REGISTRO CONTABLE DE INGRESOS OBTENIDOS POR LA CORPORACIÓN Y RELATIVOS A LA PRESTACIÓN DE SERVICIOS DEPORTIVOS

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1 REGISTRO CONTABLE DE INGRESOS OBTENIDOS POR LA CORPORACIÓN Y RELATIVOS A LA PRESTACIÓN DE SERVICIOS DEPORTIVOS Consulta: Un Ayuntamiento tiene suscrito un contrato con una empresa de servicios deportivos para la prestación de diversos servicios de dicha naturaleza en las propias instalaciones municipales. En este sentido, el mencionado contrato prevé, por una parte, el abono al adjudicatario del servicio de un precio total máximo anual derivado de la ejecución de la serie de servicios por los que se le contrata (consejería, socorristas, monitores, limpieza y mantenimiento de las instalaciones deportivas municipales), y por otra, la obligación para la citada empresa de abonar al Ayuntamiento el 10% de los ingresos que obtenga por la impartición de cursillos. En este sentido, el Ayuntamiento tiene aprobada una ordenanza reguladora de los precios públicos por prestación de servicios, que contempla específicamente la relación de cursillos por la que dichos precios públicos pueden ser liquidados, así como su importe. De este modo, las consultas que se nos plantean son las siguientes: Cuál debe ser el tratamiento presupuestario que habrá que dar a los ingresos derivados de los precios públicos devengados por la impartición de cursillos por parte de la empresa adjudicataria, así como a los gastos que supone para el Ayuntamiento la facturación de los servicios prestados por dicha empresa? En qué medida están sujetas y no exentas este conjunto de transacciones al Impuesto sobre el Valor Añadido?

2 Respuesta: Registro en contabilidad presupuestaria Entre las diversas formas que comprende la legislación básica de régimen local para la prestación de los servicios públicos, el Ayuntamiento ha decidido utilizar la forma de gestión indirecta para la prestación de determinados servicios deportivos, mediante la contratación de una empresa especializada. La naturaleza y alcance de los servicios que deberán ser prestados por el adjudicatario, se encuentran recogidos en los Pliegos de Cláusulas Técnicas que rigieron en el concurso convocado a tal efecto. Del mismo modo, a través del contrato suscrito entre el Ayuntamiento y la empresa que resultó definitivamente adjudicataria han quedado establecidas las condiciones económicas derivadas de la prestación de los servicios concursados. Este hecho supone, en definitiva, la fijación del importe y periodicidad de las facturaciones que deben realizarse a la Entidad local en contraprestación por los servicios prestados. Entre las cláusulas del citado contrato, entresacamos la Tercera que, literalmente, dice:..., S.A. abonará al Ayuntamiento de... el 10% de los ingresos que obtenga de los diferentes cursillos que se realicen. La interpretación que hacemos de esta cláusula es la siguiente: bien con la finalidad de favorecer la impartición de cursillos en las instalaciones municipales, bien con el objetivo de motivar a los ciudadanos a utilizar dichas instalaciones, o por cualquier otra razón similar, el Ayuntamiento ha decidido incentivar al adjudicatario para la programación e impartición de cursillos, asignándole la práctica totalidad de los recursos obtenidos por este concepto. Este hecho no impide que, en las circunstancias descritas, siga siendo de aplicación el Principio Contable Público de no compensación, que dice: 2

3 En ningún caso deben compensarse las partidas del activo y del pasivo del Balance, ni las de gastos e ingresos que integran la Cuenta del resultado económico-patrimonial, ni los gastos e ingresos que integran el Estado de liquidación del Presupuesto. Deben valorarse separadamente los elementos integrantes de las distintas partidas del activo y del pasivo. Del mismo modo, para la determinación del tratamiento contable de dichos ingresos y el momento de su imputación presupuestaria, acudimos al documento nº 2 Derechos a cobrar e ingresos de la serie Principios Contables Públicos, que establece los siguientes criterios: El tratamiento contable de los ingresos derivados de los precios públicos por prestación de servicios o realización de actividades será similar al establecido para las tasas provenientes de prestación de servicios y realización de actividades. Esto es, el ingreso y el derecho de cobro de él derivado habrá de registrarse en el momento en el que sean exigibles mediante la realización por la Administración correspondiente de los actos de liquidación, teniendo en cuenta que una vez iniciada la prestación del servicio si éste no llega a finalizarse por causa imputable al deudor no habrá lugar a la devolución de su importe. En cuanto a la imputación presupuestaria de los ingresos y derechos de cobro derivados de la exigencia de un precio público, ésta habrá de efectuarse, de acuerdo con el principio contable de «Imputación de la transacción» al presupuesto del ejercicio en el que se realicen los correspondientes actos de liquidación. En definitiva, los ingresos y gastos relacionados con la prestación de cursillos por la empresa adjudicataria deben contabilizarse del modo y por los importes siguientes: - En el estado de ingresos, capítulo 3º Tasas y otros ingresos, se debe registrar el conjunto de ingresos derivados de los precios públicos liquidados por la prestación de servicios de impartición de cursillos, y por el importe íntegro de los derechos exaccionados de acuerdo con la ordenanza en vigor. 3

4 - En el estado de gastos, capítulo 2º Gastos en bienes corrientes y servicios, se deben registrar la totalidad de las facturas emitidas por el adjudicatario que soporten el gasto relacionado con la prestación de los mencionados servicios y que, de acuerdo con la citada cláusula Tercera, ascenderán al 90% de los ingresos obtenidos. Sobre los precios públicos liquidados por el Ayuntamiento, no se puede repercutir el Impuesto sobre el Valor Añadido a los asistentes a los cursillos. Sin embargo, la empresa adjudicataria sí deberá repercutir las cuotas del citado impuesto al Ayuntamiento por los servicios prestados, incluso, por los de impartición de cursillos. En este mismo sentido se pronuncia la Consulta Tributaria emitida por el servicio correspondiente de la propia Diputación Foral de Bizkaia con fecha de 4 de noviembre de 1999 y que reproducimos a continuación: Cuestión: Sociedad que tiene como actividad la impartición de cursos y servicios conexos con el funcionamiento de instalaciones deportivas. Se factura a entes municipales y a colegios públicos y privados. También se factura por servicios de socorrismo, labores administrativas, limpieza, mantenimiento, etc. Cual es el tipo impositivo aplicable a las actividades realizadas por la sociedad?. Solución: De aplicación la Norma Foral 7/1994, de 9 de noviembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido cuyo artículo 20.1 dispone: "Estarán exentas de este Impuesto las siguientes operaciones:... Las prestaciones de servicios de asistencia social que se indican a continuación efectuadas por entidades de Derecho Público o entidades o establecimientos privados de carácter social: a) Protección de la infancia y de la juventud. Se considerarán actividades de protección de la infancia y de la juventud las de rehabilitación y formación de niños y jóvenes, la de asistencia a lactantes, la custodia y atención a niños menores de seis años de edad, la realización de cursos, excursiones, campamentos o viajes infantiles y juveniles y otras análogas prestadas en 4

5 favor de personas menores de veinticinco años de edad...." El artículo 91.1, según la redacción dada por el Decreto Foral Normativo 1/1995, establece: "Se aplicará el tipo del 7 por 100 a las operaciones siguientes:... Las prestaciones de servicios a que se refiere el artículo 20, apartado uno, número 8º de esta Norma Foral, cuando no resulten exentos de acuerdo con dichas normas...." La actividad desarrollada no está exenta del Impuesto al no ser el prestador del servicio entidad de Derecho Público o establecimiento de carácter social. La facturación de la tarifa efectuada por monitores de especialidades deportivas en el caso de que los destinatarios tengan menos de 25 años deberá efectuarse al 7%. Si los destinatarios tienen 25 o más años, no tienen la consideración fiscal de infancia o juventud, y deben de tributar al tipo general del 16%. En el caso de facturación a los colegios públicos y privados y siempre que los destinatarios sean menores de 25 años se facturará al 7%. Los demás casos objeto de consulta deberán ser facturados al 16%. Normativa: Art y 91 de la Norma Foral 7/1994, de 9 de noviembre. La necesidad de la empresa adjudicataria de repercutir el Impuesto sobre el Valor Añadido en sus facturaciones al Ayuntamiento, no debe afectarle en cuanto a la cantidad máxima del gasto a soportar. En la mayor parte de las adquisiciones que realiza, el Ayuntamiento se comporta como consumidor final y los gastos por él considerados son siempre IVA incluido. De este modo, de acuerdo con las condiciones contratadas para la prestación del servicio, el gasto que debe asumir por la impartición de cursillos ha de ser igual al 90% del importe que representen los precios públicos liquidados. En este mismo sentido se manifiesta la normativa aplicable, cuando el propio Real Decreto Legislativo 2/2000, de 16 de junio, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley de Contratos de las Administraciones Públicas, señala en su artículo 77 que siempre que en el texto de esta Ley se haga alusión al importe o 5

6 cuantía de los contratos, se entenderá que en los mismos está incluido el Impuesto sobre el Valor Añadido, salvo indicación expresa en contrario. Por su parte, la ley 37/92, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido también establece en su artículo 88 que en las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas al Impuesto cuyos destinatarios fuesen Entes Públicos se entenderá siempre que los sujetos pasivos del Impuesto al formular sus propuestas económicas, aunque sean verbales, han incluido dentro de las mismas el Impuesto sobre el Valor Añadido que, no obstante, deberá ser repercutido como partida independiente, cuando así proceda, en los documentos que se presenten para el cobro, sin que el importe global del contrato experimente incremento como consecuencia de la consignación del tributo repercutido. Registro en contabilidad general Aunque no es objeto de la consulta, añadimos a la pregunta realizada la respuesta sobre el tratamiento contable que debe aplicarse a los ingresos y gastos relacionados con la prestación de los mencionados servicios de impartición de cursillos. En lo que respecta a la contabilidad general, estos ingresos y gastos se deben registrar de forma simultánea a su imputación presupuestaria, produciéndose, normalmente de forma transparente al usuario de la contabilidad, los siguientes asientos: Ingresos - Por la liquidación de los ingresos: 430 Deudores por derechos reconocidos a Venta de servicios Por la contabilización del cobro: 6

7 572 Bancos e instituciones de crédito a Deudores por derechos Reconocidos 430 Gastos - - Por el reconocimiento de las obligaciones presupuestarias: 62 Servicios exteriores a Acreedores por obligaciones Reconocidas Por la contabilización del pago: 400 Acreedores por obligaciones reconocidas a Bancos e instituciones de crédito 572 7

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