimonio Sobregiros bancarios 66,887 66,887 0 Cuentas por pagar comerciales 61,049 61,049 0 Otras cuentas por pagar 29,069 29,069 0 Obligaciones financieras 125, ,001 0 Capital 1,062,481 1,062,481 0 Resultados acumulados Resultado del ejercicio 179, ,436 (66,667) Total pasivo y patrim. 1,524,256 1,590,923 0 Diferencia de activos fijos (66,667) Impuesto a la renta 30 % (20,000) N 280 Primera Quincena - Junio 2013 Actualidad Empresarial IV-11

4 IV Aplicación Práctica Año 2 Resultado del ejercicio 179, , % de IR 53,931 73,931 Estado de situación financiera Año 2 Diferencia Temporaria 88 IMPUESTO A LA RENTA 53, ACTIVO DIFERIDO 20,000 Y DE SALUD POR PAGAR 73,931 Año 2 68 VALUACIÓN Y DETERIORO DE ACTIVOS Y PROVISIONES 166, Depreciación 39 DEPRECIACIÓN, AMORT. Y AGOTAMIENTO ACUMULADOS 166, Depreciación acumulada Por la depreciación del ejercicio correspondiente a la maquinaria y equipo. x 94 GASTOS DE ADMINISTRACIÓN 166, CARGAS IMPt. A CUENTAS DE COSTOS Y GASTOS 166,667 Por el destino de los gastos. Depreciación de los cargadores frontales Depreciación contable % 166, Depreciación fiscal % 100, A fines del ejercicio el cuadro de los activos fijos y de sus depreciaciones contabilizados y su base fiscal de tales activos quedan de la siguiente manera: Año 2 Act. contabilizados s fijos Depreciación Diferencia Muebles y enseres 124,600 (20,000) 104,600 Equipo de transporte 284,700 (43,057) 241,643 Maquinaria y equipo 61,500 (57,343) 4,157 Cargadores frontales 500,000 (333,333) 166, ,800 (453,733) 1 137,067 Muebles y enseres 124,600 (20,000) 104,600 Equipo de transporte 284,700 (43,057) 241,643 Maquinaria y equipo 61,500 (57,343) 4,157 Cargadores frontales 500,000 (200,000) 300, ,800 (320,400) 1,270,400 Diferencia (133,333) (133,333) s Corrientes Cuentas por cobrar comer. 2,420 2,420 0 Existencias 75,400 75,400 0 Otras cuentas por cobrar 85,600 85,600 0 Gastos pagados por anticipado 144, ,200 0 Inm., maquinaria y equipo 1 137, ,400 (133,333) (133,333) Otros activos 78,600 78,600 0 s diferidos 40,000 40,000 Total activos 1,563,287 1,696,620 Sobregiros bancarios 10,500 10,500 0 Cuentas por pagar comerc. 95,400 95,400 0 Otras cuentas por pagar 35,600 35,600 0 Obligaciones financ. 109, ,680 0 Resultados acumulados 29,226 95,893 (66,667) Resultados del ejercicio 220, ,066 (66,666) Total pas. y patrim. 1,563,287 1,696,620 (0) Dif. de activos fijos (133,333) Dif. periodo anterior (66,667) Dif. del ejercicio (66,666) Imp. a la renta 30 % (20,000) Resultado del ejercicio 220, , % de IR 66,120 86, IMPUESTO A LA RENTA 66, ACTIVO DIFERIDO 20,000 Y DE SALUD POR PAGAR 86,120 Año 3 68 VALUACIÓN Y DETERIORO DE ACTIVOS Y PROVISIONES 166, Depreciación 39 DEPREC., AMORTIZ. Y AGOTAMIENTO ACUMULADOS 166, Depreciación acumulada Por la depreciación del ejercicio correspondiente a la maquinaria y equipo. Depreciación de los cargadores frontales Depreciación contable % 166, Depreciación fiscal % 100, IV-12 Instituto Pacífico N 280 Primera Quincena - Junio 2013

5 Área Contabilidad (NIIF) y Costos IV A fines del ejercicio el cuadro de los activos fijos y de sus depreciaciones contabilizados y su base fiscal de tales activos quedan de la siguiente manera. Act. contabilizados s fijos Depreciación Diferencia Muebles y enseres 124,600 (25,000) 99,600 Equipo de transporte 284,700 (75,000) 209,700 Maquinaria y equipo 61,500 (58,200) 3,300 Año 3 Estado de situación financiera Año ,800 (658,200) 932,600 Muebles y enseres 124,600 (25,000) 99,600 Equipo de transporte 284,700 (75,000) 209,700 Maquinaria y equipo 61,500 (58,200) 3,300 Cargadores frontales 500,000 (300,000) 200, ,800 (458,200) 1 132,600 Diferencia (200,000) (200,000) Dif. Temporaria s Corrientes Cuentas por cobrar comer. 3,540 3,540 0 Existencias 82,000 82,000 0 Otras cuentas por cobrar 75,400 75,400 0 Gtos. pagados por anticipado 320, ,300 0 Inm., maquinarias y equipo 932, ,600 (200,000) (200,000) Otros activos 197, ,500 0 s diferidos 60,000 60,000 Total activos 1 671, ,340 Sobregiros bancarios 8,360 8,360 0 Cuentas por pagar Comerc. 9,700 9,700 0 Otras cuentas por pagar 78,750 78,750 0 Obligaciones financ. 70,200 70,200 0 Resultados acumulados 91, ,583 (133,334) Resultados del ejercicio 350, ,266 (66,666) Total pas. y patrim , ,340 0 Dif. de activos fijos (200,000) Dif. periodo anterior (133,334) Dif. del ejercicio (66,666) IR 30 % (20,000) Resultado del ejercicio 350, , % de IR 105, , IMPUESTO A LA RENTA 105, ACTIVO DIFERIDO 20,000 Y DE SALUD POR PAGAR 125,180 Para contabilizar el impuesto a la renta del ejercicio, considerando el activo diferido por la diferencia temporaria. Año 4 A fines del año 3, el activo fijo quedó totalmente depreciado de acuerdo a las normas contables; sin embargo, de acuerdo a normas tributarias el activo, se debe depreciar en 5 años por lo que se sigue depreciando quedando los activos fijos de la siguiente manera: Act. contabilizados s fijos Depreciación Diferencia Muebles y enseres 124,600 (48,000) 76,600 Equipo de transporte 284,700 (96,000) 188,700 Maquinaria y equipo 61,500 (60,100) 1,400 Año ,800 (704,100) 886,700 Muebles y enseres 124,600 (48,000) 76,600 Equipo de transporte 284,700 (96,000) 188,700 Maquinaria y equipo 61,500 (60,100) 1,400 Cargadores frontales 500,000 (400,000) 100, ,800 (604,100) 986,700 Diferencia (100,000) (100,000) Estado de situación financiera Año 4 Dif. Temporaria s corrientes Cuentas por cobrar comer. Comerciales 12,400 12,400 0 Existencias 98,400 98,400 0 Otras cuentas por cobrar 99,600 99,600 0 Gastos pagados por anticipado 320, ,300 0 Inm., maquinaria y equipo 886, ,700 (100,000) (100,000) Otros activos 197, ,500 0 s diferidos 30,000 30,000 Total activos 1 644, ,900 Sobregiros bancarios 7,630 7,630 0 Cuentas por pagar comerc. 12,300 12,300 0 Otras cuentas por pagar 8,600 8,600 0 Obligaciones financ. 99,350 99,350 0 Resultados acumulados 35, ,600 (200,000) Resultados del ejercicio 418, , ,000 Total pas. y patrim , ,900 0 Dif. de activos fijos (100,000) Dif. periodo anterior (200,000) Dif. del ejercicio 100,000 IR 30 % 30,000 Resultado del ejercicio 418, , % de IR 125,682 95, IMPUESTO A LA RENTA 125, ACTIVO DIFERIDO 30, TRIB., CONTRAP. Y APORT. AL SIST. DE PENS. Y DE SALUD por PAGAR 95,682 N 280 Primera Quincena - Junio 2013 Actualidad Empresarial IV-13

6 IV Aplicación Práctica Año 5 Act. contabilizados s fijos Depreciación Diferencia Muebles y enseres 124,600 (75,600) 49,000 Equipo de transporte 284,700 (150,000) 134,700 Maquinaria y equipo 61,500 (61,500) ,800 (787,100) 803,700 Muebles y enseres 124,600 (75,600) 49,000 Equipo de transporte 284,700 (150,000) 134,700 Maquinaria y equipo 61,500 (61,500) 0 88 IMPUESTO A LA RENTA 113, ACTIVO DIFERIDO 30,000 Y DE SALUD POR PAGAR 86,120 Mayorizando Después de haber transcurrido los 5 años, mayorizando la cuenta 37 s diferidos, que controla los pagos demás y de menos los impuestos con relación a los impuestos determinados de acuerdo a las normas de contabilidad, su movimiento y el saldo queda de la siguiente manera: 1 590,800 (787,100) 803,700 Diferencia 0 0 Año 5 Estado de situación financiera Año 4 37 s diferidos 20,000 30,000 20,000 30,000 20,000 Dif. Temporaria 60,000 60,000 s corrientes Cuentas por cobrar comer. Comerciales 10,400 10,400 0 Existencias 172, ,362 0 Otras cuentas por cobrar 114, ,600 0 Gastos pagados por anticipado 425, ,000 0 inm., maquinaria y equipo 803, , Otros activos 88,600 88,600 0 s diferidos 0 Total activos 1 614, ,662 Sobregiros bancarios 37,500 37,500 0 Cuentas por pagar comerc. 25,400 25,400 0 Otras cuentas por pagar 36,500 36,500 0 Obligaciones financ. 37,381 37,381 0 Resultados acumulados 35, ,600 (100,000) Resultados del ejercicio 379, , ,000 Total pas. y patrim , ,662 0 Dif. de activos fijos 0 Dif. periodo anterior (100,000) Dif. del ejercicio 100,000 IR 30 % 30,000 Resultado del ejercicio 379, , % de IR 113,940 83,940 Comentarios: En el ejemplo que se desarrolla, se puede determinar que la empresa Metguitol S.A. ha comprado dos cargadores frontales, que de acuerdo a sus experiencias con el uso de otros equipos similares en años anteriores, ha establecido sus propias estimaciones de vida útil, cálculos que difieren de los porcentajes de depreciación que instituyen las normas tributarias, en este caso 3 años frente a 2 años, que representan % y 20 % respectivamente de depreciación anual. De acuerdo a la NIC 12 Impuesto a las Ganancias, se determinan las diferencias temporarias comparando el valor de los activos contabilizados, es decir con los valores en libros con el valor de su base fiscal; por ejemplo, en el caso desarrollado se puede determinar, que en el primer año las maquinarias tienen los siguientes valores: Valores contabilizados fiscal S/.333,333 S/.400, ,667 ====== La diferencia determinada establece un pago de más por impuesto a la renta 30 % de S/.66,667 resulta S/.20,000 cantidad que se contabiliza en la cuenta 37 s diferidos. El mismo procedimiento se seguirá en los ejercicios posteriores, tal como se puede ver en el ejemplo de la empresa Metguitol S.A. que se desarrolló. Con fines didácticos, también hemos incluido en el ejercicio cuadros que muestra el detalle de los activos fijos comparativos con cifras supuestas, en las que se muestra el valor de los cargadores frontales tal como se encuentran registrados en libros comparados con su base fiscal. Con este mismo criterio, hemos considerado un balance comparativo, con el fin de determinar las diferencias temporarias. IV-14 Instituto Pacífico N 280 Primera Quincena - Junio 2013