ESTUDIO COMPARADO DE LOS SISTEMAS TRIBUTARIOS EN AMÉRICA LATINA

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1 ESTUDIO COMPARADO DE LOS SISTEMAS TRIBUTARIOS EN AMÉRICA LATINA Cristina García-Herrera Blanco Lucía Torrejón Sanz Diana Alonso San Alberto Álvaro del Blanco García 2010 INSTITUTO DE ESTUDIOS FISCALES MINISTERIO DE ECONOMÍA Y HACIENDA 1

2 INTRODUCCIÓN: El presente trabajo proporciona una panorámica completa y ordenada de los sistemas tributarios de once países latinoamericanos (Argentina, Brasil, Chile, Colombia, Ecuador, Guatemala, México, Perú, República Dominicana, Uruguay y Venezuela) a través del diseño en 2010 de sus impuestos más representativos: - Impuesto sobre la renta de las personas físicas; - Impuesto sobre la renta de las personas jurídicas; - Impuesto sobre el patrimonio; - Impuesto sobre el valor añadido; - Impuestos especiales. El objetivo de este trabajo es, así, contribuir a un mejor conocimiento de los distintos modelos tributarios existentes en dicho continente y, gracias a la sistematicidad de la información presentada, a una mejor comparabilidad de dichos modelos. Con trabajos como este, el Instituto de Estudios Fiscales afianza su línea de investigación en política tributaria comparada y la expande al continente latinoamericano, en consonancia con su vocación de constituirse en referente de los estudios sobre Hacienda Pública a nivel internacional. 2

3 ARGENTINA 1. Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas Denominación. Impuesto a las Ganancias 1.2. Regulación. Ley nº Naturaleza. Impuesto directo de naturaleza personal (real para no residentes) y global Hecho imponible. Obtención de rentas procedentes del suelo, del capital, beneficios de empresas y trabajo personal 1.5. Periodo impositivo y devengo. Año natural Obligación de declarar. Toda persona de existencia visible, residente en el país, cuyas ganancias superen las ganancias no imponibles y las deducciones por cargas de familia, deberá presentar declaración jurada anual por el conjunto de sus ganancias obtenidas excepto los sujetos que obtengan exclusivamente rentas del trabajo personal en relación de dependencia con ingresos brutos anuales inferiores a U$ (tipo de cambio a 31/12/08: 3,453 $/U$), y los que hubieran sufrido retención con carácter de pago único y definitivo Sujetos pasivos. Unidad familiar. Personas físicas que superen las ganancias no imponibles y las deducciones por cargas de familia. Tributación individual. * Sociedad conyugal: cada cónyuge declara las ganancias provenientes de bienes propios y/o adquiridos con el fruto de su trabajo. El marido declara por los bienes gananciales, excepto los que sean adquiridos por la mujer con el producido de su trabajo, o que exista separación judicial de bienes o la mujer posea la tenencia por sentencia judicial. Menores: las ganancias son declaradas por quien tenga el usufructo de ellas Principales rentas exentas. De carácter subjetivo: 3

4 A. Remuneraciones percibidas por diplomáticos, agentes consulares y demás representantes oficiales de países extranjeros, por el desempeño de sus funciones B. Ganancias por la explotación de derechos de autor (hasta determinado monto) obtenida por los autores o sus derechohabientes De carácter objetivo: A. intereses por depósitos efectuados en entidades financieras. B. intereses accesorios de créditos laborales. C. indemnizaciones por antigüedad en los casos de despido y las que se reciban en forma D. de capital por causa de muerte o incapacidad. E. ganancias derivadas de títulos valores emitidos por entidades oficiales. F. diferencia entre prima y capital percibido al vencimiento de títulos o bonos de G. capitalización y seguros de vida y mixtos. H. donaciones, herencias, legados y beneficios alcanzados por el impuesto a los premios. I. resultados de operaciones de compraventa, cambio, permuta, o disposición de acciones, títulos, bonos y demás títulos valores, excepto que tengan por objeto acciones que no coticen en bolsas o mercados de valores, de personas físicas y sucesiones indivisas residentes en el país Base imponible. Se determina en función de la ganancia bruta real (excluidos los dividendos y utilidades por distribuciones de sociedades residentes en el país), de la que se detraen los gastos necesarios Base liquidable. Es el resultado de restar a la base imponible las deducciones generales y personales Deducciones generales Con límites y determinadas condiciones: aportes a sistemas jubilatorios y obras sociales, cuotas por cobertura médica, gastos médicos, intereses de préstamos hipotecarios por adquisición de vivienda habitual, primas seguros para casos de muerte, ciertas donaciones (por ejemplo a los fiscos, a partidos políticos, a entidades religiosas y de beneficencia) Deducciones personales Mínimo no imponible: U$S Cargas de familia: 4

5 - U$S por el cónyuge - U$S por hijo menor de 24 años o incapacitado para el trabajo - U$S por otras cargas (nietos, padres, suegros, hermanos) - Deducción especial: U$S Deducción especial para rentas de cargos públicos, trabajo en relación de dependencia, jubilaciones y pensiones: U$S Integración y compensación de rentas. Los resultados negativos provenientes de instrumentos derivados, fuente extranjera y los generados por la enajenación de acciones, cuotas o participaciones sociales: sólo pueden compensarse con ganancias de esos mismos conceptos. Estas pérdidas y las generales se pueden compensar con ganancias en los 5 años posteriores Las pérdidas de inversiones de lujo, recreo y similares no se computarán a los efectos del impuesto Tarifa del impuesto Deducciones de la cuota. A. Pago a cuenta de impuestos análogos pagados en el exterior B. Retenciones y percepciones sufridas C. Anticipos ingresados D. Saldos a favor período anterior E. Pago a cuenta de otros impuestos admitidos Retenciones y pagos a cuenta. Rendimientos a los que se aplica A. Régimen general: aplicable sobre intereses, locaciones de inmuebles, regalías, venta de bienes y prestación de servicios, etc., actuando como agentes de retención, en general, las entidades y sujetos que efectúen pagos como consecuencia de su actividad empresarial o de servicio. B. Rentas del trabajo en relación de dependencia, jubilaciones y pensiones. 5

6 C. Liquidaciones de los comercios adheridos a tarjetas de crédito o compras. D. Pagos efectuados a beneficiarios del exterior. E. Transferencias de inmuebles para los casos gravados en el impuesto. F. Pago de dividendos o de utilidades, superiores a la ganancia impositiva Retención liberatoria: A. Sujeto no residente: 35 % de los beneficios obtenidos o presumidos. B. Rentas del trabajo personal en relación de dependencia: liquidación del empleador según régimen general (tipos marginales del 9 al 35 %). C. Pago de dividendos o distribución de utilidades (para ciertos casos): 35 %. Retención a cuenta: los tipos varían según la renta y según la condición del sujeto frente al impuesto, existiendo en algunos casos, mínimos no sujetos a retención. Por ejemplo: - Intereses por operaciones financieras: 3 % al 10 % - Honorarios: 6 % al 16 % - Alquileres: 6 % al 28 % - Enajenación de bienes de cambio: 2 % al 10 % - Derechos de autor, profesiones liberales, etc.: 2 % al 28 % - Locaciones de obra y/o servicios: 2 % al 28 % Regímenes especiales. Régimen simplificado pymes (módulos). Es optativo. Monotributo: sustituye al Impuesto a las Ganancias, IVA y aportes de la Seguridad Social por un monto mensual y fijo según categorías según ingresos anuales, consumo de energía eléctrica, superficie del local y monto unitario de las ventas. Monotributo eventual. Opción para las personas físicas que desarrollan actividades en forma eventual sin local fijo y con ingresos brutos anuales hasta U$S Sólo ingresan cotizaciones sociales 2. Impuesto sobre el Patrimonio 2.1. Denominación: Impuesto sobre los Bienes Personales Hecho imponible. Grava los bienes de los residentes situados en el país y en el exterior, al 31/12 de cada año, así como los bienes situados en el país pertenecientes a no residentes Base imponible. Se forma por valores netos de algunos bienes (vivienda habitual o participaciones societarias) y valores brutos para otros (sin deducción de deudas) Mínimo exento: 6

7 U$S Cuando el valor de los bienes supera la mencionada suma, quedará sujeto al gravamen la totalidad de los bienes gravados Tipo de gravamen: - Tarifa general de cuatro tramos (del 0,5% al 1,25%). - Tipo fijo para acciones y participaciones en el capital de sociedades comerciales y los bienes integrantes de fideicomisos no financieros igual al mínimo del esquema progresivo (0,5%) y sin mínimo exento. - En general, los bienes de no residentes están gravados al 1,25% Exenciones: Bienes de misiones diplomáticas (a condición de reciprocidad), cuotas sociales de cooperativas, bienes inmateriales, ciertos inmuebles rurales, depósitos en instituciones financieras, títulos públicos. 3. Impuesto sobre Sociedades Denominación. Impuesto a las Ganancias 23 1 Más información en la Administración Federal de Ingresos Públicos (AFIP): 2 En Argentina, el denominado Impuesto a las Ganancias consensa los impuestos a la renta de las personas físicas y jurídicas. Está regulado por la Ley (LIG) y sus modificaciones. El texto refundido actualmente en vigor fue aprobado en julio de El impuesto distingue entre cuatro tipos de ganancias, reguladas en el Título II de la LIG: - de 1ª categoría: Renta del suelo; - de 2ª categoría: Renta de capitales; - de 3ª categoría: Beneficios de las empresas y ciertos auxiliares de comercio; - de 4ª categoría: Renta del trabajo personal. Siendo la 3ª categoría la que funciona como impuesto sobre la renta de las personas jurídicas, además de servir como cajón de sastre, pues incluye expresamente a las demás ganancias no incluidas en otras categorías. En concreto, constituyen ganancias de la tercera categoría (art. 49 LIG): - las obtenidas por las sociedades de capital; - las derivadas de cualquier otra clase de sociedades constituidas en el país o de empresas unipersonales ubicadas en éste; - las derivadas de la actividad de comisionista, rematador, consignatario y demás auxiliares de comercio no incluidos expresamente en la cuarta categoría; - las derivadas de las divisiones horizontales de terreno con fines de urbanización, al igual que las derivadas de la edificación y enajenación de inmuebles (que estén bajo el régimen de la Ley N ; - las derivadas de fideicomisos en los que el fiduciante posea la calidad de beneficiario, con excepciones; - Las demás ganancias no incluidas en otras categorías. 7

8 3.2. Regulación. Ley Naturaleza. Impuesto directo de naturaleza personal (real para no residentes) y global Hecho Imponible Son rentas sujetas todos los rendimientos, enriquecimientos y rentas obtenidos, sean o no susceptibles de periodicidad o de permanencia en la fuente. En general, son ganancias de fuente argentina aquellas que provienen de bienes situados, colocados o utilizados económicamente en la República, de la realización en el territorio de la Nación de cualquier acto o actividad susceptible de producir beneficios, o de hechos ocurridos dentro del límite de la misma, sin tener en cuenta nacionalidad, domicilio o residencia del titular o de las partes que intervengan en las operaciones, ni el lugar de celebración de los contratos. En cualquier caso, serán ganancias de fuente argentina: - Los créditos garantizados con derechos reales constituidos sobre bienes ubicados en el territorio nacional; - Los intereses de debentures cuando la entidad emisora esté constituida o radicada en la República, con prescindencia del lugar en que estén ubicados los bienes que garanticen el préstamo, o el país en que se ha efectuado la emisión; - Los resultados originados por derechos y obligaciones emergentes de instrumentos y/o contratos derivados, cuando el riesgo asumido se encuentre localizado en el territorio de la República Argentina, localización que debe considerarse configurada si la parte que obtiene dichos resultados es un residente en el país o un establecimiento permanente; estable comprendido en el inciso b) del artículo Los ingresos provenientes de operaciones de seguros o reaseguros que cubran riesgos en la República o que se refieran a personas que al tiempo de la celebración del contrato hubiesen residido en el país. No obstante, dentro de esta misma categoría coexisten regímenes distintos. Nótese, por ejemplo, que el resultado del balance impositivo de las empresas unipersonales y sociedades distintas de las de capital se considerará íntegramente asignado al dueño o distribuido entre los socios, aun cuando no se hubiera acreditado en sus cuentas particulares, excepto en el caso en que hubieran incurrido en pérdidas a consecuencia de la venta de acciones, cuotas o participaciones sociales (art. 50 LIG). En consecuencia, es exclusivamente a las ganancias de las sociedades de capital y asimiladas de la 3º categoría a las que se va a hacer referencia a lo largo del presente apartado. 3 El IG se complementa con el Impuesto a la Ganancia Mínima Presunta (IGMP, regulado por la Ley , de diciembre de 1998), que sirve como figura de gravamen global del patrimonio de los sujetos imponibles. Por su propia naturaleza, el IGMP incide especialmente en las personas jurídicas. 8

9 - Las ganancias provenientes de la exportación de bienes producidos, manufacturados, tratados o comprados en el país, son totalmente de fuente argentina quedando comprendida la remisión de los mismos realizada por medio de filiales, sucursales, representantes, agentes de compras u otros intermediarios de personas o entidades del extranjero; - Serán consideradas ganancias de fuente argentina las remuneraciones o sueldos de miembros de directorios, consejos u otros organismos de empresas o entidades constituidas o domiciliadas en el país que actúen en el extranjero. Asimismo, serán considerados de fuente argentina los honorarios u otras remuneraciones originados por asesoramiento técnico, financiero o de otra índole prestado desde el exterior. Las sucursales y demás establecimientos estables de empresas, personas o entidades del extranjero deberán efectuar sus registraciones contables en forma separada de sus casas matrices y restantes sucursales y demás establecimientos estables o filiales (subsidiarias) de éstas, efectuando en su caso las rectificaciones necesarias para determinar su resultado impositivo de fuente argentina. A falta de contabilidad suficiente o cuando la misma no refleje exactamente la ganancia neta de fuente argentina, la AFIP podrá considerar que los entes del país y del exterior a que se refiere el párrafo anterior forman una unidad económica y determinar la respectiva ganancia neta sujeta al gravamen 4. Presunciones iuris et de iure - Las compañías no constituidas en el país que se ocupan en el negocio de transporte entre la República y países extranjeros, obtienen por esa actividad ganancias netas de fuente argentina, iguales al DIEZ POR CIENTO (10%) del importe bruto de los fletes por pasajes y cargas correspondientes a esos transportes; - El DIEZ POR CIENTO (10%) de las sumas pagadas por empresas radicadas o constituidas en el país a armadores extranjeros por fletamentos a tiempo o por viaje, constituyen ganancias netas de fuente argentina; - Las compañías no constituidas en el país que se ocupan en el negocio de contenedores para el transporte en la República o desde ella a países extranjeros, obtienen por esa actividad ganancias netas de fuente argentina iguales al VEINTE POR CIENTO (20%) de los ingresos brutos originados por tal concepto; - Las agencias de noticias internacionales que, mediante una retribución, las proporcionan a personas o entidades residentes en el país, obtienen por esa actividad ganancias netas de fuente argentina iguales al DIEZ POR CIENTO (10%) de la retribución bruta, tengan o no agencia o sucursal en la República; 4 Ver el apartado l) sobre precios de transferencia. 9

10 - En el caso de cesiones a compañías del extranjero (reaseguros y/o retrocesiones) se presume, sin admitir prueba en contrario, que el DIEZ POR CIENTO (10%) del importe de las primas cedidas, neto de anulaciones, constituye ganancia neta de fuente argentina; - Se presume, sin admitir prueba en contrario, que constituye ganancia neta de fuente argentina el CINCUENTA POR CIENTO (50%) del precio pagado (incluso cuando se haga como regalía u otros conceptos análogos) a los productores, distribuidores o intermediarios por la explotación en el país de: a) Películas cinematográficas extranjeras. b) Cintas magnéticas de video y audio, grabadas en el extranjero. c) Transmisiones de radio y televisión emitidas desde el exterior. d) Servicio de telex, telefacsímil o similares, transmitidos desde el exterior. e) Todo otro medio extranjero de proyección, reproducción, transmisión o difusión de imágenes o sonidos Periodo impositivo y devengo El periodo impositivo es equivalente al año natural. El impuesto se liquida al quinto mes siguiente al cierre de cada ejercicio Sujetos Pasivos Son sujetos pasivos del impuesto las sociedades de capital, entendiendo como tales: a) las sociedades anónimas y las sociedades en comandita por acciones; b) las sociedades de responsabilidad limitada y las sociedades en comandita simple; c) las asociaciones civiles y fundaciones que no sean objeto de otro tratamiento impositivo (exención subjetiva, etc.); d) las sociedades de economía mixta, por la parte de las utilidades no exentas; e) ciertos fideicomisos y fondos comunes de inversión; f) los establecimientos estables (comerciales, industriales, agropecuarios, mineros o de cualquier otro tipo) ubicados en el país que pertenezcan a sujetos (asociaciones, sociedades o empresas) residentes en el extranjero Principales rentas exentas De carácter subjetivo: 10

11 Resultan exentos del impuesto, entre otros, las ganancias de: A. los Fiscos y las instituciones que le pertenecen; B. las sociedades cooperativas; C. las instituciones religiosas; D. las asociaciones, fundaciones y entidades civiles de asistencia social, salud pública, caridad, beneficencia, educación e instrucción, científicas, literarias, artísticas, gremiales y las de cultura física o intelectual, siempre que sus ganancias y el patrimonio social se destinen a los fines de su creación; E. las entidades mutualistas; F. las asociaciones deportivas y de cultura física, siempre que las mismas no persigan fines de lucro o autoricen juegos de azar; G. las instituciones internacionales sin fines de lucro con personalidad jurídica y sede central en la República Argentina. De carácter objetivo: A. primas de emisión de acciones y las sumas obtenidas por sociedades de responsabilidad limitada, en comandita simple y por acciones, con motivo de la suscripción y/o integración de cuotas y/o participaciones sociales por importes superiores al valor nominal de las mismas; B. intereses de los préstamos de fomento otorgados por organismos internacionales o instituciones oficiales extranjeras; C. intereses por créditos obtenidos en el exterior por los fiscos nacional, provinciales, municipales y por el Banco Central; D. donaciones, herencias, legados y beneficios alcanzados por el impuesto a los premios; E. cantidades provenientes de actualizaciones de crédito de cualquier origen y naturaleza, exceptuando aquellas ganancias consideradas de fuente extranjera; F. resultan no computables los dividendos y utilidades distribuidas por otras sociedades; G. ganancias derivadas de la disposición de residuos, y en general todo tipo de actividades vinculadas al saneamiento y preservación del medio ambiente (incluido el asesoramiento) obtenidas por las entidades y organismos que cumplan determinadas condiciones, a condición de su reinversión en dichas finalidades. 11

12 3.8. Base imponible A la hora de computar los principales ingresos y gastos se siguen los principios de valor real, imputación por el devengado (con excepciones), correlación de ingresos y gastos, inscripción contable y justificación documental. 5 Ingresos: Existe la presunción legal de que toda disposición de fondos o bienes efectuados a favor de terceros por parte de sociedades de capital, y que no responda a operaciones realizadas en interés de la empresa, supondrá, sin admitir prueba en contrario, una ganancia gravada equivalente a un interés con capitalización anual no menor al fijado por el Banco de la Nación Argentina para descuentos comerciales o una actualización igual a la variación del índice de precios al por mayor, nivel general, con más el interés del OCHO POR CIENTO (8%) anual, el importe que resulte mayor 6. Gastos deducibles: Por lo general, se admite la deducción de los gastos efectuados para obtener, mantener y conservar las ganancias gravadas por este impuesto y se restarán de las ganancias producidas por la fuente que las origina. Cuando los gastos se efectúen con el objeto de obtener, mantener y conservar ganancias gravadas y no gravadas, generadas por distintas fuentes productoras, la deducción se hará de las ganancias brutas que produce cada una de ellas en la parte o proporción respectiva. En concreto, serán deducibles: a) Los intereses de deudas, sus respectivas actualizaciones y los gastos originados por la constitución, renovación y cancelación de las mismas; b) Las amortizaciones de los bienes inmateriales que por sus características tengan un plazo de duración limitado, como patentes, concesiones y activos similares; c) Los impuestos y tasas que recaen sobre los bienes que produzcan ganancias; d) Las primas de seguros que cubran riesgos sobre bienes que produzcan ganancias; e) Hasta un límite fijado administrativamente: - Las pérdidas extraordinarias sufridas por caso fortuito o fuerza mayor en los bienes que producen ganancias, en cuanto no fuesen cubiertas por seguros o indemnizaciones; 5 Más concretamente, los art. 51 y ss. LIG regulan el modo en que se ha de realizar el balance impositivo según el bien y la actividad que origina de la ganancia. 6 Art. 73 LIG. Se exceptúan las sociedades de responsabilidad limitada, las sociedades en comandita simple y la parte correspondiente a los socios comanditados de las sociedades en comandita por acciones, en todos los casos cuando se trate de sociedades constituidas en el país. 12

13 - Las pérdidas debidamente comprobadas originadas por delitos cometidos contra los bienes de explotación de los contribuyentes, por empleados de los mismos, en cuanto no fuesen cubiertas por seguros o indemnizaciones; - Los gastos de movilidad, viáticos y otras compensaciones análogas; - Las amortizaciones por desgaste y agotamiento y las pérdidas por desuso; f) La amortización de edificios y demás construcciones sobre inmuebles afectados a actividades o inversiones que originen resultados alcanzados por el impuesto, excepto bienes de cambio, hasta el DOS POR CIENTO (2%) anual sobre el costo del edificio o construcción, o sobre la parte del valor de adquisición atribuible a los mismos, teniendo en cuenta la relación existente en el avalúo fiscal o, en su defecto, según el justiprecio que se practique al efecto, hasta agotar dicho costo o valor; g) Los gastos y demás erogaciones inherentes al giro del negocio; h) Los castigos y previsiones contra los malos créditos en cantidades justificables de acuerdo con los usos y costumbres del ramo; i) Los gastos de organización, pudiendo hacerse bien con afectación al primer ejercicio, bien en un plazo no mayor de CINCO (5) años, a opción del contribuyente; j) Las sumas que las compañías de seguro, de capitalización y similares destinen a integrar las previsiones por reservas matemáticas y reservas para riesgos en curso y similares 7 ; k) Las comisiones y gastos incurridos en el extranjero asociadas a la exportación de bienes producidos, manufacturados, tratados o comprados en Argentina (gastos de transporte y seguros hasta el lugar de destino, la comisión y gastos de venta, etc.); l) Los gastos o contribuciones realizados en favor de los empleados, dependientes u obreros (asistencia sanitaria, ayuda escolar, aguinaldos, asociación a clubes ); m) Las aportaciones a planes y fondos de jubilaciones, con ciertos requisitos; n) Los gastos de representación efectivamente realizados y debidamente acreditados, hasta una suma equivalente al UNO CON CINCUENTA (1,50%) del total de las remuneraciones pagadas en el ejercicio al personal en relación de dependencia; 7 Ello se hará conforme con las normas impuestas sobre el particular por la Superintendencia de Seguros u otra dependencia oficial. En todos los casos, las previsiones por reservas técnicas correspondientes al ejercicio anterior, que no hubiesen sido utilizadas para abonar siniestros, serán consideradas como ganancia y deberán incluirse en la ganancia neta imponible del año. 13

14 o) Los honorarios a directores, síndicos o miembros de consejos de vigilancia y las acordadas a los socios administradores, hasta un máximo del VEINTICINCO POR CIENTO (25%) de las utilidades contables del ejercicio, o hasta la que resulte de computar DOCE MIL QUINIENTOS PESOS ($ ) por cada uno de los perceptores de dichos conceptos; 3.9. Tipo de gravamen Desde el 31/12/98, el tipo aplicable es de un TREINTA Y CINCO POR CIENTO (35%), tanto para sociedades y demás entidades en el país como para los establecimientos estables de sociedades con sede en el extranjero Deducciones Para evitar la doble imposición: Para evitar supuestos de doble imposición internacional se prevé una deducción por los gravámenes nacionales análogos efectivamente pagados en los países en los que dichas ganancias se hubieran obtenido, hasta el límite determinado por el impuesto argentino. Ente otros mecanismos, destacan los siguientes: A. Dividendos y utilidades que distribuyan sociedades sujetos pasivos del impuesto: se excluyen para la determinación de la ganancia. B. Cómputo como pago a cuenta: las sumas ingresadas por impuestos análogos abonados en el exterior hasta el tope del incremento de la obligación. C. Honorarios a directores con límites. D. Convenios para evitar la doble imposición (en su mayoría, según modelo OCDE). Para incentivar la realización de determinadas actividades: Existen también incentivos a la inversión en sectores estratégicos, entre los cuales destacan: A. Bienes de capital nuevos y obras de infraestructura; B. Promoción de la industria del software; C. Inversiones en forestación; D. Inversiones en el sector minero; E. Inversiones en la industria petroquímica; 8 Art. 69 LIG. Esta tasa única del 35% coincide con el tipo marginal máximo aplicable a las rentas de las personas físicas por este mismo impuesto. 14

15 F. Inversiones en productos específicos (entre otros: bioetanol, gusano de seda, energías renovables); G. Inversión en promoción y desarrollo de la biotecnología moderna. Por último, existen deducciones asociadas al Régimen de Promoción Industrial, Agropecuaria, Minera y Turística para empresas radicadas en determinadas zonas geográficas y al Régimen de Promoción de la Tierra del Fuego Pagos a cuenta Retenciones e ingresos a cuenta: Las sociedades de capital efectuarán las retenciones siguientes sobre las rentas de títulos de valores privados: A. El TREINTA Y CINCO POR CIENTO (35%), con carácter de pago único y definitivo 9, sobre los pagos de dividendos o, en su caso, distribución de utilidades, en dinero o en especie, que superen las ganancias determinadas en base a la aplicación de las normas generales de la LIG, acumuladas al cierre del ejercicio inmediato anterior a la fecha de dicho pago o distribución. A estos efectos, la ganancia a considerar en cada ejercicio será la que resulte de detraer a la ganancia determinada en base a la aplicación de las normas generales de la LIG, el impuesto pagado por el o los períodos fiscales de origen de la ganancia que se distribuye o la parte proporcional correspondiente y sumarle los dividendos o utilidades provenientes de otras sociedades de capital no computados en la determinación de dicha ganancia en el o los mismos períodos fiscales; B. Sobre el saldo impago a los NOVENTA (90) días corridos de la puesta a disposición de dividendos, intereses, rentas u otras ganancias, correspondiente a títulos valores privados que no hayan sido presentados para su conversión en títulos nominativos no endosables o acciones escriturales, corresponderá retener, con carácter de pago único y definitivo: 1. El DIEZ POR CIENTO (10%): sobre saldos impagos originados en puestas a disposición que se produzcan durante los primeros DOCE (12) meses inmediatos posteriores al vencimiento del plazo para la conversión de títulos valores privados al portador en nominativos no endosables o en acciones escriturales en vigor; 2. El VEINTE POR CIENTO (20%): sobre saldos impagos originados en puestas a disposición que se produzcan durante los segundos DOCE (12) meses inmediatos posteriores a la fecha del inciso anterior (1). 9 El pago único y definitivo se caracteriza por constituir un pago del impuesto que en ningún caso será susceptible de compensación o devolución posterior, independientemente del resultado del balance fiscal del ejercicio. 15

16 3. El TREINTA Y CINCO POR CIENTO (35%): sobre los saldos originados en puestas a disposición que se produzcan con posterioridad a la finalización del período indicado en el inciso anterior (2). C. El TREINTA Y CINCO POR CIENTO (35%), con carácter de pago único y definitivo, del monto bruto de los pagos atribuibles a conceptos que signifiquen el ejercicio de derechos patrimoniales inherentes a títulos valores privados que no hayan sido objeto de la conversión establecida legislativamente 10. Cuando se trate de dividendos o utilidades en especie, el ingreso de la retención indicada será efectuado por el sujeto que realiza la distribución o el agente pagador, sin perjuicio de su derecho a exigir el reintegro por parte de los beneficiarios y de diferir la entrega de los bienes hasta que se haga efectivo el régimen. Pagos fraccionados: se deben ingresar 10 anticipos sobre la base del monto determinado en el ejercicio anterior (menos retenciones y otros pagos a cuenta excepto anticipos). El primero por el 25% de dicha base, y los nueve restantes por el 8,33%. Se puede proyectar una disminución y pagar menos mediante declaraciones juradas Compensación de pérdidas Los resultados negativos provenientes de: 1) derechos y obligaciones emergentes de instrumentos y/o contratos derivados, excepto las operaciones de cobertura; 2) fuente extranjera; y 3) los generados por la enajenación de acciones, cuotas o participaciones sociales; sólo pueden compensarse con ganancias de esos mismos conceptos. Tanto estas pérdidas específicas como las generales se pueden computar hasta 5 años posteriores a aquél en que se produjeron. Las pérdidas se actualizarán teniendo en cuenta la variación del índice de precios al por mayor 11, nivel general, operada entre el mes de cierre del ejercicio fiscal en que se originaron y el mes de cierre del ejercicio fiscal que se liquida Precios de transferencia En la Ley de Nominatividad de los Títulos Valores Privados (LNTVP). 11 Índice publicado por el Instituto Nacional de Estadística y Censos. 12 Se regula en los art. 15 y 130 LIG. El primero define que existe vinculación cuando una sociedad contribuyente argentina y personas u otro tipo de entidades o establecimientos, domiciliados, constituidos o ubicados en el exterior, con quienes aquellos realicen transacciones, estén sujetos de manera directa o indirecta a la dirección o control de las mismas personas físicas o jurídicas o éstas, sea por su participación en el capital, su grado de acreencias, sus influencias funcionales o de cualquier otra índole, contractuales o no, tengan poder de decisión para orientar o definir la o las actividades de las mencionadas sociedades, establecimientos u otro tipo de entidades. Por su parte, según el art. 130 LIG: constituyen sociedades controladas constituidas en el exterior, aquellas en las cuales personas de existencia visible o ideal residentes en el país o, en su caso, sucesiones indivisas que revistan la misma condición, sean propietarias, directa o indirectamente, de más del CINCUENTA POR CIENTO (50%) de su capital o cuenten, directa o indirectamente, con la cantidad de votos necesarios para prevalecer en las asambleas de accionistas o reuniones de socios. 16

17 Se valorarán según el método que resulte más apropiados de acuerdo con el tipo de transacción realizada, entre el elenco siguiente: - precios comparables entre partes independientes; - precios de reventa fijados entre partes independientes; - costo más beneficio; - división de ganancias; - margen neto de transacción; En el caso concreto de exportaciones de productos primarios (productos agrícolas, hidrocarburos, etc.) en las que intervenga un intermediario internacional que no sea el destinatario efectivo de la mercadería y que coticen en mercados transparentes, el mejor método para valorar la operación y determinar la renta de fuente argentina de la exportación será el valor de cotización del bien en el mercado transparente del día de la carga de la mercadería (cualquiera sea el medio de transporte), sin considerar el precio al que hubiera sido pactado con el intermediario internacional, salvo que dicho precio fuera mayor que precio de cotización vigente a la fecha mencionada. El método anterior no será de aplicación (salvo opinión contraria de la AFIP) cuando el contribuyente demuestre fehacientemente que el sujeto intermediario del exterior reúne, conjuntamente, los siguientes requisitos: A. Tener real presencia en el territorio de residencia, contar allí con un establecimiento comercial donde sus negocios sean administrados y cumplir con los requisitos legales de constitución e inscripción y de presentación de estados contables. Los activos, riesgos y funciones asumidos por el intermediario internacional deben resultar acordes a los volúmenes de operaciones negociados; B. Su actividad principal no debe consistir en la obtención de rentas pasivas, ni la intermediación en la comercialización de bienes desde o hacia la República Argentina o con otros miembros del grupo económicamente vinculado, y C. Sus operaciones de comercio internacional con otros integrantes del mismo grupo económico no podrán superar el treinta por ciento (30%) del total anual de las operaciones concertadas por la intermediaria extranjera Transparencia Fiscal Internacional Los residentes en el país que sean titulares de establecimientos estables ubicados en el exterior, deben tributar sobre los resultados positivos obtenidos por éstos aun cuando los beneficios no les hubieran sido remesados o acreditados en cuenta, determinados según las normas del IG argentino. Idéntico criterio aplicarán los accionistas residentes en el país de sociedades por acciones constituidas o ubicadas en el exterior. 17

18 Los residentes en el país que sean socios de sociedades constituidas en el exterior, se atribuirán la proporción que les corresponda en el resultado impositivo de la sociedad, determinado de acuerdo con las disposiciones de las leyes de los impuestos análogos que rijan en los países de constitución o ubicación de las referidas sociedades, aún cuando los beneficios no les hubieran sido distribuidos o acreditados en sus cuentas particulares. Si los países de constitución o ubicación de las aludidas sociedades no aplicaran impuestos análogos al de esta ley, que exijan la determinación del resultado impositivo al que se refiere el párrafo anterior, la atribución indicada en el mismo se referirá al resultado contable de la sociedad. Dicha participación se incrementará en lo correspondiente a los retiros que, por cualquier concepto, se hubieran efectuado a cuenta de utilidades en el ejercicio fiscal o, en su caso, contable de la sociedad al que corresponda dicha participación Subcapitalización Para préstamos entre empresas vinculadas 13, se aplica el principio del precio normal de mercado, como si fueran celebrados entre partes independientes. Los intereses asociados a las deudas financieras contraídas con personas no residentes que controlen a la sociedad contribuyente argentina no serán deducibles en la proporción correspondiente al monto del pasivo que los origina, existente al cierre del ejercicio, que exceda a dos (2) veces el importe del patrimonio neto a la misma fecha. Lo anterior no se aplica a las entidades financieras ni a los demás casos en que el tipo concreto de actividad desarrollada lo justifique. Los intereses que de conformidad a lo expuesto no resulten deducibles, tendrán el tratamiento previsto para los dividendos Regímenes especiales Reorganización de empresas, fusiones y escisiones: Se entiende por reorganización, a efectos de la aplicación de este régimen: a) La fusión de empresas preexistentes a través de una tercera que se forme o por absorción de una de ellas. b) La escisión o división de una empresa en otra u otras que continúen en conjunto las operaciones de la primera. c) Las ventas y transferencias de una entidad a otra que, a pesar de ser jurídicamente independientes, constituyan un mismo conjunto económico. Para que la reorganización tenga los efectos impositivos previstos en este régimen y, en consecuencia, los derechos y obligaciones fiscales correspondientes a los sujetos que se reorganizan sean trasladados a la o las entidades continuadoras (con requisitos añadidos para trasladar las pérdidas) será necesario que: 13 Las sociedades vinculadas se definen en el art. 15 LIG. Ver apartado l) sobre precios de transferencia. 18

19 - la o las entidades continuadoras prosigan, durante un lapso no inferior a DOS (2) años desde la fecha de la reorganización, la actividad de la o las empresas reestructuradas u otra vinculada con las mismas; y - el o los titulares de la o las empresas antecesoras mantengan durante un lapso no inferior a dos (2) años contados desde la fecha de la reorganización, un importe de participación no menor al que debían poseer a esa fecha en el capital de la o las empresas continuadoras, de acuerdo a lo que, para cada caso, establezca la reglamentación. Dicho requisito será de aplicación cuando la o las empresas continuadoras coticen sus acciones en mercados autorregulados bursátiles, debiendo mantener esa cotización por un lapso no inferior a dos (2) años contados desde la fecha de la reorganización. Cuando por el tipo de reorganización no se produzca la transferencia total de la o las empresas reorganizadas, excepto en el caso de escisión, el traslado de los derechos y obligaciones fiscales quedará supeditado a la aprobación previa de la Dirección General Impositiva. Los derechos y obligaciones fiscales trasladables a la o las empresas continuadoras serían: 1. Las pérdidas impositivas no prescritas, acumuladas, siempre que los titulares de la o las empresas antecesoras acrediten haber mantenido durante un lapso no inferior a dos (2) años anteriores a la fecha de la reorganización (o desde su constitución si dicha circunstancia abarcare un período menor) por lo menos el ochenta por ciento (80%) de su participación en el capital de esas empresas, excepto cuando éstas últimas coticen sus acciones en mercados autorregulados bursátiles. 2. Los saldos pendientes de imputación originados en ajustes por inflación positivos; 3. Los saldos de franquicias impositivas o deducciones especiales no utilizadas en virtud de limitaciones al monto computable en cada período fiscal y que fueran trasladables a ejercicios futuros; 4. Los cargos diferidos que no hubiesen sido deducidos; 5. Las franquicias impositivas pendientes de utilización a que hubieran tenido derecho la o las empresas antecesoras, en virtud del acogimiento a regímenes especiales de promoción, en tanto se mantengan en la o las nuevas empresas las condiciones básicas tenidas en cuenta para conceder el beneficio, con el mismo requisito adicional que para las pérdidas no prescritas; 6. La valuación impositiva de los bienes de uso, de cambio e inmateriales, cualquiera sea el valor asignado a los fines de la transferencia; 19

20 7. Los reintegros al balance impositivo como consecuencia de la venta de bienes o disminución de existencias, cuando se ha hecho uso de franquicias o se ha practicado el revalúo impositivo de bienes por las entidades antecesoras, en los casos en que así lo prevean las respectivas leyes; 8. Los sistemas de amortización de bienes de uso e inmateriales; 9. Los métodos de imputación de utilidades y gastos al año fiscal; 10. El cómputo de la imputación por reemplazo y enajenación de bienes muebles amortizables, cuando de ello depende el tratamiento fiscal; 11. Los sistemas de imputación de las previsiones cuya deducción autoriza la ley. 4. Impuesto sobre el Valor Añadido 4.1. Denominación. Impuesto al Valor Agregado Regulación. Ley Nº de 26 de marzo de 1997 (Texto Ordenado de 1997) y sus modificaciones Ámbito de aplicación Federal (Unión) 4.4. Naturaleza Impuesto indirecto que recae sobre el valor agregado Hecho imponible a) Ventas de cosas muebles, incluidas las relacionadas con la actividad determinante de la condición de sujeto del impuesto. b) Obras, arrendamientos y prestaciones de servicios, excluidos los realizados en el país para ser utilizados en el exterior. c) Importaciones definitivas de cosas muebles. d) Prestaciones realizadas en el exterior para ser utilizadas en el país Devengo a) En el caso de ventas: en el momento de la entrega del bien, emisión de factura o acto equivalente, el que se produzca con anterioridad. Se establecen una serie de excepciones b) En el caso de arrendamientos y prestaciones de servicio: el momento en que se termina la ejecución o prestación o en el de la percepción total o parcial del precio, el que fuera anterior. Se establecen una serie de excepciones y concretan supuestos. 20

21 c) En las importaciones: en el momento en que ésta se considere definitiva. 4.7 Sujetos pasivos Quienes hagan con carácter habitual la venta de cosas muebles, realicen arrendamientos o prestaciones gravadas, importaciones definitivas de cosas muebles y resulten prestatarios de las prestaciones realizadas en el exterior para ser utilizadas en el país Exenciones a) Ventas, importaciones y arrendamientos de obra que tengan por objeto la entrega de bienes cuya venta e importación se exime: Libros, folletos e impresos similares; diarios, revistas y publicaciones periódicas, en la etapa de venta al público; agua ordinaria natural, leche sin aditivos, cuando los adquirentes sean consumidores finales o sujetos exentos; medicamentos, cuando se trata de reventa y se haya tributado en la etapa de importación o fabricación; aeronaves para transporte de pasajeros y/o cargas destinadas a la defensa y seguridad, las embarcaciones cuando el adquirente sea el Estado Nacional y el acceso a espectáculos deportivos amateur. b) Prestaciones de servicios exentas Servicios educativos, de asistencia sanitaria prestada a través de Obras Sociales, actividad teatral, transporte internacional de pasajeros y cargas, seguros de vida, arrendamiento de inmuebles destinados a casa- habitación, de inmuebles rurales, cuando el arrendatario sea el Estado Nacional, provincial, municipal o Ciudad Autónoma de Buenos Aires. Los arrendamientos hasta $1500 están exentos. c) Importaciones Entre otras excepciones corresponde señalar la referida a importaciones efectuadas con franquicias en materia de derechos importación con sujeción a regímenes especiales (despacho de equipaje e incidentes de viaje de pasajeros, personas lisiadas, inmigrantes, científicos y técnicos argentinos, representantes diplomáticos en el país, etc.), así como la que ampara importaciones efectuadas con iguales franquicias por instituciones religiosas y por instituciones de beneficio público cuyo objetivo principal es la realización de obra médica asistencial de beneficencia o la investigación científica y tecnológica destinada a la actividad académica o docente. d) Exportaciones 21

22 Se eximen las exportaciones, permitiéndose recuperar el impuesto pagado en la adquisición de bienes y servicios destinados a las mismas Base imponible a) Operaciones internas (ventas, obras, arrendamientos y prestaciones de servicios) Precio neto de la operación consignado en la factura o documento equivalente. Se incluye en el precio, aunque se facture por separado: - los servicios prestados juntamente con la operación gravada. - los intereses, comisiones, etc No integran la base el IVA generado por la propia operación y los tributos internos que reconozcan como hecho imponible la misma operación. b) Operaciones de importación Precio establecido para la aplicación de los derechos de importación, al que se agregan todos los tributos a la importación o aplicables con motivo de ella, excluidos el IVA que genera la importación y los tributos de la ley de impuestos internos Tipo de gravamen a) Tipo general del 21 %. b) Tipo incrementado del 27 %: Para ventas de gas, energía eléctrica (excepto alumbrado público) prestación de servicios de provisión de agua corriente, cloacales y de desagües y prestaciones efectuadas por quienes presten servicios de telecomunicaciones -con ciertas excepciones-, cuando la venta o prestación se efectúe fuera de domicilios destinados exclusivamente a viviendas, casa de recreo o veraneo y el comprador o usuario sea un sujeto del impuesto, categorizado como responsable inscrito o no inscrito15. c) Tipo reducido del 10,5%, aplicable a: - trabajos realizados directamente o a través de terceros sobre inmueble ajeno destinados a vivienda, excluidos los realizados sobre construcciones preexistente que no constituyen obras en curso. 14 La recuperación opera a través de la compensación del impuesto con el impuesto que en definitiva adeuden los exportadores por sus operaciones internas gravadas. Si la compensación no resultara posible o se efectuara parcialmente, el saldo excedente será compensado con otros impuestos a cargo de la Dirección General Impositiva o, en su defecto, será devuelto o se permitirá su transferencia a favor de terceros. 15 La regulación jurídica de los responsables no inscritos y de la inscripción e recoge en los Títulos V y VI de la Ley. 22

23 - intereses y comisiones de préstamos otorgados a responsables inscritos por entidades sometidas al Régimen de la Ley Nº o por entidades bancarias del exterior que cumplan los requisitos establecidos por el Comité de Bancos de Basilea. - intereses y comisiones de préstamos otorgados por la entidades citadas en el apartado anterior a empresas que presten el servicio público de transporte automotor terrestre de corta, media y larga distancia. - animales vivos de las especies bovina, ovina, camélidos y caprinos, sus carnes y despojos comestibles, frescos, refrigerados o congelados. - frutas, legumbres y hortalizas, frescas, refrigeradas o congeladas. - granos cereales y oleaginosas, excluido arroz- y legumbres secas judías, guisantes y lentejas. - determinadas obras, arrendamientos y prestaciones de servicios vinculadas con la obtención de animales vivos de las especies bovina y ovina, frutas, legumbres, hortalizas frescas, granos cereales y oleaginosos, excluido arroz- y legumbres seca judías, guisantes y lentejas. - cuero bovino en determinadas condiciones - miel de abejas a granel. - servicios de transporte de pasajeros, terrestres, acuáticos o aéreos, realizados en el país, excepto taxis y remises 17 en recorridos menores de 100 km que está exento - servicios de asistencia sanitaria médica y paramédica, que brinden o contraten la cooperativas, las entidades de mutualistas y los sistemas de medicina prepaga18, que no resulten exentos. La prestación de estos servicios a un paciente privado en forma directa y sin derecho a reintegro está gravada al 21% Sistema de deducción Los sujetos pasivos podrán deducirse las cuotas soportadas en virtud de la compra o importación definitiva de bienes, arrendamientos o prestaciones de servicio, incluido los bienes de inversión. El mismo tendrá lugar con la perfección del Hecho Imponible. 16 Ley reguladora de las Entidades financieras. 17 Transporte de características similares a un taxi, usado especialmente en Argentina y Uruguay. Es un automóvil con conductor (denominado remisero) que se alquila para llevar hasta cuatro pasajeros. Normalmente se alquila para recorrer trayectos cortos o medianos dentro de las poblaciones, aunque a veces se los utiliza para viajes largos, o para varios viajes dentro de una misma zona pero durante toda una jornada laboral. 18 Planes Privados de Salud 23

24 El límite de la deducción es el importe resultante de aplicar sobre el precio neto de la prestación, compras o arrendamientos en su caso, sobre la cantidad imponible total de las importaciones definitivas, el tipo de gravamen correspondiente a dichas operaciones. Se establece como requisito necesario para poder aplicar la deducción que las compras o importaciones definitivas, los arrendamientos y las prestaciones de servicios estén vinculadas con su actividad empresarial o profesional. Se establece un listado de supuestos en los que se presume iuris et de iure la no vinculación a la actividad empresarial. A su vez, se establece un sistema similar a la regla de la prorrata Sistema de devolución Como regla general, los sujetos pasivos que no hayan podido hacer efectivas las deducciones originadas en un período de liquidación, tendrán derecho a deducirse de las cuotas devengadas en los ejercicios fiscales posteriores. Devolución de impuesto a los exportadores Los exportadores pueden recuperar las cuotas soportadas por bienes, servicios y arrendamientos destinados efectivamente a las exportaciones o a cualquier etapa de la consecución de las mismas. La recuperación opera a través de la compensación, con el impuesto que en definitiva adeuden los exportadores por sus operaciones internas gravadas. Si la compensación no resultara posible o se efectuara parcialmente, el saldo excedente será compensado con otros impuestos a cargo de la Dirección General Impositiva o, en su defecto, será devuelto o se permitirá su transferencia a favor de terceros Regímenes especiales - Régimen simplificado para pequeños contribuyentes (monotributo) A su vez, se regulan particularidades para: - Habitualistas en la compra-venta de bienes usados a consumidores finales - Mercados de cereales a término. - Comisionistas - Intermediarios que actúen por cuenta y nombre de terceros - Servicios de turismo 5. Impuestos Especiales 5.1. Impuestos Internos. 24

25 Denominación. Impuestos Internos Regulación. Leyes y Ámbito de aplicación Federal (Unión) Conceptos Gravados Tabacos; bebidas alcohólicas; cervezas; bebidas analcohólicas 19, jarabes, extractos y concentrados; automotores y automóviles de gasóleo; seguros; champañas; objetos suntuarios; telefonía celular y satelital; vehículos automóviles y motores, embarcaciones y aeronaves de recreo o deportes; productos electrónicos Imposición de Bienes a) Hecho Imponible - La venta al por menor (por cualquier título). - El despacho a plaza 20 de importaciones de bienes para su consumo y posterior venta del importador. b) Devengo Desde que se realiza la venta al por menor. c) Sujeto Pasivo (Responsables) El fabricante, el importador y para determinados productos o subproductos gravados el fraccionador 21. d) Base Imponible La Base Imponible viene determinada por el precio neto facturado por el responsable. Se entiende por precio neto el resultante una vez deducidos los descuentos y bonificaciones, intereses y el IVA generado en la operación. En el caso de las importaciones, antes de la llegada del bien a Argentina (antes del despacho a plaza), los responsables (S.P.) deben ingresar el importe resultante de 19 Una bebida analcohólica es la que no supera un grado alcohólico volumétrico adquirido del 1,2% vol., como las bebidas refrescantes de extractos, de zumos de fruta, carbonatadas, aromatizadas, etc. 20 Momento en el que el bien que se importa llega a Argentina (Aduana) 21 Fraccionamiento: es la operación por la que se divide y acondiciona un producto a los efectos de su distribución, su comercialización y su entrega al consumidor. (Debe ser una especie de intermediario) 25

26 aplicar el tipo de gravamen correspondiente sobre el 130% del importe que resulte de añadir al valor considerado por la aplicación de los derechos de importación, todos los tributos que recaigan como consecuencia de la importación 22, incluido el impuesto interno pero excluido el IVA. En la venta posterior de los productos importados, el importador computa como pago a cuenta del impuesto generado por la venta, el importe abonado previamente. En ningún caso este cómputo puede generar un saldo a favor del importador. En todos los casos en la base imponible se incluye el impuesto. En el caso de los cigarrillos, la base imponible vendrá determinada por el precio de venta al consumidor final, excluido el IVA. e) Tipos impositivos nominales 1) Bebidas alcohólicas: a) Whisky: 20%; b) Coñac, brandy, ginebra, pisco, tequila, gin, vodka y ron: 20%; c) Resto (más 10 GL): 20%. 2) Cerveza (incluidas las analcohólicas): 8%. 3) Champaña: 12% (Suspendido desde 02/02/05 hasta el 01/02/10). 4) Bebidas analcohólicas: a) Bebidas analcohólicas, jarabes, extractos, y concentrados: 8%. b) Bebidas analcohólicas con 10% como mínimo de jugo o zumo: 4%. c) Jarabes para refrescos y otros con 20% como mínimo de jugo o zumo: 4%. d) Aguas minerales, o mineralizadas, o saborizadas: 4%. 5) Otros bienes y servicios: a) Automotores y automóviles de gasóleo, de más de $ (U$S44.000): 5% (aplicable del 01/01 al 31/12/09). b) Telefonía celular y satelital: 4 % c) Objetos suntuarios: 20%. 22 Véase Código Aduanero Argentino. En concreto la Sección IX donde se regulan los Tributos regidos por la legislación aduanera (Derechos de importación, impuesto de equiparación de precios, derechos antidumping, derechos compensatorios y varias tasas como por ejemplo la tasa de estadística, de comprobación, de servicios extraordinarios y de almacenaje). 26

27 d) Vehículos, chasis con motor y motores, de más de $ : 10%. e) Motociclos y velocípedos con motor, de más de $30.000: 10%. f) Aeronaves y embarcaciones de recreo o deporte: 4% (de $ a $22.000); 8% (más de $ o U$S6.300). g) Productos electrónicos: 17%. f) Régimen de exenciones y bonificaciones 1) Exención general Los productos de origen nacional gravados por el impuesto estarán exentos cuando se destinen a la exportación o se incorporen a la lista de rancho 23 de buques o de aviones afectados al tráfico internacional. 2) Exenciones específicas a) Los jarabes que se expendan como especialidades medicinales y veterinarias o que se utilicen en la preparación de éstas; los jugos puros vegetales; las bebidas analcohólicas a base de leche o de suero de leche; las no gasificadas a base de hierbas -con o sin otros agregados-; los jugos puros de frutas y sus concentrados, siempre que reúnan las condiciones que fije el PODER EJECUTIVO NACIONAL (se fijen Reglamentariamente). b) Los objetos que por razones de orden técnico-constructivo integran instrumental científico, cualquiera fuere el material empleado en su elaboración; los ritualmente indispensables para el oficio religioso público; los anillos de alianza matrimonial; las medallas que acrediten el ejercicio de la función pública u otros que otorguen los poderes públicos, los distintivos, emblemas y atributos usados por las fuerzas armadas y policiales; las condecoraciones oficiales; las prendas de vestir con adornos de piel y las ropas de trabajo. c) El platino, paladio, oro, plata, cristal, jade, marfil, ámbar, carey, coral, espuma de mar o cristal de roca, siempre que se utilicen para bañado, fileteado 24, virola, guarda, esquinero 25, monograma u otros aditamentos o añadiduras de características similares. d) En relación a los vehículos automóviles y motores, embarcaciones de recreo o deportes y aeronaves se establecen exenciones e función del precio del bien Imposición de servicios 23 Comida que se hace para muchos en común, y que generalmente se reduce a un solo guisado; p. ej., la que se da a los soldados y a los presos. 24 Artesanía que consiste en pintar filetes para ornamentación. 25 Poste que hace esquina en algunas construcciones, corrales, potreros, alambrados, etc. 27

28 ) Seguros a) Hecho imponible La percepción de primas por la entidad aseguradora o, en su caso, el pago de primas efectuado por el asegurado a compañías extranjeras sin representación en el país. b) Devengo Con la emisión de la póliza. c) Sujeto Pasivo Las entidades aseguradoras (nacionales y extranjeras) legalmente establecidas o constituidas en el país. Los asegurados, por las primas abonadas a compañías extranjeras que no tengan sucursales autorizadas a operar en el país. d) Base Imponible Será la prima percibida por aseguradoras legalmente establecidas en el país y la prima pagada por los asegurados a compañías extranjeras que no tengan sucursales autorizadas a operar en el país, sin considerar el IVA que corresponde a las mismas. En todos los casos en la base imponible no se incluirá el impuesto. e) Tipo impositivo. 1) Compañías establecidas o constituidas en el país Seguros de accidente de trabajo...el 2,5% Resto.....el 1% 2) Compañías radicadas fuera del país Seguros en general sobre bienes o personas radicadas en el país, excepto seguros de vida y de accidentes de personas..el 23%. f) Exenciones Seguros agrícolas, seguros de vida, seguros de accidentes personales, seguros personales que cubran gastos de internación, cirugía o maternidad ) Telefonía Celular y satelital a) Hecho Imponible 28

29 El servicio de telefonía celular y satelital al usuario. Comprende los servicios móviles de telecomunicaciones y los de radiocomunicaciones. b) Devengo Desde el vencimiento de la factura y/o venta y recarga de tarjetas telefónicas c) Base imponible El importe facturado al usuario por el servicio de telefonía celular o satelital. Se tiene en cuenta el servicio prestado en su conjunto, aún en el caso de que se facture por separado. No integran la base imponible los siguientes conceptos: - Servicios de interconexión con otras redes por tránsito local. -Servicios itinerantes prestados a usuarios nacionales fuera de la República Argentina. - Servicios prestados a otros sujetos que resulten revendedores. - Servicios de valor agregado. d) Tipo impositivo Es el 4%. e) Exenciones El importe facturado a los usuarios del servicio básico telefónico bajo la modalidad el que llama paga Impuestos sobre los Combustibles Denominación. Impuesto sobre los combustibles líquidos y gas natural Regulación. Ley Combustibles líquidos a) Concepto gravado Gasolina sin plomo, gasolina con plomo, gasolina virgen, gasolina natural, disolvente, aguarrás, queroseno, gas licuado uso automotor y gasoil. b) Hecho imponible La transferencia onerosa o gratuita efectuada por los sujetos pasivos. c) Ámbito espacial 29

30 Federal d) Devengo Desde el momento de la venta al por menor del producto gravado e) Sujeto pasivo Importadores, empresas refinadoras, empresas comercializadoras que reúnan ciertos requisitos y, en el caso del gas licuado uso automotor, los titulares de las estaciones de servicio y los titulares de almacenamiento de combustibles para consumo privado. f) Tipo impositivo Gasolina de más de 92 de índice de octano (octanaje), gasolina virgen, gasolina natural, disolvente, aguarrás 62% Gasolina de hasta 92 de índice de octano (octanaje)..70% Gasoil, queroseno.19% El monto resultante de la liquidación del impuesto a cargo de los responsables de la obligación tributaria no podrá ser inferior al que resulte de la aplicación de los montos del impuesto por unidad de medida que se establecen a continuación: Concepto $ por litro a) Gasolina sin plomo, hasta 92 RON.....0,5375 b) Gasolina sin plomo, de más de 92 RON. 0,5375 c) Gasolina con plomo, hasta 92 RON 0,5375 d) Gasolina con plomo, de más de 92 RON 0,5375 e) Gasolina virgen.0,5375 f) Gasolina natural 0,5375 g) Disolvente.0,5375 h) Aguarrás 0,5375 i) Gasoil..0,15 k) Kerosene.0,15 30

31 También estarán gravados con el tipo establecido para las gasolinas de más de 92 de octanaje, los productos compuestos por una mezcla de hidrocarburos, en la medida que se califiquen como gasolina de acuerdo con las especificaciones técnicas, aún cuando sean utilizados en una etapa intermedia de elaboración, aunque su destino no sea su uso como combustible o se incorporen a productos no gravados, excepto cuando su uso sea utilizarlo como materia prima en procesos posteriores. g) Base imponible Está constituida por el precio neto de venta. Se entiende por tal, el resultante una vez deducidos las bonificaciones por volumen y los descuentos en efectivo hechos al comprador según la costumbre del lugar el IVA, la tasa de infraestructura hídrica o la tasa sobre el gasoil, según corresponda, así como cualquier otro tributo que tenga por hecho imponible la misma operación gravada, siempre que se consignen en la factura por separado. En ningún caso la base imponible estará integrada por el impuesto. En las importaciones la base imponible vendrá determinada por el valor que corresponda por la aplicación de los derechos de importación, incluidos todos los tributos que se apliquen con motivo de la misma, excluido el IVA, la tasa de infraestructura hídrica o la tasa sobre el gasoil, según corresponda. h) Exenciones Entre las exenciones se destacan: Las que tengan por destino la exportación, Las destinadas a rancho de embarcaciones de ultramar o de pesca, a aeronaves de vuelo internacional, Disolventes alifáticos, aromáticos Aguarrás cuando tengan determinados destinos, y las que se destinen al consumo en determinadas áreas de la República Argentina Gas Natural Comprimido (G.N.C.) a) Concepto gravado G.N.C. b) Hecho imponible 31

32 El gas natural distribuido por redes con destino a gas natural comprimido (G.N.C.) para su uso como combustible en automotores. c) Devengo Desde el momento de la venta al por menor del producto gravado d) Sujeto Pasivo Quienes distribuyan por redes el producto gravado a aquellos que lo destinan como combustible para automotores. e) Tipo impositivo 16% f) Base imponible Será el precio de venta al consumidor. Se entiende por tal, el precio neto facturado a las estaciones de servicio por los sujetos pasivos del impuesto más el margen comercial Impuestos a la energía eléctrica Fondo Nacional de Energía Eléctrica. a) Concepto gravado La energía eléctrica b) Denominación. Fondo Nacional de Energía Eléctrica c) Regulación. Ley y d) Ámbito de aplicación Federal e) Hecho Imponible La compra o importación de energía eléctrica en bloque realizada por los distribuidores o mayoristas. f) Devengo Por cada operación realizada. Liquidación mensual g) Sujeto Pasivos Los adquirentes e importadores de energía eléctrica. 32

33 Si bien, son responsables del pago del impuesto: - La Compañía Administradora del Mercado Mayorista Eléctrico, S.A., cuando las operaciones se efectúen a través del Sistema Argentino de interconexión. - Los que generan la energía siempre que la vendan a través de contratos libremente pactados o a través de Sistemas Regionales de interconexión. - En las importaciones, el distribuidor o mayorista. h) Base imponible La tarifa que paguen los compradores del mercado eléctrico mayorista. i) Tipo impositivo. El valor es de 0, $/KWh Fondo Empresa Servicios Públicos Sociedad del Estado de la Provincia de Santa Cruz. (Es un recargo) a) Concepto gravado La energía eléctrica b) Denominación. Fondo Empresa Servicios Públicos Sociedad del Estado de la Provincia de Santa Cruz c) Regulación. Ley d) Ámbito de aplicación Federal e) Hecho Imponible El consumo de energía eléctrica. f) Devengo Por cada operación realizada. Liquidación mensual g) Sujeto Pasivos Consumidor final h) Base imponible El importe total facturado a los consumidores finales, excluido todo tributo o recargo nacional, provincial o municipal que grave el consumo de electricidad. 33

34 i) Tipo impositivo. El 6 por 1000 sobre las tarifas vigentes en cada periodo y zona del país aplicada a los consumidores finales Impuesto adicional de emergencia sobre cigarrillos a) Regulación. Ley Impuesto adicional aplicado sobre el precio final de venta de cada paquete de cigarrillos vendido en el territorio nacional. Su aplicación se rige por las normas legales que referidas al impuesto Interno a los Cigarrillos (Ley de Impuestos Internos). El monto del gravamen no forma parte de la base de cálculo del impuesto Interno, del IVA ni de los importes correspondientes al Fondo Nacional del Tabaco. b) Tipo impositivo. 7% Fondo especial del tabaco a) Regulación: Ley b) Base imponible: Es el precio de venta al público descontado el IVA y el Impuesto Adicional de Emergencia de Cigarrillos. c) Tipos de gravamen: Sobre dicha base imponible se aplican los siguientes tipos: - El 7%. - Adicionalmente el 1% para el pago del porcentaje de la comercialización por parte de las empresas de fabricación del tabaco. - Adicionalmente un 3,5 por 1000 cuyo destino serán obras sociales de actividad. - Y, el $ 0,071 por paquete de 20 cigarrillos vendidos, de los cuales, $0,065 complementa la recaudación obtenida por la aplicación del gravamen del 7% y, el resto, será destinado para el pago del porcentaje de la comercialización por parte de las empresas de fabricación del tabaco Impuesto sobre el gasoil y el gas licuado para uso automotor a) Denominación. Impuesto sobre el gasoil y gas licuado para uso automotor b) Regulación. Ley y Decreto 564/05 c) Ámbito de aplicación Federal d) Hecho Imponible 34

35 Transferencia a título oneroso o gratuito, o importación, de gasoil o cualquier otro combustible líquido que los sustituya en el futuro. La transferencia de gas licuado para uso automotor, en el caso de estaciones de carga para flotas cautivas. e) Devengo Desde el momento de la venta al por menor del producto gravado. f) Sujeto Pasivos Son sujetos pasivos del impuesto: i. Quienes realicen la importación definitiva del combustible gravado. ii. iii. iv. Las empresas que refinen o comercialicen combustibles líquidos y/o otros derivados de hidrocarburos en todas sus formas Las empresas que produzcan, elaboren, fabriquen u obtengan productos gravados, directamente o a través de terceros. Quienes no estando comprendidos en el inciso b) y c) precedente, revendan el combustible que hubieren importado. Los transportistas, depositarios, poseedores o tenedores de combustible gravado que no cuenten con la documentación que acredite que el producto ha tributado por el presente impuesto, serán responsables del ingreso del mismo sin perjuicio de las sanciones que legalmente les correspondan y de responsabilidad de los demás sujetos intervinientes en la transgresión. En el caso del gas licuado para uso automotor en estaciones de carga para flotas cautivas, cuando el mismo haya sido gravado por el impuesto, serán sujetos pasivos los titulares de almacenamiento de combustibles para consumo privado, respecto de quienes la Secretaría de Energía del Ministerio de Planificación Federal, Inversión Pública y Servicios dictará las disposiciones correspondientes. g) Base imponible Se establecen las mismas reglas comentadas en la Ley , de Impuesto sobre los Combustibles Líquidos y el Gas Natural. h) Tipo impositivo. 22% i) Régimen de exenciones y bonificaciones Quedan exentas del impuesto las transferencias de productos gravados cuando: 35

36 a) Tengan como destino la exportación; b) Cuando estén destinadas a rancho de embarcaciones de ultramar Impuesto sobre la transferencia o importación de Naftas (Gasolina) y Gas Natural destinado a GNC. a) Denominación. Impuesto sobre la transferencia o importación de Naftas y Gas Natural destinado a GNC b) Regulación. Ley c) Ámbito de aplicación Federal d) Hecho Imponible Transferencia a título oneroso o gratuito, o importación, de gasolina sin plomo hasta 92 RON, gasolina sin plomo de más de 92 RON, gasolina con plomo hasta 92 RON, gasolina con plomo de más de 92 RON y gas natural distribuido por redes destinado a gas natural comprimido para el uso de combustible en automotores, o cualquier otro combustible líquido que lo sustituya en el futuro. e) Devengo 1. Cuando se trate de gasolina sin plomo hasta 92 RON, gasolina sin plomo de más de 92 RON, gasolina con plomo hasta 92 RON y gasolina con plomo de más de 92 RON: I. Con la entrega del bien, emisión de la factura o acto equivalente. II. Con la retirada del producto para su consumo, en el caso de los combustibles referidos, consumidos por el sujeto responsable del pago. III. En el momento de la verificación de la tenencia del o los productos, cuando se trate de Los transportistas, depositarios, poseedores o tenedores de combustible gravado que no cuenten con la documentación que acredite que sobre él o los productos se ha tributado el presente impuesto, serán responsables del ingreso del mismo sin perjuicio de las sanciones que legalmente les correspondan y de la responsabilidad de los demás sujetos intervinientes en la trasgresión. IV. Con la determinación de diferencias de inventarios. V. Con el despacho a plaza. 2. Cuando se trate de gas natural distribuido por redes destinado a gas natural comprimido, al vencimiento de las respectivas facturas. f) Sujeto Pasivos 36

37 Son sujetos pasivos del impuesto: 1. Cuando se trate de gasolina sin plomo hasta 92 RON, gasolina sin plomo de más de 92 RON, gasolina con plomo hasta 92 RON y gasolina con plomo de más de 92 RON: Quienes realicen la importación definitiva de estos combustibles. II. Las empresas que refinen o comercialicen combustibles líquidos y/u otros derivados de hidrocarburos en todas sus formas y las que produzcan, elaboren, fabriquen u obtengan productos gravados, directamente o a través de terceros. 2. Cuando se trate de gas natural distribuido por redes destinado a gas natural comprimido, quienes distribuyan el producto gravado a aquellos que lo destinen como combustible en automotores. Los transportistas, depositarios, poseedores o tenedores de combustible gravado que no cuenten con la documentación que acredite que sobre él o los productos se ha tributado el presente impuesto, serán responsables del ingreso del mismo sin perjuicio de las sanciones que legalmente les correspondan y de la responsabilidad de los demás sujetos intervinientes en la trasgresión. g) Base imponible Se establecen las mismas reglas comentadas en la Ley , de Impuesto sobre los Combustibles Líquidos y el Gas Natural. h) Tipo impositivo. 5% cuando se trate de Gasolina 9% cuando se trate de gas natural destinado a GNC i) Régimen de exenciones y bonificaciones Quedan exentas del impuesto las transferencias de productos gravados cuando: Tengan como destino la exportación Recargo sobre el Gas Natural y el Gas Licuado de Petróleo. a) Denominación. Recargo sobre el Gas Natural y el Gas Licuado de Petróleo. b) Regulación. Ley (art. 75). Decretos 786/02 y 1307/02. Ley (art. 84) c) Ámbito de aplicación Federal d) Hecho Imponible 37

38 Consumo o distribución por redes o viaductos en el territorio nacional de gas natural e) Sujeto Pasivos Quienes distribuyan el producto por redes y/o viaductos en el territorio nacional en todas las etapas de comercialización, y/o lo destinen a consumo propio. f) Recargo aplicable Recargo de hasta 7,5% sobre el precio del gas natural, por cada M3 de kilocalorías, que se aplicará a la totalidad de los metros cúbicos que se consuman y/o comercialicen por redes o viaductos en el Territorio Nacional cualquiera que fuera el uso o utilización final del mismo y tendrá vigencia para las entregas posteriores al 10/01/03 38

39 BRASIL 1. Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas 1.1. Denominación. Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas 1.2. Regulación. Decreto 3.000/ Naturaleza. Impuesto directo de naturaleza personal (real para no residentes) y dual: global para rendimientos del trabajo y cedular para resto de rendimientos Hecho imponible. Obtención de rendimientos del capital, del trabajo o de la combinación de ambos, los alimentos y pensiones percibidos en dinero, los beneficios de cualquier naturaleza, incluidas las plusvalías patrimoniales no correspondientes a los rendimientos declarados 1.5. Periodo impositivo y devengo. Año natural 1.6 Obligación de declarar. La obligación de declarar es variable cada ejercicio y contempla una pormenorizada casuística, de la que destacamos: Residentes con rentas superiores a R$ ,72 (USD 7.162,48) y con rentas exentas o que no han estado sujetas a retención cuya suma fue superior a R$40.000,00 (USD ,30) 1.7. Sujetos pasivos. Unidad familiar. Personas físicas que obtengan ingresos. Tributación individual y conjunta (optativa) 1.8. Principales rentas exentas. 1. indemnizaciones del trabajo, pagas por despido o rescisión de contrato de trabajo 2. la pensión y los pagos de inactividad recibidos de la Seguridad Social, hasta el valor de R$ 1.372,81 mensuales (USD 596,87). 3. becas de estudios. 4. los rendimientos referentes a jubilación, reforma o pensión, recibidos por portadores de enfermedades definidas en la ley. 5. beneficios distribuidos y dividendos pagos por persona jurídica de la cual el contribuyente es socio. 6. rendimientos provenientes de cuentas de ahorro Base imponible. 39

40 Constituyen rendimiento bruto todo el producto del capital, del trabajo o de la combinación de ambos, los alimentos y pensiones percibidas en dinero, los beneficios de cualquier naturaleza, así también entendidos las plusvalías patrimoniales no correspondientes a los rendimientos declarados Base liquidable. Es el resultado de restar a la base imponible las siguientes deducciones Deducciones: 1. mínimo vital: R$ ,08 (2009) (USD 7.484,81) 2. aportaciones a sistemas de previsión social: la totalidad de los pagos al sistema público de seguridad. La deducción de contribuciones a sistemas privados está limitada a 12% de la base de cálculo del impuesto de renta. 3. pensión alimenticia determinada judicialmente 4. gastos de profesional liberal: necesarios al ejercicio de la profesión y anotados en libro de caja 5. gastos médicos del contribuyente y de sus dependientes 6. gastos con instrucción del contribuyente y de sus dependientes: limite de valor anual (2008) de R$ 2.592,29 (USD 1.127,08) 7. dependientes: en 2008, de R$ 1.655,88 (USD 719,94) por dependiente Integración y compensación de rentas. Las rentas del mercado bursátil y otras rentas variables permiten compensación entre bases imponibles positivas y negativas. Las personas físicas que exploten actividad rural pueden compensar las pérdidas de la actividad con los beneficios de períodos posteriores Tarifa del impuesto. Rendimientos del trabajo: Hasta ,08: 0% Desde ,08 hasta ,00: 7,5% Desde ,00 hasta ,40: 15,0% Desde ,40hasta ,00: 22,5% Desde ,00: 27,5% Rendimientos de capital: 1. Largo plazo y aplicaciones de renta fija, en general: 22,5% (hasta 180 días) 20,0% (desde 181 a 360 días) 17,5% (desde 361 a 720 días) 40

41 15,0% (desde 721 días) 2. Corto plazo: 22,5% (hasta 180 días) 20,0% (desde 181 días) 3. Acciones: 15% 4. Renta variable: 0,005% Resto de rendimientos: Rendimientos no residentes: en general el 25% para rendimientos del trabajo, pensiones, etc. y el 15% para los restantes rendimientos Premios en metálico: 30% Premios en especie: 20% Servicios publicitarios: 1,5% Servicios profesionales: 1,5% Deducciones de la cuota. 1. por hijos 2. incentivos a la cultura 3. incentivos a la actividad audiovisual Retenciones y pagos a cuenta. Retención liberatoria: - premios en concursos, sorteos o loterías: en metálico: 30%. en especie: 20% - rentas de inversiones financieras (15%, 17,5%, 20%, 22,5%) - 13º Salario (7,5%, 15%, 22,5%, 27,5%) - ganancias de capital (15%) - royalties a persona domiciliada en el exterior (15%). Retención a cuenta. Los demás rendimientos pagados por persona jurídica a persona física superiores al límite de exención mensual (tipos 7,5%, 15%, 22,5%, 27,5%) Regímenes especiales. Agricultores. La persona física que explota actividad rural puede determinar la base liquidable del Impuesto por diferencia entre ingresos y gastos o como el 20% de los ingresos de la actividad rural. Las pérdidas en un año pueden ser compensados con los años posteriores. 2. Impuesto sobre el Patrimonio independiente del Impuesto sobre la Renta. No 41

42 4. Impuesto sobre el Valor Añadido 4.1. Denominación Impuesto sobre Circulación de Mercancías y sobre Servicios de Transporte Intersestadual e Intermunicipal y de Comunicación (ICMS) 4.2. Regulación. La Constitución atribuye potestad legislativa a la Unión (federal) para crear una ley general sobre el ICMS, a través de Ley Complementaria (Ley Complementaria 87/1996, de 13 de septiembre) A partir de esa ley general, cada Estado (nivel regional) instituye el tributo por ley ordinaria Ámbito de aplicación Estadual (regional, autonómico) 4.4. Naturaleza Impuesto indirecto que recae sobre el valor agregado Hecho imponible a) Operaciones relativas a la circulación de mercancías, incluido el suministro de alimentos, bebidas en los bares, restaurantes y establecimientos similares b) Prestaciones de servicios de transporte interestadual (a nivel regional) e intermunicipal por cualquier vía, de personas, bienes, mercancías o valores. c) Prestaciones onerosas de servicios de comunicación, por cualquier medio, incluido la generación, emisión, recepción, transmisión, retransmisión, repetición y ampliación de comunicación de cualquier naturaleza. d) Suministros de mercancías con prestaciones de servicio que no sean de competencia tributaria local e) Suministro de mercancías con prestaciones de servicios sujetos al Impuesto de Servicios (ISS) 26, cuando la ley federal del IVA lo establezca de manera expresa. f) La entrada de mercancías o bienes importados del exterior, por personas físicas o jurídicas, aunque no sea contribuyente habitual del impuesto, cualquiera que sea su finalidad. g) El servicio prestado en el exterior o cuya prestación se haya iniciado en el exterior h) La entrada, en el territorio del Estado destinatario, de petróleo, inclusive lubricantes y combustibles líquidos y gaseosos derivados del mismo, y de energía eléctrica, cuando su destino no sea la comercialización o industrialización, derivados de 26 Impuesto municipal 42

43 operaciones interestaduales (interregionales), adecuado el impuesto al Estado donde esté localizado el adquirente Devengo a) La salida de mercaderías del establecimiento del contribuyente, aunque se dirijan a otro establecimiento del mismo titular. b) El suministro de alimentación, bebidas y otras mercaderías por cualquier establecimiento; c) La transmisión a terceros de mercaderías, depositada en un almacén general o en depósito cerrado, en el Estado del transmisor; d) La transmisión de la propiedad de mercaderías, o titulo que la represente, cuando la mercadería no haya transitado por el establecimiento del transmisor; e) El inicio de la prestación de servicios de transporte ínter estadual e intermunicipal, de cualquier naturaleza; f) El acto final del transporte empezado en el extranjero; g) Las prestaciones onerosas de servicios de comunicación hecha por cualquier medio, incluyendo la generación, la emisión, la recepción, la transmisión, la repetición y la ampliación de la comunicación por cualquier naturaleza; h) El suministro de mercaderías con prestación de servicio que no sean de competencia tributaria local, o siéndolo cuando la ley federal del IVA lo establezca expresamente. i) El despacho aduanero de las mercaderías o bienes importadas del extranjero; j) La recepción, por el destinatario, del servicio prestado en el exterior. k) La adquisición en subastas de mercaderías o bienes importadas del extranjero y aprehendidos o abandonados; l) La entrada, en territorio de un Estado, de lubricantes y combustibles líquidos y gaseosos derivados de petróleo y energía eléctrica, de otro Estado, cuando no sean destinados a la comercialización o industrialización Sujetos pasivos Toda persona natural o jurídica, que realice, habitualmente o su volumen indique, actividad comercial, operaciones de circulación de mercaderías o prestaciones de servicios de transporte inter estadual o intermunicipal y de comunicación, aunque las operaciones y las prestaciones se inicien en el extranjero. Será también sujeto pasivo del impuesto, toda persona física o jurídica sin realizar habitualmente actividad comercial: 43

44 - Importe mercaderías o bienes del exterior, cualquiera que sea su finalidad. - Sea destinatario de servicios prestados en el exterior o cuya prestación se haya iniciado en el exterior. - Adquiera en subasta mercaderías o bienes aprehendidos o abandonados. - Adquiera lubricantes y combustibles líquidos y gaseosos derivados del petróleo y la energía eléctrica de otro Estado, siempre que no sean destinados a la comercialización o industrialización Exenciones Las exenciones se establecen por acuerdo entre los Estados de la Federación Brasileña. Entre otras se establecen exenciones sanitarias, sociales, educativas, etc. NO SUJECCIÓN: a) Operaciones con libros, periódicos u otro papel destinado a impresión. b) Operaciones y prestaciones que destinen al exterior mercaderías, inclusive productos primarios y productos industrializados semi-elaborados, o servicios. c) Operaciones inter estaduales relativas a energía eléctrica y petróleo, inclusive lubricantes y combustibles líquidos y gaseosos derivados del mismo, cuando estén destinados a su comercialización o industrialización. d) Operaciones con oro, cuando venga definido en la ley como activo financiero o instrumento de cambio. e) Aportaciones de capital a una empresa f) La transmisión de una empresa como negocio en marcha a un cesionario que sigue ejerciendo la misma actividad desarrollada por el cedente; g) Traslado de un establecimiento a una nueva ubicación; h) Traslado de los activos fijos a otro establecimiento de la misma empresa o de terceros que les han prestado; i) Traslado de maquinaria, equipo, herramientas o partes del mismo a otro establecimiento para las reparaciones; j) Los servicios prestados a no residentes (exportación de servicios); 4.9. Base imponible En general la base imponible es el valor de la operación relativa a la circulación de mercaderías o el precio del servicio respectivo. 44

45 La base imponible del impuesto es: a) En el caso de salida de mercadería del establecimiento, es el valor de la operación; b) En el caso de suministro de alimentación, bebidas y otras mercaderías por cualquier establecimiento, es el valor de la operación, abarcando mercadería y servicio; c) En la prestación de servicio de transporte inter estadual e intermunicipal y de comunicación, es el precio del servicio; d) En el suministro de mercadería con prestación de servicios no incluidos en la competencia tributaria de los municipios, es el valor de la operación; e) En el suministro de mercadería con prestación de servicios incluidos en la competencia tributaria de los Municipios y con indicación expresa de incidencia del impuesto de competencia estadual, como definido en ley complementar es el precio corriente de la mercadería suministrada e empleada; f) En el caso del despacho aduanero de mercaderías importadas del exterior, la base imponible vendrá determinada por la suma de los siguientes conceptos: a) valor de la mercadería constante en los documentos de importación; b) impuesto de importación; c) impuesto sobre productos industrializados; d) impuesto sobre operaciones de cambio; e) cualesquiera gastos aduaneros; g) En el caso del recibimiento, por destinatario de servicio prestado o iniciado en el exterior, es el valor de la prestación del servicio, añadido, si es el caso, de todos los encargos relacionados con su utilización; h) En el caso de la adquisición en subasta de mercaderías importadas del exterior aprehendidas o abandonadas, es el valor de la operación añadido del valor del impuesto de importación y sobre productos industrializados y de todos los gastos cobrados o debidos al adquiriente. i) en el caso de entrada en el territorio del Estado de lubricantes y combustibles líquidos y gaseosos derivados de petróleo de otro Estado, cuando no sean destinados a comercialización, es el valor de la operación en el momento de la entrada. j) en el caso de la utilización, por el contribuyente, de servicios cuya prestación se haya iniciado en otro Estado y no sea vinculada a la operación o prestación siguiente, es el valor de la prestación en el estado de origen Tipo de gravamen Existen 3 tipos de gravamen: - Incrementado: 25 %. Se aplica a productos considerados superfluos como por ejemplo, bebidas, cigarros, armas, joyas, etc. - General: 45

46 a) 17% el establecido en la mayoría de los Estados de Brasil, fundamentalmente en las Regiones Norte y Nordeste del País. b) 18% establecido en el resto. Por ejemplo en el Estado de Sao Paulo Sistema de deducción Los sujetos pasivos podrán deducirse las cuotas soportadas en virtud de la adquisición de mercaderías para la industrialización y comercialización y en la utilización de servicios de transporte intermunicipal e interestatal y de comunicación. Por tanto, no pueden deducirse las cuotas soportadas relativas a mercaderías adquiridas para su consumo propio. Respecto a los bienes de inversión se establecen reglas especiales Sistema de devolución Como regla general, los sujetos pasivos que no hayan podido hacer efectivas las deducciones originadas en un período de liquidación, tendrán derecho a deducirse de las cuotas devengadas en los ejercicios fiscales posteriores Regímenes especiales Régimen simplificado para PYMES La Ley Complementaria (Ley federal, unión) 123/2006, de 14 de diciembre, por el que se aprueba el Estatuto Nacional de la Microempresa y de las Empresas de Pequeño Porte. Crea el SIMPLES Nacional, que implica el pago mensual, mediante documento único, de ocho tributos federales, estaduales y municipales, incluyendo el ICMS. Por otro lado, la mayoría de los Estados adoptan regímenes especiales de tributación de los productos que componen la cesta básica de alimentación (p. ej. Arroz, harina, etc). 5. Impuesto sobre el Valor Añadido 5.1. Denominación. Imposto sobre productos industrializados 5.2. Regulación. Ley 4502/64 de 30 de noviembre de 1964 desarrollado el Decreto 4544 de 26 de diciembre Ámbito de aplicación Federal 5.4. Conceptos gravados 27 Más información en 46

47 Se recogen en la tabla de incidencia del imposto sobre productos industrializados (TIPI) en donde se pueden ver múltiples productos, tales como bebidas alcohólicas, tabaco, etc Hecho Imponible La oferta e importación de productos o bienes manufacturados 5.6. Devengo Cuando se trata de productos importados en el despacho aduanero. Cuando se trata de productos nacionales tras la salida de los mismos del establecimiento industrial Sujeto Pasivos Son sujetos pasivos del impuesto: Como contribuyente: a) El importador, cuando estamos ante bienes o productos gravados importados. b) El fabricante nacional Como sustituto: - El transportista. - El tenedor o poseedor del bien o producto gravado Base imponible - Cuando estamos en presencia de productos importados, la base imponible estará constituida por el valor que se determine según normativa aduanera, e incrementada por el propio impuesto sobre la importación y demás tasas exigidas como consecuencia de la misma. - En el caso de productos nacionales, la base imponible vendrá determinada por el valor de los mismos establecida en la operación de salida del establecimiento industrial. No obstante, se establecen valores mínimos Tipo impositivo. Las tipos varían inversamente a la necesidad del producto (de 365% a cero) y están sujetas a frecuentes modificaciones, por lo que los bienes superfluos (por ejemplo, las labores del tabaco, bebidas alcohólicas) están sujetos a tipos elevados y viceversa. Los productos esenciales tienen un tipo del 0%. Para más detalle véase: 47

48 Régimen de exenciones y bonificaciones Están exentos: a) Las exportaciones en los términos establecidos por el Ministerio de Hacienda brasileño. b) Los productos importados que estén exentos de los derechos de aduana. c) Los productos manufacturados por centros públicos federales, estatales o municipales, cuando no se destinen al comercio. d) Los productos manufacturados por centros de enseñanza privados, cuando se entregan gratuitamente a los alumnos. e) Las muestras de mercancías sin valor comercial estimable. f) Las obras de escultura, cuando sean vendidas por sus autores g) El papel que se destine exclusivamente a impresión de periódicos, revistas, libros y música. h) Los ataúdes. i) Las embarcaciones de más de 100 toneladas brutas, con excepción de las de recreo y deporte. j) Los barcos de pesca fabricados o adquiridos por las Cooperativas de Pescadores, siempre que se distribuyan o vendan entre sus asociados. k) Las aeronaves de uso militar, cuando sean vendidas a la Unión (Federación). l) La adquisición de vehículos por personas con deficiencia física, visual, mental severa o profunda y autistas. m) Los vehículos por taxistas siempre que se usen para dicha finalidad. n) Etc. 48

49 CHILE 1. Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas 1.1. Denominación. Impuesto a la renta: - Impuesto único de segunda categoría (IUT): rentas del trabajo dependientes e independiente - Impuesto global complementario (IGC): resto de rentas - Impuesto adicional. Resto de rentas para no residentes 1.2. Regulación. DL 824 de Naturaleza. - IUT: impuesto directo de naturaleza personal y cedular. Cuando el trabajador percibe rentas distintas al trabajo (dependiente e independiente) ha de tributar por el IGC, considerándose el IUT como un pago a cuenta - IGC: impuesto directo de naturaleza personal y global 1.4. Hecho imponible. - IUT: obtención de rentas del trabajo dependiente y de trabajadores por cuenta propia. Cuando el trabajador percibe rentas distintas al trabajo (dependiente e independiente) ha de tributar por el IGC - IGC: obtención de rentas de cualquier naturaleza que exceda de una magnitud de referencia (unidad tributaria anual) No están sujetas (no constituyen renta), entre otras: 1. La indemnización de cualquier daño emergente y del daño moral con límites 2. Las indemnizaciones por accidentes del trabajo 3. Las sumas percibidas por el beneficiario o asegurado en cumplimiento de contratos de seguros de vida, seguros de desgravamen, seguros dotales o seguros de rentas vitalicias 4. Las sumas percibidas por los beneficiarios de pensiones o rentas vitalicias derivadas de determinados contratos 5. El mayor valor obtenido en las siguientes operaciones: Enajenación o cesión de acciones de sociedades anónimas, siempre que entre la fecha de adquisición y enajenación haya transcurrido a lo menos un año Enajenación de bienes raíces, de pertenencias mineras y de derechos de agua excepto aquellos que forman parte del activo de empresas que declaren su renta efectiva en la Primera Categoría Enajenación del derecho de propiedad intelectual o industrial, en caso que dicha enajenación sea efectuada por el inventor o autor 49

50 Adjudicación de bienes en partición de herencia y a favor de uno o más herederos del causante, de uno o más herederos de éstos, o de los cesionarios de ellos; Adjudicación de bienes en liquidación de sociedad conyugal a favor de cualquiera de los cónyuges o de uno o más de sus herederos, o de los cesionarios de ambos; Enajenación de bonos y debentures Enajenación de vehículos destinados al transporte de pasajeros o de carga ajena, que sean de propiedad de personas naturales que no posean más de uno de dichos vehículos. 6. La asignación familiar, los beneficios previsionales y la indemnización por desahucio y la de retiro con límites 7. Dietas y gastos de viaje y traslados 8. Las pensiones o jubilaciones de fuente extranjera. 9. Las cantidades percibidas o los gastos pagados con motivo de becas de estudio. 10. Las pensiones alimenticias que se deben por ley a determinadas personas 11. Los premios otorgados por el Estado o las Municipalidades, por la Universidad de Chile, y otras entidades reconocidas 12. Las compensaciones económicas convenidas por los cónyuges en escritura pública, acta de avenimiento o transacción y aquellas decretadas por sentencia judicial Periodo impositivo y devengo. - IUT: mensual - IGC: año natural Obligación de declarar. No están obligados a presentar una Declaración Anual: 1. Las Personas Naturales con residencia o domicilio en el país, que durante el año hayan obtenido rentas, de cualquier actividad, cuyo monto actualizado al término del ejercicio sea igual o inferior a dólares americanos. 2. Los trabajadores dependientes, pensionados, jubilados o montepiados afectos al Impuesto Único de Segunda Categoría, que no tengan otras rentas distintas al sueldo o pensión y que no estén, además, en la obligación de reliquidar anualmente dicho tributo por percibir simultáneamente rentas de más de un empleador 3. Los pequeños contribuyentes: - Pequeños comerciantes que desarrollen actividades en la vía pública, entendiéndose por tales las Personas Naturales que prestan servicios o venden productos en forma ambulante o estacionada y directamente al público - Suplementeros, entendiéndose por éstos los que ejercen la actividad de vender en la vía pública periódicos, revistas, folletos, fascículos y sus tapas, álbumes de estampas y otros impresos análogos de su giro 50

51 - Pequeños mineros artesanales, entendiéndose por tales las personas que trabajan personalmente una mina y/o una planta de beneficio de minerales, propia o ajena, con o sin la ayuda de su familia y/o con un máximo de cinco dependientes asalariados. las sociedades legales mineras que no tengan más de seis socios y las cooperativas mineras cuyos socios o cooperados tengan todos el carácter de mineros artesanales Sujetos pasivos. Unidad familiar. Toda persona residente en Chile pagará impuestos sobre sus rentas de cualquier origen, sea que la fuente de entradas esté situada dentro del país o fuera de él, y las personas no residentes en Chile estarán sujetas al impuesto sobre sus rentas cuya fuente esté dentro del país 1.8. Principales rentas exentas. - IUT. Rentas inferiores a US$ (13,5 UTA) - IGC: a. Rentas inferiores a US$ (13.5 UTA) b. Rentas de Capitales Mobiliarios US$ 1.197,0 (20 UTM) c. Rentas de Rescate de Fondos Mutuos US$ 1.795,49 (30 UTM) d. Retiros de cuentas de ahorro voluntario AFP US$ 1.795,49 (30 UTM) e. Rentas Generadas por APV Régimen Tributario especial US$ 1.795,49 (30 UTM) f. Rentas de enajenación de acciones de S. A. US$ 1.197,0 (20 UTM) 1.9. Base imponible. IUT: suma total de las remuneraciones y, en su caso, de las pensiones o montepíos Base liquidable. IUT: es el resultado de restar a la base imponible las siguientes deducciones: 1. Cotizaciones previsionales obligatorias. 2. Gastos de representación. 3. Cantidades percibidas que constituyan Ingresos No Renta. 4. Demás descuentos autorizados por leyes especiales Integración y compensación de rentas. NO Tarifa del impuesto: 51

52 1.12. Deducciones de la cuota. NO Retenciones y pagos a cuenta. Retención liberatoria: El empleador o pagador de la renta afecta, retendrá el total del impuesto, sueldos, sobresueldos, salarios, premios, etc. Retención a cuenta: Ingresos provenientes del ejercicio de las profesiones liberales o de cualquiera otra profesión u ocupación lucrativa no comprendida en la primera categoría Regímenes especiales. NO 2. Impuesto sobre el Patrimonio independiente del Impuesto sobre la Renta. NO 3. Impuesto sobre Sociedades Denominación. Impuesto a Renta de Primera Categoría Regulación. Ley 824/1.974 sobre Impuesto a la Renta y sus modificaciones Naturaleza. 28 Más información en el servicio de Impuestos Internos (SII): 29 Está regulado por la Ley 824/1.974 sobre Impuesto a la Renta y sus modificaciones. Dicha ley regula todas posibilidades de imposición a la renta, a saber: los Impuestos de Primera y Segunda Categoría, el Impuesto Global Complementario y el Impuesto Adicional. La última actualización de la Ley tuvo lugar el 13 de febrero de Nótese que la primera categoría no es exclusiva de las personas jurídicas sino que afecta también a empresarios individuales, ciertos profesionales independientes y algunas figuras asimilables. 52

53 Sujeción por renta mundial para residentes y territorial para no residentes. No obstante, las personas extranjeras que constituyan domicilio o residencia en Chile sólo tributarán por las rentas obtenidas de fuentes chilenas durante los tres primeros años contados desde su ingreso en Chile (plazo susceptible de prórroga). A partir de entonces, tributarán por su renta mundial según la regla general. Por otro lado, las rentas de las personas naturales o jurídicas que no tengan residencia ni domicilio en Chile se gravan por el Impuesto Adicional a la Renta. En este caso, se aplica el criterio de territorialidad con especificidades en función del tipo de renta Hecho Imponible Son rentas sujetas: 1. La renta de los bienes raíces. 2. Las rentas de capitales mobiliarios consistentes en intereses, pensiones o cualesquiera otros productos derivados del dominio, posesión o tenencia a título precario de cualquiera clase de capitales mobiliarios, sea cual fuere su denominación, y que no estén expresamente exceptuados, incluyendo. Bonos y debentures o títulos de crédito; Créditos de cualquier clase, incluso los resultantes de operaciones de bolsas de comercio; Dividendos y demás beneficios derivados del dominio, posesión o tenencia a cualquier título de acciones de sociedades anónimas extranjeras, que no desarrollen actividades en el país, percibidos por personas domiciliadas o residentes en Chile; Depósitos en dinero, ya sea a la vista o a plazo; Cauciones en dinero; Contratos de renta vitalicia; y Instrumentos de deuda de oferta pública. 3. Las rentas de la industria, del comercio, de la minería y de la explotación de riquezas del mar y demás actividades extractivas, compañías aéreas, de seguros, de los bancos, asociaciones de ahorro y préstamos, sociedades administradoras de fondos mutuos, sociedades de inversión o capitalización, de empresas financieras y otras de actividad análoga, constructora, periodísticas, publicitarias, de radiodifusión, televisión, procesamiento automático de datos y telecomunicaciones. 4. Las rentas obtenidas por corredores, sean titulados o no, comisionistas con oficina establecida, martilleros, agentes de aduana, embarcadores y otros que intervengan en el comercio marítimo, portuario y aduanero, y agentes de seguro que no sean personas naturales; colegios, academias e institutos de enseñanza particular y otros establecimientos particulares de este género; 53

54 clínicas, hospitales, laboratorios y otros establecimientos análogos particulares y empresas de diversión y esparcimiento. 5. Todas las rentas, cualquiera que fuera su origen, naturaleza o denominación, cuya imposición no esté establecida expresamente en otra categoría ni se encuentren exentas. 6. Los premios de lotería Periodo impositivo y devengo El periodo impositivo es equivalente al año natural. Como norma general, las declaraciones anuales se presentan en el mes de abril de cada año, en relación a las rentas obtenidas en el ejercicio anterior. Existen algunas excepciones: Los contribuyentes cuyos balances se practiquen en el mes de junio, deberán presentar su declaración de renta en el mes de octubre del mismo año. Los contribuyentes que obtengan rentas afectas al impuesto de Primera Categoría que tengan carácter de esporádico, deberán declarar dentro del mes siguiente al de obtención de la renta, con algunas excepciones. Los contribuyentes de terminen su giro, según normas específicas del Código Tributario Sujetos Pasivos Son sujetos pasivos del impuesto las personas naturales y jurídicas, comunidades, sociedades de hecho y patrimonios fiduciarios. Las rentas se clasifican en dos categorías para su gravamen, siendo la primera categoría la que grava las rentas de las personas jurídicas. 30 No obstante, la tributación en definitiva está radicada en las personas físicas que están detrás de dichas empresas (propietarios, socios o accionistas), mediante el Impuesto global Complementario. Así, como norma general el impuesto de Primera Categoría que pagan las personas jurídicas constituye un crédito contra el Impuesto Global Complementario que afecta a las personas físicas implicadas. Existen algunas excepciones a esta norma general, en las cuales el impuesto tiene la categoría de impuesto único Principales rentas exentas De carácter subjetivo: Resultan exentos del impuesto, las ganancias de: 30 Nótese que la primera categoría no es exclusiva de las personas jurídicas sino que afecta también a empresarios individuales, ciertos profesionales independientes y algunas figuras asimilables. 54

55 - El Fisco, las instituciones fiscales y semifiscales, las instituciones fiscales y semifiscales de administración autónoma, las instituciones y organismos autónomos del Estado y las Municipalidades; - Las instituciones exentas por leyes especiales; - Las instituciones de ahorro y previsión social que determine el Presidente de la República; - La Asociación de Boy Scouts de Chile y las instituciones de Socorros Mutuos afiliados a la Confederación Mutualista de Chile; - Las instituciones de beneficencia que determine el Presidente de la República, siempre que no persigan fines de lucro y que de acuerdo a sus estatutos tengan por objeto principal proporcionar ayuda material o de otra índole a personas de escasos recursos económicos; - Los comerciantes ambulantes, siempre que no desarrollen otra actividad gravada en esta categoría; - Las empresas individuales que cumplan una serie de características. De carácter objetivo: Son rentas exentas: Los dividendos pagados por sociedades anónimas o en comandita por acciones, respecto de sus accionistas; 2. Las rentas que se encuentran exentas expresamente en virtud de leyes especiales; 3. Las rentas de los bienes raíces no agrícolas; Los intereses o rentas que provengan de: Los bonos, pagarés y otros títulos de créditos emitidos por cuenta o con garantía del Estado o por las instituciones, empresas y organismos autónomos del Estado; Los bonos o letras hipotecarios emitidos por las instituciones autorizadas para hacerlo; Los bonos, debentures, letras, pagarés o cualquier otro título de crédito, así como los depósitos a plazo en moneda nacional o extranjera y los depósitos 31 Art. 39 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. La que se enuncia es la regla general. No obstante, no operarán las exenciones nº 2 y 4 que operen sobre aquellas rentas que desarrollen alguna de las actividades contempladas en los puntos 2, 3 y 4 del punto anterior (Rentas sujetas). 32 Sólo respecto del propietario o usufructuario que no sea sociedad anónima, sin perjuicio de que tributen con el Impuesto Global Complementario o Adicional. Con todo, esta exención no regirá cuando la renta efectiva de los bienes raíces no agrícolas exceda del 11% de su avalúo fiscal. 55

56 de cualquiera naturaleza, emitidos o efectuados por las instituciones siguientes: - la Caja Central de Ahorros y Préstamos; - Asociaciones de Ahorro y Préstamos; - empresas bancarias de cualquier naturaleza; - sociedades financieras; - institutos de financiamiento cooperativo; y - cooperativas de ahorro y crédito, Los bonos o debentures emitidos por sociedades anónimas; Las cuotas de ahorro emitidas por cooperativas y los aportes de capital en cooperativas; Los depósitos en cuentas de ahorro para la vivienda; Los efectos de comercio emitidos por terceros e intermediados por alguna de las instituciones financieras fiscalizadas por la Superintendencia de Bancos e Instituciones Financieras o por intermediarios fiscalizados por la Superintendencia de Compañías de Seguros, Sociedades Anónimas y Bolsas de Comercio Base Imponible Para la determinación de la base imponible 33, se sigue el criterio de estimación directa o real. El procedimiento de determinación de la base imponible sería: a) ingresos brutos - costos directos = renta bruta b) renta bruta - gastos necesarios = renta neta c) renta neta +/- ajustes= renta líquida imponible Entre los gastos necesarios se contemplan, siempre que se hayan producido en estricta relación con el giro del negocio: 34 1) Los intereses pagados o devengados sobre las cantidades adeudadas, dentro del año a que se refiere el impuesto; 2) Los impuestos establecidos por leyes chilenas siempre que: a. No sean los de la Ley sobre Impuesto a la Renta (con excepción, en su caso, del impuesto específico a la actividad minera) 33 Art. 29 a 38 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. 34 Art. 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. 56

57 b. No graven bienes raíces, a menos que en este último caso no proceda su utilización como crédito y que no constituyan contribuciones especiales de fomento o mejoramiento. c. No se haya sustituido el impuesto por una inversión en beneficio del contribuyente. 3) Las pérdidas sufridas por el negocio o empresa durante el año comercial a que se refiere el impuesto o durante ejercicios anteriores, comprendiendo las que provengan de delitos contra la propiedad. 4) Los créditos incobrables castigados durante el año, siempre que hayan sido contabilizados oportunamente y se hayan agotado prudencialmente los medios de cobro. 5) Una cuota anual de depreciación por los bienes físicos del activo inmovilizado a contar de su utilización en la empresa, calculada sobre el valor neto de los bienes a la fecha del balance respectivo, una vez efectuada la revalorización obligatoria. 6) Sueldos, salarios y otras remuneraciones pagados o adeudados por la prestación de servicios personales, incluso las gratificaciones legales y contractuales, y asimismo, toda cantidad por concepto de gastos de representación. 7) Las becas de estudio que se paguen a los hijos de los trabajadores de la empresa, siempre que ellas sean otorgadas con relación a las cargas de familia u otras normas de carácter general y uniforme aplicables a todos los trabajadores de la empresa, hasta un límite. 8) Las donaciones efectuadas cuyo único fin sea la realización de programas de instrucción básica o media gratuitas, técnica, profesional o universitaria en el país, ya sean privados o fiscales, sólo en cuanto no excedan del 2% de la renta líquida imponible de la empresa o del 1,6 por mil del capital propio de la empresa al término del ejercicio. 9) Los reajustes y diferencias de cambios provenientes de créditos o préstamos destinados al giro del negocio o empresa, incluso los originados en la adquisición de bienes del activo inmovilizado y realizable. 10) Los gastos de organización y puesta en marcha, los cuales podrán ser amortizados hasta en un lapso de seis ejercicios comerciales consecutivos contados desde que se generaron dichos gastos o desde el año en que la empresa comience a generar ingresos de su actividad principal, cuando este último hecho sea posterior. 11) Los gastos incurridos en la promoción o colocación en el mercado de artículos nuevos fabricados o producidos por el contribuyente, pudiendo el contribuyente prorratearlos hasta en tres ejercicios comerciales consecutivos contados desde que se generaron dichos gastos. 57

58 12) Los gastos incurridos en la investigación científica y tecnológica en interés de la empresa aún cuando no sean necesarios para producir la renta bruta del ejercicio, pudiendo ser deducidos en el mismo ejercicio en que se pagaron o adeudaron o hasta en seis ejercicios comerciales consecutivos. Al monto determinado según las normas anteriores se aplican reajustes y corrección monetaria Tipo de gravamen El tipo general aplicable es de un 17%. Para los no residentes, gravados con el Impuesto Adicional, el tipo básico es del 35%, en calidad de impuesto único. La ley enumera supuestos en que se aplican tasas menores, entre ellos: las loterías (al 15%) y los pequeños contribuyentes (que pagarán anualmente una tasa en concepto de impuesto único que varía en función de las características específicas del sector en el que operen) Deducciones Para evitar la doble imposición: Para evitar supuestos de doble imposición internacional, se establece en la Ley sobre Impuesto a la Renta la norma general de considerarlos un crédito fiscal, con especificidades en función del tipo de renta de que se trate: 1) Dividendos y retiros de utilidades de sociedades extranjeras: Dará derecho a crédito el impuesto a la renta pagado o retenido en el extranjero por los dividendos percibidos o los retiros de utilidades efectuados de las sociedades, en su equivalente en pesos y debidamente reajustado, teniendo en cuenta que para cada renta el crédito será la cantidad menor entre: - El total de los impuestos pagados/retenidos en el Estado extranjero sobre la respectiva renta, y - El 30% de una cantidad tal que, al restarle dicho 30%, la cantidad resultante sea el monto neto de la renta percibida respecto de la cual se calcula el crédito. Podrá deducirse como crédito el impuesto pagado por la renta de la sociedad en el exterior incluso cuando el país fuente de los dividendos o de los retiros de utilidades sociales no tuviera impuesto de retención a la renta, o cuando éste fuera inferior al impuesto de primera categoría de Chile. Este impuesto se considerará proporcionalmente en relación a los dividendos o retiros de utilidades percibidas en Chile, para lo cual se reconstituirá la base bruta de la renta que proporcionalmente corresponda a tales dividendos o utilidades a nivel de la empresa desde la que se pagan, agregando el impuesto de retención y el impuesto a la renta de la empresa respectiva. En la misma situación anterior, también dará derecho a crédito el impuesto 58

59 a la renta pagado por una sociedad en la parte de las utilidades que reparta a la empresa que remesa dichas utilidades a Chile, siempre que ambas estén domiciliadas en el mismo país y la segunda posea directamente el 10% o más del capital de la primera. De este tratamiento se exceptuarán las sociedades domiciliadas o residentes en Estados o territorios respectivos que estén incluidos en la lista de países que establece periódicamente la Organización de Cooperación y Desarrollo Económico, como paraísos fiscales o regímenes fiscales preferenciales nocivos. 2) Rentas de agencias y otros establecimientos permanentes en el exterior: Los contribuyentes agregarán a la renta líquida imponible del impuesto de primera categoría una cantidad equivalente a los impuestos que se adeuden hasta el ejercicio siguiente, o hayan pagado, en el exterior, por las rentas de la agencia o establecimiento y tendrán derecho a un crédito igual al que resulte de aplicar la tasa del impuesto de primera categoría sobre una cantidad tal que al deducir dicho crédito de esa cantidad, el resultado arroje un monto equivalente a la renta líquida imponible de la agencia o establecimiento permanente. En todo caso, el crédito no podrá ser superior al impuesto adeudado hasta el ejercicio siguiente, o efectivamente pagado, en el extranjero. 3) Rentas del exterior por el uso de marcas, patentes, fórmulas, asesorías técnicas y otras prestaciones similares: Mismo mecanismo, pero respecto a las rentas percibidas por concepto de uso de marcas, patentes, fórmulas, asesorías técnicas y otras prestaciones similares. Para incentivar la realización de determinadas actividades: Existen algunos incentivos a la inversión, entre los cuales destacan: A nivel nacional: - Crédito del 4% para la adquisición de activos fijos, siempre que el crédito total anual no exceda de 500 unidades tributarias mensuales, considerando el valor de la unidad tributaria mensual del mes de cierre del ejercicio. - Depreciación acelerada: activos nuevos o importados se puede reducir su periodo de depreciación hasta en un tercio del periodo normal. A nivel internacional: - Exención tributaria del mayor valor obtenido en la enajenación de acciones de sociedades anónimas abiertas con presencia bursátil o de bonos u otros títulos de oferta pública representativos de deudas emitidos por el Banco Central de Chile, el Estado o por empresas constituidas en el país por aquellos inversionistas institucionales extranjeros que cumplan determinados requisitos Pagos a cuenta Retenciones: Algunos contribuyentes tienen la obligación de practicar retenciones sobre el pago de algunas rentas. La existencia de dicha obligación y el importe por el 59

60 que he de efectuarse la retención depende de la naturaleza del propio contribuyente y de la renta sobre la cual se practica la retención. Pagos a cuenta: Los contribuyentes obligados a presentar declaraciones anuales deberán efectuar mensualmente pagos provisionales a cuenta de los impuestos anuales que les corresponda pagar. El importe de dicho pago a cuenta variará en función de la naturaleza del contribuyente y, en ocasiones, variará también en función del promedio ponderado de los porcentajes que el contribuyente debió aplicar a los ingresos brutos mensuales del ejercicio comercial inmediatamente anterior Compensación de pérdidas Son deducibles como gasto de la renta bruta (resultando la renta líquida) las pérdidas sufridas por el negocio o empresa durante el año comercial a que se refiere el impuesto, comprendiendo las que provengan de delitos contra la propiedad. Podrán, asimismo, deducirse las pérdidas de ejercicios anteriores. Para estos efectos, las pérdidas del ejercicio deberán imputarse a las utilidades no retiradas o distribuidas, y a las obtenidas en el ejercicio siguiente a aquel en que se produzcan dichas pérdidas, y si las utilidades referidas no fuesen suficientes para absorberlas, la diferencia deberá imputarse al ejercicio inmediatamente siguiente y así sucesivamente Precios de transferencia En la normativa chilena se distinguen las siguientes bases de referencia para impugnar precios de transferencia: rentabilidad razonable, costo de producción más un margen razonable de utilidad y precio de reventa. Para el caso de la rentabilidad razonable y el costo de producción más un margen razonable de utilidad, se realiza una comparación entre las transacciones de empresas relacionadas versus los precios de las transacciones y condiciones pactadas entre empresas no relacionadas. En la comparación se consideran las características de los bienes o servicios, el tipo de operación y el entorno económico. Para el caso del precio de reventa, el margen de tal precio puede ser obtenido de una transacción comparable no controlada, recurriendo a fuentes tales como: Las compras del revendedor de bienes similares a empresas independientes, las ventas de bienes similares del proveedor relacionado a empresas independientes, localizadas en el mismo u otros mercados dentro o fuera de su jurisdicción tributaria, las ventas de empresas independientes de bienes similares a otras empresas independientes. Si la agencia no realiza igual tipo de operaciones con empresas independientes, el SII tiene facultades para impugnar fundadamente los precios de transferencia sobre la base de la información de los valores respectivos que existan en el mercado internacional en relación a los mismos productos o servicios. Sin embargo, se requiere recopilar información acerca de la empresa para realizar un diagnóstico previo, que contenga datos como rentabilidad, competidores, funciones, etc. 60

61 Por último, existe una presunción de transacciones entre empresas relacionadas, en concreto: empresas que pacten contratos de exclusividad, acuerdos de actuación conjunta, tratamientos preferenciales, dependencia financiera o económica, depósitos de confianza, transacciones con empresas constituidas en un país o territorio incorporado en la lista de paraísos tributarios de la OCDE Transparencia Fiscal Internacional Los tratados internacionales suscritos por Chile, que disminuyen o atenúan la doble tributación internacional (generalmente según el modelo OCDE), permiten establecer intercambio permanente de información tributaria respecto de los nacionales de los países que los han ratificado Subcapitalización Existen normas sobre exceso de endeudamiento, contempladas bajo la figura del ya mencionado Impuesto Adicional a la Renta. Así, se aplicará una tasa del 35% sobre el exceso de endeudamiento, que se produce cuando la deuda total de la empresa con empresas relacionadas sea superior a tres veces el patrimonio del contribuyente en el ejercicio de que se trate, teniendo en cuenta que: - Por patrimonio se entenderá el capital propio determinado al 1 de enero del ejercicio en que se contrajo la deuda (o a la fecha de la iniciación de actividades, según corresponda), considerando, sólo por el período de su permanencia o no permanencia, los aportes o retiros efectuados a contar del mes anterior en que estas situaciones ocurran y hasta el mes anterior al término del ejercicio, y excluidos los haberes pertenecientes a los socios incorporados en el giro, que no correspondan a utilidades no retiradas, que devenguen intereses a favor del socio. - Por endeudamiento total anual se considerará el valor promedio mensual de la suma de los créditos y pasivos financieros con entidades relacionadas. En ningún caso se considerarán los pasivos no relacionados, ni los créditos relacionados que generen intereses afectos al 35%. En el caso de fusiones, divisiones, disoluciones o cualquier otro acto jurídico u operación que implique el traslado o la novación de deudas, éstas seguirán afectas al impuesto que se hubiere determinado de acuerdo al presente artículo y se considerarán como deuda de la empresa a la cual se traspasó o asumió la deuda, a contar de la fecha en que ocurra dicha circunstancia. - Se entenderá que el perceptor o acreedor del interés se encuentra relacionado con el pagador o deudor del interés, cuando: a) Aquel se encuentre constituido, domiciliado o residente en algunos de los países que formen parte de la lista de Estados o territorios que estén incluidos en la lista de países que establece periódicamente la OCDE como paraísos fiscales o regímenes fiscales preferenciales nocivos; y 35 Véase el apartado i) sobre deducciones. 61

62 b) El acreedor o deudor directa o indirectamente posee o participa en 10% o más del capital o de las utilidades del otro, o bien se encuentra bajo un socio o accionista común que directa o indirectamente posea o participe en un 10% o más del capital o de las utilidades de uno y otro. - Asimismo, se entenderá por deudas relacionadas aquel financiamiento otorgado con garantía directa o indirecta otorgada por terceros en dinero o en valores representativos de obligaciones en dinero, excluidos los títulos representativos de obligaciones contraídas por el deudor con empresas relacionadas, por el monto que se garantice efectivamente. Respecto de estas actuaciones, el deudor deberá efectuar una declaración jurada en cuanto a las deudas, sus garantías y respecto de sí entre los beneficiarios finales de los intereses se encuentran personas relacionadas en la forma y plazo que señale el SII. Si el deudor se negare a formular dicha declaración o si la presentada fuera incompleta o falsa, se entenderá que existe relación entre el perceptor del interés y el deudor. La norma sobre exceso de endeudamiento no operará cuando el deudor sea una entidad cuya actividad haya sido calificada de carácter financiero por el Ministerio de Hacienda ni respecto de deudas con organismos financieros internacionales multilaterales Regímenes especiales Tributación por estimación Es un beneficio tributario que pueden utilizar aquellos contribuyentes que cumplan los siguientes requisitos: 1. Estar obligados a declarar rentas efectivas de la primera categoría según contabilidad completa; 2. Tener ingresos anuales por ventas, servicios u otras actividades de su giro que no hayan excedido un promedio anual de unidades tributarias mensuales en los tres últimos ejercicios; 3. No poseer ni explotar a cualquier título derechos sociales o acciones de sociedades, ni formar parte de contratos de asociación o cuentas en participación en calidad de gestor. Este régimen especial de tributación con impuesto a la renta da la opción de pagar los impuestos anuales de primera categoría y global complementario o adicional, sobre todos los retiros en dinero o en especies que efectúen los propietarios, socios o comuneros, y todas las cantidades que distribuyan a cualquier título las sociedades anónimas o en comandita por acciones, sin distinguir o considerar su origen o fuente, o si se trata o no de sumas no gravadas o exentas. En todo lo demás, se aplican las demás normas generales para los contribuyentes del impuesto de primera categoría obligados a llevar contabilidad completa. Renta presunta 62

63 Para acogerse al sistema de renta presunta es necesario que: 1) Las comunidades, cooperativas, sociedades de personas u otras personas jurídicas, deberán estar formadas exclusivamente por personas naturales; 2) No se trate de contribuyentes que obtengan rentas de primera categoría por las cuales deban declarar impuesto sobre renta efectiva según contabilidad completa; 3) No se superen los siguientes límites, según el tipo de actividad: - En la explotación de bienes raíces agrícolas y no agrícolas, las ventas netas anuales no deben exceder en su conjunto las unidades tributarias mensuales; - En la minería, deberán pertenecer a la categoría de pequeños mineros artesanales 36 ; - En el transporte, los servicios facturados al término del ejercicio no deben exceder de unidades tributarias mensuales. La presunción de renta líquida imponible, en función del tipo de actividad, será de: - En la explotación de bienes raíces agrícolas y no agrícolas, el 10% del avalúo fiscal del predio agrícola si el contribuyente es propietario o usufructuario. Si explota el predio bajo cualquier otro título, la presunción será del 4%; - En la minería, la presunción depende del tipo de metal que se extraiga; - En el transporte terrestre motorizado, el 10% del valor corriente en plaza de cada vehículo. Pequeños contribuyentes Son pequeños contribuyentes quienes cumplan los requisitos para ser considerados: a. pequeños mineros artesanales; b. pequeños comerciantes que desarrollan actividades en la vía pública; c. suplementeros; d. propietarios de un taller artesanal u obrero; y e. pescadores artesanales. Este tipo de contribuyentes están afectos a un Impuesto Único, sustitutivo de todos los impuestos de la Ley de la Renta, que es retenido por las empresas mineras, las municipalidades y las empresas periodísticas, con lo cual los pequeños mineros, comerciantes y suplementeros dan por cumplida su obligación tributaria anual. Los artesanos (taller y pescadores) deben cumplir y enterar el Impuesto Único presentando la correspondiente declaración anual. 36 Según la definición del art. 22 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. 63

64 Régimen simplificado Los contribuyentes que se acojan a este régimen simplificado deberán tributar anualmente con el impuesto de Primera Categoría y además con el Impuesto Global Complementario o Adicional, según corresponda. Los requisitos para ingresar en el régimen simplificado son: 1. Ser empresarios individuales (personas naturales) o empresas individuales de responsabilidad limitada (EIRL); 2. Ser contribuyente del Impuesto al Valor Agregado (IVA); 3. No tener por giro o actividad la tenencia o explotación de bienes raíces agrícolas y no agrícolas y actividades de capitales mobiliarios; no realizar negocios inmobiliarios o actividades financieras, salvo las necesarias para el desarrollo de su actividad principal; 4. No poseer ni explotar, a cualquier título, derechos sociales o acciones de sociedades, ni formar parte de contratos de asociación o cuentas en participación en calidad de gestor. La base imponible del impuesto de Primera Categoría, Global Complementario o Adicional del régimen simplificado corresponderá a la diferencia entre los ingresos y gastos del contribuyente. La ley recoge además un impuesto específico a la actividad minera. 4. Impuesto sobre el Valor Añadido 4.1. Denominación Impuesto a las Ventas y Servicios 4.2. Regulación. Decreto Ley Nº 825, de 1974, sobre Impuesto a las Ventas y Servicios, reemplazado por el Decreto Ley Nº (Publicado en el Diario Oficial de 03/12/76, conservando su mismo número). Art. 1 a Ámbito de aplicación Nacional (Federal) 4.4. Naturaleza Impuesto indirecto que recae sobre el valor agregado Hecho imponible El HI está constituido por la entrega de bienes, la prestación de servicios y la importación (tengan o no carácter habitual) de bienes realizada por el sujeto pasivo del impuesto. Se asimila a la entrega de bienes y prestación de servicios: 64

65 a) Las aportaciones a sociedades y otras transferencias de dominio de bienes corporales muebles, efectuados por vendedores, que se produzcan con ocasión de la constitución, ampliación o modificación de sociedades, en la forma que lo determine, a su juicio exclusivo, la Dirección Nacional de Impuestos Internos; b) Las adjudicaciones de bienes corporales muebles de su giro, realizadas en liquidaciones de sociedades civiles y comerciales. Igual norma se aplicará respecto de las sociedades de hecho y comunidades, salvo las comunidades hereditarias y provenientes de la disolución de la sociedad conyugal. c) En la liquidación de sociedades que sean empresas constructoras, de comunidades que no sean hereditarias ni provengan de la disolución de la sociedad conyugal y de cooperativas de vivienda, también se considerará venta la adjudicación de bienes corporales inmuebles construidos total o parcialmente por la sociedad, comunidad o cooperativa. d) Los retiros de bienes corporales muebles efectuados por un vendedor o por el dueño, socios, directores o empleados de la empresa, para su uso o consumo personal o de su familia, ya sean de su propia producción o comprados para la reventa, o para la prestación de servicios, cualquiera que sea la naturaleza jurídica de la empresa. Igualmente serán considerados como ventas los retiros de bienes corporales muebles destinados a rifas y sorteos, aun a título gratuito, y sean o no de su giro, efectuados con fines promocionales o de propaganda por los vendedores afectos a este impuesto. Lo establecido en el inciso anterior será aplicable, del mismo modo, a toda entrega o distribución gratuita de bienes corporales muebles que los vendedores efectúen con iguales fines. e) Los contratos de instalación o confección de especialidades y los contratos generales de construcción; f) La venta de establecimientos de comercio y, en general la de cualquier otra universalidad que comprenda bienes corporales muebles de su giro. g) El arrendamiento, subarrendamiento, usufructo o cualquiera otra forma de cesión del uso o goce temporal de bienes corporales muebles, inmuebles amueblados, inmuebles con instalaciones o maquinarias que permitan el ejercicio de alguna actividad comercial o industrial y de todo tipo de establecimientos de comercio; h) El arrendamiento, subarrendamiento o cualquier otra forma de cesión del uso o goce temporal de marcas, patentes de invención, procedimientos o fórmulas industriales y otras prestaciones similares; i) El estacionamiento de automóviles y otros vehículos en plazas de estacionamiento u otros lugares destinados a dicho fin; j) Las primas de seguros de las cooperativas de servicios de seguros (se establecen una serie de exenciones en relación a la misma). 65

66 k) Las aportaciones y otras transferencias, retiros y ventas de establecimientos de comercio y otras universalidades, que comprendan o recaigan sobre bienes corporales inmuebles del giro de una empresa constructora, y l) Las promesas de venta de bienes corporales inmuebles de propiedad de una empresa constructora de su giro y los contratos de arriendo con opción de compra que celebren estas empresas respecto de los inmuebles señalados y las comunidades por inmuebles construidos total o parcialmente por ellas Devengo a) En las ventas de bienes corporales muebles y prestaciones de servicios, en la fecha de emisión de la factura. - En la venta de bienes corporales muebles, en caso de que la entrega sea anterior a dicha fecha o bien, cuando por la naturaleza del acto que da origen a la transferencia no se emita dicho documento, el impuesto se devengará en la fecha de la entrega real o simbólica de las especies. - En las prestaciones de servicios, si no se hubieren emitido facturas, el tributo se devengará en la fecha en que la remuneración se perciba o se ponga, en cualquier forma, a disposición del prestador del servicio. b) En las importaciones, en el momento de consumarse legalmente la importación c) En los retiros de mercaderías para autoconsumo, en el momento del retiro del bien respectivo; d) Cuando se trate de intereses o reajustes pactados por los saldos a cobrar, a medida que el monto de dichos intereses o reajustes sean exigibles o a la fecha de su percepción, si ésta fuere anterior. e) En las prestaciones de servicios periódicas, al término de cada período fijado para el pago del precio, si la fecha de este período antecediere a la de los hechos señalados en la letra a) arriba establecido. Sin embargo, tratándose de los suministros y servicios domiciliarios periódicos mensuales de gas de combustible, energía eléctrica, telefónicos y de agua potable, el impuesto se devengará al término de cada período fijado para el pago del precio, independiente del hecho de su cancelación. También se aplicará lo dispuesto en el inciso anterior a los servicios periódicos mensuales de alcantarillado, siempre que éstos, por disposición legal o reglamentaria, usen el procedimiento de cobro establecido para los suministros y servicios domiciliarios referidos, f) En los contratos de instalación o confección de especialidades y los contratos generales de construcción y en las ventas o promesas de venta de bienes corporales inmuebles, en el momento de emitirse la o las facturas Sujetos pasivos 66

67 Toda persona natural o jurídica, incluyendo las comunidades y las sociedades de hecho, que realicen ventas (de forma habitual), que presten servicios (ya sea de manera habitual o esporádica) o efectúen cualquier otra operación gravada por el impuesto. Sin perjuicio de lo dispuesto serán considerados sujetos pasivos del impuesto: a) El importador, habitual o no; b) El comprador o adquirente, cuando el vendedor no tenga residencia en Chile, c) La sociedad o la comunidad, en las adjudicaciones de bienes corporales muebles de su giro, realizadas en liquidaciones de sociedades civiles y comerciales d) En el caso de aportaciones a sociedades, la persona que realiza la aportación. e) El beneficiario del servicio, si la persona que efectúa la prestación residiere en el extranjero, y f) Los contratistas o subcontratistas en el caso de los contratos de instalación o confección de especialidades y los contratos generales de construcción Exenciones Estarán exentos del impuesto: 1. Las ventas y demás operaciones que recaigan sobre los siguientes bienes: a) Los vehículos motorizados usados, con ciertas excepciones. b) Las especies transferidas a título de gratuito a los trabajadores por sus respectivos empleadores. c) Las materias primas nacionales, en los casos en que así lo declare por resolución la Dirección de Impuestos Internos, siempre que dichas materias primas estén destinadas a la producción, elaboración o fabricación de especies destinadas a la exportación. 2. La importación de las especies efectuadas por: a) El Ministerio de Defensa Nacional, el Estado Mayor de la Defensa Nacional, las Fuerzas Armadas, Carabineros de Chile y la Policía de Investigaciones de Chile, como también las instituciones y empresas dependientes de ellas o que se relacionen con el Presidente de la República por su intermedio, y que desarrollen funciones relativas a la defensa nacional, resguardo del orden y seguridad pública, siempre que correspondan a maquinaria bélica; vehículos de uso militar o policial, etc. b) Las representaciones de naciones extranjeras acreditadas en el país; las instituciones u organismos internacionales a que Chile pertenezca, y los diplomáticos y funcionarios internacionales, de acuerdo con los convenios suscritos por Chile. 67

68 c) Los pasajeros, cuando ellas constituyan equipaje de viajeros, compuesto de efectos nuevos o usados, siempre que estas especies estén exentas de derechos aduaneros. d) Los funcionarios o empleados del Gobierno chileno que presten servicios en el exterior y por inmigrantes, siempre que dichas especies consistan en efectos personales, menaje de casa, equipo y herramientas de trabajo, cuando no se requieran para todas ellas el respectivo registro de importación u otro documento que lo sustituya. e) Los tripulantes de naves, aeronaves y otros vehículos, cuando éstas constituyan equipaje de viajeros, compuesto de efectos nuevos o usados, siempre que estas especies se encuentren exentas de derechos aduaneros. f) Los pasajeros y residentes procedentes de la zona de régimen aduanero especial. g) Asimismo, estarán exentas las importaciones que constituyan donaciones calificados como tales a juicio exclusivo del Servicio Nacional de Aduanas, destinadas a corporaciones y fundaciones y a las Universidades. h) Las instituciones u organismos que se encuentren exentos de impuesto en virtud de un tratado internacional ratificado por el Gobierno de Chile; i) Los productores, en los casos que así lo declare la Dirección de Impuestos Internos por resolución fundada, y siempre que se trate de materias primas que estén destinadas a la producción, elaboración o fabricación de especies destinadas a la exportación; j) Los inversores y las empresas receptoras por el monto de la inversión efectivamente recibida siempre que consistan en bienes de capital que formen parte de un proyecto de inversión extranjera formalmente convenido con el Estado o en bienes de capital que no se produzcan en Chile en calidad y cantidad suficiente, que formen parte de un proyecto similar de inversión nacional, que sea considerado de interés para el país, circunstancias todas que serán calificadas por resolución fundada del Ministerio de Economía, Fomento y Reconstrucción, refrendada además por el Ministerio de Hacienda. k) Las importaciones que constituyan premios o trofeos culturales o deportivos, sin carácter comercial. l) Etc. 3. Las especies que se internen: a) Por los pasajeros o personas visitantes para su propio uso durante su estada en Chile, y siempre que se trate de efectos personales y vehículos para su movilización en el país. b) Transitoriamente al país en admisión temporal, almacenes francos, en depósito aduanero, en tránsito temporal u otra destinación aduanera semejante. 4. Las especies exportadas en su venta al exterior. 68

69 5. Las siguientes remuneraciones y servicios: a) Los ingresos percibidos por concepto de entradas a los siguientes espectáculos y reuniones: a.1) Artísticos, científicos o culturales, teatrales, musicales, poéticos, de danza y canto, que por su calidad artística y cultural cuenten con el auspicio del Ministerio de Educación Pública. a.2) De carácter deportivo; a.3) Los que se celebren a beneficio total y exclusivo de los Cuerpos de Bomberos, de la Cruz Roja de Chile, del Comité Nacional de Jardines Infantiles y Navidad, de la Fundación Graciela Letelier de Ibañez CEMA CHILE y de las instituciones de beneficencia con personalidad jurídica. La exención será aplicable a un máximo de doce espectáculos o reuniones de beneficio, por institución, en cada año calendario, cualquiera que sea el lugar en que se presenten. a.4) Circenses presentados por compañías o conjuntos integrados exclusivamente por artistas nacionales. Para estos efectos, serán considerados chilenos los extranjeros con más de cinco años de residencia en el país, sin importar las ausencias esporádicas o accidentales, y aquellos con cónyuge o hijos chilenos. No procederán las exenciones del presente número cuando en los locales que se efectúen los espectáculos o reuniones se transfieran especies o se presten otros servicios, a cualquier título, que normalmente estén afectos al Impuesto al Valor Agregado, y cuyo valor no se determine como una operación distinta del servicio por ingreso al espectáculo o reunión correspondiente. No obstante, la exención a que se refiere la letra a) no procederá en caso alguno cuando en los locales en que se efectúen los espectáculos o reuniones en ella señalados, se transfieran bebidas alcohólicas b) Los fletes marítimos, fluviales, aéreos y terrestres del exterior a Chile, y viceversa y los pasajes internacionales. c) Las primas de seguros que cubran riesgos de transportes respecto de importaciones y exportaciones, de los seguros que versen sobre cascos de naves y de los que cubran riesgos de bienes situados fuera del país d) Las primas de seguros que cubran riesgos de daños causados por terremotos o por incendios que tengan su origen en un terremoto. e) Las primas de seguros contratados dentro del país que paguen la Federación Aérea de Chile, los clubes aéreos y las empresas chilenas de aeronavegación comercial; f) Las comisiones que perciban los Servicios Regionales y Metropolitano de Vivienda y Urbanización sobre los créditos hipotecarios que otorguen a los beneficiarios de subsidios habitacionales y las comisiones que perciban las Instituciones de Previsión en el otorgamiento de créditos hipotecarios a sus imponentes. 69

70 g) Los ingresos que no constituyen renta según el artículo 17º de la Ley de la Renta y los afectos al impuesto adicional establecido en el artículo 59º de la misma ley; h) Los ingresos mencionados en los artículos 42º (rendimientos del trabajo) y 48º (Las participaciones o asignaciones percibidas por los directores o consejeros de las sociedades anónimas) de la Ley de la Renta; i) Los intereses provenientes de operaciones e instrumentos financieros y de créditos de cualquier naturaleza, incluidas las comisiones que correspondan a avales o fianzas otorgados por instituciones financieras, con determinadas excepciones. j) El arrendamiento de inmuebles. k) Las siguientes remuneraciones o tarifas que tengan relación con la exportación de productos: k.1) Las remuneraciones, derechos o tarifas por servicios portuarios, fiscales o particulares de almacenaje, muellaje y atención de naves, como también los que se perciban en los contratos de depósitos, prendas y seguros recaídos en los productos que se vayan a exportar y mientras estén almacenados en el puerto de embarque; k.2) Las remuneraciones de los agentes de aduanas; las tarifas que los embarcadores particulares o fiscales o despachadores de aduana cobren por poner a bordo el producto que se exporta, y las remuneraciones pagadas por servicios prestados en el transporte del producto desde el puerto de embarque al exterior, sea aéreo, marítimo, fluvial, terrestre o ferroviario; k.3) Derechos o tarifas por peaje o uso de muelles, malecones, playas, terrenos de playa, fondos de mar o terrenos fiscales, obras de otros elementos marítimos o portuarios, cuando no se presten servicios con costo de operación por el Estado u otros organismos estatales, siempre que se trate de la exportación de productos; y k.4) Derechos y comisiones que devenguen en trámites obligatorios para el retorno de las divisas y su liquidación. l) Las primas o desembolsos de contratos de reaseguro; m) Las primas de contratos de seguro de vida reajustables; n) Los ingresos percibidos por la prestación de servicios a personas sin domicilio ni residencia en Chile, siempre que el Servicio Nacional de Aduanas califique dichos servicios como exportación. ñ) Los ingresos en moneda extranjera percibidos por empresas hoteleras registradas ante el Servicio de Impuestos Internos con motivo de servicios prestados a turistas extranjeros sin domicilio ni residencia en Chile. o) Las comisiones de administración de cotizaciones voluntarias, depósitos de ahorro previsional voluntario, depósitos de ahorro previsional voluntario colectivo y de depósitos convenidos, efectuados en planes de ahorro previsional voluntario debidamente autorizados. 70

71 Estarán no sujetas al impuesto las siguientes empresas e instituciones: 1. Las empresas radioemisoras y concesionarios de canales de televisión por los ingresos que perciban dentro de su giro, con excepción de los avisos y propaganda de cualquier especie; 2. Las agencias de noticias, entendiéndose por tales las definidas en el artículo 1º de la ley Nº Esta exención se limitará a la venta de servicios informativos, con excepción de los avisos y propaganda de cualquier especie. 3. Las empresas navieras, aéreas, ferroviarias y de movilización urbana, interurbana, interprovincial y rural, sólo respecto de los ingresos provenientes del transporte de pasajeros. 4. Los establecimientos de educación. Esta exención se limitará a los ingresos que perciban en razón de su actividad docente propiamente tal. 5. Los hospitales, dependientes del Estado o de las universidades reconocidas por éste, por los ingresos que perciban dentro de su giro; 6.Las siguientes instituciones, por los servicios que presten a terceros: a) El Servicio de Seguro Social; b) El Servicio Médico Nacional de Empleados; c) El Servicio Nacional de Salud; d) La Casa de Moneda de Chile por la confección de cospeles, billetes, monedas y otras especies valoradas. De la misma exención gozarán las personas que efectúen dicha elaboración total o parcial, por encargo de la Casa de Moneda de Chile, solamente respecto de las remuneraciones que perciban por dicho trabajo. e) El Servicio de Correos y Telégrafos, excepto cuando preste servicios de telex. 7. Las personas naturales o jurídicas que en virtud de un contrato o una autorización sustituyan a las instituciones mencionadas en las letras a), b) y c) del número anterior, en la prestación de los beneficios establecidos por ley. 8.La Polla Chilena de Beneficencia y la Lotería de Concepción por los intereses, primas, comisiones u otras formas de remuneraciones que paguen a personas naturales o jurídicas en razón de negocios, servicios o prestaciones de cualquier especie Base imponible La base imponible de las ventas o servicios estará constituida, salvo disposición en contrario de la presente ley, por el valor de las operaciones respectivas, debiendo adicionarse a dicho valor, si no estuvieren comprendidos en él, los siguientes conceptos: 1º.- El monto de los reajustes, intereses y gastos financieros de la operación a plazo. 71

72 2º.- El valor de los envases y de los depósitos constituidos por los compradores para garantizar su devolución. 3º.- El monto de los impuestos, salvo el IVA, el impuesto a los Alcoholes y Bebidas Alcohólicas, y aquellos que se fijen en virtud de la facultad contenida en el artículo 48, sobre impuestos específicos a los combustibles, que graven la misma operación. En los casos que a continuación se señalan, se entenderá por base imponible: a) En las importaciones, El valor aduanero de los bienes que se internen o, en su defecto, el valor CIF de los mismos bienes. En todo caso, formarán parte de la base imponible los gravámenes aduaneros que se causen en la misma importación. b) En los casos de autoconsumo El valor que el propio contribuyente tenga asignado a los bienes o sobre el valor que tuvieren los mismos en mercado, si este último fuere superior, según lo determine el Servicio de Impuestos Internos, a su juicio exclusivo; c) En los contratos de instalación o confección de especialidades y los contratos generales de construcción El valor total del contrato incluyendo los materiales. d) En la venta de establecimientos de comercio y, en general la de cualquier otra universalidad que comprenda bienes corporales muebles de su giro El valor de los bienes corporales muebles comprendidos en la venta, sin que sea admisible deducir de dicho valor el monto de las deudas que puedan afectar a tales bienes. e) Respecto de las prestaciones de servicios y los productos vendidos o transferidos en hoteles, residenciales, hosterías, casas de pensión, restaurantes, clubes sociales, fuentes de soda, salones de té y café, bares, tabernas, cantinas, cabarets, discotecas y otros negocios similares. El valor total de las ventas, servicios y demás prestaciones que se efectúen. Sin embargo, el impuesto no se aplicará al valor de la propina que por disposición de la ley deba recargarse en los precios de los bienes transferidos y servicios prestados en estos establecimientos f) Tratándose de los servicios de conservación, reparación y explotación de una obra de uso público prestados por el concesionario de ésta y cuyo precio se pague con la concesión temporal de la explotación de dicha obra, La base imponible estará constituida por los ingresos mensuales totales de explotación de la concesión, deducidas las cantidades que deban imputarse, en la proporción que 72

73 se determine en el contrato que otorgue la concesión al pago de la construcción de la obra respectiva. La parte facturada que no sea base imponible del impuesto, no será considerada operación exenta o no gravada para los efectos de la recuperación del crédito fiscal Tipo de gravamen Únicamente existe un tipo general del 19% Sistema de deducción Los sujetos pasivos podrán deducirse las cuotas soportadas en virtud de la importación, adquisición de bienes o la utilización de servicios. No procede la deducción por la importación, adquisición de bienes o la utilización de servicios que se afecten a hechos no gravados por esta ley o a operaciones exentas o que no guarden relación directa con la actividad del vendedor. En el caso de importación o adquisición de bienes o de utilización de servicios que se afecten o destinen a operaciones gravadas y exentas, el crédito se calculará en forma proporcional Sistema de devolución Los sujetos pasivos que no hayan podido hacer efectivas las deducciones originadas en un período de liquidación por exceder la cuantía de las mismas de la de las cuotas devengadas, dicho remanente no utilizado se acumulará a los créditos que tengan su origen en el período tributario inmediatamente siguiente. Igual regla se aplicará en los períodos sucesivos, si a raíz de estas acumulaciones subsistiere un remanente a favor del contribuyente. Los sujetos pasivos del IVA y los exportadores que no hayan podido hacer efectivas las deducciones durante seis o más períodos tributarios consecutivos como mínimo, originados en la adquisición de bienes corporales muebles o inmuebles destinados a formar parte de su Activo Fijo, podrán imputar ese remanente acumulado en dichos períodos, a cualquier clase de impuestos fiscales, incluso de retención, y a los derechos, tasas y demás gravámenes que se perciban por intermedio de las Aduanas u optar porque dicho remanente les sea reembolsado por la Tesorería General de la República Regímenes especiales 1.- Régimen de tributación simplificada para los pequeños contribuyentes. 2.- Régimen para actividades esporádicas. 5. Impuestos Especiales 5.1. Impuesto a los tabacos manufacturados a) Denominación. Impuesto a los tabacos manufacturados. 73

74 b) Regulación. Decreto-Ley Nº 828 c) Ámbito de aplicación Federal (Nación) d) Conceptos gravados Cigarros, cigarrillos y tabaco picado d) Hecho Imponible La elaboración, fabricación o importación de los productos gravados e) Devengo En el momento de la venta de los cigarros, cigarrillos y tabaco elaborado, o en el momento de consumarse legalmente la importación cuando se trate de productos importados. f) Sujeto Pasivos El fabricante o importador. g) Base imponible Precio de venta incluido el propio impuesto h) Tipo impositivo. Los cigarros puros pagan un impuesto del 51%. Los cigarrillos pagan un impuesto del 50,4%. El tabaco elaborado sea en hebra, tableta, pastas o cuerdas, granulados, picadura o pulverizado, pagará un impuesto de 47.9 % A su vez se faculta al al Presidente de la República para establecer una sobretasa adicional de hasta un 10%. En uso de esta facultad podrá fijar el monto de dicha sobretasa, su plazo de vigencia, e igualmente podrá modificarla, rebajarla o restablecerla. i) Régimen de exenciones y bonificaciones Estarán exentas del impuesto de esta ley las exportaciones de cigarros, cigarrillos y tabacos efectuadas por el fabricante nacional Impuesto adicional a las bebidas alcohólicas, analcohólicas y productos similares. 74

75 a) Denominación Impuesto adicional a las bebidas alcohólicas, analcohólicas y productos similares. b) Regulación Desde el 1 de Julio de 1979, la tributación de las bebidas alcohólicas, analcohólicas y productos similares se encuentra regulada, como un impuesto adicional, en el Título tercero, Párrafo tercero, artículos 42, 43, 44 y 45, del D.L. N 825, de c) Ámbito de aplicación Federal (Nación) d) Conceptos gravados Licores, piscos 37, whisky, aguardientes y destilados, incluyendo los vinos licorosos o aromatizados similares al vermú, vinos, champagne, sidra, cervezas, así como otras bebidas alcohólicas Bebidas no alcohólicas naturales o artificiales, jarabes y en general cualquier otro producto que las sustituya o que sirva para preparar bebidas similares. Aguas minerales o termales a las cuales se les haya adicionado colorante, sabor o edulcorantes d) Hecho Imponible La venta o importación de bebidas alcohólicas, no alcohólicas y productos similares. e) Devengo En el momento de la venta o en el momento de consumarse legalmente la importación cuando se trate de productos importados. f) Sujeto Pasivos Los importadores por las importaciones habituales o no y por sus ventas, Los productores, elaboradores y envasadores, Las empresas distribuidoras, y Cualquier otro vendedor por las operaciones que efectúe con otro vendedor. No se encuentran afectas a este impuesto adicional las ventas del comerciante minorista al consumidor, como tampoco las ventas de vinos a granel efectuadas por productores a otros vendedores sujetos a este impuesto. g) Base imponible 37 Aguardiente de uva 75

76 Se aplicará sobre la misma base imponible que la del Impuesto al Valor Agregado. Esta viene determinada por los siguientes parámetros: La base imponible de las ventas o servicios estará constituida, salvo disposición en contrario de la presente ley, por el valor de las operaciones respectivas, debiendo adicionarse a dicho valor, si no estuvieren comprendidos en él, los siguientes conceptos: 1º.- El monto de los reajustes, intereses y gastos de financiamiento de la operación a plazo, incluyendo los intereses moratorios, que se hubieren hecho exigibles o percibidos anticipadamente en el período tributario. En todo caso deberá excluirse el monto de los reajustes de valores que ya pagaron el impuesto de este Título, en la parte que corresponda a la variación de la unidad de fomento determinada por el período respectivo de la operación a plazo 2º.- El valor de los envases y de los depósitos constituidos por los compradores para garantizar su devolución. El Servicio de Impuestos Internos, sin embargo, podrá autorizar en casos calificados la exclusión de tales depósitos del valor de venta e impuesto, y 3º.- El monto de los impuestos, salvo el IVA Los conceptos señalados en los números precedentes se entenderán comprendidos en el valor de la venta o del servicio prestado aun cuando se facturen o contabilicen en forma separada, y se presumirá que están afectos al IVA, salvo que se demuestre fehacientemente, a juicio exclusivo del Servicio de Impuestos Internos, que dichos conceptos corresponden a operaciones exentas o no gravadas con este tributo. No formarán parte de la base imponible del IVA, ni los impuestos especiales a las ventas y servicios. h) Tipo impositivo. Licores, piscos, whisky, aguardientes y destilados, incluyendo los vinos licorosos o aromatizados similares al vermú..27%; Vinos destinados al consumo, comprendidos los vinos gasificados, los espumosos o champaña, los generosos o asoleados, chichas 38 y sidras destinadas al consumo, cualquiera que sea su envase, cervezas y otras bebidas alcohólicas, cualquiera que sea su tipo, calidad o denominación... 15%; Bebidas no alcohólicas naturales o artificiales, jarabes y en general cualquier otro producto que las sustituya o que sirva para preparar bebidas similares.13%; 38 Bebida que se obtiene de la fermentación del zumo de la uva o de la manzana. 76

77 Aguas minerales o termales a las cuales se les haya adicionado colorante, sabor o edulcorantes.13%, i) Régimen de exenciones y bonificaciones Las exportaciones de bienes muebles corporales. Las bebidas alcohólicas que se importen por pasajeros para su consumo, en una cantidad que no exceda de centímetros cúbicos por persona adulta Impuesto a los Combustibles a) Denominación. Impuesto a los Combustibles b) Regulación. Art. 48 del D.L. N 825, de Ley de c) Ámbito de aplicación Federal (Nación) d) Conceptos gravados Gasolina de automoción y diesel. No están sujetos a este impuesto específico ni el biodiesel ni el bioetanol. d) Hecho Imponible La primera venta o importación de gasolina y diesel de automoción e) Devengo En el momento de la venta o importación. f) Sujeto Pasivos El fabricante o el importador g) Base imponible La cantidad de combustible, expresada en metros cúbicos. h) Tipo impositivo. EL tipo impositivo del impuesto es de 1,5 Unidades Tributarias Mensuales por m3 para el diesel y de 6 Unidades Tributarias Mensuales 39 por m3 para la gasolina de automoción. 39 La Unidad Tributaria Mensual (UTM) es una unidad económica que se utiliza para fines tributarios y se reajusta mensualmente de acuerdo al IPC. Su valor puede obtenerse en el siguiente sitio web (www.sii.cl), menú Valores y Fechas. 77

78 i) Régimen de exenciones y bonificaciones La Ley establece un sistema de recuperación en la declaración mensual de IVA, del impuesto al petróleo diesel soportado en su adquisición, cuando no ha sido destinado a vehículos motorizados que transiten por calles, caminos y vías públicas en general. Por otra parte, la Ley N , de 2001,permite a las empresas de transporte de carga que sean propietarias o arrendatarias con opción de compra de camiones de un peso bruto vehicular igual o superior a 3.860kilogramos, recuperar un porcentaje de las sumas pagadas por dichos vehículos, por concepto del impuesto específico al petróleo diesel. Las exportaciones y ventas a las Zonas Francas (libres) de gasolina de automoción y diesel 5.4. Impuesto a los Productos Suntuarios a) Denominación. Impuesto a los Productos Suntuarios b) Regulación. Art. 37 al 40 del D.L. N 825, de c) Ámbito de aplicación Federal (Nación) d) Conceptos gravados Artículos de oro, platino y marfil; Joyas, piedras preciosas naturales o sintéticas; Pieles finas, calificadas como tales por el Servicio de Impuestos Internos, manufacturadas o no Alfombras finas, tapices finos y cualquier otro artículo de similar naturaleza; calificados como tales por el Servicio de Impuestos Internos Auto-caravanas Conservas de caviar y sus sucedáneos Artículos de pirotecnia, tales como fuegos artificiales, petardos y similares, excepto los de uso industrial, minero o agrícola o de señalización luminosa Armas de aire o gas comprimido, sus accesorios y proyectiles, con excepción de las de caza submarina, d) Hecho Imponible 78

79 La primera venta o importación habitual o no de artículos gravados e) Devengo En el momento de la venta o importación. f) Sujeto Pasivos El fabricante o el importador g) Base imponible El valor en venta h) Tipo impositivo Tipo del 15% sobre el valor en que se enajénenlos siguientes artículos: oro, platino y marfil; joyas y piedras preciosas; pieles finas; alfombras, tapices y cualquier otro artículo de similar naturaleza, calificados como finos por el Servicio de Impuestos Internos; vehículos casa-rodantes autopropulsados; conservas de caviar y sucedáneos; armas de aire o gas comprimido, sus accesorios y proyectiles, excepto los de caza submarina. Tipo del 50% a los artículos de pirotecnia, tales como fuegos artificiales, petardos y similares. En el caso de los objetos de oro, platino y marfil; joyas y piedras preciosas; y pieles finas, quedan afectos al mismo tipo del 15% por las ventas posteriores, aplicándose las normas generales del Impuesto al Valor Agregado. i) Régimen de exenciones y bonificaciones Las exportaciones 79

80 COLOMBIA 1. Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas 1.1. Denominación. Impuesto sobre la renta y complementarios (se considera un solo tributo) 1.2. Regulación. Estatuto Tributario, Libro primero 1.3. Naturaleza. Impuesto directo de naturaleza personal (real para no residentes) y global Hecho imponible. Obtención de rentas de cualquier fuente Periodo impositivo y devengo. Ejercicio natural. Devengo el 31/ Obligación de declarar. Los asalariados, profesionales independientes y rentistas de capital que reúnan determinados requisitos y no superen determinados límites de ingresos brutos, patrimonio bruto, consumo mediante tarjetas de crédito, consignaciones bancarias, depósitos o inversiones financieras, compras y consumos no están obligados a declarar Sujetos pasivos. Unidad familiar. Personas físicas, herencias yacentes y bienes destinados a fines especiales, en virtud de donaciones o asignaciones modales. Tributación individual 1.8. Principales rentas exentas. 1. Indemnizaciones por accidente de trabajo, enfermedad o por protección a la maternidad. 2. Indemnizaciones por seguro de vida. 3. Auxilio de cesantía y los intereses de cesantías en función de salario mensual promedio. 4. Pensiones de jubilación (con límite) 5. Indemnizaciones sustitutivas de las pensiones o las devoluciones de saldos de ahorro pensional. 6. Gastos de representación de los altos dignatarios del Estado. 7. El 25% de los pagos laborales (con límite) 8. Gastos de entierro del trabajador 9. Seguro por muerte, y las compensaciones por muerte de los miembros de las fuerzas militares y de la Policía Nacional. 80

81 1.9. Base imponible. Suma de ingresos ordinarios y extraordinarios realizados en el periodo impositivo que sean susceptibles de producir un incremento neto del patrimonio en el momento de su percepción, que no hayan sido expresamente exceptuados menos gastos imputables y deducciones Base liquidable. Base imponible menos las siguientes Deducciones: - Mínimo vital : dólares - Aportaciones a sistemas de previsión Social: El 100% del aporte obligatorio a salud y hasta el 30% del ingreso laboral como aporte obligatorio y/o voluntario al fondo de pensiones - Otras: Hasta el 30% del ingreso laboral en cuentas AFC (Ahorro al Fomento de la Construcción), intereses por préstamos de vivienda, hasta el 15% del ingreso gravable por gastos de medicina prepagada o educación formal del contribuyente, el cónyuge y hasta dos hijos (hasta US$11830), componente inflacionario de los rendimientos financieros Integración y compensación de rentas. Actividades agrícolas y agropecuarias, de la misma naturaleza, en cinco años, si tiene contabilidad con sistema de causación Tarifa del impuesto: Desde hasta UVT: (Renta gravable o ganancia ocasional gravable expresada en UVT menos UVT)*19% Desde hasta UVT: (Renta gravable o ganancia ocasional gravable expresada en UVT menos UVT)*28% más 116 UVT Desde UVT: (Renta gravable o ganancia ocasional gravable expresada en UVT menos UVT)*34% más 788 UVT Deducciones de la cuota. No existen Retenciones y pagos a cuenta. - Enajenación de Activos Fijos: 1% - Arrendamiento de bienes inmuebles: 3.5% - Rifas, loterías, apuestas y similares: 20% - Dividendos gravables distribuidos: 20% ó 33% - Ingresos Laborales (Pagos superiores a $ ): Tabla - Rendimientos de títulos de ahorro a largo plazo: 4% - Rendimientos financieros: 7% Regímenes especiales. 81

82 No existen 2. Impuesto sobre el Patrimonio independiente del Impuesto sobre la Renta. Sujetos pasivos: Personas naturales (y jurídicas) con patrimonios líquidos superiores a dólares. Tipo de gravamen: 1.2% (antes el 0.3%). Se excluye el valor patrimonial neto de las acciones o aportes poseídos en sociedades nacionales y los primeros doscientos veinte millones de pesos colombianos ($ ) del valor de la vivienda habitual. El impuesto será el mismo durante los 4 años de vigencia independientemente de si incrementen o disminuyen su patrimonio. 3. Impuesto sobre Sociedades Denominación. Impuesto de renta y complementarios de personas jurídicas Regulación. Libro primero del Estatuto Tributario (ET), aprobado por el Decreto 624 de 1989, y las reformas posteriores Naturaleza Sujeción por renta mundial para residentes en Colombia y por renta territorial para no residentes Hecho Imponible Todos los ingresos operacionales y no operacionales que reciba la compañía en el respectivo período gravable Periodo impositivo y devengo Año natural Sujetos Pasivos Las sociedades y entidades nacionales son gravadas, tanto sobre sus rentas y ganancias ocasionales de fuente nacional como sobre las que se originen de fuentes fuera de Colombia. Las sociedades y entidades extranjeras son gravadas únicamente sobre sus rentas y ganancias ocasionales de fuente nacional Principales rentas exentas De carácter objetivo: 40 Más información en la División de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN): 41 La regulación es conjunta con la de Impuesto de renta y complementarios de las personas naturales, constituyendo un único impuesto. Se recoge en el Libro primero del Estatuto Tributario (ET), aprobado por el Decreto 624 de 1989, y las reformas posteriores. 42 Art. 12 ET. Adicionalmente, las personas jurídicas son también sujetos pasivos del impuesto de remesas, conforme a lo establecido en el Título IV del Libro primero del Estatuto Tributario. 82

83 Rentas Exentas: 43 - Venta de energía eléctrica generada con base en los recursos eólicos, biomasa o residuos agrícolas, realizada únicamente por las empresas generadoras, por un término de 15 años, cuando se cumplan algunos requisitos; - La prestación del servicio de transporte fluvial con embarcaciones y planchones de bajo calado, por un término de quince (15) años; - Servicios hoteleros prestados en nuevos hoteles que se construyan, se remodelen o se amplíen dentro de los quince (15) años siguientes a partir de la vigencia del ET, por un término de treinta (30) años; - Servicio de ecoturismo certificado por el Ministerio del Medio Ambiente o autoridad competente conforme con la reglamentación que para el efecto se expida, por un término de veinte (20) años; - Aprovechamiento de nuevas plantaciones forestales; - Los nuevos contratos de arrendamiento financiero con opción de compra (leasing), de inmuebles construidos para vivienda, con una duración no inferior a diez (10) años. Esta exención operara para los contratos suscritos dentro de los diez (10) años siguientes a la vigencia del ET; - Los nuevos productos medicinales y el software, elaborados en Colombia y amparados con nuevas patentes registradas ante la autoridad competente, siempre y cuando tengan un alto contenido de investigación científica y tecnológica nacional, certificado por COLCIENCIAS o quien haga sus veces, por un término de diez (10) años a partir de la vigencia del ET; - La utilidad en la enajenación de predios destinados a fines de utilidad pública (con ciertos requisitos) por un término igual a la ejecución del proyecto y su liquidación, sin que exceda en ningún caso de diez (10) años; - La prestación de servicios de sísmica para el sector de hidrocarburos, por un término de 5 años contados a partir de la vigencia del ET; - Las rentas derivadas de derechos de autor; - Las rentas provenientes de Intereses, comisiones y demás pagos para empréstitos y títulos de deuda pública externa; - Las rentas de los extranjeros contemplados en tratados y convenios internacionales; - Las rentas obtenidas en algunas zonas geográficas (zonas francas, Nevado de Ruiz ). De carácter subjetivo: No son contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios, entre otros: - la Nación, los Departamentos y sus asociaciones, los Distritos, los Territorios Indígenas, los Municipios, las demás entidades territoriales, y los 43 Art y ss. ET. 83

84 establecimientos oficiales descentralizados cuando la ley no señale lo contrario; - la propiedad colectiva de las comunidades negras; - el fondo para la reconstrucción del Eje Cafetero FOREC; - los sindicatos; - los partidos y movimientos políticos aprobados por el Consejo Nacional Electoral; - las asociaciones de padres de familia; - las sociedades de mejoras públicas; - las Instituciones de Educación Superior aprobadas por el Instituto Colombiano para el Fomento de la Educación Superior; - las ligas de consumidores; - los fondos de fondos de pensiones de jubilación e invalidez, así como los fondos de cesantías (despidos);; - las personas jurídicas sin ánimo de lucro que realicen determinadas actividades (salud, asociaciones y congregaciones religiosas, etc.) - los fondos de inversión, fondos de valores y fondos comunes Base Imponible La renta líquida gravable se determina así: de la suma de todos los ingresos ordinarios y extraordinarios realizados en el año o período gravable, que sean susceptibles de producir un incremento neto del patrimonio en el momento de su percepción, y que no hayan sido expresamente exceptuados, se restan las devoluciones, rebajas y descuentos, con lo cual se obtienen los ingresos netos. De los ingresos netos se restan, cuando sea el caso, los costos realizados imputables a tales ingresos, con lo cual se obtiene la renta bruta. De la renta bruta se restan las deducciones realizadas, con lo cual se obtiene la renta líquida. Salvo las excepciones legales, la renta líquida es renta gravable y a ella se aplican los tipos señalados en el ET. 44 En otras palabras, la base imponible se determina como sigue: Ingresos netos ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional costos y deducciones compensaciones (excesos de renta presuntiva sobre excesos de renta líquida ordinaria, pérdidas de ejercicios anteriores) rentas exentas + activos omitidos en años anteriores y que se incluyen en la declaración + pasivos no reales incluidos en años anteriores y eliminados en la declaración. A este respecto, los principales ingresos computables 45 son de dos tipos: - Operacionales: ventas y prestación de servicios realizados en el período fiscal; 44 Art. 26 y 178 ET. 45 Art. 24 y ss. ET. 84

85 - No operacionales: servicios, honorarios, arrendamientos, reintegro de provisiones, intereses presuntos por préstamos a socios, financieros (diferencia en cambio, comisiones, intereses ), etc. Respecto a los gastos deducibles, se entiende causada la deducción cuando nace la obligación de pagarla, aunque no se haya hecho efectivo el pago, mientras que se entienden realizadas las deducciones legalmente aceptables cuando se paguen efectivamente en dinero o en especie o cuando su exigibilidad termine por cualquier otro modo que equivalga legalmente a un pago. Por consiguiente, las deducciones incurridas por anticipado sólo se deducen en el año o período gravable en que se causen. Se exceptúan de la norma anterior las deducciones incurridas por contribuyentes que lleven contabilidad por el sistema de causación, las cuales se entienden realizadas en el año o período en que se causen, aún cuando no se hayan pagado todavía. Entre los gastos deducibles se encuentran: - Los gastos necesarios, esto es, aquellos realizados durante el año o período gravable en el desarrollo de cualquier actividad productora de renta, siempre que tengan relación de causalidad con dicha actividad y sean necesarios y proporcionados de acuerdo con ella. Esta necesidad y proporcionalidad debe determinarse con criterio comercial, teniendo en cuenta las normalmente acostumbradas en cada actividad y las limitaciones establecidas en el ET. Por ejemplo, el costo de ventas (inventarios iniciales + compras inventarios finales); - Los salarios, si bien para proceder a la deducción los empleadores deben estar al corriente de sus obligaciones parafiscales; - Los pagos a viudas y huérfanos de miembros de las fuerzas armadas muertos en combate, secuestrados o desaparecidos; - Las cesantías efectivamente pagadas (siempre que no se trate de las consolidadas y deducidas en años o períodos gravables anteriores) y cesantías consolidadas que dentro del año o período gravable se hayan causado y reconocido irrevocablemente en favor de los trabajadores; - Las pensiones de jubilación e invalidez de los empleados, la provisión de pagos a futuras pensiones y las contribuciones a fondos mutuos de inversión y de pensiones, tanto de jubilación como de invalidez; - Los impuestos pagados, que serán deducibles en la forma siguiente: a) El cien por ciento (100%) de los impuestos de industria y comercio, avisos y tableros y predial, que efectivamente se hayan pagado durante el año o período gravable siempre y cuando tengan relación de causalidad con la actividad económica del contribuyente. b) El veinticinco por ciento (25%) del gravamen a los movimientos financieros efectivamente pagado por los contribuyentes durante el respectivo año gravable, independientemente que tenga o no relación de causalidad con la 85

86 actividad económica del contribuyente, siempre que se encuentre debidamente certificado por el agente retenedor - Los intereses que se causen a entidades sometidas a la vigilancia de la Superintendencia Bancaria son deducibles en su totalidad. Los intereses que se causen a otras personas o entidades, únicamente son deducibles en la parte que no exceda la tasa más alta que la Superintendencia Bancaria haya autorizado cobrar a los establecimientos bancarios, durante el respectivo año o período gravable. No será deducible el componente inflacionario de los intereses y demás costos y gastos financieros, incluidos los ajustes por diferencia en cambio. - Los gastos efectuados en el exterior que tengan relación de causalidad con rentas de fuente dentro del país, siempre y cuando se haya efectuado la retención en la fuente si lo pagado constituye para su beneficiario renta gravable en Colombia. Son deducibles sin que sea necesaria la retención: a) Los pagos a comisionistas en el exterior por la compra o venta de mercancías, materias primas u otra clase de bienes, en cuanto no excedan del porcentaje del valor de la operación en el año gravable que señale el Ministerio de Hacienda y Crédito Público; b) Los intereses sobre créditos a corto plazo derivados de la importación o exportación de mercancías o de sobregiros o descubiertos bancarios, en cuanto no excedan del porcentaje del valor de cada crédito o sobregiro que señale el Banco de la República. Las deducciones por gastos en el exterior para la obtención de rentas de fuente dentro del país no pueden exceder del quince por ciento (15%) de la renta líquida del contribuyente, computada antes de descontarlos, salvo cuando se trate de los siguientes pagos: a) Los gastos respecto de los cuales sea obligatoria la retención en la fuente; b) Los gastos deducibles sin necesidad de retención ya mencionados; c) Los que no se consideran ingresos de fuente nacional; En concreto (art. 25 ET): - Los créditos a corto plazo originados en la importación de mercancías y en sobregiros o descubiertos bancarios; - Los créditos destinados a la financiación o prefinanciación de exportaciones; - Los créditos que obtengan en el exterior las corporaciones financieras y los bancos constituidos conforme a las leyes colombianas vigentes; - Los créditos para operaciones de comercio exterior, realizados por intermedio de las corporaciones financieras y los bancos constituidos conforme a las leyes colombianas vigentes; - Los créditos que obtengan en el exterior las empresas nacionales, extranjeras o mixtas establecidas en el país, y los patrimonios autónomos administrados por sociedades fiduciaria establecidas en el país, cuyas actividades se consideren de interés para el desarrollo económico y social del país, de acuerdo con las políticas adoptadas por el Consejo Nacional de Política Económica y Social (CONPES). Los intereses sobre estos créditos no están gravados con impuesto de renta ni con el complementario de remesas; 86

87 d) Los pagos o abonos en cuenta por adquisición de cualquier clase de bienes corporales; e) Los gastos que se capitalizan para su amortización posterior de acuerdo con las normas de contabilidad generalmente aceptadas, o los que deban activarse de acuerdo con tales normas; f) Los gastos en que se incurra en cumplimiento de una obligación legal (por ejemplo, los servicios de certificación aduanera). - Las donaciones, cumpliendo una serie de requisitos objetivos y subjetivos; - La depreciación de los activos en propiedad vinculados a actividades productoras de renta, en la alícuota o suma necesaria para amortizar el ciento por ciento (100%) de su costo durante la vida útil de dichos bienes, siempre que éstos hayan prestado servicio en el año o período gravable de que se trate; - Los contratos de leasing o arrendamiento financiero que cumplan ciertos requisitos en función del tipo de bien arrendado y del tipo de arrendamiento. Así, por ejemplo, en los contratos de arrendamiento operativo el arrendatario registrará como un gasto deducible la totalidad del canon de arrendamiento causado sin que deba registrar en su activo o su pasivo suma alguna en concepto de dicho bien. Se considera que un contrato de arrendamiento es arrendamiento operativo cuando: a) Recaiga sobre inmuebles por un plazo sea igual o superior a 60 meses; b) Recaiga sobre maquinaria, equipo, muebles y enseres por plazo igual o superior a 36 meses; c) Recaiga sobre vehículos de uso productivo y equipos de computación por un plazo igual o superior a 24 meses. - La amortización de las inversiones necesarias realizadas para los fines del negocio o actividad en un término no inferior a cinco (5) años, salvo que se demuestre que, por la naturaleza o duración del negocio, la amortización debe hacerse en un plazo inferior. - Las deudas de dudoso o de difícil cobro en las cantidades razonables que con criterio comercial fije el reglamento como provisión para deudas de dudoso o difícil cobro, siempre que tales deudas se hayan originado en operaciones productoras de renta, correspondan a cartera vencida y se cumplan los demás requisitos legales. No se reconoce el carácter de difícil cobro a deudas - Los ingresos derivados de los servicios técnicos de reparación y mantenimiento de equipos, prestados en el exterior; - Los ingresos derivados de los servicios de formación de personal prestados en el exterior a entidades del sector público. - Las rentas por arrendamiento originadas en contratos de leasing que se celebren directamente o a través de compañías de leasing, con empresas extranjeras sin domicilio en Colombia, para financiar inversiones en maquinaria y equipo vinculados a procesos de exportación o a actividades que se consideren de interés para el desarrollo económico y social del país de acuerdo con la política adoptada por el CONPES. 87

88 contraídas entre sí por empresas o personas económicamente vinculadas, o por los socios para con la sociedad, o viceversa. Si los pagos que sean constitutivos de gastos necesarios o inversiones amortizables fueran en especie, se determinará su valor por el valor comercial de las especies en el momento de la entrega o, en su caso y salvo prueba en contrario, por el valor estipulado en el contrato. Por otro lado, los pagos hechos en divisas extranjeras se estiman por el precio de adquisición de éstas en moneda colombiana. A este respecto, en ningún caso constituirá deducción el componente inflacionario de los ajustes por diferencia en cambio Tipo de gravamen La tarifa única sobre la renta gravable de las sociedades anónimas, de las sociedades limitadas y de los demás entes asimilados a unas y otras, incluidas las sociedades y otras entidades extranjeras de cualquier naturaleza, es del treinta y tres por ciento (33%). Existen tarifas especiales aplicables sobre algunos supuestos, entre ellas: - 7% para dividendos o participaciones recibidos por extranjeros no residentes ni domiciliados; - 7% para inversores extranjeros en la explotación o producción de hidrocarburos; - 2% para algunos pagos al exterior efectuados por constructores colombianos a los pagos al exterior que por concepto de arrendamiento de maquinaria para construcción, mantenimiento o reparación de obras civiles, efectúen los constructores colombianos en desarrollo de contratos que hayan sido objeto de licitaciones públicas internacionales Deducciones Para evitar la doble imposición: Respecto a la doble imposición internacional: Los contribuyentes nacionales que perciban rentas de fuente extranjera, sujetas al impuesto sobre la renta en el país de origen, tienen derecho a descontar del monto del impuesto colombiano de renta, el pagado en el extranjero sobre esas mismas rentas, siempre que el descuento no exceda del monto del impuesto que deba pagar el contribuyente en Colombia por esas mismas rentas. Cuando se trate de dividendos o participaciones recibidos de sociedades domiciliadas en el exterior, tales dividendos o participaciones darán lugar a un descuento tributario en el impuesto de renta, equivalente al resultado de multiplicar el monto de los dividendos o participaciones, por la tarifa del impuesto de renta a la que se hayan sometido las utilidades que los generaron en cabeza de la sociedad emisora. Cuando los dividendos hayan sido gravados en el país de origen, el descuento se incrementará en el monto de tal gravamen. En ningún caso el descuento a que se refiere este inciso, podrá exceder el monto del impuesto de renta generado en Colombia por tales dividendos. 88

89 Para incentivar la realización de determinadas actividades: Existen numerosos incentivos a la inversión 47 en sectores estratégicos, entre ellos: - Inversiones en nuevas plantaciones, riegos, pozos y silos, hasta un 10 por ciento (10%) de la renta líquida del contribuyente que realice la inversión; - Deducción por amortización en el sector agropecuario; - Deducción por inversiones amortizables en la industria petrolera y el sector minero; - Deducciones de distinta cuantía por inversiones en investigaciones científicas o tecnológicas; - Deducción por inversiones en control y mejoramiento del medio ambiente, hasta el veinte por ciento (20%) de la renta líquida del contribuyente, determinada antes de restar el valor de la inversión. No podrán deducirse el valor de las inversiones realizadas por mandato de una autoridad ambiental para mitigar el impacto ambiental producido por la obra o actividad objeto de una licencia ambiental Pagos a cuenta Ha de practicarse retención en numerosas ocasiones, como por ejemplo: - 3.5% por compras y arrendamientos de inmuebles; - 10% y 11% para honorarios,; - 6% y 4% para servicios; - 1% para la venta de activos fijos 1%. Las empresas autorizadas por la DIAN pueden efectuar auto-retenciones Compensación de pérdidas Las sociedades podrán compensar las pérdidas fiscales reajustadas fiscalmente, con las rentas líquidas ordinarias que obtuvieren en los periodos gravables siguientes (5) sin perjuicio de la renta presuntiva del ejercicio. Las pérdidas de las sociedades no serán trasladables a los socios Precios de transferencia Se entiende que existe vinculación entre todas las sociedades que conforman el grupo, aunque su matriz esté domiciliada en el exterior. El precio o margen de utilidad en las operaciones celebradas entre vinculados económicos o partes relacionadas se podrá determinar por la aplicación de cualquiera de los siguientes métodos, para lo cual deberá tenerse en cuenta cuál resulta más apropiado de acuerdo con las características de las transacciones analizadas: 47 Existen muchos incentivos cuya cuantía varía en función del sector y la actividad concreta a que se destinen. 89

90 1. Precio comparable no controlado. El método de precio comparable no controlado consiste en considerar el precio de bienes o servicios que se hubiera pactado entre partes independientes en operaciones comparables. 2. Precio de reventa. El método de precio de reventa consiste en determinar el precio de adquisición de un bien o de prestación de un servicio entre vinculados económicos o partes relacionadas, multiplicando el precio de reventa del bien o del servicio, a partes independientes, por el resultado de disminuir, de la unidad, el porcentaje de utilidad bruta obtenido entre partes independientes en operaciones comparables. A estos efectos, el porcentaje de utilidad bruta se calculará dividiendo la utilidad bruta entre las ventas netas. 3. Costo adicionado. El método de costo adicionado consiste en multiplicar el costo de bienes o servicios por el resultado de sumar a la unidad el porcentaje de utilidad bruta obtenido entre partes independientes en operaciones comparables. A estos efectos, el porcentaje de utilidad bruta se calculará dividiendo la utilidad bruta entre el costo de ventas netas. 4. Partición de utilidades. El método de partición de utilidades consiste en asignar la utilidad de operación obtenida por vinculados económicos o partes relacionadas, en la proporción que hubiera sido asignada con o entre partes independientes, de acuerdo con los siguientes principios: a) Se determinará la utilidad de operación global mediante la suma de la utilidad de operación obtenida en la operación por cada una de los vinculados económicos o partes relacionadas. b) La utilidad de operación global se asignará a cada uno de los vinculados económicos o partes relacionadas, considerando, entre otros, el volumen de activos, costos y gastos de cada uno de los vinculados económicos, con respecto a las operaciones entre dichas partes. 5. Residual de partición de utilidades. El método residual de partición de utilidades consiste en asignar la utilidad de operación obtenida por vinculados económicos o partes relacionadas, en la proporción que hubiera sido asignada entre partes independientes, de conformidad con las siguientes reglas: a) Se determinará la utilidad de operación global mediante la suma de la utilidad de operación obtenida en la operación por cada uno de los vinculados económicos o partes relacionadas. b) La utilidad de operación global se asignará de acuerdo con los siguientes parámetros: (1) Se determinará la utilidad mínima que corresponda, en su caso, a cada una de los vinculados económicos o partes relacionadas mediante la aplicación de cualquiera de los otros métodos aplicables sin tomar en cuenta la utilización de intangibles significativos. 90

91 (2) Se determinará la utilidad residual, la cual se obtendrá disminuyendo la utilidad mínima a que se refiere el numeral (1), de la utilidad de operación global. Esta utilidad residual se distribuirá entre los vinculados económicos involucrados o partes relacionadas en la operación tomando en cuenta, entre otros elementos, los intangibles significativos utilizados por cada uno de ellos, en la proporción en que hubiera sido distribuida entre partes independientes en operaciones comparables. 6. Márgenes transaccionales de utilidad de operación. El método de márgenes transaccionales de utilidad de operación consiste en determinar, en transacciones entre vinculados económicos o partes relacionadas, la utilidad de operación que hubieran obtenido partes independientes en operaciones comparables, con base en factores de rentabilidad que toman en cuenta variables tales como activos, ventas, costos, gastos o flujos de efectivo Transparencia Fiscal Internacional No serán constitutivos de costo o deducción los pagos o abonos en cuenta que se realicen a personas naturales, personas jurídicas o a cualquier otro tipo de entidad que se encuentre constituida, localizada o en funcionamiento en paraísos fiscales, que hayan sido calificados como tales por el Gobierno Colombiano, salvo que se haya efectuado la retención en la fuente por concepto de impuesto sobre la renta y remesas. Este tratamiento no les será aplicable a los pagos o abonos en cuenta que se realicen con ocasión de operaciones financieras registradas ante el Banco de la República. Además, Colombia ha adoptado compromisos de intercambio internacional de información mediante tratados internacionales Subcapitalización FALTA?????????????????????????????????????????????????????????? 4. Impuesto sobre el Valor Añadido 4.1. Denominación. Impuesto sobre las ventas 4.2. Regulación. Libro Tercero del Estatuto Tributario. Art. 420 a Ámbito de aplicación Nacional (Federal) 4.4. Naturaleza Impuesto indirecto que recae sobre el valor agregado Hecho imponible 91

92 a) Las ventas de bienes corporales muebles que no hayan sido excluidas expresamente. b) La prestación de servicios en el territorio nacional. c) La importación de bienes corporales muebles que no hayan sido excluidos expresamente. d) La circulación, venta u operación de juegos de suerte y azar con excepción de las loterías Devengo a) En las ventas, en la fecha de emisión de la factura o documento equivalente y a falta de éstos, en el momento de la entrega. b) En los supuestos de autoconsumo, en la fecha del retiro. c) En las prestaciones de servicios, en la fecha de emisión de la factura o documento equivalente, o en la fecha de terminación de los servicios o del pago o abono en cuenta, la que fuere anterior. d) En las importaciones, al tiempo de la nacionalización del bien. En este caso, el impuesto se liquidará y pagará conjuntamente con la liquidación y pago de los derechos de aduana. e) Juegos de suerte y azar: El impuesto se devenga en el momento de realización de la apuesta, expedición del documento, formulario, o instrumento que da derecho a participar en el juego Cuando el valor convenido sufriere un aumento con posterioridad a la venta, se generará el impuesto sobre ese mayor valor, en la fecha en que éste se devengue Sujetos pasivos a) En las ventas, los comerciantes, cualquiera que sea la fase de los ciclos de producción y distribución en la que actúen y quienes sin poseer tal carácter, ejecuten habitualmente actos similares a los de aquellos. b) En las ventas de aerodinos 48, tanto los comerciantes como los vendedores ocasionales de éstos. c) Quienes presten servicios. d) Los importadores. e) Juegos de suerte y azar: El operador del juego Exenciones A) Están exentos del impuesto sobre las ventas los siguientes bienes: a) Carne de animales de las especies bovina, porcina, ovina o caprina, fresca, refrigerada o congelada. b) Despojos comestibles de animales. 48 Aeronave más pesada que el aire cuya sustentación se produce mediante fuerzas aerodinámicas; p. ej., el helicóptero. 92

93 c) Carne fresca de conejo o liebre d) Pescado fresco o refrigerado, congelado. e) Leche y nata, queso, huevos f) Cuadernos de tipo escolar. g) Alcohol carburante, con destino a la mezcla con gasolina para los vehículos automotores. h) El biocombustible de origen vegetal o animal para uso en motores diesel de producción Nacional con destino a la mezcla con ACPM i) Los alimentos de consumo humano y animal que se importen de los países colindantes a los departamentos de Vichada, Guajira, Guainía, Amazonas y Vaupés, siempre y cuando se destinen exclusivamente al consumo local en esos Departamentos (Nivel regional). B) Bienes exentos por su destino o uso: a) Las ventas los libros y revistas de carácter científico y cultural, según calificación que hará el Gobierno Nacional. b) La exportación c) Los bienes donados, aunque con requisitos. NO SUJECIÓN (art. 424): a) Animales vivos de la especie bovina, incluso los de género búfalo (excepto los toros de lidia), porcina, ovina, caprina, gallos, gallinas, patos, gansos, pavos (gallipavos) y pintadas, de las especies domésticas, vivos y demás animales vivos. b) Peces vivos, excepto los peces ornamentales c) Productos constituidos por los componentes naturales de la leche. d) Miel natural e) Semen de bovino f) Bulbos, cebollas, tubérculos, raíces y bulbos tuberosos, patatas, tomates, coles, lechugas, zanahorias y demás hortalizas. Los frutos de cáscara g) Café en grano sin tostar, trigo, cebada, semillas para la siembra, maíz, arroz, la caña de azúcar, cacao en grano crudo. h) Pan, agua envasada, el agua mineral natural o artificial y la gasificada, sin azucarar o edulcorar de otro modo ni aromatizar; hielo y nieve. i) Sal, azufre natural, los combustibles sólidos obtenidos a partir de la hulla, la energía eléctrica. j) Material radiactivo para uso médico, antibióticos, sangre humana y animal preparada para usos terapéuticos. La mayoría de los medicamentos y demás material de uso con fines médicos, quirúrgicos, odontológicos o veterinarios k) Diarios y publicaciones periódicas, impresos, 93

94 Etc Base imponible a) En la venta y prestación de servicios La regla general es que la BI será el valor total de la operación, incluyendo entre otros, los gastos directos de financiación ordinaria, extraordinaria, o moratoria, seguros, comisiones, garantías y demás gastos complementarios aunque se facturen o convengan por separado y aunque, considerados independientemente, no se encuentren sometidos a imposición. No obstante, cuando los responsables del tributo financien a sus adquirentes o usuarios el pago del impuesto generado por la venta o prestación del servicio, los intereses por la financiación de este impuesto, no forman parte de la BI b) En las importaciones La BI será la misma que se tiene en cuenta para liquidar los derechos de aduana, adicionados con el valor de este gravamen. c) Juegos de suerte y azar La BI está constituida por el valor de la apuesta, del documento, formulario, boleto, billete o instrumento que da derecho a participar en el juego. En el caso de los juegos localizados tales como las maquinitas o tragaperras, se presume que la BI mensual está constituida por el valor correspondiente a un salario mínimo mensual legal vigente y la de las mesas de juegos estará constituida por el valor correspondiente a catorce salarios mínimos legales mensuales vigentes. d) Posteriormente se establecen reglas especiales para la determinación de la BI para determinados servicios tales como servicios de clubes, de telefonía, etc Tipo de gravamen A) Tipo general del 16% B) Tipo incrementado del 20, 25 y 35 % Aplicable a las motocicletas de recreo y embarcaciones deportivas, y ciertos vehículos. Los servicios de telefonía móvil son gravados a un tipo del 20%. C) Tipo reducido del 10 % b.1) Bienes - Café tostado o descafeinado; cáscara y cascarilla de café; sucedáneos de café que contengan café en cualquier proporción, incluido el café soluble. - Trigo y Morcajo. - Maíz para uso industrial - Arroz para uso industrial - Harina de trigo o de morcajo - Las demás harinas de cereales 94

95 - Semillas para caña de azúcar - Preparaciones y conservas de carne, de despojos o de sangre - El cacao en determinados casos y determinadas preparaciones con cacao. - Productos de panadería, pastelería o galletería, incluso con adición de cacao, excepto el pan. - Fibras de algodón. - Etc. b.2) Servicios 1. Los planes de medicina privada, las pólizas de seguros de cirugía y hospitalización, pólizas de seguros de servicios de salud. 2. Los servicios de clubes sociales o deportivos de trabajadores y de pensionistas. 3. El servicio de alojamiento prestado por establecimientos hoteleros o de hospedaje. 4. Las comisiones percibidas por la colocación de los planes de salud del sistema de medicina privada, expedidos por las entidades autorizadas legalmente por la Superintendencia Nacional de Salud. 5. El almacenamiento de productos agrícolas por almacenes generales de depósito y las comisiones directamente relacionadas con negociaciones de productos de origen agropecuario que se realicen a través de bolsas de productos agropecuarios legalmente constituidas. 6. El servicio de arrendamiento de inmuebles diferentes a los destinados para vivienda y espacios para exposiciones y Muestras Artesanales Nacionales. Cuando en un establecimiento de comercio se lleven a cabo actividades mixtas de restaurante, cafetería, panadería-, pastelería y/o galletería, se entenderá que la venta se hace como servicio de restaurante gravado a la tarifa general. C) Tipo reducido del 1.6% Limpieza, los servicios privados de vigilancia y los servicios temporales de empleo Sistema de deducción Los sujetos pasivos podrán deducirse las cuotas soportadas por las adquisiciones de bienes corporales muebles y servicios, y por las importaciones que resulten computables como gasto de la empresa y siempre que se destinen a operaciones gravadas. Por su parte, la adquisición o importación de bienes de inversión no origina derecho a deducción. A su vez, se establece un sistema similar a la regla de la prorrata Sistema de devolución El límite de la deducción alcanza al valor de la operación que conste en las respectivas facturas o documentos equivalentes. La parte que exceda de este porcentaje constituirá un mayor valor del costo o del gasto respectivo. 95

96 4.13. Regímenes especiales Régimen simplificado. Al régimen simplificado del Impuesto Sobre las Ventas pertenecen las personas naturales comerciantes y los artesanos, que sean minoristas o detallistas; los agricultores y los ganaderos, que realicen operaciones gravadas, así como quienes presten servicios gravados, siempre y cuando cumplan la totalidad de las siguientes condiciones: 1. Que en el año anterior hubieren obtenido ingresos brutos totales provenientes de la actividad inferiores a cuatro mil (4.000) UVT Que tengan como máximo un establecimiento de comercio, oficina, sede, local o negocio donde ejercen su actividad. 3. Que en el establecimiento de comercio, oficina, sede, local o negocio no se desarrollen actividades bajo franquicia, concesión, regalía, autorización o cualquier otro sistema que implique la explotación de intangibles. 5. Que no sean usuarios aduaneros. 6. Que no hayan celebrado en el año inmediatamente anterior ni en el año en curso contratos de venta de bienes o prestación de servicios gravados por valor individual y superior a sesenta millones de pesos ($ ) (valores años base 2003 y 2004). 7. Que el monto de sus consignaciones bancarias, depósitos o inversiones financieras durante el año anterior o durante el respectivo año no supere la suma de ochenta millones de pesos ($ ) (valores años base 2003 y 2004). 5. Impuestos Especiales 5.1. Impuesto al consumo de licores, vinos, aperitivos y similares. a) Denominación. Impuesto al consumo de licores, vino, aperitivos y similares. b) Regulación. Ley 223 de 20 de diciembre de 1995 Capítulo VIII (art. 202 a 206) c) Ámbito de aplicación Departamental (Autonómico) d) Conceptos gravados Licores, vinos, aperitivos y similares d) Hecho Imponible El consumo de licores, vinos, aperitivos, y similares, en la jurisdicción de los Departamentos. e) Devengo 49 La Unidad de Valor Tributario [UVT], es una unidad de medida de valor, que tiene como objetivo representar los valores tributarios que se encontraban anteriormente expresados en pesos. 96

97 Productos nacionales: En el momento en que el producto se entrega en fábrica para distribución, venta, permuta o para publicidad, promoción, donación, comisión o los destina a autoconsumo. Productos extranjeros: En el momento de la introducción al país salvo cuando se trate de productos en tránsito hacia otro país. f) Sujeto Pasivos Los productores y los importadores g) Base imponible Para los productos de graduación alcoholimétrica de 2.5 a 20 y de más de 35, la base imponible está constituida por el precio de venta al detallista 50, en la siguiente forma: a) Para los productos nacionales, el precio de venta al detallista se define como el precio facturado a los expendedores en la capital del departamento donde está situada la fábrica, excluido el impuesto al consumo; b) Para los productos extranjeros, el precio de venta al detallista se determina como el valor en aduana de la mercancía, incluyendo los gravámenes arancelarios, adicionado con un margen de comercialización equivalente al 30%. Para los productos de graduación alcoholimétrica de más de 20 y hasta 35, la base imponible está constituida, para productos nacionales y extranjeros, por el precio de venta, según promedios por tipo de productos determinados semestralmente por el DANE 51. h) Tipo impositivo De 2.5 hasta 15 20% De más de 15 hasta 20 25% De más de 20 hasta el 35 35% De más de %. i) Régimen de exenciones y bonificaciones - Las exportaciones 5.2. Impuesto al consumo de cervezas, sifones y refajos 52. a) Denominación. Imposto al consumo de cervezas, sifones y refajos b) Regulación. Ley 223 de 20 de diciembre de 1995 Capítulo VII (art. 185 a 201) c) Ámbito de aplicación Departamental (Autonómico) 50 Comerciante que vende al por menor 51 Departamento Administrativo Nacional de Estadística 52 Mezcla de cerveza y soda colombiana. 97

98 d) Conceptos gravados Cervezas, sifones, refajos y mezclas de bebidas fermentadas con bebidas no alcohólicas. d) Hecho Imponible Está constituido por el consumo en el territorio nacional de cervezas, sifones, refajos y mezclas de bebidas fermentadas con bebidas no alcohólicas. No generan este impuesto las exportaciones de cervezas, sifones, refajos y mezclas de bebidas fermentadas con bebidas no alcohólicas. e) Devengo Productos nacionales: En el momento en que el producto se entrega en fábrica para distribución, venta, permuta o para publicidad, promoción, donación, comisión o los destina a autoconsumo. Productos extranjeros: En el momento de la introducción al país salvo cuando se trate de productos en tránsito hacia otro país. f) Sujeto Pasivos Los productores y los importadores g) Base imponible La base gravable de este impuesto está constituida por el precio de venta al detallista. En el caso de la producción nacional, los productores deberán señalar precios para la venta de cervezas, sifones, refajos y mezclas de bebidas fermentadas con bebidas no alcohólicas a los vendedores, de acuerdo con la calidad y contenido de las mismas, para cada una de las capitales de Departamento donde se hallen ubicadas las fábricas productoras. Dichos precios serán el resultado de sumar los siguientes factores: a) El precio de venta, el cual se define como el precio facturado a los expendedores en la capital del Departamento donde está situada la fábrica, excluido el impuesto al consumo; b) El valor del impuesto al consumo. En el caso de los productos extranjeros, el precio de venta se determina como el valor en aduana de la mercancía, incluyendo los gravámenes arancelarios, adicionado con un margen de comercialización equivalente al 30%. No formará parte de la base imponible el valor de los envases, sean retornables o no retornables. h) Tipo impositivo Cervezas y sifones: 48%. (40% el impuesto especial y 8% el IVA) Mezclas y refajos: 20%. i) Régimen de exenciones y bonificaciones - Las exportaciones están no sujetas (ver Hecho Imponible) 98

99 5.3. Impuesto al consumo de cigarrillos y tabaco elaborado. a) Denominación. Imposto al consumo de cigarrillos y tabaco elaborado. b) Regulación. Ley 223 de 20 de diciembre de 1995 Capítulo IX (art. 207 a 212) c) Ámbito de aplicación Departamental (Autonómico) d) Conceptos gravados Cigarrillos y tabaco elaborado d) Hecho Imponible Está constituido por el consumo de cigarrillos y tabaco elaborado, en la jurisdicción de los departamentos. e) Devengo Productos nacionales: En el momento en que el producto se entrega en fábrica para distribución, venta, permuta o para publicidad, promoción, donación, comisión o los destina a autoconsumo. Productos extranjeros: En el momento de la introducción al país salvo cuando se trate de productos en tránsito hacia otro país. f) Sujeto Pasivos Los productores y los importadores g) Base imponible La base gravable de este impuesto está constituida por el precio de venta al detallista, en la siguiente forma: Para los productos nacionales, el precio de venta al detallista se define como el precio facturado a los expendedores en la capital del departamento donde está situada la fábrica, excluido el impuesto al consumo; Para los productos extranjeros, el precio de venta al detallista se determina como el valor en aduana de la mercancía, incluyendo los gravámenes arancelarios, adicionado con un margen de comercialización equivalente al 30%. h) Tipo impositivo 55% 5.4. Impuesto global a la gasolina y al ACPM 53 (Diesel) a) Denominación. Impuesto global a la gasolina y ACPM b) Regulación. Ley 223 de 20 de diciembre de 1995 (art. 58 y siguientes) 53 Aceite combustible para motores. 99

100 c) Ámbito de aplicación Departamental (Autonómico) d) Conceptos gravados Gasolina motor normal y extra y ACPM (Diesel) e) Hecho Imponible EL consumo de ACPM y gasolina motor extra y normal nacional o importada f) Devengo en las ventas, con la emisión de la factura; En los autoconsumos, en la fecha que se adquiere para su consumo; g) Sujeto Pasivos en las importaciones, cuando el producto entra al territorio nacional. Los productores y los importadores h) Base imponible y Tarifa El impuesto global a la gasolina y al ACPM se liquidará y pagará a razón de trescientos treinta pesos ($330) por galón para la gasolina normal, cuatrocientos cinco pesos ($405) por galón para la gasolina extra y doscientos quince pesos ($215) por galón para el ACPM. La estructura de precios se fija por el Ministerio de Minas y Energía. i) Régimen de exenciones y bonificaciones - EL biodiesel y fueloil. 100

101 ECUADOR 1. Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas 1.1. Denominación. Impuesto a la renta 1.2. Regulación. Ley Orgánica de Régimen Tributario Interno 1.3. Naturaleza. Impuesto directo de naturaleza personal (real para no residentes) y global Hecho imponible. Obtención de ingresos a título gratuito u oneroso provenientes del trabajo, del capital o de ambas fuentes, consistentes en dinero, especies o servicios 1.5. Periodo impositivo y devengo. Año natural Obligación de declarar. Están obligadas a declarar las personas naturales cuyos ingresos brutos durante el ejercicio fiscal excedan de la fracción básica no gravada (para el año 2009 US$ 8.570) la cual varía de acuerdo al Índice de Precios al Consumidor Urbano Sujetos pasivos. Unidad familiar. Personas físicas y herencias indivisas que obtengan ingresos gravados Principales rentas exentas. 1. Los intereses percibidos por personas naturales por sus depósitos de ahorro a la vista pagados por entidades del sistema financiero del país. 2. Los que perciban los beneficiarios del Instituto Ecuatoriano de Seguridad Social, por toda clase de prestaciones que otorga esta entidad. las pensiones patronales jubilares conforme el Código del Trabajo. 3. Los percibidos por los institutos de educación superior estatales. 4. Los provenientes de premios de loterías o sorteos auspiciados por la Junta de Beneficencia de Guayaquil y por Fe y Alegría. 5. Los dietas que se conceden a los funcionarios y empleados de las instituciones del Estado. 6. Las Décima Tercera y Décima Cuarta Remuneraciones. 7. Las asignaciones o estipendios que, por concepto de becas para el financiamiento de estudios 8. Los obtenidos por los trabajadores por concepto de bonificación de desahucio e indemnización por despido intempestivo. 9. Los obtenidos por discapacitados, debidamente calificados, en un monto equivalente al triple de la fracción básica gravada con tarifa cero del pago de 101

102 impuesto a la renta. así como los percibidos por personas mayores de sesenta y cinco años, en un monto equivalente al doble de la fracción básica exenta del pago del impuesto a la renta. 10. Los generados por la enajenación ocasional de inmuebles, acciones o participaciones. 11. Las ganancias de capital, utilidades, beneficios o rendimientos distribuidos por los fondos de inversión, fondos de cesantía y fideicomisos mercantiles a sus beneficiarios. 12. Los rendimientos por depósitos a plazo fijo, de un año o más. 13. Las indemnizaciones que se perciban por seguros, exceptuando los provenientes del lucro cesante Base imponible. Suma de ingresos. Cuando los contribuyentes que trabajan en relación de dependencia sean contratados por el sistema de ingreso neto, a esta base imponible se sumará el impuesto a la renta asumido por el empleador. El resultado de esta suma constituirá la nueva base imponible para calcular el impuesto Base liquidable. Resultado de restar a la base imponible las siguientes Deducciones: 1. Aportaciones a sistemas de previsión Social: Deducible lo aportado por el empleado 9,35% sobre su sueldo. 2. Gastos que se efectúen para mantener y mejorar los ingresos, siempre y cuando estén respaldados en sus respectivos comprobantes de venta. 3. Gastos personales de salud, educación, vivienda, alimentación, vestimenta 4. Rebaja especial discapacitados y Tercera Edad Integración y compensación de rentas. Se consolidan todos los ingresos obtenidos por el contribuyente en sus distintas actividades realizadas en el año. Se pueden compensar pérdidas de una actividad con otra. Las rentas del trabajo en relación de dependencia no podrán afectarse con pérdidas, cualquiera que fuere su origen Tarifa del impuesto: Tarifa Impuesto a la Renta 2008 Fracción Exceso Impuesto Fracción Básica hasta Básica % % % % % , % ,908 25% ,658 30% % Imp. Fracción Excedente En adelante 15,658 35%

103 No residentes: 25% Deducciones de la cuota. NO Retenciones. Se aplica a todos los pagos que constituyan ingresos gravados con Impuesto a la Renta para el beneficiario Regímenes especiales: RISE (Régimen Impositivo Simplificado Ecuatoriano) para personas naturales que desarrollen actividades de producción, comercialización y transferencia de bienes o prestación de servicios a consumidores finales, siempre que los ingresos brutos los USD $ 60,000 anuales. Régimen especial para la construcción: cuando los empresarios no lleven contabilidad o la que lleven no se ajuste a la disposiciones legales y reglamentarias 2. Impuesto sobre el Patrimonio independiente del Impuesto sobre la Renta. NO 3. Impuesto sobre Sociedades Denominación. Impuesto a la Renta (IR) Regulación. Ley Orgánica de Régimen Tributario Interno 3.3. Naturaleza Sujeción por renta mundial para residentes y territorial para no residentes 3.4. Hecho Imponible Son rentas sujetas todas las obtenidas por las sociedades nacionales y aquellas de fuente ecuatoriana obtenidas por las sociedades extranjeras. Las rentas de mayor importancia son: - Ingresos de actividades comerciales, industriales, agropecuarias, laborales, profesionales, mineras, de servicios. - Utilidades provenientes de la enajenación de bienes. 54 Más información en el Servicio de Rentas Interno (SRI): 55 El IR viene regulado en la Ley Orgánica de Régimen Tributario Interno (LORTI). Su última actualización fue publicada en el Registro Oficial el día 30 de julio de La regulación del IR es conjunta para las personas físicas y las jurídicas, si bien aquí se presentarán únicamente las disposiciones que afecten a las personas jurídicas. En esta Ley se regula, además, el Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA) y el Impuesto a los Consumos Especiales. El reglamento que desarrolla la LORTI se denomina Reglamento para la Aplicación de la Ley Orgánica de Régimen Tributario Interno (RALORTI) y fue publicado en el Registro Oficial el 15 de mayo de

104 - Beneficios, regalías, derechos de propiedad industrial. - Utilidades generadas por las sociedades. - Ingresos de exportaciones. - Intereses y rendimientos financieros Periodo impositivo y devengo El ejercicio impositivo coincide con el año natural, esto es, del 1 de enero al 31 de diciembre. En consecuencia, cuando la actividad generadora de la renta se inicie en fecha posterior al 1 de enero, el ejercicio impositivo se cerrará obligatoriamente el 31 de diciembre de cada año. Para las sociedades, el plazo para declarar y abonar el IR inicia el 1 de febrero del año siguiente al que corresponda la declaración y vence a lo largo del mes de abril, en función de cuál sea el noveno dígito del número del Registro Único de Contribuyentes (RUC) de la sociedad Sujetos Pasivos Son sujetos pasivos del IR las sociedades, nacionales o extranjeras, domiciliadas o no en el país, que obtengan ingresos gravados de conformidad con las disposiciones de la LORTI. A estos efectos, el término sociedad comprende: - la persona jurídica; - la sociedad de hecho; - el fideicomiso mercantil y los patrimonios independientes o autónomos dotados o no de personería jurídica, salvo los constituidos por las Instituciones del Estado siempre y cuando los beneficiarios sean dichas instituciones; - el consorcio de empresas; - la compañía tenedora de acciones que consolide sus estados financieros con sus subsidiarias o afiliadas; y - el fondo de inversión o cualquier entidad que, aunque carente de personería jurídica, constituya una unidad económica o un patrimonio independiente de los de sus miembros Principales rentas exentas De carácter subjetivo: Resultan exentas del impuesto, las ganancias de: 104

105 a. Las instituciones del Estado. Sin embargo, estarán sujetos al IR las empresas del sector público, distintas de las que prestan servicios públicos, que compitiendo o no con el sector privado, exploten actividades comerciales, industriales, agrícolas, mineras, turísticas, transporte y de servicios en general; b. Los estados extranjeros y organismos internacionales, generados por los bienes que posean en el país, bajo condición de reciprocidad; c. Los de las instituciones de carácter privado sin fines de lucro legalmente constituidas, definidas como tales en el Reglamento; siempre que sus bienes e ingresos se destinen a sus fines específicos y solamente en la parte que se invierta directamente en ellos. Los excedentes que se generaren al final del ejercicio económico deberán ser invertidos en sus fines específicos hasta el cierre del siguiente ejercicio. Para poder beneficiarse de esta exención, es requisito indispensable que estas instituciones se encuentren inscritas en el Registro Único de Contribuyentes, lleven contabilidad y cumplan con los demás deberes formales legalmente establecidos. d. Los institutos de educación superior estatales, amparados por la Ley de Educación Superior. De carácter objetivo: Son rentas exentas: a. Los dividendos y utilidades, calculados después del pago del IR, distribuidos, pagados o acreditados por sociedades nacionales, a favor de otras sociedades nacionales o de personas naturales, nacionales o extranjeras, residentes o no en el Ecuador; b. Aquellos exonerados en virtud de convenios internacionales; c. Los provenientes de inversiones no monetarias efectuadas por sociedades que tengan suscritos con el Estado contratos de prestación de servicios para la exploración y explotación de hidrocarburos y que hayan sido canalizadas mediante cargos hechos a ellas por sus respectivas compañías relacionadas, por servicios prestados al costo para la ejecución de dichos contratos y que se registren en el Banco Central del Ecuador como inversiones no monetarias sujetas a reembolso, las que no serán deducibles de conformidad con las normas legales y reglamentarias pertinentes; d. Los generados por la enajenación ocasional de inmuebles, acciones o participaciones. A estos efectos se considera como enajenación ocasional aquella que no corresponda al giro ordinario del negocio o de las actividades habituales del contribuyente; e. Las ganancias de capital, utilidades, beneficios o rendimientos distribuidos por los fondos de inversión, fondos de cesantía y fideicomisos mercantiles a sus 105

106 beneficiarios, siempre y cuando estos fondos de inversión y fideicomisos mercantiles hubieren cumplido con sus obligaciones como sujetos pasivos satisfaciendo el impuesto a la renta que corresponda; f. Los rendimientos por depósitos a plazo fijo, de un año o más, pagados por las instituciones financieras nacionales a sociedades, excepto a instituciones del sistema financiero, así como los rendimientos obtenidos por sociedades por las inversiones en títulos de valores en renta fija, de plazo de un año o más, que se negocien a través de las bolsas de valores del país. Esta exoneración no será aplicable en el caso en el que el perceptor del ingreso sea deudor directa o indirectamente de la institución en que mantenga el depósito o inversión, o de cualquiera de sus vinculadas; y g. Las indemnizaciones que se perciban por seguros, exceptuando los provenientes del lucro cesante Base imponible La base imponible está constituida por la totalidad de los ingresos ordinarios y extraordinarios gravados con el impuesto, menos las devoluciones, descuentos, costos, gastos y deducciones, imputables a tales ingresos. A este respecto, están obligadas a llevar contabilidad y declarar el impuesto en base a los resultados que arroje la misma todas las sociedades. En general, para determinar la base imponible sujeta a este impuesto se deducirán los gastos que se efectúen con el propósito de obtener, mantener y mejorar los ingresos de fuente ecuatoriana que no estén exentos. En particular, serán gastos deducibles: a) Los costos y gastos imputables al ingreso, que se encuentren debidamente sustentados en comprobantes de venta que cumplan los requisitos establecidos en el reglamento correspondiente; b) Los intereses de deudas contraídas con motivo del giro del negocio, así como los gastos efectuados en la constitución, renovación o cancelación de las mismas, que se encuentren debidamente sustentados en comprobantes de venta que cumplan los requisitos establecidos en el reglamento correspondiente. No obstante, no serán deducibles: - Los intereses en la parte que exceda de las tasas autorizadas por el Directorio del Banco Central de Ecuador, así como tampoco los intereses y costos financieros de los créditos externos no registrados en dicho Banco Central. - Las cuotas o cánones por contratos de arrendamiento mercantil o leasing cuando la transacción tenga lugar sobre bienes que hayan sido de propiedad del contribuyente; ni tampoco cuando el plazo del contrato sea inferior al plazo de vida útil estimada del bien, conforme su naturaleza salvo en el caso de que siendo inferior, el precio de la 106

107 opción de compra no sea igual al saldo del precio equivalente al de la vida útil restante; ni cuando las cuotas de arrendamiento no sean iguales entre sí. - Los intereses pagados por créditos externos otorgados directa o indirectamente por partes relacionadas, siempre que el total de dichos créditos no exceda el 300% con respecto al patrimonio de la sociedad. c) Los impuestos, tasas, contribuciones, aportes al sistema de seguridad social obligatorio que soportare la actividad generadora del ingreso, con exclusión de: - Los intereses y multas que deba cancelar el sujeto pasivo u obligado, por el retraso en el pago de tales obligaciones. - El propio impuesto a la renta, - Los gravámenes que se hayan integrado al costo de bienes y activos, - Los impuestos que el contribuyente pueda trasladar o que sirvan al contribuyente para obtener crédito tributario; d) Las primas de seguros devengados en el ejercicio impositivo que cubran riesgos personales de los trabajadores y sobre los bienes que integran la actividad generadora del ingreso gravable, que se encuentren debidamente sustentados en comprobantes de venta que cumplan los requisitos establecidos en el reglamento correspondiente; e) Las pérdidas comprobadas por caso fortuito, fuerza mayor o por delitos que afecten económicamente a los bienes de la respectiva actividad generadora del ingreso, en la parte que no fuere cubierta por indemnización o seguro y que no se haya registrado en los inventarios; f) Los gastos de viaje y estadía necesarios para la generación del ingreso, que se encuentren debidamente sustentados en comprobantes de venta que cumplan los requisitos establecidos en el reglamento correspondiente. No podrán exceder del tres por ciento (3%) del ingreso gravado del ejercicio; y, en el caso de sociedades nuevas, la deducción será aplicada por la totalidad de estos gastos durante los dos primeros años de operaciones; g) La depreciación y amortización, conforme a la naturaleza de los bienes, a la duración de su vida útil, a la corrección monetaria, y la técnica contable, así como las que se conceden por obsolescencia y otros casos, en conformidad a lo previsto en la LORTI y su reglamento; h) La amortización de las pérdidas hecha de conformidad con lo previsto en la LORTI; i) Los sueldos, salarios y remuneraciones en general; los beneficios sociales; la participación de los trabajadores en las utilidades; las indemnizaciones y bonificaciones legales y otras erogaciones impuestas por el Código de Trabajo, en otras leyes de carácter social, o por contratos colectivos o individuales, así como en actas transaccionales y sentencias, incluidos los aportes al seguro social obligatorio; 107

108 también serán deducibles las contribuciones a favor de los trabajadores para finalidades de asistencia médica, sanitaria, escolar, cultural, capacitación, entrenamiento profesional y de mano de obra. j) Las sumas que las empresas de seguros y reaseguros destinen a formar reservas matemáticas u otras dedicadas a cubrir riesgos en curso y otros similares, de conformidad con las normas establecidas por la Superintendencia de Bancos y Seguros; k) Las provisiones para créditos incobrables originados en operaciones del giro ordinario del negocio, efectuadas en cada ejercicio impositivo a razón del 1% anual sobre los créditos comerciales concedidos en dicho ejercicio y que se encuentren pendientes de recaudación al cierre del mismo, sin que la provisión acumulada pueda exceder del 10% de la cartera total. Las provisiones voluntarias así como las realizadas en acatamiento a leyes orgánicas, especiales o disposiciones de los órganos de control no serán deducibles para efectos tributarios en la parte que excedan de los límites antes establecidos. No obstante, no serán deducibles las provisiones que: - Excedan el monto que la Junta Bancaria establezca. Además cuando dicho órgano las considere excesivas podrá ordenar la reversión del excedente. - Excedan los porcentajes establecidos en la Ley General de Instituciones del Sistema Financiero. - Sean debidas a créditos vinculados concedidos por instituciones del sistema financiero a favor de terceros relacionados, directa o indirectamente, con la propiedad o administración de las mismas; - Sean debidas a créditos concedidos al margen de las disposiciones de la Ley General de Instituciones del Sistema Financiero. l) El IR y los aportes personales al seguro social obligatorio o privado que asuma el empleador por cuenta de sus empleados, bajo relación de dependencia, cuando su contratación se haya efectuado por el sistema de ingreso o salario neto; m) La totalidad de las provisiones para atender el pago de desahucio y de pensiones jubilares patronales, actuarialmente formuladas por empresas especializadas o profesionales en la materia, siempre que, para las segundas, se refieran a personal que haya cumplido por lo menos 10 años de trabajo en la misma empresa; n) Los gastos devengados y pendientes de pago al cierre del ejercicio, exclusivamente identificados con el giro normal del negocio y que estén debidamente respaldados en contratos, facturas o comprobantes de ventas y por disposiciones legales de aplicación obligatoria; y, o) Las erogaciones en especie o servicios a favor de directivos, funcionarios, empleados y trabajadores, siempre que se haya efectuado la respectiva retención en 108

109 la fuente sobre la totalidad de estas erogaciones. Estas erogaciones se valorarán sin exceder del precio de mercado del bien o del servicio recibido Tipo de gravamen Las sociedades constituidas en el Ecuador así como las sucursales de sociedades extranjeras domiciliadas en el país y los establecimientos permanentes de sociedades extranjeras no domiciliadas que obtengan ingresos gravables, estarán sujetas a la tarifa impositiva del veinticinco (25%) sobre su base imponible. Las empresas de exploración y explotación de hidrocarburos estarán sujetas al impuesto mínimo del veinticinco por ciento (25%) sobre su base imponible salvo que por la modalidad contractual estén sujetas a las tarifas superiores previstas el régimen especial que les es aplicable. 56. Las utilidades distribuidas en el país o remitidas al exterior o acreditadas en cuenta después del pago del IR o con cargo a rentas exentas, no estarán sujetas a gravamen adicional ni a retención en la fuente por concepto de este impuesto Deducciones Para evitar la doble imposición: Para evitar la doble imposición internacional (sin perjuicio de lo establecido en convenios internacionales), los ingresos percibidos en el exterior por sociedades nacionales y sujetos al IR en Ecuador que hubiesen sido sometidas a imposición en otro Estado quedarán excluidos de la base imponible en el Ecuador, y se tratarán como rentas exentas. Se exceptúan las rentas provenientes de paraísos fiscales. 57 Esta norma aplicará también: 1) en el caso de dividendos distribuidos por sociedades extranjeras sobre utilidades obtenidas en el exterior a sociedades residentes en Ecuador, siempre que la sociedad extranjera haya tributado en el exterior por las rentas que generaron dichos dividendo; y 2) respecto de los beneficios entregados por fideicomisos que provengan de dividendos percibidos, en lo que sea pertinente. El principal incentivo a la inversión es, en realidad, un incentivo a la reinversión. Las sociedades que reinviertan sus utilidades en el país podrán obtener una reducción de 10 puntos porcentuales de la tarifa del IR sobre el monto reinvertido, siempre y cuando lo destinen a la adquisición de maquinarias nuevas o equipos nuevos que se utilicen para su actividad productiva y efectúen el correspondiente aumento de capital, el mismo que se perfeccionará con la inscripción en el respectivo Registro Mercantil hasta el 31 de diciembre del ejercicio impositivo posterior a aquel en que se generaron las utilidades materia de la reinversión. 56 Véase el apartado o) sobre regímenes especiales del presente documento. 57 Véase el apartado m) sobre transparencia fiscal internacional del presente documento. 109

110 Por otra parte, será deducible la amortización de inversiones necesarias realizadas para los fines del negocio o actividad, entendidos como tales los desembolsos para los fines del negocio o actividad susceptibles de desgaste o demérito y que, de acuerdo con la técnica contable, se deban registrar como activos para su amortización en más de un ejercicio impositivo o tratarse como diferidos, ya fueren gastos preoperacionales, de instalación, organización, investigación o desarrollo o costos de obtención o explotación de minas. También es amortizable el costo de los intangibles que sean susceptibles de desgaste. La amortización de inversiones en general, se hará en un plazo de cinco años, a razón del veinte por ciento (20%) anual. En el caso de los intangibles, la amortización se efectuará dentro de los plazos previstos en el respectivo contrato o en un plazo de veinte años. En el reglamento se especificarán los casos especiales en los que podrá autorizarse la amortización en plazos distintos a los señalados. Existen también importantes deducciones para la generación de empleo. Así, cuando se produzca un incremento neto de empleos (por contratación de trabajadores directos), las ya mencionadas deducciones por las remuneraciones y beneficios sociales sobre los que se aporte al Instituto Ecuatoriano de Seguridad Social se deducirán con el 100% adicional por el primer ejercicio económico en que se produzcan y siempre que el nuevo personal se haya mantenido un mínimo de 6 meses consecutivos en el ejercicio. En el caso de que las remuneraciones y beneficios sociales sobre los que se aporte al Instituto Ecuatoriano de Seguridad Social se hagan respecto de pagos a personas discapacitadas o a trabajadores que tengan cónyuge o hijos con discapacidad dependientes suyos, la deducción se ampliará al 150% adicional. 58 Estas deducciones adicionales no serán aplicables respecto a la contratación de trabajadores que hayan sido dependientes de partes relacionadas del empleador en los 3 años anteriores Pagos a cuenta Retenciones en la fuente: La retención en la fuente procede sobre todo pago o crédito en cuenta superior a cincuenta dólares americanos (USD $50). Estarán sujetos al 1% los pagos o acreditaciones en cuenta por: - Intereses y comisiones que se causen en las operaciones de crédito entre las instituciones del sistema financiero; - Por concepto de servicios de transporte privado de pasajeros o transporte público o privado de carga; - Por concepto de energía eléctrica; 58 A estos efectos, se considerará persona con discapacidad a aquella que, como consecuencia de una o más deficiencias físicas, mentales y/o sensoriales, congénitas o adquiridas, previsiblemente de carácter permanente se vea restringida en al menos un 30% de su capacidad para realizar una actividad dentro del margen que se considera normal, en el desempeño de sus funciones o actividades habituales. 110

111 - La compra de todo tipo de bienes muebles de naturaleza corporal, excepto combustibles; - Por actividades de construcción de obra material inmueble; - Los que se realicen a compañías de seguros y reaseguros constituidas en el país y a las sucursales de empresas extranjeras domiciliadas en el Ecuador, aplicable sobre el 10% de las primas facturadas o planillas; - Aquellos que se realicen a compañías de arrendamiento mercantil legalmente establecidas en el Ecuador, sobre las cuota de arrendamiento, inclusive la de opción de compras; y, - Los que se realicen por servicios de medios de comunicación y de agencias de publicidad. Estarán sujetos a un 2% de retención: - Los que se realicen a personas naturales por concepto de servicios en los que prevalezca la mano de obra sobre el factor intelectual; - Los que realicen las empresas emisoras de tarjetas de crédito a sus establecimientos afiliados; - Los rendimientos financieros, salvo los generados por la enajenación ocasional de acciones o participaciones; - Los intereses que cualquier entidad del sector público reconozca a favor de los sujetos pasivos; y - Todos los pagos o créditos en cuenta que no están expresamente contemplados en otros porcentajes específicos de retención. Estarán sujetos a un 8% de retención: - Honorarios, comisiones y demás pagos realizados a profesionales y a otras personas naturales nacionales o extranjeras residentes en el país por más de 6 meses, que presten servicios en los que prevalezca el intelecto sobre la mano de obra; - Cánones, regalías, derechos o cualquier otro pago o crédito en cuenta que se efectúe a personas naturales con residencia o establecimiento permanente en el Ecuador, por concepto de derechos de propiedad intelectual; - Los realizados a notarios y registradores de la propiedad y mercantiles, por sus actividades notariales y de registro; - Los realizados por concepto de arrendamiento de bienes inmuebles; 111

112 - Los realizados a deportistas, entrenadores, árbitros y miembros del cuerpo técnico que no se encuentren en relación de dependencia; y, - Los realizados a artistas, tanto nacionales como extranjeros residentes en el país por más de 6 meses. Anticipos: Las sociedades deberán determinar en su declaración correspondiente al ejercicio económico anterior, el anticipo a pagarse con cargo al ejercicio fiscal corriente. Dicho anticipo constituirá un crédito tributario para el pago del IR del ejercicio fiscal en curso El importe será el mayor de los resultantes de entre las siguientes opciones. a) Un valor equivalente al 50% del IR causado en el ejercicio anterior, menos las retenciones que le hayan sido practicadas al mismo; o b) Un valor equivalente a la suma matemática de los siguientes rubros: - El 0.2% del patrimonio total. - El 0.2% del total de costos y gastos deducibles a efecto del IR. - El 0.4% del activo total. - El 0.4% del total de ingresos gravables a efecto del IR. En todos los casos, para determinar el valor del anticipo se deducirán las retenciones en la fuente que le hayan sido practicadas al contribuyente en el ejercicio impositivo anterior. Este resultado constituye el anticipo mínimo. Se tendrán en cuenta, además, las siguientes reglas: - En el cálculo de los activos de las arrendadoras mercantiles se incluirán los bienes dados por ellas en arrendamiento mercantil. - Las instituciones sujetas al control de la Superintendencia de Bancos y Seguros no considerarán en el cálculo del anticipo los activos monetarios. - Las sociedades no considerarán en el cálculo del anticipo las cuentas por cobrar salvo aquellas que mantengan con relacionadas. - Las nuevas empresas o sociedades recién constituidas estarán sujetas al pago de este anticipo después del segundo año de operación efectiva, entendiéndose por tal la iniciación de su proceso productivo y comercial. Se exceptúa de este tratamiento a las empresas urbanizadoras o constructoras que vendan terrenos o edificaciones a terceros y a las empresas de corta duración que logren su objeto en un período menor a dos años, las cuales comenzará a pagar el anticipo que corresponda a partir del ejercicio inmediato siguiente a aquel en que inicien sus operaciones Compensación de pérdidas 112

113 Las sociedades pueden compensar las pérdidas sufridas en el ejercicio impositivo, con las utilidades gravables que obtuvieren dentro de los cinco (5) periodos impositivos siguientes, sin que se exceda en cada período del 25% de las utilidades obtenidas. Al efecto se entenderá como utilidades o pérdidas las diferencias resultantes entre ingresos gravados que no se encuentren exentos menos los costos y gastos deducibles. En caso de liquidación de la sociedad o terminación de sus actividades en el país, el saldo de la pérdida acumulada durante los últimos cinco ejercicios será deducible en su totalidad en el ejercicio impositivo en que concluya su liquidación o se produzca la terminación de actividades. No se aceptará la deducción de pérdidas por enajenación de activos fijos o corrientes cuando la transacción tenga lugar entre partes relacionadas o entre la sociedad y el socio o su cónyuge o sus parientes dentro del cuarto grado de consanguinidad o segundo de afinidad, o entre el sujeto pasivo y su cónyuge o sus parientes dentro del cuarto grado de consanguinidad o segundo de afinidad. Para fines tributarios, los socios no podrán compensar las pérdidas de la sociedad con sus propios ingresos Precios de transferencia Se establece el régimen de precios de transferencia con el objetivo de regular, con fines tributarios, las transacciones que se realizan entre partes relacionadas 59 para que las contraprestaciones entre ellas sean similares a las que se realizan entre partes independientes. Para efectos tributarios se entiende por principio de plena competencia aquel por el cual, cuando se establezcan o impongan condiciones entre partes relacionadas en sus transacciones comerciales o financieras, que difieran de las que se hubieren estipulado con o entre partes independientes, las utilidades que hubieren sido obtenidas por una de las partes de no existir dichas condiciones pero que, por razón de la aplicación de esas condiciones no fueron obtenidas, serán sometidas a imposición. Las operaciones son comparables cuando no existen diferencias entre las características económicas relevantes de éstas, que afecten de manera significativa el precio o valor de la contraprestación o el margen de utilidad a que hacen referencia los métodos establecidos en esta sección, y en caso de existir diferencias, que su efecto pueda eliminarse mediante ajustes técnicos razonables. Se tomarán en cuenta los siguientes elementos: a) Las características de las operaciones, incluyendo: 59 El concepto de partes relacionadas se regula en el art. 4-bis ( ) LORTI y el art. 4 RALORTI. 113

114 - Para la prestación de servicios, elementos tales como la naturaleza del servicio, y si el servicio involucra o no una experiencia o conocimiento técnico; - Para el uso, goce o enajenación de bienes tangibles, elementos tales como las características físicas, calidad y disponibilidad del bien; - Para la concesión de explotación o la transmisión de bien intangible, la forma de la operación, tal como la concesión de una licencia o su venta; el tipo de activo, sea patente, marca, know-how, etc.; la duración y el grado de protección y los beneficios previstos derivados de la utilización del activo en cuestión; - Para la enajenación de acciones, el capital contable actualizado de la sociedad emisora, el patrimonio, el valor presente de las utilidades o flujos de efectivo proyectados o la cotización bursátil registrada en la última transacción cumplida con estas acciones; y, - Para operaciones de financiamiento, el monto del préstamo, plazo, garantías, solvencia del deudor, tasa de interés y la esencia económica de la operación antes que su forma b) El análisis de las funciones o actividades desempeñadas, incluyendo los activos utilizados y riesgos asumidos en las operaciones, por partes relacionadas en operaciones vinculadas y por partes independientes en operaciones no vinculadas. c) Los términos contractuales o no, con los que realmente se cumplen las transacciones entre partes relacionadas e independientes. d) Las circunstancias económicas o de mercado, tales como ubicación geográfica, tamaño del mercado, nivel del mercado, nivel de la competencia en el mercado, posición competitiva de compradores y vendedores, la disponibilidad de bienes y servicios sustitutos, los niveles de la oferta y la demanda en el mercado, poder de compra de los consumidores, reglamentos gubernamentales, costos de producción, costo de transportación y la fecha y hora de la operación. e) Las estrategias de negocios, incluyendo las relacionadas con la penetración, permanencia y ampliación del mercado. La metodología utilizada para la determinación de precios de transferencia podrá ser consultada por los contribuyentes, presentando toda la información, datos y documentación necesarios para la emisión del dictamen correspondiente por parte del 114

115 Servicio de Rentas y que tendrá carácter de vinculante para el ejercicio fiscal en curso, el anterior y los tres siguientes Transparencia Fiscal Internacional Como regla general, las rentas provenientes de paraísos fiscales o jurisdicciones de menor imposición, o de países donde dichas rentas no hayan sido sometidas a gravamen, formarán parte de la renta global para el cálculo del impuesto. De haberse pagado algún impuesto equivalente al IR ecuatoriano, éste constituirá un crédito tributario. El impuesto a la renta del 25% causado por las sociedades se entenderá atribuible a sus accionistas, socios o partícipes cuando éstos sean sociedades domiciliadas en paraísos fiscales o jurisdicciones de menor imposición, pero deberá realizarse la retención en la fuente adicional sobre el dividendo repartido, aplicando la correspondiente retención en la fuente del 10%. Dicha retención adicional también será considerada como crédito tributario por parte de las personas naturales residentes en el Ecuador, que perciban dividendos que provengan de dividendos distribuidos por sociedades nacionales a sociedades domiciliadas en paraísos fiscales o jurisdicciones de menor imposición Subcapitalización Los intereses pagados por créditos externos otorgados directa o indirectamente por partes relacionadas, siempre que el total de dichos créditos no exceda el 300% con respecto al patrimonio de la sociedad Regímenes especiales Empresas de prestación de servicios para la exploración y explotación de hidrocarburos Las utilidades que obtengan los contratistas de prestación de servicios para la exploración y, explotación de hidrocarburos estarán sujetas al pago del IR de conformidad con la tarifa única del 44.4%. A los efectos de la liquidación y pago del IR, se considerará como ingreso bruto exclusivamente el pago que por sus servicios haga PETROECUADOR a la contratista, cuando en el área contratada haya descubierto hidrocarburos comercialmente explotables. Los reembolsos que haga PETROECUADOR por cuenta de las inversiones, costos y gastos de la contratista no forman parte de su ingreso bruto y, por tanto, no son deducibles del mismo para efecto del pago del impuesto a la renta ni estarán sujetos a pago de tributos en el Ecuador. Igualmente, los intereses sobre las inversiones no amortizadas no forman parte del ingreso bruto gravable de la contratista, ya que constituyen el reembolso hecho por PETROECUADOR de los costos de financiamiento realizados por la contratista. 115

116 Los contratistas de prestación de servicios para la exploración y explotación de hidrocarburos pagarán adicionalmente el siguiente gravamen por su actividad petrolera, utilizando como referencia el promedio de producción diaria en gestión mensual por área materia del contrato: - Hasta treinta mil barriles de petróleo por día o su equivalente en gas, no habrá gravamen. - Por más de treinta mil barriles se pagará un gravamen básico del 3% más el 1% por cada diez mil barriles adicionales a los treinta mil barriles, hasta llegar a un gravamen máximo del 30%. Quedan excluidos del pago de este gravamen los contratistas que descubrieren, en el área objeto del contrato, crudos de un grado menor a 15 grados API. Zonas francas 60 Las zonas francas, tendrán como objetivo promover el empleo, la generación de divisas, la inversión extranjera, la transferencia tecnológica, el incremento de las exportaciones de bienes y servicios y el desarrollo de zonas geográficas deprimidas del país. Zona franca es el área del territorio nacional delimitada y sujeta a ciertos regímenes de carácter especial en materia de comercio exterior, aduanera, tributaria, cambiaria, financiera, de tratamiento de capitales y laboral, en la que los usuarios debidamente autorizados se dedican a la producción y comercialización de bienes para la exportación o exportación, así como a la prestación de servicios vinculados con el comercio internacional o a la prestación de servicios turísticos, educativos y hospitalarios. Las empresas que se instalen en las zonas francas podrán ser de una o más de las siguientes cuatro clases: Industriales, que se destinarán al procesamiento de bienes para la exportación o reexportación; Comerciales, que se destinarán a la comercialización internacional de bienes para la importación, exportación o reexportación; De servicios, que se destinarán a la prestación de servicios internacionales; y, De servicios turísticos, que se encargará de promover y desarrollar la prestación de servicios en la actividad turística destinados al turismo receptivo y de manera subsidiaria al turismo nacional. 60 Ley de zonas francas, cuya codificación fue publicada en el Registro Oficial el día 11 de abril de

117 Las empresas administradoras y los usuarios de las zonas francas, para todos sus actos y contratos que se cumplan dentro de las zonas francas, gozarán de una exoneración del 100% del IR o de cualquier otro que lo sustituya. 4. Impuesto sobre el Valor Añadido 4.1. Denominación. Impuesto al Valor Agregado Regulación. Ley de Régimen Tributario Interno. (Título II) 4.3. Ámbito de aplicación Nacional (Federal) 4.4. Naturaleza Impuesto indirecto que recae sobre el valor agregado Hecho imponible a) La transmisión 61 del dominio o a la importación de bienes muebles de naturaleza corporal, en todas sus etapas de comercialización, b) Los servicios prestados 62, 4.6. Devengo a) Entrega de bienes y prestación de servicios En el momento en que se realiza el acto o se celebra el contrato que tenga por objeto transferir el dominio de los bienes o la prestación de los servicios, hecho por el cual se debe emitir obligatoriamente la respectiva factura de venta. En el caso de los contratos en que se realice la transmisión de bienes o la prestación de servicios por etapas y en general aquellos que adopten la forma de tracto sucesivo, 61 Se entiende por transmisión a los efectos de este impuesto: 1. Todo acto o contrato realizado por personas naturales o jurídicas que tenga por objeto transferir el dominio de bienes muebles de naturaleza corporal, aun cuando la transferencia se efectúe a título gratuito, independientemente de su designación o de las condiciones que pacten las partes. 2. La venta de bienes muebles de naturaleza corporal que hayan sido recibidos en consignación y el arrendamiento de éstos con opción de compraventa, incluido el arrendamiento mercantil, bajo todas sus modalidades y, 3. El uso o consumo personal, por parte del sujeto pasivo del impuesto, de los bienes muebles de naturaleza corporal que sean objeto de su producción o venta. 62 El impuesto al valor agregado IVA, grava todos los servicios, entendiéndose como tales a los prestados por el Estado, entes públicos, sociedades, o personas naturales sin relación laboral, a favor de un tercero, sin importar que en la misma predomine el factor material o intelectual, a cambio de una tasa, un precio pagadero en dinero, especie, otros servicios o cualquier otra contraprestación. 117

118 el IVA se devenga al cumplirse las condiciones para cada período, fase o etapa, momento en el cual debe emitirse el correspondiente comprobante de venta. b) Importaciones En el caso de introducción de mercaderías al territorio nacional, el impuesto se devenga en el momento de su despacho por la aduana Sujetos pasivos Son sujetos pasivos del IVA: 1. Las personas naturales y jurídicas que habitualmente efectúen transmisiones de bienes gravados. 2. Quienes realicen importaciones gravadas ya sea por cuenta propia o ajena. 3. Las personas naturales y jurídicas que habitualmente presten servicios. RETENEDORES: 1. Las entidades y organismos del sector público; las empresas públicas y las privadas consideradas como contribuyentes especiales por el Servicio de Rentas Internas; por el IVA que deben pagar por sus adquisiciones a sus proveedores de bienes y servicios cuya transferencia o prestación se encuentra gravada. 2. Las empresas emisoras de tarjetas de crédito por los pagos que efectúen por concepto del IVA a sus establecimientos afiliados, en las mismas condiciones en que se realizan las retenciones en la fuente a proveedores; 3. Las empresas de seguros y reaseguros por los pagos que realicen por compras y servicios gravados con IVA, en las mismas condiciones señaladas en el numeral anterior. 4. Los exportadores, sean personas naturales o sociedades, por la totalidad del IVA pagado en las adquisiciones locales o importaciones de bienes que se exporten, así como aquellos bienes, materias primas, insumos, servicios y activos fijos empleados en la fabricación y comercialización de bienes que se exporten Exenciones BIENES: 1.- Productos alimenticios de origen agrícola, avícola, pecuario, apícola, bioacuáticos, forestales, carnes en estado natural; y de la pesca que se mantengan en estado natural, es decir, aquellos que no hayan sido objeto de elaboración, proceso o tratamiento que implique modificación de su naturaleza. La sola refrigeración, enfriamiento o congelación para conservarlos, el triturado, la extracción por medios 118

119 mecánicos o químicos para la elaboración del aceite comestible, el cortado, el empaque, etc, no se considerarán proceso 2.- Leches en estado natural, pasteurizada, homogeneizada o en polvo de producción nacional. Leches maternizadas, proteicos infantiles; 3.- Pan, azúcar, panela 63, sal, manteca, margarina, avena, maicena, fideos, harinas de consumo humano, conservas nacionales de atún, macarela 64, sardina y trucha, aceites comestibles, excepto el de oliva; 4.- Semillas certificadas, bulbos, plantas, esquejes y raíces vivas. Harina de pescado y los alimentos balanceados, preparados forrajeros con adición de melaza o azúcar, y otros preparados que se utilizan como comida de animales que se críen para alimentación humana. Fertilizantes, insecticidas, pesticidas, fungicidas, herbicidas, aceite agrícola utilizado contra la sigatoka 65 negra, antiparasitarios y productos veterinarios así como la materia prima e insumos, importados o adquiridos en el mercado interno, para producirlas, de acuerdo con las listas que mediante Decreto establezca el Presidente de la República; 5.- Tractores de llantas de hasta 200 hp incluyendo los tipo canguro y los que se utiliza en el cultivo del arroz; arados, rastras, surcadores y vertedores; cosechadoras, sembradoras, cortadoras de pasto, bombas de fumigación portables, aspersores y rociadores para equipos de riego y demás elementos de uso agrícola, partes y piezas que se establezca por parte del Presidente de la República mediante Decreto; 6.- Medicamentos y drogas de uso humano, de acuerdo con las listas que mediante Decreto establecerá anualmente el Presidente de la República, así como la materia prima e insumos importados o adquiridos en el mercado interno para producirlas. En el caso de que por cualquier motivo no se realice las publicaciones antes establecidas, regirán las listas anteriores; Los envases y etiquetas importados o adquiridos en el mercado local que son utilizados exclusivamente en la fabricación de medicamentos de uso humano o veterinario. 7.- Papel bond 66, papel periódico, periódicos, revistas, libros y material complementario que se comercializa conjuntamente con los libros; 8.- Los que se exporten; y, 9.- Los que introduzcan al país: 63 Es un tipo de azúcar determinado. 64 Tipo de pescado similar al atún y al bonito. 65 Especie de hongos 66 Papel de mayor calidad que se utiliza para enviar catas. 119

120 a) Los diplomáticos extranjeros y funcionarios de organismos internacionales, regionales y subregionales, en los casos que se encuentren liberados de derechos e impuestos; b) Los pasajeros que ingresen al país, hasta el valor de la franquicia reconocida por la Ley Orgánica de Aduanas y su reglamento; c) En los casos de donaciones provenientes del exterior que se efectúen en favor de las instituciones del Estado y las de cooperación institucional con instituciones del Estado; d) Los bienes que, con el carácter de admisión temporal o en tránsito, se introduzcan al país, mientras no sean objeto de nacionalización; 10. Los que adquieran las instituciones del Estado y empresas públicas que perciban ingresos exentos del impuesto a la renta. 11. Energía Eléctrica; 12. Lámparas fluorescentes; 13. Aviones, avionetas y helicópteros destinados al transporte comercial de pasajeros, carga y servicios; y, 14. Vehículos híbridos. SERVICIOS: 1.- Los de transporte nacional terrestre y acuático de pasajeros y carga, así como los de transporte internacional de carga y el transporte de carga desde y hacia la provincia de Galápagos. Incluye también el transporte de petróleo crudo y de gas natural por oleoductos y gasoductos; 2.- Los de salud, incluyendo los de medicina privada y los servicios de fabricación de medicamentos; 3.- Los de alquiler o arrendamiento de inmuebles destinados, exclusivamente, para vivienda, en las condiciones que se establezca en el reglamento; 4.- Los servicios públicos de energía eléctrica, agua potable, alcantarillado y los de recolección de basura; 5.- Los de educación en todos los niveles. 6.- Los de guarderías infantiles y de hogares de ancianos; 7.- Los religiosos; 8.- Los de impresión de libros; 120

121 9.- Los funerarios; 10.- Los administrativos prestados por el Estado y las entidades del sector público por lo que se deba pagar un precio o una tasa tales como los servicios que presta el Registro Civil, otorgamiento de licencias, registros, permisos y otros; 11.- Los espectáculos públicos; 12.- Los financieros y bursátiles prestados por las entidades legalmente autorizadas para prestar los mismos; 13.- La transferencia de títulos valores; 14.- Los que se exporten, inclusive los de turismo receptivo; Los contratos o paquetes de turismo receptivo, pagados dentro o fuera del país, no causarán el impuesto al valor agregado, puesto que en su valor total estará comprendido el impuesto que debe cancelar el operador a los prestadores de los correspondientes servicios; 15.- El peaje y pontazgo que se cobra por la utilización de las carreteras y puentes; 16.- Los sistemas de lotería de la Junta de Beneficencia de Guayaquil y Fe y Alegría; 17.- Los de aero fumigación; 18.- Los prestados personalmente por los artesanos; y, 19.- Los de refrigeración, enfriamiento y congelación para conservar los bienes alimenticios mencionados en el numeral 1 del artículo 55 y en general todos los productos perecederos, que se exporten así como los de trituración, extracción por medios mecánicos o químicos para elaborar aceites comestibles, etc Los prestados a las instituciones del Estado y empresas públicas que perciben ingresos exentos del impuesto a la renta; 21.- Los seguros y reaseguros de salud y vida individuales, en grupo, asistencia médica y accidentes personales, así como los obligatorios por accidentes de tránsito terrestres; y, 22.- Los prestados por clubes sociales, gremios profesionales, cámaras de la producción, sindicatos y similares, que cobren a sus miembros cánones, alícuotas o cuotas que no excedan de dólares en el año. Los servicios que se presten a cambio de cánones, alícuotas, cuotas o similares superiores a dólares en el año estarán gravados con IVA tarifa 12% Base imponible GENERAL: 121

122 La base imponible del IVA es el valor total de los bienes muebles de naturaleza corporal que se transfieren o de los servicios que se presten, calculado a base de sus precios de venta o de prestación del servicio, que incluyen impuestos, tasas por servicios y demás gastos legalmente imputables al precio. Del precio así establecido sólo podrán deducirse los valores correspondientes a: 1. Los descuentos y bonificaciones normales concedidos a los compradores según los usos o costumbres mercantiles y que consten en la correspondiente factura; 2. El valor de los bienes y envases devueltos por el comprador; y, 3. Los intereses y las primas de seguros en las ventas a plazos. IMPORTACIONES: La base imponible, en las importaciones, es el resultado de sumar al valor CIF los impuestos, aranceles, tasas, derechos, recargos y otros gastos que figuren en la declaración de importación y en los demás documentos pertinentes. CASOS ESPECIALES En los casos de permuta, de retiro de bienes para uso o consumo personal y de donaciones, la base imponible será el valor de los bienes, el cual se determinará en relación a los precios de mercado y de acuerdo con las normas que señale el reglamento de la presente Ley Tipo de gravamen a) Tipo general del 12% Sistema de deducción Los sujetos pasivos podrán deducirse las cuotas soportadas por las operaciones gravadas por el impuesto. Mismo criterio se establece para los bienes de inversión A su vez, se establece un sistema similar a la regla de la prorrata Sistema de devolución Como regla general, los sujetos pasivos que no hayan podido hacer efectivas las deducciones originadas en un período de liquidación podrá solicitar la devolución a la Administración Tributaria; siendo aplicable a esta devolución lo establecido en esta ley para la devolución del IVA a exportadores Este sistema consiste en lo siguiente: Las personas naturales y jurídicas que hubiesen pagado el impuesto al valor agregado tienen derecho a que ese impuesto les sea reintegrado, sin intereses, en un tiempo no mayor a noventa (90) días, a través de la emisión de la respectiva nota de crédito, cheque u otro medio de pago. Se reconocerán intereses si vencido el término antes indicado no se hubiese reembolsado el IVA reclamado. El exportador deberá registrarse, previa a su solicitud de devolución, en el Servicio de Rentas Internas y éste deberá 122

123 4.13. Regímenes especiales No se establecen regímenes especiales. No obstante se regulan particularidades para: - Depósitos industriales: se suspende el pago del IVA. Si el bien importado luego se exporta la suspensión es definitiva. Si se nacionaliza lo importado se liquida el IVA - Depósitos comerciales: se suspende el pago del IVA hasta máximo seis meses Impuestos Especiales 5.1. Impuesto a los Consumos específicos. a) Denominación. Impuesto a los Consumos Específicos b) Regulación. Ley de Régimen Tributario Interno (Título III) (2007) c) Ámbito de aplicación Federal (Nación) d) Conceptos gravados Cigarrillos, cervezas, bebidas gaseosas, alcohol, productos alcohólicos. Vehículos motorizados de transporte terrestre, aviones, avionetas, helicópteros excepto aquellas destinadas al transporte comercial de pasajeros, carga y servicios, motos acuáticas, tricares 68, cuadrones 69, yates, barcos de recreo, videojuegos, armas de fuego, municiones, focos incandescentes, servicios de televisión de pago, casinos y ciertos juegos de azar, determinadas cuotas pagadas a clubs sociales d) Hecho Imponible EL consumo de los productos gravados ya sean nacionales o importados. devolver lo pagado contra la presentación formal de la declaración del representante legal del sujeto pasivo que deberá acompañar las copias certificadas de las facturas en las que conste el IVA pagado. De detectarse falsedad en la información, el responsable será sancionado con una multa equivalente al doble del valor con el que se pretendió perjudicar al fisco. El reintegro del impuesto al valor agregado, IVA, no es aplicable a la actividad petrolera en lo referente a la extracción, transporte y comercialización de petróleo crudo, ni a ninguna otra actividad relacionada con recursos no renovables. 68 Motos de tres ruedas 69 Quads 123

124 e) Devengo En el caso de consumos de bienes de producción nacional será la transferencia, a título oneroso o gratuito, efectuada por el fabricante y la prestación del servicio dentro del período respectivo. En el caso del consumo de mercancías importadas, el devengo se producirá con el despacho aduanero. f) Sujeto Pasivos Las personas naturales y sociedades, fabricantes de bienes gravados con este impuesto; Quienes realicen importaciones de bienes gravados por este impuesto. Quienes presten los servicios gravados. g) Base imponible Para los productos de producción nacional, se determinará sumando al precio de fábrica 70 los costos y márgenes de comercialización, suma que no podrá ser inferior al precio de venta al público fijado por el fabricante o por las autoridades, menos el IVA y el ICE, o con base en los precios referenciales que mediante Resolución establezca anualmente el Director General del Servicio de Rentas Internas. Para los productos importados sujetos al ICE, incluyendo los casos especiales a que se refiere el artículo 60 de esta Ley 71, la base imponible se determinará incrementando al valor en aduana 72 un 25%, por concepto de costos y márgenes presuntivos de comercialización. No obstante, si se comercializan los productos con márgenes superiores al mínimo presuntivo antes señalado, se deberá aplicar el margen mayor para determinar la base imponible con el ICE. Para las bebidas alcohólicas de elaboración nacional excepto la cerveza, la base imponible por unidad de venta al por menor y únicamente para el cálculo del ICE, constituirá el valor unitario referencial, que se determinará multiplicando el valor referencial en dólares de los Estados Unidos de América por litro de alcohol absoluto que corresponda a la categoría del producto. La base imponible sobre la que se calculará y cobrará el impuesto por los servicios de casinos, salas de juego (bingo-mecánicos) y otros juegos de azar, corresponderá al valor de las fichas u otros medios utilizados para las apuestas. 70 Se entiende por tal, el aplicado por las empresas productoras de bienes gravados con ICE en la primera etapa de comercialización de los mismos. 71 Casos de permuta, de autoconsumo y de donaciones. 72 El precio en aduana es aquél que se obtiene de la suma de las tasas arancelarias, fondos y tasas extraordinarias recaudadas por la Corporación Aduanera Ecuatoriana en el momento del despacho. 124

125 h) Tipo impositivo Cigarrillos, productos del tabaco y sucedáneos del tabaco 150% Cerveza..30% Bebidas gaseosas...10% Alcohol y productos alcohólicos distintos a la cerveza.. 40% Perfumes y aguas de tocador. 20% Videojuegos...35% Armas de fuego, armas deportivas y municiones, excepto aquellas adquiridas por la fuerza pública.. 300% Focos incandescentes excepto aquellos utilizados como insumos automotrices...100% Vehículos motorizados de transporte terrestre de hasta 3.5 toneladas de carga, conforme el siguiente detalle: Vehículos motorizados cuyo precio de venta al público sea de hasta USD % Camionetas, furgonetas, camiones, y vehículos de rescate cuyo precio de venta al público sea de hasta USD % Vehículos motorizados, excepto camionetas, furgonetas, camiones y vehículos de rescate, cuyo precio de venta al público sea superior a USD y de hasta USD % Vehículos motorizados cuyo precio de venta al público sea superior a USD y de hasta USD % Vehículos motorizados cuyo precio de venta al público sea superior a USD y de hasta USD % Vehículos motorizados cuyo precio de venta al público sea superior a USD y de hasta USD % 125

126 Vehículos motorizados cuyo precio de venta al público sea superior a USD y de hasta USD % Vehículos motorizados cuyo precio de venta al público sea superior a USD % Aviones, avionetas y helicópteros excepto aquellas destinadas al transporte comercial de pasajeros, carga y servicios; motos acuáticas, tricares, cuadrones, yates y barcos de recreo.15% Servicios de televisión pagada...15% Servicios de casinos, salas de juego (bingo - mecánicos) y otros juegos de azar % Las cuotas de socio, afiliación y similares que cobren a sus miembros y usuarios los Clubes Sociales, por prestar sus servicios, cuyo monto en su conjunto supere los US $ anuales... 35% i) Régimen de exenciones y bonificaciones Estarán exentos del impuesto a los consumos especiales: El alcohol que se destine a la producción farmacéutica; El alcohol que se destine a la producción de perfumes y aguas de tocador; El alcohol, los mostos, jarabes, esencias o concentrados que se destinen a la producción de bebidas alcohólicas El alcohol, los residuos y subproductos resultantes del proceso industrial o artesanal de la rectificación o destilación del aguardiente o del alcohol, desnaturalizados no aptos para el consumo humano que se destinen a la producción; Los productos destinados a la exportación; Los vehículos híbridos; y, Los vehículos ortopédicos y no ortopédicos destinados al traslado de personas con discapacidades, conforme a las disposiciones de la Ley sobre Discapacidades. 126

127 GUATEMALA 1. Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas 1.1. Denominación. Impuesto sobre la renta 1.2. Regulación. Decreto número Naturaleza. Impuesto directo de naturaleza personal (real para no residentes) y global Hecho imponible. Obtención de rentas que provengan de la inversión de capital, del trabajo, o de la combinación de ambos Periodo impositivo y devengo. Periodo anual. El impuesto se devenga cada vez que se generan rentas gravadas Obligación de declarar. No están obligadas a declara las personas físicas: cuando se les haya retenido la totalidad del impuesto en la fuente trabajadores por cuenta ajena que obtengan ingresos inferiores al mínimo vital Sujetos pasivos. Unidad familiar. Personas físicas y herencias indivisas que dispongan de patrimonio y generen rentas afectas. Tributación exclusivamente individual Principales rentas exentas. Asalariados y profesionales liberales: 1. Indemnizaciones por causa de muerte o por incapacidad 2. Indemnizaciones por despido 3. Remuneraciones de diplomáticos extranjeros. 4. Herencias, legados y donaciones. 5. Dividendos y participaciones de utilidades que hayan pagado el impuesto. 6. Aguinaldos hasta 100% del sueldo mensual, bonificación decreto Pensiones de jubilación e incapacidad 8. dietas y gastos de representación de funcionarios y agentes diplomáticos y consulares acreditados residentes en el exterior Base imponible. 127

128 Renta bruta menos rentas exentas. Los profesionales deducirán de la renta bruta los costes y gastos necesarios Base liquidable. Resultado de resta a la base imponible las siguientes Deducciones: Mínimo vital: 36, quetzales (US$4,735.00) Contribuciones al IGSS y aportaciones a sistemas de previsión social Seguros de vida y fianzas Pensiones alimenticias Gastos médicos Donaciones Integración y compensación de rentas. No Tarifa del impuesto. Dual: General: INTERVALOS DE RENTA IMPONIBLE (en US$) IMPUESTO A PAGAR (en US$) De más de A Importe fijo Más Sobre el excedente de renta imponible de 0.0 8, % 0 8, , , % 8, , , , % 24, , en adelante 8,253,53 31% 39, Ganancias de capital: 10% Deducciones de la cuota. Crédito a cuenta por el Impuesto al Valor Agregado pagado en la adquisición de bienes y servicios para uso personal y de su familia. Límite: tarifa del IVA aplicada a su renta neta Retenciones y pagos a cuenta. Rendimientos a los que se aplica: del trabajo, técnicos y profesionales liberales Retención a cuenta:: 128

129 Del trabajo asalariado: Importe fijo + un % del 15 al 31% sobre la renta imponible anualizada, se hace mensualmente. Del trabajo técnico o profesional no asalariado: 5% en el régimen general, y 31% sobre las rentas trimestrales en el régimen optativo Regímenes especiales. Trabajadores autónomos. Régimen optativo. La base imponible se determina por diferencia entre ingresos y gastos, y se suma el importe de las ganancias de capital. Tributan al 31 % 2. Impuesto sobre el Patrimonio independiente del Impuesto sobre la Renta. No 3. Impuesto sobre Sociedades Denominación. Impuesto Sobre la Renta (ISR) Regulación. Decreto número del Congreso de la República 3.3. Naturaleza. Sujeción por renta territorial (únicamente rentas obtenidas en el territorio nacional) Hecho imponible Son rentas sujetas todo ingreso que haya sido generado por capitales, bienes, servicios y derechos de cualquier naturaleza invertidos o utilizados en el país, o que tenga su origen en actividades de cualquier índole desarrolladas en Guatemala, incluyendo ganancias cambiarías, cualquiera que sea la nacionalidad, domicilio o residencia de las personas que intervengan en las operaciones y el lugar de celebración de los contratos. En concreto, serán rentas de fuente guatemalteca: a) Todo pago o crédito por concepto de regalías y por asesoramiento técnico, financiero, administrativos o de otra índole, que se preste desde el exterior a personas naturales o jurídicas domiciliadas en Guatemala. b) Las rentas provenientes de la exportación de bienes producidos, manufacturados, tratados o comprados en el país, incluso las de la simple remisión de los mismos al exterior, realizada por medio de agencias, sucursales, representantes, agentes de compras y otros intermediarios de personas individuales o jurídicas del extranjero. c) Las primas de seguros cedidas a compañías extranjeras por reaseguros o retrocesiones y los pagos por reafianzamientos. 73 Más información en la Superintendencia de Administración Tributaria (SAT): 74 En Guatemala, el llamado Impuesto Sobre la Renta (ISR) condensa los impuestos a la renta de las personas físicas y jurídicas, si bien aquí se presentarán únicamente las disposiciones que afecten a las personas jurídicas. La Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR) fue aprobada por el Decreto número del Congreso de la República. Ha sido objeto de actualizaciones periódicas. El Reglamento de la LISR (RLISR) fue aprobado por el Acuerdo Gubernativo

130 d) Las rentas provenientes del servicio de transporte de carga y del servicio de transporte de personas, en ambos casos entre Guatemala y otros países e independientemente del lugar en que se emitan o paguen los fletes o pasajes. Los provenientes del servicio de comunicaciones de cualquier naturaleza, entre Guatemala y otros países. En todos los casos, independientemente del lugar de constitución o domicilio de las empresas que prestan el servicio. e) Las rentas obtenidas por agencias, sucursales, agentes de compras, representantes u otros intermediarios de empresas extranjeras, domiciliadas o no en Guatemala, así como las comisiones obtenidas por tales agencias o representantes, por las operaciones hechas en el país, o por la contratación de servicios de cualquier naturaleza. f) Las rentas provenientes de la producción, distribución, arrendamiento, intermediación y cualquier otra forma de negociación en el país de películas cinematográficas, para televisión, "videotape", radionovelas, discos fonográficos, tiras de historietas, fotonovelas y todo otro medio similar de proyección, transmisión o difusión de imágenes o sonidos, incluyendo las provenientes de transmisiones televisivas por cable. g) Las remuneraciones, sueldos, comisiones, honorarios y retribuciones por concepto de gastos de representación, bonificaciones, aguinaldos o dietas que paguen o acrediten empresas o entidades domiciliadas en el país, a miembros de directorios, consejeros y otros organismos directivos que actúen en el exterior. h) Rentas provenientes de espectáculos públicos, tales como cines, teatros, club nocturno y similares; y i) Rentas provenientes de la explotación de loterías, rifas, sorteos, bingos y eventos similares y los premios que se perciban Periodo impositivo y devengo 75 El impuesto se genera cada vez que se producen rentas gravadas. Los contribuyentes que obtengan rentas por cualquier monto (excepto los no obligados) deberán presentar ante la AT, dentro de los primeros tres meses del año calendario, una declaración jurada de la renta obtenida durante el año anterior. Esta declaración deberá presentarse bajo juramento aún cuando se trate de personas cuyas rentas estén parcial o totalmente exentas o cuando, excepcionalmente, no haya desarrollado actividades durante el período de liquidación definitiva anual. A dicha declaración se acompañarán las constancias de retención y los recibos de pago del impuesto que corresponda. Cuando se produzca el cese de actividades de la entidad sujeto del impuesto, debe presentarse una declaración jurada especial y extraordinaria y pagarse el impuesto, dentro de noventa (90) días hábiles siguientes a la fecha en que se produzca el cese total de actividades del contribuyente. 75 Véase el apartado j) sobre pagos a cuenta y figuras similares. 130

131 3.6. Sujetos Pasivos Son contribuyentes del impuesto las personas jurídicas domiciliadas o no en Guatemala, que obtengan rentas en el país, independientemente de su nacionalidad o residencia. Entre ellos se encuentran las siguientes: - Los fideicomisos, - Los contratos en participación, - Las copropiedades, - Las comunidades de bienes, - Las sociedades irregulares, - Las sociedades de hecho, - El encargo de confianza, - La gestión de negocios, - Los patrimonios hereditarios indivisos, - Las sucursales, agencias o establecimientos permanentes o temporales de empresas o personas extranjeras que operan en el país, y - Las demás unidades productivas o económicas que dispongan de patrimonio y generen rentas afectas Principales rentas exentas De carácter subjetivo: Resultan exentas del impuesto, las ganancias de: a) Los organismos del Estado y sus entidades descentralizadas, autónomas, las municipalidades y sus empresas. Se exceptúan las rentas obtenidas por personas jurídicas formadas con capitales mixtos. b) Las universidades legalmente autorizadas para funcionar en el país y los centros educativos privados como centros de cultura. c) Las asociaciones o fundaciones no lucrativas legalmente autorizadas e inscritas como exentas ante la AT, que tengan por objeto la caridad, beneficencia, asistencia o el servicio social, culturales, científicas de educación e instrucción, artísticas, literarias, deportivas, políticas, profesionales, sindicales, gremiales, religiosas, colegios profesionales, siempre que la totalidad de los ingresos que obtengan y su patrimonio provengan de donaciones o cuotas ordinarias o extraordinarias y que se destinen exclusivamente a los fines de su creación y en ningún caso distribuyan, directa o indirectamente, utilidades o bienes entre sus integrantes. De lo contrario no serán sujetos de esta exención. d) Las instituciones religiosas, cualquiera sea su credo, en cuanto a las que obtengan directamente por razón del culto y de la asistencia social o cultural que presten, siempre que se destinen exclusivamente a los fines de su creación. 131

132 e) Las comunidades indígenas. f) Las empresas agrícolas de parcelarios que estén legalmente reconocidas. g) Las cooperativas legalmente constituidas en el país, siempre que dichas ganancias sean provenientes de las transacciones con sus asociados o con otras cooperativas, federaciones y confederaciones de cooperativas. Las rentas, intereses y ganancias de capital provenientes de operaciones con terceros no gozarán de esta exención. De carácter objetivo: a) Los intereses y las comisiones de préstamos contratados en el exterior por los organismos del Estado, las municipalidades y sus entidades. b) Las indemnizaciones por seguros de daños. c) Las remuneraciones por servicios técnicos prestados por personas no domiciliadas en el país al Gobierno o instituciones oficiales, cuando dichas remuneraciones fueren pagadas por gobiernos o instituciones extranjeras o internacionales. Asimismo, las remuneraciones a entidades no domiciliadas en el país, por la prestación de servicios técnicos, científicos y de consultoría a los organismos del Estado, sus entidades descentralizadas o autónomas, las municipalidades y sus empresas, cuando sean pagadas con recursos externos provenientes de donaciones. d) Los importes recibidos en concepto de herencias, legados o donaciones. e) Los dividendos y participaciones de utilidades que obtengan los contribuyentes domiciliados en el país, de otros contribuyentes, siempre que los contribuyentes que distribuyan dichos dividendos y participaciones hayan pagado el total del IRS y que la operación esté legalmente documentada. f) Las rentas y prestaciones en dinero que paguen, en concepto de seguridad social, todas las instituciones autorizadas a sus asegurados, afiliados y beneficiarios, por cualquiera de los riesgos o contingencias cubiertos por el respectivo régimen Base Imponible Constituye renta bruta el conjunto de ingresos, utilidades y beneficios de toda naturaleza; gravados y exentos, habituales o no, devengados o percibidos en el período de imposición. Los contribuyentes domiciliados en el país pueden optar entre dos regímenes, cada uno de los cuales calcula la renta imponible de un modo distinto: Régimen general: La base imponible se calcula como la diferencia entre la renta bruta y las rentas exentas. Régimen opcional: Los contribuyentes del impuesto que opten por este régimen deberán determinar su base imponible deduciendo de su renta bruta los gastos 132

133 necesarios para producir o conservar la fuente productora de las rentas gravadas, sumando gastos no deducibles y restando sus rentas exentas. Se considera que son gastos necesarios para producir o conservar la fuente productora de rentas gravadas los siguientes: a) El costo de producción y de venta de mercancías y de los servicios que les hayan prestado. b) Los gastos de transporte, combustibles, fuerza motriz y similares. c) Los costos y gastos necesarios para las explotaciones agropecuarias. d) Los sueldos, sobresueldos, salarios, bonificaciones, comisiones, gratificaciones, dietas, aguinaldos anuales y demás remuneraciones otorgados a todos los trabajadores en forma generalizada y establecidos por la ley o en pactos colectivos de trabajo, debidamente aprobados por autoridad competente. Estas deducciones pueden limitarse total o parcialmente si no se comprueba que corresponden a trabajos realmente desempeñados, necesarios para la obtención de rentas gravadas, y que los gastos son proporcionales al tiempo aplicado a la labor, o a la cantidad y calidad del trabajo y a la importancia del negocio; todo ello, cuando se trate de remuneraciones para: i) Empleados en general; ii) Socios o consejeros de sociedades anónimas, o administradores de sociedades en comandita por acciones, que sean sus principales accionistas. La deducción máxima por estos conceptos se limitará a un monto total anual del diez por ciento (10%) sobre las ventas o ingresos brutos siempre que se haga y pague la retención correspondiente; iii) Cónyuges y parientes consanguíneos dentro de los grados de ley, de tales socios, consejeros o administradores. La deducción máxima por estos conceptos se limitará en cada caso, a la mayor retribución asignada en la nómina de empleados sin ninguna vinculación de parentesco. e) Las cuotas patronales pagadas al Instituto Guatemalteco de Seguridad Social (IGSS), Instituto de Recreación de los Trabajadores (IRTRA), Instituto Técnico de Capacitación (INTECAP) y otras cuotas o desembolsos obligatorios, establecidos por ley; así como las cuotas pagadas a las asociaciones y fundaciones no lucrativas, de asistencia, servicio social y científicas; a las universidades y a las entidades gremiales y culturales, debidamente autorizadas. f) Las primas, contribuciones, cuotas o aportes establecidos en planes de previsión social, pensiones y jubilaciones, que sean de capitalización individual; así como las primas de seguros médicos para trabajadores. g) Las indemnizaciones pagadas por terminación de la relación laboral, o las reservas que se constituyan hasta el límite del ocho punto treinta y tres por ciento (8.33%) del total de las remuneraciones anuales, con excepciones. h) Las asignaciones patronales por jubilaciones, pensiones, montepíos, o planes de seguros de retiro, conforme lo establezcan las normas de los planes respectivos. 133

134 i) Las sumas que inviertan en la construcción, mantenimiento y funcionamiento de viviendas, escuelas, hospitales, servicios de asistencia médica y salubridad, medicinas, servicios recreativos, culturales y educativos, en beneficio gratuito de los trabajadores y sus familiares; se exceptúa, cualquier pago o compensación que los trabajadores efectúen a sus patronos por tales prestaciones, en cuyo caso estos últimos lo restarán de las deducciones. La deducción máxima por este concepto estará limitada, en cada caso, a la suma mayor invertida en beneficio gratuito de los trabajadores, que no sean parientes del contribuyente, persona individual, ni socios de la persona jurídica, sujeto del impuesto. j) El valor de las tierras laborales que los propietarios de empresas agrícolas adjudiquen gratuitamente en propiedad a sus trabajadores. La deducción máxima por este concepto estará limitada, en cada caso, al valor mayor de las tierras adjudicadas a trabajadores que no sean parientes del contribuyente, persona individual o del causante en el caso de sucesiones, ni socios de la persona jurídica sujeto del impuesto. k) Las primas de seguros de vida para cubrir riesgos en caso de muerte exclusivamente; siempre que el contrato de seguro no devengue suma alguna por concepto de retorno, reintegro o rescate, para quien contrate el seguro o para el sujeto asegurado. También se podrá deducir las primas que se abonen por concepto de seguro por accidente o por enfermedad del personal empleado por el contribuyente, mientras dure la relación laboral. En todos los casos, sólo será aplicable la deducción si el seguro se contrata en beneficio exclusivo del empleado o trabajador dependiente o de sus parientes, y no se trate de seguros que cubran el cónyuge o parientes del contribuyente. l) Los alquileres de bienes muebles o inmuebles utilizados para la producción de la renta. m) El costo de las mejoras efectuadas por los arrendatarios sobre los inmuebles arrendados, en tanto las mismas sean necesarias y utilizadas por los arrendatarios en una actividad productora de renta gravada y las mismas no fueren compensadas por los arrendantes. n) Los impuestos, tasas y contribuciones y arbitrios municipales, efectivamente pagados por el contribuyente. Se exceptúan el ISR, el Impuesto al Valor Agregado y otros tributos cuando no constituye costo, los recargos e intereses de estos, y las multas aplicadas por el Estado, las municipalidades o sus entidades. o) Los intereses sobre créditos y los gastos financieros directamente vinculados con tales créditos, obtenidos en instituciones bancarias, financieras y demás instituciones legalmente autorizadas para operar como tales en el país y que se encuentren sujetas a la vigilancia y supervisión de la Superintendencia de Bancos; los intereses y gastos financieros directamente vinculados con las ofertas públicas de títulos valores inscritos en el Registro del Mercado de Valores y Mercancías; los intereses sobre créditos y los gastos financieros directamente vinculados con tales créditos, obtenidos en Cooperativas de Ahorro y Crédito legalmente constituidas, así como los intereses sobre créditos y gastos financieros directamente vinculados con tales créditos, obtenidos de instituciones bancarias y financieras domiciliadas 134

135 en el exterior, en todos los casos siempre que dichos créditos sean destinados para la producción de rentas gravadas. El monto deducible por concepto de intereses no podrá exceder al que corresponda a las tasas de interés que aplique la AT a las obligaciones de los contribuyentes caídos en mora. p) Los pagos por primas de seguros contra incendio, robo, hurto, terremoto u otros riesgos, que cubran bienes o servicios que produzcan rentas gravadas. q) Las pérdidas por extravío, rotura, daño, evaporación, descomposición o destrucción de los bienes, debidamente comprobadas, y las producidas por delitos cometidos en perjuicio del contribuyente y que hayan sido denunciados ante la autoridad judicial competente; por la parte de cualquiera de tales pérdidas no cubiertas por seguros o indemnizaciones, y siempre que no se hayan tomado como gasto deducible por medio de ajustes en los inventarios. r) Los gastos de mantenimiento y los de reparación que conserven los bienes en buen estado de servicio, en tanto no constituyan mejoras permanentes. s) Las depreciaciones y amortizaciones necesarias para compensar el desgaste, deterioro o agotamiento de los bienes o derechos. 76 t) Las deudas incobrables, siempre que se originen en operaciones del giro habitual del negocio y que se justifique tal calificación. 77 u) Las asignaciones para formar las reservas técnicas computables, establecidas por ley, como previsión de los riesgos derivados de las operaciones ordinarias, de las compañías de seguros y fianzas, de ahorro, de capitalización, ahorro y préstamo, y otras similares. v) Las donaciones que puedan comprobarse fehacientemente, otorgadas a favor del Estado, las municipalidades y sus empresas; a las asociaciones y fundaciones no lucrativas de asistencia, servicio social, a las Iglesias, a las entidades y asociaciones de carácter religioso, y partidos políticos; todos debidamente autorizados. La deducción máxima permitida por este concepto en cada período de liquidación definitiva anual, no podrá exceder del cinco por ciento (5%) de la renta neta, ni de un monto máximo de quinientos mil quetzales (Q.500,000.00) anuales. En caso de donación de derechos o bienes, la deducción por este concepto no puede exceder el costo de adquisición o construcción, no amortizado o depreciado, según corresponda a la fecha de su donación. w) Los honorarios, comisiones, reembolsos de gastos deducibles y similares por servicios profesionales, asesoramiento técnico, financiero o de otra índole, 76 Siempre que se haga de acuerdo con el régimen establecido en el Capítulo VII de la LISR. 77 En caso de que se recupere total o parcialmente una cuenta incobrable que hubiere sido deducida de la renta bruta, su importe debe incluirse como ingreso gravable en el período de imposición en que ocurra la recuperación. Los contribuyentes que no apliquen el sistema de deducción directa de las cuentas incobrables, antes indicado, podrán optar por deducir la provisión para la formación de una reserva de valuación, para imputar las cuentas incobrables que se registren en el período impositivo correspondiente. Dicha reserva no podrá exceder del tres por ciento (3%) de los saldos deudores de cuentas y documentos por cobrar, al cierre de cada uno de los períodos anuales de imposición y siempre que dichos saldos se originen del giro habitual del negocio. Las entidades bancarias y financieras podrán constituir la misma reserva hasta el límite del tres por ciento (3%) de los préstamos concedidos y desembolsados, de cualquier naturaleza. Cuando la reserva exceda el total de los saldos deudores indicados, el exceso deberá incluirse como renta bruta del período de imposición en que se produzca el mismo. 135

136 prestado en el país o desde el exterior. Para estos efectos se entiende como asesoramiento todo dictamen, consejo o recomendación de carácter técnico o científico, presentados por escrito y resultantes del estudio pormenorizado de los hechos o datos disponibles, de una situación o problema planteado, para orientar la acción o el proceder en un sentido determinado; siempre que sea necesario y se destine a la generación de rentas gravadas y se haga y pague la retención correspondiente. La deducción total por estos conceptos no deberá exceder el mayor de los conceptos siguientes: el uno por ciento (1%) de la renta bruta o el quince por ciento (15%) del monto de los salarios pagados a los trabajadores guatemaltecos. x) Los gastos generales y de venta, incluidos los de empaque y embalaje. y) Los viáticos comprobables incurridos dentro o fuera del país, que se asignen o paguen a los dueños únicos de empresas, socios, miembros de directorios, consejos u otros organismos directivos y a funcionarios o empleados del contribuyente. Asimismo, los gastos de transporte de las mismas personas, como también los incurridos por la contratación de técnicos para trabajar en el país, o por el envío de empleados del contribuyente a especializarse al exterior; siempre que tales gastos sean indispensables para obtener rentas gravadas. El monto total de estas deducciones no deberá exceder el cinco por ciento (5%) de la renta bruta. z) Las regalías pagadas por el uso de marcas y patentes de invención inscritos en el Registro de la Propiedad Industrial, fórmulas, derechos de fabricación, que se destinen a generar rentas gravadas y que se realicen y paguen las retenciones correspondientes. Dicha deducción en ningún caso debe exceder del cinco por ciento (5%) de la renta bruta y debe probarse el derecho de regalía por medio del contrato que se suscriba, en el cual debe establecerse el monto y las condiciones de pago al beneficiario. aa) Los gastos por concepto de publicidad y propaganda debidamente comprobados. bb) Los gastos de organización, los cuales se amortizaran mediante cinco (5) cuotas anuales, sucesivas e iguales; y cc) Las pérdidas cambiarias provenientes de las compras de divisas para operaciones destinadas a la generación de rentas gravadas. Nótese que los gastos incurridos y las depreciaciones de bienes utilizados indistintamente en el ejercicio de la profesión y en el uso particular sólo serán deducibles en la proporción que corresponda a la obtención de rentas gravadas. Cuando no se pueda comprobar la proporción de tal deducción, sólo se considerará deducible, salvo prueba en contrario, el setenta por ciento (70%) del total de dichos gastos y depreciaciones. Otros gastos que no son deducibles serían: a) Los costos o gastos que no hayan tenido su origen en el negocio, actividad u operación que da lugar a rentas gravadas. Para los contribuyentes que realicen inversiones financieras en actividades de fomento de vivienda, mediante cédulas hipotecarias, los gastos no deducibles serán únicamente los gastos financieros incurridos por la obtención de los recursos utilizados para la realización de esas inversiones. Dichos gastos no 136

137 deducibles se determinarán distribuyendo en forma directamente proporcional el total de gastos financieros entre el total de rentas gravadas y exentas. b) Los costos o gastos no respaldados por la documentación legal correspondiente, o que no correspondan al período anual de imposición que se liquida. c) Las bonificaciones o participaciones de utilidades que se otorguen a los miembros de las juntas o consejos de administración, gerentes o altos ejecutivos con base en las utilidades. d) Los intereses que excedan el límite fijado en la LISR; las sumas retiradas en efectivo y el valor de los bienes utilizados o consumidos por cualquier concepto por el dueño único de empresas o negocios. Toda suma entregada por participaciones sociales, dividendos, pagados o acreditados en efectivo o en especie a socios o accionistas. Las sumas pagadas o acreditadas en efectivo o en especie por los fiduciarios a los fideicomisarios. Asimismo, los créditos que abonen en cuenta o remesen a las casas matrices sus sucursales, agencias o subsidiarias, y las sumas que abonen o paguen las comunidades de bienes o de patrimonios a sus integrantes, por concepto de retiros a cuenta de utilidades o retorno de capital. e) Los gastos de mantenimiento en inversiones de carácter de recreo personal. f) El valor de las mejoras permanentes realizadas a los bienes del activo fijo, y, en general, todas aquellas erogaciones por mejoras capitalizables que prolonguen la vida útil de dichos bienes. g) Las pérdidas por diferencias de cambio en la adquisición de divisas para operaciones con el exterior, efectuadas por las sucursales, subsidiarias o agencias con su casa matriz o viceversa. h) Las primas por seguro dotal o por cualquier otro tipo de seguro que genere reintegro, rescate o reembolso de cualquier naturaleza al beneficiario o a quien contrate el seguro; y i) El monto de costos y gastos del período que exceda al noventa y siete por ciento (97%) del total de los ingresos gravados, a partir del primer período de imposición ordinario inmediato al de inicio de actividades. Este monto excedente podrá ser trasladado exclusivamente al período fiscal siguiente, para efectos de su deducción. Esta disposición no será aplicable a los contribuyentes que tuvieren pérdidas durante dos periodos de liquidación definitiva anual consecutivos o que tengan un margen bruto inferior al cuatro por ciento (4%) del total de sus ingresos gravados, si bien estos contribuyentes pueden solicitar a la AT que no les sea aplicable esta disposición en el período impositivo en curso Tipo de gravamen Régimen general: El tipo aplicable será del cinco por ciento (5%) sobre la base imponible. 137

138 Régimen opcional: El tipo aplicable será del treinta y uno por ciento (31%) sobre la base imponible. Tarifas aplicables a las entidades no domiciliadas: Las personas jurídicas no residentes abonarán el ISR por las rentas de fuente guatemalteca los porcentajes siguientes: - El diez por ciento (10%) sobre pagos o abonos en cuenta por concepto de: intereses; dividendos, participaciones de utilidades, ganancias y otros beneficios pagados o acreditados por sociedades o establecimientos domiciliados en el país; dietas, comisiones, bonificaciones y otras prestaciones afectas al impuesto, incluyendo sueldos y salarios; y las rentas pagadas a deportistas y a artistas de teatro, televisión y otros espectáculos. Se exceptúan los dividendos, participaciones de utilidades, ganancias y otros beneficios, cuando se acredite que los contribuyentes que distribuyen dichos beneficios han pagado efectivamente el total del impuesto que les corresponde. - El treinta y uno por ciento (31%) sobre los pagos o abonos en cuenta por concepto de honorarios; regalías y otras retribuciones por el uso de patentes y marcas de fábrica; así como por el asesoramiento científico, económico, técnico o financiero, pagado a empresas o personas jurídicas; y, - El treinta y uno por ciento (31%) sobre los pagos o abonos en cuenta de cualquier otra renta de fuente guatemalteca, no contemplada en los incisos anteriores Deducciones Al tratarse de un impuesto de naturaleza territorial, la LISR no recoge ningún mecanismo para paliar la doble tributación internacional. Tampoco contempla ningún estímulo específico a la inversión, además de aquellas que figuran entre los gastos deducibles del régimen opcional Pagos a cuenta Régimen general: En este régimen, el impuesto se pagará mediante el régimen de retención definitiva o directamente a las cajas fiscales. En consecuencia, las personas, entes o patrimonios que opte por tributar en el régimen general deberán indicar en las facturas que emitan que pagan directamente a las cajas fiscales el cinco por ciento (5%) o que están sujetos a retención del cinco por ciento (5%). Régimen opcional: En este régimen, el impuesto se determinará y pagará por trimestres vencidos, sin perjuicio de la liquidación definitiva del período anual. A estos efectos, podrán determinar el pago trimestral sobre una de las siguientes formas: a) Efectuar cierres contables parciales o liquidación preliminar de sus operaciones al vencimiento de cada trimestre, para determinar la renta imponible. Los 138

139 contribuyentes que elijan esta opción, deberán acumular la ganancia o pérdida obtenida en cada cierre trimestral, en el trimestre inmediato siguiente; b) Sobre la base de una renta imponible estimada en cinco por ciento (5%) del total de las rentas brutas obtenidas en el trimestre respectivo, con exclusión de las rentas exentas y las ganancias de capital; y c) Pagar trimestralmente una cuarta parte (25%) del impuesto determinado en el período de liquidación definitiva anual anterior. En el caso de que el período anterior fuere menor de un año, la renta imponible se proyectará a un año y se le aplicará la tarifa correspondiente. Una vez seleccionada cualquiera de las tres opciones ofrecidas, ésta no podrá cambiarse sin la autorización previa de la AT. El pago del impuesto trimestral se efectuará por medio de declaración jurada y deberá realizarse dentro de los diez días hábiles siguientes a la finalización del trimestre que corresponda, excepto el cuarto trimestre que se pagará cuando se presente la declaración jurada anual correspondiente, dentro de los tres primeros meses del año. Los pagos efectuados trimestralmente serán acreditados para cancelar el ISR definitivo anual. El período de liquidación definitiva anual principia el uno de enero y termina el treinta y uno de diciembre de cada año y deberá coincidir con el ejercicio contable del contribuyente Compensación de pérdidas La LISR no recoge en la actualidad ningún mecanismo de compensación de pérdidas. 78 Sin embargo, quienes contribuyan al ISR por el régimen opcional podrán trasladar al periodo siguiente la deducción de los gastos que, siendo deducibles, no hayan podido minorar el importe del impuesto en el periodo vigente por exceder del noventa y siete por ciento (97%) del total de los ingresos gravados Precios de Transferencia La LISR no recoge en la actualidad ninguna disposición específica sobre precios de transferencia Transparencia Fiscal Internacional La LISR no recoge en la actualidad ningún mecanismo específico para velar por la transparencia fiscal internacional, más allá de los convenios internacionales ratificados por Guatemala Subcapitalización La LISR no contempla ningún límite específico a la deducción de intereses pagados a residentes en el exterior. No obstante, existe la regla general de no permitir a los contribuyentes que tributen por el régimen opcional que la cantidad deducible por concepto de intereses exceda la tasa establecida por la AT para las obligaciones de los contribuyentes caídos en mora Regímenes especiales 78 El artículo que la regulaba (24 LISR) fue derogado por decreto del Congreso de la República en

140 Zonas francas 79 Las zonas francas son territorios delimitados en los cuales, mediante el establecimiento de estímulos aduaneros y fiscales, se promueve el desarrollo nacional, particularmente a través de acciones tendientes al fortalecimiento del comercio exterior, la generación de empleo y la trasferencia de tecnología. Así: - Los usuarios industriales o de servicio autorizados para operar en las zonas francas gozarán de la exoneración total del ISR que causan las rentas que provengan exclusivamente de su actividad en la zona franca por un plazo de doce (12) años contados a partir de la fecha de inicio del periodo de imposición inmediato siguiente a la fecha en que se emita la autorización para operar en la zona. - Los usuarios comerciales autorizados para operar en las zonas francas gozarán de la exoneración total del ISR que causan las rentas que provengan exclusivamente de su actividad en la zona franca por un plazo de cinco (5) años contados a partir de la fecha de inicio del periodo de imposición inmediato siguiente a la fecha en que se emita la autorización para operar en la zona. A estos efectos, también serán consideran como rentas exentas los dividendos o utilidades que distribuyan los usuarios de zona franca a personas individuales o jurídicas domiciliadas en el país. Los usuarios industriales que se instalen bajo el régimen de zonas francas podrán exportar al Territorio Aduanero Nacional, previa autorización de la Dirección de Política Industrial, al que dará aviso a la Dirección General de Aduanas, hasta un máximo del veinte por ciento (20%) de su producción total. En tal caso, cada venta no podrá ser menor al equivalente en moneda nacional de cinco mil dólares de los Estados Unidos de América (US$ 5,000.00) y deberá tener un solo consignatario en el territorio aduanero nacional. Los productos exportados bajo esta disposición a su ingreso al territorio aduanero nacional estarán sujetos al régimen de importación definitiva provenientes de países fuera del área centroamericana. El beneficio de la exención del ISR mencionado arriba no operará en relación con las rentas que provengan de la exportación de la producción de los usuarios industriales de zonas francas al Territorio Nacional. Actividad exportadora y de maquila 80 Las empresas propiedad de personas individuales o jurídicas que se dediquen a la actividad exportadora o de maquila bajo el Régimen de Admisión Temporal (RAT), gozarán de una exención total del ISR por las rentas que se obtengan o provengan exclusivamente de la exportación de bienes que se hayan elaborado o ensamblado en el país y exportado fuera del área centroamericana. Tal exoneración se otorgará por un período de diez (10) años, contados a partir del primer ejercicio de imposición inmediato siguiente al de la fecha de notificación de la resolución de su calificación como tal empresa por el Ministerio de Economía. 79 Regulado en el Decreto del Congreso de la República de Guatemala, por el que se aprueba la Ley de zonas francas. 80 Regulado en el Decreto del Congreso de la República de Guatemala, por el que se aprueba la Ley de fomento y desarrollo de la actividad exportadora y de maquila 140

141 En el caso de entidades domiciliadas en el exterior que tengan sucursales, agencias o establecimientos permanentes que operen en Guatemala y exporten mercancías originadas en actividades de exportación y de maquila no gozarán de la exoneración del impuesto sobre la renta, si en su país de origen se otorga crédito por el ISR que se pague en Guatemala. A estos efectos, se entenderá por actividad de maquila bajo RAT, aquella orientada a la producción y/o ensamble de bienes, que en términos de valor monetario contengan como mínimo el cincuenta y uno (51%) por ciento de mercancías extranjeras, destinadas a ser reexportadas a países fuera del área centroamericana, siempre que se garantice ante el fisco la permanencia de las mercancías admitidas temporalmente, mediante fianza, garantía específica autorizada por el Ministerio de Finanzas Públicas, garantía bancaria, o a través de almacenes generales de depósito autorizados como almacenes fiscales y que constituyan fianza específica para ese tipo de operaciones. Por su parte, se entenderá por actividad exportadora bajo RAT aquella orientada a la producción de bienes que se destinen a la exportación fuera del área centroamericana, siempre que se garantice ante el fisco la permanencia de las mercancías admitidas mediante fianza, garantía es específica autorizada por el Ministerio de Finanzas Públicas, garantía bancaria, o a través de almacenes generales de depósito autorizados como almacenes fiscales y que constituyan fianza específica para ese tipo de operaciones. Explotación petrolera Toda persona individual o jurídica, nacional o extranjera, que participe en operaciones petroleras, está afecta a la Ley del Impuesto sobre la Renta. No obstante, la Ley de hidrocarburos introduce algunas disposiciones específicas, entre ellas: - Todos los costos y gastos de exploración, desarrollo y producción de hidrocarburos atribuibles al área de contrato, debidamente aprobados por el Ministerio, se considerará como un gastos deducibles; - Adicionalmente, será deducible, únicamente, hasta el treinta y tres por ciento (33%) de las inversiones, siempre que cumplan ciertos requisitos; - No será aplicable ninguna deducción por factor agotamiento de los yacimientos. - Cuando en un período de imposición los costos de exploración, desarrollo, producción, otros costos y gastos incurridos como resultado de las operaciones petroleras de exploración y explotación excedan del ingreso bruto, tales excedentes acumulados serán deducidos de los ingresos en los períodos de imposición subsiguientes hasta su completa utilización. - Los contratistas que suscriban contratos de exploración y/o explotación y de sistemas estacionarios de transporte de hidrocarburos, quedan exentos de cualquier impuesto sobre los dividendos, participaciones y utilidades que el contratista remese al exterior como pago a sus accionistas, asociados, partícipes o socios, así como las remesas en efectivo y/o en especie y los créditos contables que efectúen a sus casas matrices. 141

142 - La determinación de la renta bruta del contratista se hará con base en el valor total de los ingresos obtenidos de las operaciones petroleras, No obstante, el Gobierno queda facultado para investigar los precios de los hidrocarburos comercializados por el contratista y con base en la investigación determinar la renta obtenida y la imponible, cuando exista marcada discrepancia entre el precio de mercado libre y los precios facturados. 4. Impuesto sobre el Valor Añadido 4.1. Denominación. Impuesto al Valor Agregado Regulación. Decreto nº del Congreso de la República. Acuerdo gubernativo por el que se aprueba la Ley del Impuesto al Valor Agregado Ámbito de aplicación Nacional (federal) 4.4. Naturaleza Impuesto indirecto que recae sobre el valor agregado Hecho imponible a) La venta o permuta de bienes muebles o de derechos reales constituidos sobre ellos. b) La prestación de servicios en el territorio nacional. c) Las importaciones. d) El arrendamiento de bienes muebles e inmuebles. e) Las adjudicaciones de bienes muebles e inmuebles en pago, salvo las que se efectúen con ocasión de la partición de la masa hereditaria o la finalización del proindiviso. f) Los retiros de bienes muebles efectuados por un contribuyente o por el propietario, socios, directores o empleados de la respectiva empresa para su uso o consumo personal o de su familia, ya sean de su propia producción o comprados para la reventa, o la autoprestación de servicios, cualquiera que sea la naturaleza jurídica de la empresa. g) La destrucción, pérdida o cualquier hecho que implique desaparición de inventario, salvo cuando se trate de bienes perecederos, casos fortuitos, de fuerza mayor o delitos contra el patrimonio. Cuando se trate de casos fortuitos o de fuerza mayor, debe hacerse constar lo ocurrido en acta notarial. Si se trata de casos de delitos contra el patrimonio, se deberá comprobar mediante certificación de la denuncia presentada ante las autoridades policiales y que hayan sido ratificadas en el juzgado correspondiente. En cualquier caso, deberán registrarse estos hechos en la contabilidad. h) La venta o permuta de bienes inmuebles. 81 Más información en 142

143 i) La donación entre vivos de bienes muebles e inmuebles. j) La aportación de bienes inmuebles a sociedades Devengo a) Por la venta o permuta de bienes muebles En la fecha de la emisión de la factura. Cuando la entrega de los bienes muebles sea anterior a la emisión de la factura, en la fecha de la entrega real del bien. b) Por la prestación de servicios En la fecha de la emisión de la factura. Si no se ha emitido factura, en la fecha en que el contribuyente perciba la remuneración. c) En las importaciones En la fecha en que se efectúe el pago de los derechos respectivos, conforme recibo legalmente extendido. d) En las adjudicaciones En el momento en que se documente o entregue el bien respectivo. e) En los autoconsumos de bienes muebles En el momento del retiro del bien respectivo o de la prestación del servicio. f) En los arrendamientos y en la prestación de servicios periódicos Al término de cada período fijado para el pago de la renta o remuneración efectivamente percibida. g) En la pérdida de inventarios En el momento de descubrir la pérdida. h) En los de seguros y fianzas En el momento en que las primas o cuotas sean efectivamente percibidas Sujetos pasivos a) El contribuyente que celebre un acto o contrato gravado por esta ley. b) El importador habitual o no. c) El comprador, cuando el vendedor no esté domiciliado en Guatemala. d) El beneficiario del servicio, si el que efectúa la prestación no está domiciliado en Guatemala. e) El comprador, cuando emita facturas especiales La cual está exenta cuando se cumplan ciertos requisitos. 83 Tiene lugar cuando un comprador adquiera bienes o servicios de personas físicas que, por la naturaleza de sus actividades o cualquier otra circunstancia, dicho vendedor o prestador del servicio no le entregue factura. En estos casos, el comprador está obligado a emitir una factura especial por cuenta del vendedor o prestador del servicio, teniendo a su vez la obligación de retener el impuesto correspondiente. 143

144 f) Las sociedades civiles, las mercantiles, las irregulares, y las de hecho y las copropiedades, salvo las comunidades hereditarias que surjan con ocasión de la partición de la masa hereditaria Exenciones La Ley distingue dos tipos de exenciones: A) Exenciones de carácter general 1. Las importaciones de bienes muebles efectuadas por: a) Las cooperativas, federaciones y confederaciones de cooperativas, legalmente constituidas y registradas, cuando se trate de maquinaria, equipo y otros bienes de capital directa y exclusivamente relacionados con la actividad o servicio de la cooperativa, federación o confederación. b) Las personas físicas o jurídicas amparadas por régimen de importación temporal; c) Los viajeros que ingresen al país, bienes muebles en calidad de equipaje, sobre los cuales no tienen que pagar derechos de importación de acuerdo con la legislación aduanera; d) Los funcionarios y empleados guatemaltecos diplomáticos y consulares que retornen al país al concluir su misión en cuanto al menaje de casa, efectos personales y un vehículo; e) Las misiones diplomáticas y consulares acreditadas ante el Gobierno de la República, y las personas a que se refiere la Convención de Viena sobre Relaciones Diplomáticas y Consulares, con la condición de que los países a que pertenezcan dichas misiones y personas otorguen igual tratamiento como reciprocidad; f) Los organismos internacionales de acuerdo con los respectivos convenios suscritos entre el Gobierno de la República de Guatemala y dichos organismos. 2. Las exportaciones de bienes y las exportaciones de servicios 3. La transmisión de dominio de bienes muebles e inmuebles en los casos siguientes: a) Fusiones de sociedades. b) Herencias, legados y donaciones por causa de muerte. c) La aportación de bienes muebles a sociedades. d) La aportación de inmuebles a sociedades. No estará exenta la aportación de inmuebles a sociedades cuando el inmueble a aportar sea todo o parte de un inmueble previamente aportado a una sociedad que se dedique al desarrollo inmobiliario. 144

145 4. Los servicios que presten las instituciones fiscalizadas por la Superintendencia de Bancos y las bolsas de valores autorizadas para operar en el país. En lo que respecta a la actividad aseguradora y afianzadora, están exentas exclusivamente las operaciones de reaseguros y reafianzamientos. 5. Las cooperativas no cargarán el Impuesto al Valor Agregado (IVA) cuando efectúen operaciones de venta y prestación de servicios con sus asociados, cooperativas, federaciones, centrales de servicio y confederaciones de cooperativas. 6. La creación, emisión, circulación y transferencia de títulos de crédito, títulos valores y acciones de cualquier clase, exceptuando la factura cambiaria, cuando la emisión, aceptación o negociación corresponda a actos gravados por la presente ley. 7. Los intereses que devenguen los títulos de crédito y otras obligaciones emitidas por las sociedades mercantiles y que se negocien a través de una bolsa de valores, debidamente autorizada y registrada conforme a la legislación vigente. 8. La constitución de fideicomisos y la devolución de los bienes fideicometidos al fideicomitente. Los actos gravados conforme a esta ley que efectúe el fiduciario quedan afectos al pago de este impuesto. 9. Los aportes y donaciones a asociaciones, fundaciones e instituciones, educativas, culturales de asistencia o de servicio social y las religiosas no lucrativas, constituidas legalmente y debidamente registradas como tales. 10. Los pagos por el derecho de ser miembro y las cuotas periódicas a las asociaciones o instituciones sociales, gremiales, culturales, científicas, educativas y deportivas, así como a los colegios de profesionales y los partidos políticos. 11. La venta al menudeo de carnes, pescado, mariscos, frutas y verduras frescas, cereales, legumbres y granos básicos a consumidores finales en mercados cantonales y municipales, siempre que tales ventas no excedan de cien quetzales por cada transacción. 12. La venta de vivienda con un máximo de (60) metros cuadrados de construcción y la de lotes urbanizados, que incluyan los servicios básicos, con un área máxima de ciento veinte (120) metros cuadrados. En ambos casos, el valor de los inmuebles no deberá exceder del equivalente en quetzales a diecisiete mil quinientos dólares de Estados Unidos de América ($ 17,500.00) al tipo de cambio vigente en el mercado bancario a la fecha de la venta. Además, el adquiriente deberá acreditar que él y su núcleo familiar, carecen de vivienda propia o de otros bienes inmuebles. Todo lo anterior deberá hacerse constar en la escritura pública respectiva. 13. Los servicios que prestan las asociaciones, fundaciones e instituciones educativas, de asistencia o de servicio social y las religiosas, siempre que estén debidamente autorizadas por la ley, que no tengan por objeto el lucro y que en ninguna forma distribuyan utilidades entre sus asociados e integrantes. 14. La venta de activos de Bancos o Sociedades Financieras a las que la Superintendencia de Bancos haya aprobado un plan de regulación o en que exista Junta de Exclusión de activos y pasivos, cuando se transfieran a otros Bancos o sociedades financieras, previa autorización de la Junta Monetaria. Esta exención 145

146 tendrá validez siempre que la operación no sea para eludir responsabilidades civiles, penales, o de otra naturaleza. 15. La compra y venta de medicamentos denominados genéricos y alternativos de origen natural, inscritos como tales en el Registro Sanitario del Ministerio de Salud Pública y Asistencia Social, de conformidad con el Código de Salud y su Reglamento. También quedan exentas del impuesto a que se refiere esta Ley, la compra y venta de medicamentos antirretrovirales que adquieran personas que padezcan la enfermedad VIH/SIDA, cuyo tratamiento esté a cargo de entidades públicas y privadas debidamente autorizadas y registradas en el país, que se dediquen al combate de dicha enfermedad. B) Exenciones específicas Están exentas del impuesto en sus operaciones de ventas, y prestación de servicios, las siguientes personas: 1. Los centros educativos públicos y privados, en lo que respecta a matricula de inscripción, colegiaturas, derechos de examen y transporte terrestre proporcionado a escolares, siempre que éste no sea prestado por terceras personas. 2. Las universidades autorizadas para funcionar en el país 3. La Confederación Deportiva Autónoma de Guatemala y el Comité Olímpico Guatemalteco. 4. El Instituto Guatemalteco de Seguridad Social. 5. Las misiones diplomáticas y consulares acreditadas ante el Gobierno de la República, así como los agentes diplomáticos, los funcionarios y empleados diplomáticos y consulares, incluidos en la Convención de Viena sobre Relaciones Diplomáticas y Consulares, con la condición de que los países a que pertenezcan dichas misiones y personas otorguen igual tratamiento como reciprocidad. 6. Los organismos internacionales a los que de acuerdo con los respectivos convenios suscritos entre el Gobierno de la República de Guatemala y dichos organismos se les haya otorgado la exención de impuestos. Las personas enumeradas anteriormente están exentas de soportar el impuesto que se genere por los actos gravados por esta ley y deberán recibir de quien les venda o les preste un servicio, la factura que corresponda, pero no pagarán el monto del impuesto consignado en el documento, sino que entregarán a los mismos la constancia de exención debidamente autorizada por la Dirección General de Rentas Internas 4.9. Base imponible 1. En las ventas. La base imponible de las ventas será el precio de la operación menos los descuentos concedidos de acuerdo con prácticas comerciales. Debe adicionarse a dicho precio, aun cuando se facturen o contabilicen en forma separada los siguientes rubros: 146

147 1. Los reajustes y recargos financieros. 2. El valor de los envases, embalajes y de los depósitos constituidos por los compradores para garantizar su devolución. 3. Cualquier otra cantidad suma que figure en las facturas. 2. En la prestación de servicios. La base imponible en la prestación de servicios será el precio de los mismos menos los descuentos concedidos de acuerdo con prácticas comerciales. Debe adicionarse a dicho precio, aun cuando se facturen o contabilicen en forma separada, los siguientes rubros: 1. Los reajustes y recargos financieros. 2. El valor de los bienes que se utilicen para la prestación del servicio 3. Cualquier otra cantidad que figuren en las facturas. 3. En las importaciones: El valor que resulte de adicionar al precio CIF de las mercancías importadas el monto de los derechos arancelarios y demás recargos que se cobren con motivo de la importación o internación. 4. En el arrendamiento de bienes muebles e inmuebles: El valor de la renta, al cual deberá adicionarse el valor de los recargos financieros, si los hubiere. 5. En las adjudicaciones de bienes muebles e inmuebles en pago El valor de la adjudicación 6. En los autoconsumos: El precio de adquisición o el costo de fabricación de los bienes muebles Tipo de gravamen 12% Sistema de deducción Los sujetos pasivos podrán deducirse las cuotas soportadas por la importación o adquisición de bienes y la utilización de servicios que se apliquen a actos u operaciones gravadas. Los sujetos pasivos podrán deducirse las cuotas soportadas por la adquisición o importación de bienes de inversión cuando estos estén directamente vinculados al proceso de producción o de comercialización de los bienes y servicios del contribuyente Sistema de devolución Los sujetos pasivos que no hayan podido hacer efectivas las deducciones originadas en un período de liquidación por exceder la cuantía de las mismas de la de las cuotas devengadas, tendrán derecho a compensarlo con las cuotas soportadas de los periodos impositivos posteriores. 147

148 Por ello, con carácter general, no procede el sistema de devolución fiscal. Únicamente se permite la devolución en el caso de los exportadores donde se regulan tres tipos de regímenes (art. 23 y ss.): - Devolución en régimen especial. Se devuelve, a exportadores, en forma mensual. Por un monto equivalente al 75% cuando la devolución sea hasta por Q500,000.00; y del 75% cuando la devolución sea mayor a Q500, El contribuyente presenta su solicitud al Banco de Guatemala, quien tiene 10 días para enviar la solicitud a la SAT, quien revisa documentos, y la devuelve a dicho banco dentro de los 30 días siguientes de haber sido recibida, autorizando o denegando la solicitud. Si procede, el banco hará efectiva la devolución dentro de los 10 días siguientes. - Devolución en régimen general. Se efectúa por períodos trimestrales o semestrales. Por un monto equivalente al 100%. Si se cumple con los requisitos se devuelve en un máximo de 30 días para el período trimestral y un máximo de 60 días para el período semestral. - Devolución en régimen optativo. Para exportadores, quienes deben cumplir con solicitud de devolución dentro de 10 días hábiles siguientes al vencimiento de la declaración y otros requisitos, tales como, estar inscrito en el Registro de Exportadores y cumplir con la literal a) del art. 25 LIVA (Destinar a la exportación el 50% de las ventas totales anuales Regímenes especiales 1. Régimen de los Pequeños Contribuyentes. 2. Régimen de la Facturación por Cuenta del Vendedor 3. Régimen Especial de los Vehículos. 5. Impuestos Especiales 5.1. Impuesto a la Distribución de Petróleo Crudo y Combustibles Derivados del Petróleo a) Denominación. Impuesto a la Distribución de Petróleo Crudo y Combustibles Derivados del Petróleo b) Regulación. Decreto Nº 38 de 1992 c) Ámbito de aplicación Federal (Nación) d) Conceptos gravados El petróleo crudo y los combustibles derivados del petróleo e) Hecho Imponible La distribución de petróleo crudo y combustibles derivados del petróleo, en el territorio nacional, tanto de origen nacional como importado. 148

149 No Sujeción: El petróleo crudo nacional y el petróleo crudo y/o reconstituido importado que sean utilizados para su procesamiento por las refinerías instaladas en el país, ni los productos terminados ni el petróleo crudo nacional que se exporte. f) Devengo En el momento del despacho 84 de los productos afectos, que han sido previamente nacionalizados 85 o de producción nacional, de los depósitos o lugares de almacenamiento de los importadores, reponedores, distribuidores, refinerías o plantas de transformación, para su distribución en el territorio nacional por cualquier medio de transportación o conducción. En el momento del despacho de los productos afectos, que han sido previamente nacionalizados o de producción nacional, de los depósitos o lugares de almacenamiento de los importadores, reponedores, distribuidores, refinerías o plantas de transformación, para su uso, disposición o consumo propio. En el caso del ingreso al país por vía terrestre de productos afectos, después de concluido el proceso de nacionalización de dichos productos, al momento del egreso 86 de los mismos de la zona primaria aduanera 87, por cualquier medio de transporte móvil. g) Sujeto Pasivos Las personas individuales o jurídicas distribuidoras de combustibles, legalmente autorizadas para operar en el país. Las personas individuales o jurídicas que realicen operaciones de explotación petrolera en el país, por el petróleo crudo destinado al consumo dentro del territorio nacional, para ser utilizado como combustible. Las personas individuales o jurídicas refinadoras, transformadoras, procesadoras o productoras de los productos afectos, legalmente autorizadas 84 Se entenderá como despacho a la carga de los productos afectos a las unidades de transporte móvil o su trasiego por un sistema estacionario de transporte, para su distribución, uso o consumo, en el territorio nacional. 85 Se entiende por nacionalización el instante en que se efectúa el pago de los derechos de importación que habilita el ingreso al país de los bienes respectivos. 86 Salida 87 Se entiende por zona primaria aduanera toda área donde se presten o se realicen, temporal o permanentemente, servicios, controles u operaciones de carácter aduanero incluidas las porciones del mar territorial donde se ejercen dichos servicios, así como a las dependencias e instalaciones conexas establecidas en las inmediaciones de sus oficinas, bodegas y locales, tales como los muelles, caminos y campos de aterrizaje legalmente habilitados con ese fin. 149

150 para operar en el país, por las operaciones que para distribución o comercialización realicen con un importador, almacenador, mayorista, transportador, expendedor, transformador, consumo propio u otros. Las personas individuales o jurídicas que internen directamente al territorio nacional, para su distribución o consumo propio, los productos a que se refiere esta Ley. h) Base imponible El galón americano que equivale a litros, a la temperatura ambiente. i) Tipo impositivo Gasolina superior...q4.70 Gasolina regular...q4.60 Gasolina de aviación. Q4.70 Diesel y gas oil.. Q1.30 Kerosina (DPK) Q0.50 Kerosina para motores de reacción (Avjet turbo fuel).q0.50 Nafta.... Q0.50 Gas licuado de petróleo (gas propano, butano, metano y similares) a granel y en carburación..... Q0.50 j) Régimen de exenciones y bonificaciones Estarán exentos del impuesto: Las instituciones y organismos que gocen de exención de impuestos por mandato constitucional. Las misiones diplomáticas acreditadas ante el Gobierno de la República, con la condición de que los países a que pertenezcan dichas misiones otorguen igual tratamiento como reciprocidad. Los organismos internacionales de carácter público o privado que operen en el país, en la realización de actividades de beneficio social o de apoyo a la gestión pública y el desarrollo económico y social, siempre que los respectivos convenios o contratos aprobados por ley, así lo establezcan. Las empresas que usen diesel, fueloil (Bunker C) y el petróleo crudo utilizado en la generación de electricidad en plantas termoeléctricas integradas al Sistema Eléctrico Nacional. El gas licuado de petróleo utilizado en el llenado de cilindros de gas para consumo doméstico. Las aerolíneas estadounidenses y panameñas Impuesto a la Distribución de Bebidas. a) Denominación 150

151 Ley del Impuesto específico sobre la distribución de bebidas gaseosas, bebidas isotónicas o deportivas, jugos y néctares, yogures, preparaciones concentradas o en polvo para la elaboración de bebidas y agua natural envasada. b) Regulación. Decreto Nº 09 de 2002 c) Ámbito de aplicación Federal (Nación) d) Conceptos gravados Las bebidas gaseosas, bebidas isotónicas o deportivas, jugos y néctares, yogures, preparaciones concentradas o en polvo para la elaboración de bebidas y agua natural envasada. 88 A las bebidas que se describen en este artículo, se aplican las normas y criterios que regula el Sistema Arancelario Centroamericano SAC-. e) Hecho Imponible Salida de las bebidas de las bodegas o lugares de almacenamiento para la distribución. f) Devengo En el momento en el que el producto sale de las bodegas o centros de almacenamiento para ser distribuido. En el caso de las importaciones eventuales o para consumo propio el impuesto se devenga en la fecha de entrada del producto importado al país por la Aduana. En el caso de transferencias de dominio a título gratuito que realicen los fabricantes o los importadores, en la fecha en que se produzca la entrega real. g) Sujeto Pasivos Los fabricantes o los importadores domiciliados en el país. Las personas individuales o jurídicas que no sean fabricantes ni importadores debidamente registrados en la Superintendencia de Administración Tributaria, que realicen importaciones eventuales y para su propio consumo. 88 Específicamente son: a) Bebidas gaseosas simples o endulzadas que contengan o no gas carbónico, a que se refieren las partidas arancelarias 2201 y Así como los jarabes y/o concentrados de cuya mezcla se generen bebidas gaseosas, a que se refiere la fracción arancelaria b) Bebidas isotónicas o deportivas, a que se refiere la fracción arancelaria c) Jugos y néctares naturales o de fruta natural y jugos artificiales a los que se refiere la partida arancelaria 2009, y la fracción arancelaria d) Bebidas de yogur de cualquier clase, a que se refiere la fracción arancelaria e) Agua natural envasada, a que se refiere la partida arancelaria 2201, en presentaciones de hasta cuatro litros. Queda exceptuada del impuesto el agua natural envasada en presentaciones de más de cuatro litros, que se utiliza para uso doméstico. 151

152 h) Base imponible La cantidad de litros que se distribuyen en el territorio nacional por un sujeto pasivo, durante un mes del producto gravado. i) Tipo impositivo Bebidas gaseosas simples o endulzadas que contengan o no, gas carbónico, a que se refieren las partidas arancelarias 2201 y Así como los jarabes y/o concentrados de cuya mezcla se generen bebidas gaseosas, a que se refiere la fracción arancelaria Q Bebidas isotónicas o deportivas, a que se refiere la fracción arancelaria Q c) Jugos y néctares naturales o de fruta natural y jugos artificiales a los que se refiere la partida arancelaria 2009, y la fracción arancelaria Q d) Bebidas de yogur de cualquier clase, a que se refiere la fracción arancelaria Q e) Agua natural envasada, a que se refiere la partida arancelaria 2201, en presentaciones de hasta cuatro litros. Queda exceptuada del impuesto el agua natural envasada en presentaciones de más de cuatro litros, que se utiliza para uso doméstico....q j) Régimen de exenciones y bonificaciones Estarán exentos del impuesto: Las importaciones que efectúen los Organismos Internacionales a los que se les haya otorgado exención de impuestos, de acuerdo con los respectivos convenios suscritos entre el Gobierno de la República de Guatemala y dichos Organismos; y, Las exportaciones o reexportaciones (tránsito) Operación comercial por la cual una empresa procede a la exportación de mercancías que había importado previamente. Puede llevar aparejada o no la elaboración de dichas mercancías. 152

153 5.3. Impuesto a la Distribución de Bebidas alcohólicas, cerveza y otras bebidas fermentadas. a) Denominación. Ley del Impuesto sobre la Distribución de Bebidas Alcohólicas Destiladas, Cervezas y Otras Bebidas Fermentadas. b) Regulación. Decreto Nº 21 de 2004 c) Ámbito de aplicación Federal (Nación) d) Conceptos gravados Las bebidas alcohólicas destiladas, cervezas y otras bebidas fermentadas 90 e) Hecho Imponible Salida del producto de las bodegas de almacenamiento de los fabricantes o importadores registrados, para su distribución en el territorio nacional. f) Devengo En el momento en el que el producto sale de las bodegas o centros de almacenamiento para ser distribuido. En el caso de las importaciones eventuales o para consumo propio el impuesto se devenga en la fecha de entrada del producto importado al país por la Aduana. En el caso de transferencias de dominio a título gratuito que realicen los fabricantes o los importadores, en la fecha en que se produzca la entrega real o se emita el documento de transferencia de dominio, el acto que se realice primero. g) Sujeto Pasivos Los fabricantes o los importadores domiciliados en el país. h) Base imponible El precio de venta al consumidor final sugerido por el fabricante o el importador sin incluir en dicho precio, el Impuesto al Valor Agregado, ni el impuesto a la distribución establecido en esta ley. i) Tipo impositivo Cervezas y otras bebidas de cereales fermentados, a que se refiere la fracción 90 Específicamente se gravan: a) Cervezas y otras bebidas de cereales fermentados, a que se refiere la fracción arancelaria b) Vinos, a que se refiere la partida arancelaria c) Vino espumoso, a que se refiere la fracción arancelaria d) Vino vermú, a que se refiere la partida arancelaria e) Sidras, a que se refiere la fracción arancelaria f) Bebidas alcohólicas destiladas, a que se refiere la partida arancelaria g) Bebidas alcohólicas mezcladas con agua gaseosa, agua simple, jugos naturales o endulzada o de cualquier naturaleza, que contenga o no gas carbónico y que sean envasadas en cualquier tipo de recipiente, a que se refiere la fracción arancelaria h) Otras bebidas fermentadas, a que se refiere la fracción arancelaria

154 arancelaria % Vinos, a que se refiere la partida arancelaria % Vinos espumosos, a que se refiere la partida arancelaria % Vermú, a que se refiere la partida arancelaria % Sidras, a que se refiere la fracción arancelaria % Bebidas alcohólicas destiladas, a que se refiere la partida arancelaria % e)bebidas alcohólicas mezcladas con agua gaseosa, agua simple o endulzada o de cualquier naturaleza, que contenga o no gas carbónico y que sean envasadas en cualquier tipo de recipiente, a que se refiere la fracción arancelaria % Demás bebidas fermentadas, a que se refiere la fracción arancelaria % j) Régimen de exenciones y bonificaciones Estarán exentos del impuesto: Las importaciones que efectúen los Organismos Internacionales a los que se les haya otorgado exención de impuestos, de acuerdo con los respectivos convenios suscritos entre el Gobierno de la República de Guatemala y dichos Organismos; y, Las exportaciones o reexportaciones (tránsito) Operación comercial por la cual una empresa procede a la exportación de mercancías que había importado previamente. Puede llevar aparejada o no la elaboración de dichas mercancías. 154

155 5.4. Impuestos a la distribución de cemento. a) Denominación. Ley del Impuesto Específico a la Distribución del Cemento b) Regulación. Decreto Nº 79 del 2000 c) Ámbito de aplicación Federal (Nación) d) Conceptos gravados El cemento de cualquier clase e) Hecho Imponible Salida del cemento de las bodegas de almacenamiento de los fabricantes, tanto en bolsas, como a granel o clinker, para su distribución y venta en el territorio nacional. f) Devengo Para la producción nacional de cemento, en la fecha que el productor nacional emita la factura por cada uno de los despachos de cemento cuya distribución está gravada por el impuesto establecido en esta ley; o en la fecha en que se despache o salga el cemento de sus bodegas de almacenamiento, el acto que ocurra primero. Para la importación de cemento, en la fecha de su ingreso al país por la aduana correspondiente. g) Sujeto Pasivos Las personas individuales o jurídicas que se dediquen a la producción o fabricación de cemento, cuando el producto se distribuya o venda en el territorio nacional. Las personas individuales o jurídicas que importen directamente cemento de cualquier clase, para su distribución o venta en el territorio nacional, ya sea para su uso propio o el de terceros. h) Base imponible Está constituida por la bolsa de 42,5 Kilogramos de peso o su equivalente. Cuando se distribuyan o se importen bolsas de mayor o menor peso, a granel o clinker, se aplicará la equivalencia respectiva a la bolsa de 42,5 kilogramos. i) Tipo impositivo Un quetzal con cincuenta centavos (Q.1.50) j) Régimen de exenciones y bonificaciones Estarán exentos del impuesto: Las personas individuales o jurídicas que gocen de exención o exoneración de impuestos, por mandato constitucional. 155

156 Los organismos internacionales que gocen de exención o exoneración de impuestos conforme a tratados y convenios internacionales aprobados por el Congreso de la República y ratificados por el Presidente de la República. Las exportaciones o reexportaciones (tránsito) Impuesto de tabacos. a) Denominación. Ley de Tabacos y sus productos b) Regulación. Decreto Nº 61 de 1977 c) Ámbito de aplicación Federal (Nación) d) Conceptos gravados El tabaco y sus productos e) Hecho Imponible La transmisión del dominio de los productos del tabaco por parte de los fabricantes y la importación de dichos productos. f) Devengo La transferencia del producto a cualquier título o en el momento de la importación. g) Sujeto Pasivos Fabricantes o importadores de productos del tabaco. h) Base imponible El precio de venta en fábrica de cada paquete de 10 cajetillas de 20 cigarrillos cada una. Los datos consignados en la declaración jurada previa a la importación de cigarrillos. i) Tipo impositivo Cigarrillos: 100% del precio de venta en fábrica o del valor de la importación. Puros y mixturas: Q0.01 hasta Q0.05 según el tipo de producto. Picaduras 93 nacionales o centroamericanas: Q1 por kilo neto. Las no centroamericanas Q4 por c/kilo neto. 97% sobre el valor total declarado en aduana por la importación. j) Régimen de exenciones y bonificaciones 92 Operación comercial por la cual una empresa procede a la exportación de mercancías que había importado previamente. Puede llevar aparejada o no la elaboración de dichas mercancías. 93 Tabaco de liar. 156

157 Cigarrillos elaborados a mano. La exportación de productos del tabaco. Cigarrillos elaborados a máquina para propaganda o muestras. Cigarrillos dañados retirados del mercado. 157

158 MÉXICO 1. Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas 1.1. Denominación. Impuesto sobre la renta 1.2. Regulación. Ley del Impuesto sobre la Renta de Naturaleza. Impuesto directo de naturaleza personal (real para no residentes) y global Hecho imponible. Obtención de rentas de cualquier naturaleza 1.5. Periodo impositivo y devengo. Año natural 1.6. Obligación de declarar. Personas físicas que obtengan ingresos superiores a $400, anuales (29, USD) 1.7. Sujetos pasivos. Unidad familiar. Personas físicas que hayan obtenido rentas de cualquier tipo. Tributación exclusivamente individual Principales rentas exentas. 1. jubilaciones, pensiones, haberes de retiro 2. prestaciones de seguridad social que otorguen las instituciones públicas 3. subsidios por incapacidad y otras prestaciones de previsión social (becas educacionales, guarderías infantiles, actividades culturales y deportivas) 4. aportaciones y sus rendimientos provenientes de subcuenta de vivienda 5. provenientes de cajas de ahorro de trabajadores 6. cuotas de seguridad social 7. primas de antigüedad, retiro e indemnizaciones 8. gratificaciones (30 días de salario mínimo general) 9. sueldos percibidos por extranjeros en el servicio diplomático 10. dietas 11. enajenación de vivienda habitual 12. enajenación de derechos parcelarios 13. herencias 14. donativos (cónyuge, ascendientes y descendientes en línea recta) 15. derivados de enajenación en bolsa de valores de acciones de sociedades mexicanas (salvo persona o grupo de ellas posea de cualquier modo el 10% o más) 158

159 16. derivados de actividades agrícolas, ganaderas o pesqueras que no excedan de una cuantía anual 17. derivados de la cesión de propiedad intelectual que no exceda de una cuantía anual 18. prestaciones distintas al salario 19. indemnizaciones por riesgos de trabajo 1.9. Base imponible. Total de ingresos Base liquidable. Es el resultado de restar a la base imponible las siguientes Deducciones: a) gastos médicos incluidas primas de seguros médicos b) gastos por defunción c) donativos d) intereses de créditos por adquisición de vivienda habitual e) aportaciones a planes de jubilación f) transporte escolar obligatorio g) impuesto local sobre salarios h) gastos estrictamente indispensables para la obtención de los ingresos por los que se está obligado al pago y cumplan determinados requisitos (documentación, medio de pago ). No son deducibles, entre otros: 1. impuestos 2. inversión en vivienda habitual 3. automóviles 4. Donativos 5. gastos de representación 6. pérdidas de enajenación de activos cuya inversión no es deducible, ni de títulos valor negociados en mercados Integración y compensación de rentas. Tratándose de pérdida en enajenación de bienes se disminuye de otros ingresos obtenidos conforme al artículo 149 de la Ley del Impuesto sobre la Renta Tarifa del impuesto. Véase a pie de página Deducciones de la cuota. NO Retenciones y pagos a cuenta. Retención liberatoria. 159

160 prestación de servicios personales subordinados, contratos de fletamento, arrendamiento de bienes muebles Retención a cuenta:. Deuda pública, de bonos u obligaciones, ganancia en enajenación de acciones, intereses provenientes del sistema financiero, premios y enajenación de bienes inmuebles. Salarios y en general servicios prestados por personas físicas a personas jurídicas, prestación de servicios personales subordinados (tarifa mensual) Regímenes especiales. PYMES. El límite de ingresos para tributar en dicho régimen es de $4 000, pesos mexicanos (295, USD aproximadamente). Para determinar el impuesto se deben considerar todos los ingresos que se perciban (efectivo o cualquier otro tipo). Al total de ingresos se le disminuyen las Deducciones autorizadas. AGRICULTORES. Régimen de pequeños contribuyentes. El límite de ingresos para este régimen es de $2 000, pesos mexicanos (147, USD aproximadamente). El cálculo del impuesto se realiza en función del volumen de ventas al cual se le aplica una tasa. 2. Impuesto sobre el Patrimonio independiente del Impuesto sobre la Renta. NO 3. Impuesto sobre Sociedades Denominación. Impuesto Sobre la Renta Regulación. Ley del Impuesto sobre la Renta de Naturaleza Sujeción por renta mundial para residentes en México y residentes en el extranjero con establecimiento permanente en el país; Sujeción por renta territorial para no residentes Hecho Imponible 94 Más información en el Servicio de Administración Tributaria (SAT): 95 En México, el impuesto se regula por la Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR), publicada en el Diario Oficial de la Federación el 1 de enero de 2002, y sus modificaciones. Esta figura impositiva consensa los impuestos a la renta de las personas físicas y las morales (personas jurídicas). Las personas jurídicas y las personas físicas que desarrollen actividades empresariales están sujetas además al Impuesto Empresarial de Tasa Única (IETU), regulado por la ley federal homónima que fue publicada en el Diario Oficial de la Federación el 1 de octubre de Esta figura se aplica con referencia al ISR (sobre la totalidad de los ingresos efectivamente obtenidos en cada ejercicio por el contribuyente menos las deducciones autorizadas del mismo periodo). El tipo aplicable es igual al 16.5% en 2008; al 17% en 2009, y al 17.5% a partir de

161 Rentas sujetas: Todos los ingresos en efectivo, en bienes, en servicio, en crédito o de cualquier otro tipo, que obtengan en el ejercicio. El ajuste anual por inflación acumulable es el ingreso que obtienen los contribuyentes por la disminución real de sus deudas. A estos efectos, no se consideran ingresos los que obtenga el contribuyente por aumento de capital, por pago de la pérdida por sus accionistas, por primas obtenidas por la colocación de acciones que emita la propia sociedad o por utilizar para valuar sus acciones el método de participación ni los que obtengan con motivo de la revaluación de sus activos y de su capital Periodo impositivo y devengo El periodo impositivo es equivalente al año natural. El impuesto se liquida mensualmente de manera provisional y definitivamente el día 15 de febrero del año siguiente al cierre de cada ejercicio, mediante una declaración complementaria Sujeto Pasivo Son sujetos pasivos del impuesto las personas morales, entre las cuales se comprenden: - las sociedades mercantiles; - los organismos descentralizados que realicen preponderantemente actividades empresariales; - las instituciones de crédito; - las sociedades y asociaciones civiles; y - la asociación en participación cuando a través de ella se realicen actividades empresariales en México Principales figuras exentas De carácter subjetivo: Salvo bajo ciertas circunstancias, las personas jurídicas con fines no lucrativos no son contribuyentes de este impuesto 96. Sus integrantes considerarán como remanente distribuible únicamente los ingresos que éstas les entreguen en efectivo o en bienes. Esta tipología comprende: - Sindicatos obreros; - Asociaciones patronales; 96 Regulado en los art. 93 a 105 LISR. 161

162 - Cámaras de comercio e industria y agrupaciones agrícolas, ganaderas, pesqueras o silvícolas; - Colegios de profesionales y los organismos que los agrupan; - Asociaciones civiles y sociedades de responsabilidad limitada de interés público debidamente certificadas; - Instituciones de asistencia o de beneficencia autorizadas; - Sociedades cooperativas de consumo; - Organismos que conforme a la ley agrupen a las sociedades cooperativas, sociedades mutualistas, sociedades o asociaciones de carácter civil, asociaciones de padres de familia y asociaciones civiles de colonos; - Sociedades de inversión especializadas de fondos de pensiones; - Partidos y asociaciones políticas legalmente reconocidas; - La Federación, los Estados y los Municipios, así como algunas de sus instituciones. De carácter objetivo: Los ingresos de las personas jurídicas que se dediquen exclusivamente a las actividades agrícolas, ganaderas, silvícolas o pesqueras, no pagarán el impuesto sobre la renta por los ingresos provenientes de dichas actividades hasta por un monto, en el ejercicio, de veinte (20) veces el salario mínimo general correspondiente al área geográfica del contribuyente, elevado al año, por cada uno de sus socios o asociados siempre que no exceda, en su totalidad, de doscientas (200) veces el salario mínimo general correspondiente al área geográfica del Distrito Federal, elevado al año. Tratándose de ejidos y comunidades, no será aplicable el límite de 200 veces el salario mínimo Base Imponible Las personas jurídicas tienen la obligación de efectuar pagos provisionales mensuales a cuenta, como muy tarde el día 17 del mes siguiente a aquel al que corresponda el pago. Las bases para realizar estos pagos a cuenta se determinan según el proceso siguiente: - Se calcula el coeficiente de utilidad, en función de la base imponible (utilidad fiscal) del último ejercicio de 12 meses por el que se presentó o debió haberse presentado declaración. - Se multiplica dicho coeficiente por los ingresos nominales correspondientes al periodo comprendido desde el inicio del ejercicio y hasta el último día del mes al que se refiere el pago. 162

163 - A la base imponible así determinada se le restará en su caso, la parte correspondiente a bases imponibles negativas (pérdida fiscal) de ejercicios anteriores. - Sobre la cantidad resultante, se aplica el tipo del 28%. Al cierre del ejercicio, las personas morales calcularán la utilidad fiscal neta asociada al mismo. A estos efectos, se considera utilidad fiscal neta del ejercicio la cantidad que se obtenga de restar al resultado fiscal del ejercicio, el impuesto sobre la renta abonado en concepto de pagos provisionales mensuales a cuenta, así como el importe de las partidas no deducibles (con excepciones). Cuando la suma del impuesto sobre la renta ya abonado y las partidas no deducibles señaladas sea mayor al resultado fiscal del ejercicio, la diferencia se disminuirá del saldo de la cuenta de utilidad fiscal neta que se tenga al final del ejercicio o, en su caso, de la utilidad fiscal neta que se determine en los siguientes ejercicios, hasta agotarlo. En este último caso, el monto que se disminuya se actualizará desde el último mes del ejercicio en el que se determinó y hasta el último mes del ejercicio en el que se disminuya. Cuando se modifique el resultado fiscal de un ejercicio y la modificación reduzca la utilidad fiscal neta determinada, el importe actualizado de la reducción deberá disminuirse del saldo de la cuenta de utilidad fiscal neta que la persona moral tenga a la fecha en que se presente la declaración complementaria. Cuando el importe actualizado de la reducción sea mayor que el saldo de la cuenta a la fecha de presentación de la declaración referida, se deberá pagar, en la misma declaración, el impuesto sobre la renta que resulte de aplicar el tipo del 28% a la cantidad que resulte de sumar a la diferencia entre la reducción y el saldo de la referida cuenta, el impuesto correspondiente a dicha diferencia. Para determinar el impuesto que se debe adicionar, se multiplicará la diferencia citada por el factor de y al resultado se le aplicará la tasa del artículo 10 de esta Ley. El importe de la reducción se actualizará por los mismos periodos en que se actualizó la utilidad fiscal neta del ejercicio de que se trate. A ese respecto, son gastos deducibles 97 : A) Aquellos que sean estrictamente indispensables para los fines de la actividad del contribuyente, tales como: - Las devoluciones que se reciban o los descuentos o bonificaciones que se hagan en el ejercicio; - El costo de lo vendido; - Los gastos netos de descuentos, bonificaciones o devoluciones; 97 Art. 29 y 31 LISR. 163

164 - Las inversiones; - Los créditos incobrables; - Las pérdidas por caso fortuito, - Las aportaciones para la creación o incremento de reservas para fondos de pensiones o jubilaciones; - Las cuotas pagadas por patrones al Instituto Mexicano del Seguro Social; - Los intereses devengados a cargo y moratorios; - El ajuste anual por inflación deducible; y - Los anticipos a miembros de sociedades y asociaciones civiles. B) Los donativos no onerosos ni remunerativos cuyo importe no exceda del 7% de la utilidad fiscal obtenida por el contribuyente en el ejercicio inmediato anterior a aquél en el que se efectúe la deducción y que se otorguen: - A la Federación, entidades federativas o municipios, con ciertos requisitos; - A las fundaciones, patronatos y demás entidades cuyo propósito sea apoyar económicamente las actividades de personas jurídicas que estén autorizadas para recibir donativos deducibles; - A las personas jurídicas con fines no lucrativos, con ciertos requisitos; - A las asociaciones y sociedades civiles que otorguen becas, con ciertos requisitos. - A programas de enseñanza, con ciertos requisitos Tipo de gravamen El tipo aplicable es de un 28% Deducciones Para evitar la doble imposición: Respecto a la doble imposición internacional: - El impuesto sobre la renta pagado en el extranjero es acreditable contra el impuesto sobre la renta, siempre y cuando se tenga un tratado celebrado con México en materia de doble tributación. 98 Esta tasa única del 28% coincide con el tipo marginal máximo aplicable a las rentas de las personas físicas por este mismo impuesto. 164

165 - No serán deducibles las remesas que efectúe el establecimiento permanente ubicado en México a la oficina central de la sociedad o a otro establecimiento de ésta en el extranjero, aun cuando dichas remesas se hagan a título de regalías, honorarios, o pagos similares, a cambio del derecho de utilizar patentes u otros derechos, o a título de comisiones por servicios concretos o por gestiones hechas o por intereses por dinero enviado al establecimiento permanente. Para incentivar la realización de determinadas actividades: Existen numerosos incentivos a la inversión 99 destacados son: en sectores estratégicos. Los más - Inversión en bienes nuevos de activo fijo, con deducción inmediata, en numerosos sectores, entre ellos: a. Construcción inmobiliaria; b. Ferrocarril; c. Embarcaciones; d. Telecomunicaciones; - Inversión en la modernización del equipamiento ofimático; - Inversión en la modernización de la maquinaria en numerosos sectores, entre ellos: a. Producción agrícola; b. Generación, conducción, transformación y distribución de electricidad; c. Transporte marítimo, fluvial y terrestre; d. Industria textil; e. Restauración - Inversión en adquisición de terrenos con fines de construcción y enajenación de desarrollos inmobiliarios; - Inversión en proyectos de producción cinematográfica nacional Pagos a cuenta 99 Existen muchos incentivos, cuya cuantía varía en función del sector y la actividad concreta a que se destinen. Vienen regulados ampliamente en los art. 218 a 228 LISR. Consultar también la Ley de Ingresos de la Federación. 165

166 Retenciones: Ha de practicarse retención en numerosas ocasiones, como por ejemplo sobre los pagos de contratos de servicio turístico de tiempo compartido, sobre los salarios y demás servicios prestados por personas físicas y sobre las operaciones de arrendamiento financiero. Anticipos e ingresos a cuenta: Ver el apartado g), relativo a la base imponible Compensación por pérdidas Los resultados negativos (pérdida fiscal) de un ejercicio podrán disminuirse de la utilidad fiscal de los diez ejercicios siguientes hasta agotarla Precios de transferencia Se entiende que dos o más partes son empresas vinculadas cuando una participe de manera directa o indirecta en la administración, control o capital de la otra, o bien cuando una persona o un grupo de personas participe directa o indirectamente en la administración, control o capital de las primeras. El mismo criterio se aplica para los establecimientos permanentes. Los métodos aplicables para obtener dos o más operaciones comparables y calcular con ello los precios de transferencia son: - Precio comparable entre partes independientes; - Precio de reventa fijados entre partes independientes; - Coste más beneficio (costo adicionado); - División de ganancias (partición de utilidades) o de ganancias residuales; - Margen de beneficio de la transacción (márgenes transaccionales de utilidad de operación) Transparencia Fiscal Internacional Las medidas en pro de la transparencia fiscal internacional se establecen sobre la base de convenios internacionales, en los cuales México ha adoptado compromisos de intercambio de información para que la misma se utilice en materia fiscal por las autoridades tributarias de cada país. Según el caso, estos compromisos de intercambio de información se contemplan bien en los tratados para evitar la doble tributación, bien en un convenio ad hoc Subcapitalización No son deducibles los intereses de aquellas deudas contraídas por el contribuyente con sus empresas vinculadas residentes en el extranjero cuando el importe de la deuda exceda del triple (3) de su capital contable. 166

167 3.16. Regímenes especiales Existe un régimen especial aplicable a las Sociedades Cooperativas de Producción. Por otro lado, las personas jurídicas que cumplan ciertos requisitos pueden acogerse al régimen de consolidación fiscal o al régimen simplificado. También existe regulación específica para paliar la tributación en regímenes fiscales extranjeros preferentes de aquellas rentas obtenidas por residentes en México o residentes en el extranjero con establecimiento permanente en México que estén sujetos al ISR nacional. A estos efectos, se considerarán ingresos sujetos a regímenes fiscales preferentes los que no están gravados en el extranjero o lo están con un impuesto sobre la renta inferior al 75% del impuesto sobre la renta que se causaría y pagaría en México. 4. Impuesto sobre el Valor Añadido 4.1. Denominación. Impuesto al Valor Agregado Regulación. Ley del Impuesto al Valor Agregado publicada en el Diario Oficial de la Federación el 29 de diciembre de 1978 (Última reforma publicada DOF ) 4.3. Ámbito de aplicación Nacional (federal) 4.4. Naturaleza Impuesto indirecto que recae sobre el valor agregado Hecho imponible La realización de los actos o actividades siguientes: Enajenación de bienes. Prestación de servicios independientes. Otorgamiento del uso o goce temporal de bienes. Importación de bienes o servicios Devengo A) En la enajenación de bienes, prestación de servicios y otorgamiento del uso o goce temporal de bienes: 100 Más información en 167

168 En el momento en el que se cobren efectivamente las contraprestaciones. Se consideran efectivamente cobradas las contraprestaciones cuando se reciban en efectivo, en bienes o en servicios, aún cuando aquellas correspondan a anticipos, depósitos o a cualquier otro concepto sin importar el nombre con el que se les designe, o bien, cuando el interés del acreedor quede satisfecho mediante cualquier forma de extinción de las obligaciones que den lugar a las contraprestaciones. B) En las importaciones de bienes o servicios: En el momento en que el importador presente la solicitud para su trámite en los términos de la legislación aduanera. En caso de importación temporal al convertirse en definitiva. Tratándose de los casos previstos en las fracciones II a IV del artículo de esta Ley, en el momento en el que se pague efectivamente la contraprestación. Cuando se pacten contraprestaciones periódicas, se atenderá al momento en que se pague cada contraprestación Sujetos pasivos Personas físicas y jurídicas que, en territorio nacional (entre las que se encuentran incluidas los extranjeros que tienen un establecimiento permanente en territorio nacional) realicen el hecho imponible Exenciones Principales exenciones: A) Enajenación: Suelo, construcciones para casa habitación, libros, periódicos, revistas y derechos de autor, muebles usados, billetes de lotería, rifas y sorteos, moneda y onzas troy, partes sociales, lingotes de oro con un contenido mínimo de 99% de dicho material (en ventas de menudeo), operaciones entre residentes en el extranjero o a PITEX, maquiladoras o similares o empresas de la Industria Automotriz. Medicinas y productos destinados a la alimentación. B) Prestación de Servicios: Contraprestaciones por créditos hipotecarios. 101 II.- La adquisición por personas residentes en el país de bienes intangibles enajenados por personas no residentes en él. III.- El uso o goce temporal, en territorio nacional, de bienes intangibles proporcionados por personas no residentes en el país. IV.- El uso o goce temporal, en territorio nacional, de bienes tangibles cuya entrega material se hubiera efectuado en el extranjero. 168

169 Servicios prestados en forma gratuita Transporte público de personas o bienes. Seguros Agropecuarios, de crédito a la vivienda, garantía financiera y de vida. Intereses que deriven en las que el enajenante o prestador del servicio no esté obligado al pago del IVA o se les aplique la tasa del 0%. Operaciones financieras derivadas, así como los servicios proporcionados pro asociaciones o sindicatos a sus miembros. Honorarios médicos. Servicios prestados por autores. C) Uso o goce temporal de los bienes Inmuebles destinados o utilizados exclusivamente para casa-habitación. Fincas dedicadas o utilizadas sólo a fines agrícolas o ganaderos. Bienes tangibles cuyo uso o goce sea otorgado por residentes en el extranjero sin establecimiento permanente en territorio nacional, por los que se hubiera pagado el impuesto Libros, periódicos y revistas. D) Importación de bienes y servicios Las que, en los términos de la legislación aduanera, no lleguen a consumarse, sean temporales, tengan el carácter de retorno de bienes exportados temporalmente o sean objeto de tránsito o transbordo. Si los bienes importados temporalmente son objeto de uso o goce en el país, se estará a lo dispuesto en el Capítulo IV de esta Ley. Los bienes que se introduzcan al país mediante el régimen aduanero de recinto fiscalizado estratégico. Las de equipajes y menajes de casa a que se refiere la legislación aduanera. Las de bienes cuya enajenación en el país y las de servicios por cuya prestación en territorio nacional no den lugar al pago del impuesto al valor agregado Las de bienes donados por residentes en el extranjero a la Federación, entidades federativas, municipios o a cualquier otra persona que mediante reglas de carácter general autorice la Secretaría de Hacienda y Crédito Público. 169

170 Las de obras de arte que por su calidad y valor cultural sean reconocidas como tales por las instituciones oficiales competentes, siempre que se destinen a exhibición pública en forma permanente. Las de obras de arte creadas en el extranjero por mexicanos o residentes en territorio nacional, que por su calidad y valor cultural sean reconocidas como tales por las instituciones oficiales competentes, siempre que la importación sea realizada por su autor. Oro, con un contenido mínimo de dicho material del 80%. La de vehículos, que se realice de conformidad con la Ley Aduanera, siempre que se cumpla con los requisitos y condiciones que señale la Secretaría de Hacienda y Crédito Público mediante reglas de carácter general. APLICACIÓN DEL TIPO DEL 0%: A) Enajenación de bienes: a) Animales y Vegetales que no estén industrializados, salvo el hule 102. Para estos efectos, se considera que la madera en trozo o descortezada no está industrializada. b) Medicinas de patente y productos destinados a la alimentación a excepción de: 1. Bebidas distintas de la leche, inclusive cuando las mismas tengan la naturaleza de alimentos. Se incluyen los jugos, los néctares y los concentrados de frutas o de verduras, cualquiera que sea su presentación, densidad o el peso del contenido de estas materias. 2. Jarabes o concentrados para preparar refrescos que se expendan en envases abiertos utilizando aparatos eléctricos o mecánicos, así como los concentrados, polvos, jarabes, esencias o extractos de sabores que al diluirse permitan obtener refrescos. 3. Caviar, salmón ahumado y angulas. 4. Saborizantes, microencapsulados y aditivos alimenticios. c) Hielo y agua no gaseosa ni compuesta, excepto cuando en este último caso, su presentación sea en envases menores de diez litros. d) Ixtle 103, palma y lechuguilla. 102 Nombre de varios árboles de los que se extrae el caucho. 103 Tipo de fibra textil mexicana 170

171 e) Tractores para accionar herramientas agrícolas, a excepción de los de oruga, así como llantas para dichos tractores; motocultores para superficies reducidas; arados; rastras para desterronar la tierra arada; cultivadoras para esparcir y desyerbar; cosechadoras; aspersoras y espolvoreadoras para rociar o esparcir fertilizantes, plaguicidas, herbicidas y fungicidas; equipo mecánico, eléctrico o hidráulico para riego agricola; sembradoras; ensiladoras, cortadoras y empacadoras de forraje; desgranadoras; abonadoras y fertilizadoras de terrenos de cultivo; aviones fumigadores; motosierras manuales de cadena, así como embarcaciones para pesca comercial, siempre que se reúnan los requisitos y condiciones que señale el Reglamento. f) Fertilizantes, plaguicidas, herbicidas y fungicidas, siempre que estén destinados para ser utilizados en la agricultura o ganadería. g) Invernaderos hidropónicos y equipos integrados a ellos para producir temperatura y humedad controladas o para proteger los cultivos de elementos naturales, así como equipos de irrigación. h) Oro, joyería, orfebrería, piezas artísticas u ornamentales y lingotes, cuyo contenido mínimo de dicho material sea del 80%, siempre que su enajenación no se efectúe en ventas al menudeo con el público en general. i) Libros, periódicos y revistas, que editen los propios contribuyentes. B) Prestación de Servicios Independientes a) Los prestados directamente a los agricultores y ganaderos, siempre que sean destinados para actividades agropecuarias, por concepto de perforaciones de pozos, alumbramiento y formación de retenes de agua; suministro de energía eléctrica para usos agrícolas aplicados al bombeo de agua para riego; desmontes y caminos en el interior de las fincas agropecuarias; preparación de terrenos; riego y fumigación agrícolas; erradicación de plagas; cosecha y recolección; vacunación, desinfección e inseminación de ganado, así como los de captura y extracción de especies marinas y de agua dulce. b) Los de molienda o trituración de maíz o de trigo. c) Los de pasteurización de leche. d) Los prestados en invernaderos hidropónicos. e) Los de despepite de algodón en rama. f) Los de sacrificio de ganado y aves de corral. g) Los de reaseguro. h) Los de suministro de agua para uso doméstico. 171

172 C) El uso o goce temporal De la maquinaria y equipo a que se refieren los incisos e) y g) arriba señalados. D) La exportación de bienes o servicios Base imponible A) Enajenación de bienes, Prestación de Servicios y el uso o goce temporal: El precio o la contraprestación pactados, así como las cantidades que además se carguen o cobren al adquirente por otros impuestos, derechos, intereses normales o moratorios, penas convencionales o cualquier otro concepto. B) Importación de bienes o servicios Tratándose de importación de bienes tangibles, se considerará el valor que se utilice para los fines del impuesto general de importación, adicionado con el monto de este último gravamen y de los demás que se tengan que pagar con motivo de la importación. En el resto de los supuestos el valor que se tomará en cuenta será el que les correspondería en esta Ley por enajenación de bienes, uso o goce de bienes o prestación de servicios, en territorio nacional, según sea el caso Tipo de gravamen Existen tres tipos de gravamen: a) Tipo general del 16% b) Tipo reducido del 11%: para las entregas de bienes y prestación de servicios (que no sea la venta de bienes inmuebles, que se grava al 16%) por residentes de una región fronteriza, siempre que las entregas de bienes y prestación de servicios se lleven a cabo en dicha zona y entre los habitantes de esa zona. c) Tipo del 0%: Para la exportación de bienes y servicios y determinadas entregas de bienes y prestación de servicios antes aludidas (apartado exenciones) Sistema de deducción La Ley del IVA permite a los sujetos pasivos deducirse las cuotas soportadas siempre que se cumplan una serie de requisitos (Lo mismo cabe decir respecto de los bienes de inversión). Estos son los siguientes: Que las cuotas soportadas provengan de bienes, servicios o el uso o goce temporal de bienes, estrictamente indispensables para la realización de actividades distintas de la importación, por las que se deba pagar el impuesto establecido en esta Ley o a las que se les aplique la tasa de 0%. 172

173 Que el impuesto al valor agregado haya sido trasladado expresamente al contribuyente y que conste por separado en los comprobantes. Que el impuesto al valor agregado trasladado al contribuyente haya sido efectivamente pagado en el mes de que se trate Cuando se esté obligado al pago del impuesto al valor agregado o cuando sea aplicable la tasa de 0%, sólo por una parte de las actividades que realice el contribuyente, se establece una regulación similar a la regla de la prorrata Sistema de devolución Los sujetos pasivos que no hayan podido hacer efectivas las deducciones originadas en un período de liquidación por exceder la cuantía de las mismas de la de las cuotas devengadas, tendrán derecho a solicitar su devolución o llevar a cabo su compensación contra otros impuestos. En el caso de que se realice la compensación y resulte un remanente del saldo a favor, el contribuyente podrá solicitar su devolución, siempre que sea sobre el total de dicho remanente Regímenes especiales Régimen especial de pequeños contribuyentes. 5. Impuestos Especiales 5.1. Impuesto Especial sobre Producción y Servicios a) Denominación. Ley del Impuesto Especial sobre Producción y Servicios b) Regulación. Ley publicada en el Diario Oficial de la Federación el 30 de diciembre de 1980.Texto vigente: Última reforma publicada DOF c) Ámbito de aplicación Federal d) Conceptos gravados 1.- Bienes - Bebidas con contenido alcohólico y cerveza. 173

174 - Alcohol, alcohol desnaturalizado, mieles incristalizables Tabaco manufacturado. - Gasolina. - Diesel. 2.- Servicios - Comisión, mediación, agencia, representación, correduría, consignación y distribución, con motivo de la enajenación de los siguientes bienes: - Bebidas con contenido alcohólico y cerveza. - Alcohol, alcohol desnaturalizado, mieles incristalizables Tabaco manufacturado. - La realización de juegos con apuestas y sorteos que cumplan una serie de requisitos. - Los servicios que se presten a través de una o más redes públicas de telecomunicaciones. e) Hecho Imponible I. La enajenación en territorio nacional o, en su caso, la importación, definitiva, de los bienes gravados. II. La prestación de los servicios gravados. f) Devengo 1. Enajenación En el momento en el que se cobren las contraprestaciones y sobre el monto de lo cobrado 2. Importación - En el momento en que el importador presente la solicitud para su trámite en los términos de la legislación aduanera. - En caso de importación temporal al convertirse en definitiva. 104 producto residual de la fabricación de azúcar, cuando referido a 85 brix a 20 centígrados, los azúcares fermentables expresados en glucosa no excedan del 61%. 105 producto residual de la fabricación de azúcar, cuando referido a 85 brix a 20 centígrados, los azúcares fermentables expresados en glucosa no excedan del 61%. 174

175 - En el caso de bienes que hayan sido introducidos ilegalmente al país, cuando dicha internación sea descubierta o las citadas mercancías sean embargadas, por las autoridades. 3. Prestación de servicios En el momento en que se cobren efectivamente las contraprestaciones y sobre el monto de cada una de ellas. g) Sujeto Pasivos Las personas físicas y jurídicas que realicen las siguientes actividades: I. La enajenación en territorio nacional o, en su caso, la importación, definitiva, de los bienes gravados. II. La prestación de los servicios gravados. h) Base imponible El valor de enajenación, importación o contraprestación de los bienes y servicios gravados i) Tipo impositivo I. En la enajenación o, en su caso, en la importación de los siguientes bienes: A) Bebidas con contenido alcohólico y cerveza: 1. Con una graduación alcohólica de hasta 14 G.L....25% 2. Con una graduación alcohólica de más de 14 y hasta 20 G.L...30% 3. Con una graduación alcohólica de más de 20 G.L...50% El impuesto a pagar será el mayor que resulte de: - Aplicar los tipos establecidos al valor de enajenación o importación, o - Aplicar una cuota de de $3.00 por litro enajenado o importado. B) Alcohol, alcohol desnaturalizado y mieles incristalizables.50% C) Tabacos manufacturados: 1. Cigarros...160% 2. Puros y otros tabacos manufacturados..160% 3. Puros y otros tabacos manufacturados hechos enteramente a mano.30.4% 175

176 Adicionalmente, se pagará una cuota de $0.10 por cigarro enajenado o importado. Para los efectos de esta Ley se considera que el peso de un cigarro equivale a 0.75 gramos de tabaco, incluyendo el peso de otras sustancias con que esté mezclado el tabaco. Tratándose de los tabacos manufacturados no considerados en el párrafo anterior se aplicará la cuota mencionada en dicho párrafo al resultado de dividir el peso total de los tabacos manufacturados enajenados o importados, entre A tal efecto no se incluye el filtro ni el papel o cualquier otra sustancia que no contenga tabaco, con el que estén envueltos los referidos tabacos manufacturados. D) Gasolinas y Diesel El tipo aplicable en cada mes por la enajenación de gasolinas y diesel será la que resulte para cada agencia de ventas de Petróleos Mexicanos y sus organismos subsidiarios conforme a lo siguiente: a) El precio de referencia ajustado por calidad, cuando proceda, que se determine para el combustible de que se trate 106, se adicionará con el costo de manejo y el costo neto de transporte a la agencia de ventas de que se trate en el periodo comprendido del día 26 del segundo mes anterior al día 25 del mes inmediato anterior a aquél por el que se calcule la tasa, sin incluir, en este último caso, el impuesto al valor agregado. b) Se multiplicará por el factor de 1.0 para las gasolinas y el diesel para uso automotriz, para uso industrial de alto y bajo azufre y para uso en vehículos marinos, el monto que se obtenga de adicionar al margen comercial que haya fijado Petróleos Mexicanos a las ventas al por menor autorizadas por el combustible de que se trate en el periodo citado, los costos netos de transporte del combustible de la agencia de 106 El precio de referencia será el promedio de las cotizaciones del día 26 del segundo mes anterior al día 25 del mes inmediato anterior a aquél por el que se calcula el tipo, convertidas a pesos con el promedio del tipo de cambio de venta del dólar de los Estados Unidos de América que publica el Banco de México en el Diario Oficial de la Federación, como sigue: 1. Gasolinas: el promedio del precio spot de la gasolina regular sin plomo vigente en la Costa del Golfo de los Estados Unidos de América. 2. Diesel para uso automotriz de alto azufre: el promedio del precio spot "fuel oil" número 2, 0.2% de azufre y 34 API, vigente en la Costa del Golfo de los Estados Unidos de América. 3. Diesel para uso automotriz y diesel para uso industrial de bajo azufre: el promedio del precio spot "fuel oil" número 2 LS, 0.05% de azufre, vigente en la Costa del Golfo de los Estados Unidos de América. 4. Diesel para uso industrial de alto azufre: el promedio del precio spot "fuel oil" número 2, 0.2% de azufre y 34 API, vigente en la Costa del Golfo de los Estados Unidos de América. 5. Diesel para uso en vehículos marinos en la Costa del Golfo: el promedio del precio spot "fuel oil" número 2, 0.2% de azufre y 34 API, vigente en Houston, Texas, de los Estados Unidos de América. 6. Diesel para uso en vehículos marinos de la Costa del Pacífico: el promedio del precio spot "fuel oil" número 2 LS, 0.05% de azufre, vigente en Los Ángeles, California, de los Estados Unidos de América. 176

177 ventas de que se trate al establecimiento del expendedor incurridos durante dicho periodo, sin incluir, en ambos casos, el impuesto al valor agregado. c) Se multiplicará por el factor de para las gasolinas y el diesel para uso automotriz, para uso industrial de alto y bajo azufre y para uso en vehículos marinos, el precio de venta al público, del combustible de que se trate vigente en la zona geográfica correspondiente en el periodo citado, cuando la enajenación se realice con el tipo del impuesto al valor agregado de 10%. Se multiplicará por el factor de para las gasolinas y el diesel para uso automotriz, para uso industrial de alto y bajo azufre y para uso en vehículos marinos, el precio de venta al público, del combustible de que se trate vigente en la zona geográfica correspondiente en el periodo citado, cuando la enajenación se realice con tasa del impuesto al valor agregado de 15%. d) El monto que resulte conforme al inciso c) anterior se disminuirá con las cantidades obtenidas conforme a los incisos a) y b) de esta fracción. e) La cantidad determinada conforme al inciso d) anterior se dividirá entre el monto que se obtuvo conforme al inciso a) de esta fracción y el resultado se multiplicará por 100. El porcentaje que se obtenga será la tasa aplicable al combustible de que se trate que enajene la agencia correspondiente durante el mes por el que se calcula la tasa. II. Sin perjuicio de lo previsto en la fracción anterior, se aplicarán las cuotas siguientes a la venta final al público en general en territorio nacional de gasolinas y diesel: a) Gasolina Magna 36 centavos por litro. b) Gasolina Premium UBA centavos por litro. c) Diesel centavos por litro. El tipo aplicable para la importación de gasolinas o diesel será la menor de las que resulten para la enajenación del combustible de que se trate en los términos antes aludidos, vigente en el mes en que se realice la importación. II. En la prestación de los siguientes servicios: a) Comisión, mediación, agencia, representación, correduría, consignación y distribución, con motivo de la enajenación de bebidas con contenido alcohólico y cerveza, alcohol, alcohol desnaturalizado, mieles incristalizables, tabaco manufacturado. El tipo aplicable será el que le corresponda a la enajenación en territorio nacional del bien de que se trate b) Realización de juegos con apuestas y sorteos que requieran: 177

178 - permiso de conformidad con lo dispuesto en la Ley Federal de Juegos y Sorteos y su Reglamento, - los que realicen los organismos descentralizados, - la realización de juegos o concursos en los que el premio se obtenga por la destreza del participante en el uso de máquinas, que en el desarrollo de aquéllos utilicen imágenes visuales electrónicas como números, símbolos, figuras u otras similares, que se efectúen en el territorio nacional. - Juegos de azar % C) Los que se proporcionen en territorio nacional a través de una o más redes públicas de telecomunicaciones... 3% j) Régimen de exenciones y bonificaciones I. Por las enajenaciones siguientes: A) Las realizadas a distribuidores autorizados por Petróleos Mexicanos y sus organismos subsidiarios, o bien, efectuadas a estaciones de servicio, exclusivamente por lo que respecta a las cuotas siguientes: a) Gasolina Magna.. 36 centavos por litro. b) Gasolina Premium UBA centavos por litro. c) Diesel centavos por litro. B) Aguamiel y productos derivados de su fermentación. C) Las que realicen personas diferentes de los fabricantes, productores o importadores, de los siguientes bienes: - Tabacos manufacturados. - Gasolinas. - Diesel En estos casos, las personas distintas de los fabricantes, productores o importadores, no se consideran contribuyentes de este impuesto por dichas enajenaciones. D) Las de cerveza, bebidas refrescantes, puros y otros tabacos manufacturados, que se efectúen al público en general, salvo que el enajenante sea fabricante, productor, envasador, distribuidor o importador de los bienes que enajene. No gozarán del beneficio establecido en este inciso, las enajenaciones de los citados bienes efectuadas por comerciantes que obtengan la mayor parte del importe de sus ingresos 178

179 de enajenaciones a personas que no forman parte del público en general. No se consideran enajenaciones efectuadas con el público en general cuando por las mismas se expidan comprobantes que cumplan con los requisitos a que se refiere el artículo 29-A del Código Fiscal de la Federación. E) La de cualquier tipo de bienes que se encuentren sujetos al régimen aduanero de recinto fiscalizado estratégico. II. La exportación de los bienes a que se refiere esta Ley. III. En relación con la realización de juegos con apuestas y sorteos: Cuando se lleven a cabo por personas jurídicas sin fin de lucro autorizadas para recibir donativos deducibles en la Ley del Impuesto sobre la Renta, siempre que destinen la totalidad de sus ingresos, una vez descontados los premios efectivamente pagados, a los fines para los cuales fueron constituidas. IV. Por los servicios de telecomunicaciones siguientes: a) De telefonía fija rural, consistente en el servicio de telefonía fija que se presta en poblaciones de hasta 5,000 habitantes, conforme a los últimos resultados definitivos, referidos específicamente a población, provenientes del censo general de población y vivienda que publica el Instituto Nacional de Estadística y Geografía. b) De telefonía pública, consistente en el acceso a los servicios proporcionados a través de redes públicas de telecomunicaciones, y que deberá prestarse al público en general, por medio de la instalación, operación y explotación de aparatos telefónicos de uso público. c) De interconexión, consistente en la conexión física o virtual, lógica y funcional, entre redes públicas de telecomunicaciones, que permite la conducción de tráfico entre dichas redes y/o entre servicios de telecomunicaciones prestados a través de las mismas, de manera que los usuarios de una de las redes públicas de telecomunicaciones puedan conectarse e intercambiar tráfico con los usuarios de la otra red pública de telecomunicaciones y viceversa, o bien, permite a una red pública de telecomunicaciones y/o a sus usuarios la utilización de servicios de telecomunicaciones y/o capacidad y funciones provistos por o a través de otra red pública de telecomunicaciones. Quedan comprendidos en los servicios de interconexión, los que se lleven a cabo entre residentes en México, así como los que se lleven a cabo por residentes en México con residentes en el extranjero. d) De acceso a Internet, a través de una red fija o móvil, consistente en todos los servicios, aplicaciones y contenidos que mediante dicho acceso a Internet se presten a través de una red de telecomunicaciones. Cuando los servicios a que se refiere el párrafo anterior se ofrezcan de manera conjunta con otros servicios que se presten a través de una red pública de telecomunicaciones, la exención a que se refiere este inciso será procedente siempre 179

180 que en el comprobante respectivo se determine la contraprestación correspondiente al servicio de acceso a Internet de manera separada a los demás servicios de telecomunicaciones que se presten a través de una red pública y que dicha contraprestación se determine de acuerdo con los precios y montos de las contraprestaciones que se hubieran cobrado de no haberse proporcionado el servicio en forma conjunta con otros servicios de telecomunicaciones gravados por esta Ley. En este caso los servicios de Internet exentos no podrán exceder del 30% del total de las contraprestaciones antes referidas que se facturen en forma conjunta. 180

181 PERÚ 1. Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas 1.1. Denominación. Impuesto a la Renta 1.2. Regulación. Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, Decreto Supremo N EF 1.3. Naturaleza. Impuesto directo de naturaleza personal (real para no residentes) y global Hecho imponible. Obtención de rentas de cualquier fuente 1.5. Periodo impositivo y devengo. Ejercicio natural 1.6. Obligación de declarar. No están obligados a declarar: Quienes hayan percibido únicamente Rentas del Trabajo dependiente. Los contribuyentes que no tengan condición de residentes 1.7. Sujetos pasivos. Unidad familiar. Personas físicas y herencias yacentes. Tributación individual y conjunta (optativo) 1.8. Principales rentas exentas. 1. Las indemnizaciones previstas por disposiciones laborales vigentes. 2. Las indemnizaciones que se reciban por causa de muerte o incapacidad 3. Las compensaciones por tiempo de servicios, previstas por las disposiciones laborales vigentes. 4. Las rentas vitalicias y las pensiones que tengan su origen en el trabajo personal, tales como jubilación, montepío e invalidez. 5. Las remuneraciones que perciban, por el ejercicio de su cargo en el país, los funcionarios extranjeros 6. Los intereses y demás ganancias provenientes de créditos concedidos al Sector Público Nacional, salvo los originados por los depósitos de encaje que realicen las instituciones de crédito. 7. Las ganancias de capital en determinadas circunstancias precisadas por la norma. 8. Los intereses y reajustes de capital provenientes de letras hipotecarias de acuerdo a la legislación de la materia. 181

182 9. La ganancia de capital proveniente de la enajenación de valores mobiliarios inscrito en el Registro Público del Mercado de Valores a través de mecanismos centralizados de negociación a los que se refiere la Ley del Mercado de Valores, así como la que proviene de la enajenación de valores mobiliarios fuera de mecanismos centralizados de negociación siempre que el enajenante sea una persona natural, una sucesión indivisa o una sociedad conyugal que optó por tributar como tal Base imponible. Renta neta global Base liquidable. Es el resultado de restar a la base imponible las siguientes Deducciones: - Renta procedente del arrendamiento, subarrendamiento y cesión de bienes (Primera Categoría): 20% del total de la renta bruta. - Renta de otros capitales (Segunda Categoría): 20% del total de la renta bruta, excepto en el caso de dividendos (no hay deducción) - Renta del trabajo Independiente (Cuarta Categoría): 20% de la misma hasta el límite de $ 28,689 USD. (24 UIT). - Rentas de Cuarta y Quinta Categoría (del trabajo dependiente) Se aplica una deducción de $ 8,361 USD (7 UIT). Adicionalmente se podrá deducir de la Renta Neta Global: 1. El Impuesto a las Transacciones Financieras. El límite es la Renta Neta Global sin considerar la Renta de Quinta Categoría. 2. Donaciones otorgadas en favor de las entidades y dependencias del Sector Público Nacional, excepto empresas, y de las entidades sin fines de lucro cuyo objeto social comprenda uno o varios de los siguientes fines: a) beneficencia, b) asistencia o bienestar social, c) educación, d) culturales, e) científicas, f) artísticas, g) literarias, h) deportivas, i) salud, j) patrimonio histórico cultural indígena, y otras de fines semejantes. La deducción no podrá exceder del 10% de la renta neta global anual Integración y compensación de rentas. Se compensan todas las rentas procedentes de las distintas fuentes peruanas, con excepción de las rentas de tercera categoría (actividades económicas de personas jurídicas) y de los dividendos y cualquier otra forma de distribución de utilidades. En ningún caso se computará la pérdida neta total de fuente extranjera. 182

183 1.12. Tarifa del impuesto. Dual: * Rentas del trabajo dependiente e independiente (quinta y cuarta categoría): 15% hasta $ 32,253 21% hasta $ 64,505 30% más de $ 64,505 * Rentas del capital excepto dividendos (primera y segunda categoría): 6,25% de la renta neta 5% de la renta bruta * Dividendos: 4,1 % Deducciones de la cuota. NO Retenciones y pagos a cuenta. Retenciones: - Renta de otros capitales (Segunda Categoría): 15 %, de la renta neta, excepto Dividendos: 4,1% - Rentas del trabajo independiente (4ta. Categoría): 10% de la renta bruta - Rentas del trabajo dependiente (5ta. Categoría): dozavo del impuesto que les corresponda tributar sobre el total de las retribuciones percibidas en el año. - Existen otros tipos de retención para rentas y supuestos determinados Pagos a cuenta: - Rentas del arrendamiento, subarrendamiento y cesión de bienes (Primera Categoría): 6.25%, sobre el 80% de la Renta Bruta. - Rentas del comercio la industria y otras (Tercera Categoría): cuenta con un sistema de pagos a cuenta mensuales el cual tiene dos mecanismos para el cumplimiento de tal obligación. - Renta del trabajo Independiente (Cuarta Categoría): 10% de la renta bruta Regímenes especiales. RÉGIMEN ESPECIAL DEL IMPUESTO A LA RENTA (RER): Optativo Sujetos pasivos: Personas naturales y jurídicas, sucesiones indivisas y sociedades conyugales domiciliadas en el país que obtengan rentas de tercera categoría provenientes de Actividades de comercio y/o industria Actividades de servicios 183

184 Existen límites al acogimiento sobre la base del valor de activos, monto de ingresos, monto adquisiciones y número de trabajadores, así como para ciertas actividades tales como la construcción, servicios de transporte, organización de espectáculos públicos, notarios, entre otras. La cuota se paga mensualmente con carácter definitivo y se obtiene de aplicar el 1.5% sobre los ingresos netos mensuales. Esta cuota no incluye el Impuesto General a las Ventas respecto del cual su afectación es de carácter general NUEVO RÉGIMEN ÚNICO SIMPLIFICADO (RUS): Optativo Sujetos pasivos: Las personas naturales y sucesiones indivisas domiciliadas en el país, que exclusivamente obtengan rentas por la realización de actividades empresariales Las personas naturales no profesionales, domiciliadas en el país, que perciban rentas de cuarta categoría únicamente por actividades de oficios Existen límites al acogimiento sobre la base del valor de activos, monto de ingresos, monto adquisiciones y número de trabajadores, así como para ciertas actividades tales como la construcción, servicios de transporte, organización de espectáculos públicos, notarios, entre otras. El sistema prevé 5 categorías que se determina en función a los ingresos o adquisiciones, cada categoría prevé un pagó definitivo mensual siendo la menor cuota de $6 USD y la mayor de $200 USD. 2. Impuesto sobre el Patrimonio independiente del Impuesto sobre la Renta. NO 3. Impuesto sobre Sociedades Denominación. Impuesto a Renta de tercera categoría Regulación. El texto refundido de la Ley del Impuesto a la Renta fue aprobado el 8 de diciembre de 2004 por el Decreto Supremo nº EF Naturaleza Sujeción por renta mundial para residentes y territorial para no residentes Hecho Imponible Son rentas sujetas de tercera categoría: 107 Más información en la Superintendencia Nacional de Administración Tributaria (SUNAT): 108 El texto refundido de la Ley del Impuesto a la Renta fue aprobado el 8 de diciembre de 2004 por el Decreto Supremo nº EF. La ley distingue cinco categorías de renta, siendo la tercera categoría la que corresponde a las rentas empresariales. Nótese, no obstante, que la tercera categoría no es exclusiva de las personas jurídicas sino que afecta también a ciertos profesionales independientes y algunas figuras asimilables, además de servir como cajón de sastre, pues se incluirán en esta categoría aquellas rentas que no estén expresamente afectas a una categoría distinta. 184

185 a. Las derivadas del comercio, la industria o minería; de la explotación agropecuaria, forestal, pesquera o de otros recursos naturales; de la prestación de servicios comerciales, industriales o de índole similar, como transportes, comunicaciones, sanatorios, hoteles, depósitos, garajes, reparaciones, construcciones, bancos, financieras, seguros, fianzas y capitalización; y, en general, de cualquier otra actividad que constituya negocio habitual de compra o producción y venta, permuta o disposición de bienes; b. Las derivadas de la actividad de los agentes mediadores de comercio, rematadores y martilleros y de cualquier otra actividad similar; c. Las que obtengan los Notarios; d. Las ganancias de capital y los ingresos por operaciones habituales; e. Las demás rentas que obtengan las personas jurídicas, cualquiera sea la categoría a la que debiera atribuirse. f. Las rentas obtenidas por el ejercicio en asociación o en sociedad civil de cualquier profesión, arte, ciencia u oficio; g. Cualquier otra renta no incluida en las demás categorías; h. La derivada de la cesión de bienes muebles o inmuebles (que sean distintos de predios y cuya depreciación o amortización admita la Ley del impuesto a la Renta), efectuada por contribuyentes generadores de renta de tercera categoría, a título gratuito, a precio no determinado o a un precio inferior al de las costumbres de la plaza; a otros contribuyentes generadores de renta de tercera categoría; 109 i. Las rentas obtenidas por las Instituciones Educativas Particulares; j. Las rentas generadas por los Patrimonios Fideicometidos de Sociedades Titulizadoras, los Fideicomisos bancarios y los Fondos de Inversión Empresarial, cuando provengan del desarrollo o ejecución de un negocio o empresa Periodo impositivo y devengo El periodo impositivo es equivalente al año natural, debiendo coincidir en todos los casos el ejercicio comercial con el ejercicio gravable, sin excepción. El Impuesto deberá abonarse al fisco dentro del mes siguiente a que se produzca la disposición indirecta de la renta, en los plazos previstos por el Código Tributario para las obligaciones de periodicidad mensual. En caso no sea posible determinar el momento en que se efectuó la disposición indirecta de renta, el impuesto deberá abonarse al fisco dentro del mes siguiente a la fecha en que se devengó el gasto. De no ser posible determinar la fecha de devengo del gasto, el impuesto se abonará en el 109 Se presume, sin admitir prueba en contrario, que dicha cesión genera una renta neta anual no menor al seis por ciento (6%) del valor de adquisición producción, construcción o de ingreso al patrimonio, ajustado, de ser el caso, de los referidos bienes. Para estos efectos no se admitirá la deducción de la depreciación acumulada. El art. 28 enumera los supuestos en los que no operará esta presunción (cuando la cesión se haya efectuado a favor del Sector Público Nacional, cuando entre las partes intervinientes exista vinculación, etc.). 185

186 mes de enero del ejercicio siguiente a aquel en el cual se efectuó la disposición indirecta de renta Sujeto Pasivo Son contribuyentes del Impuesto a la Renta las personas naturales, las sociedades conyugales, las sucesiones indivisas, las asociaciones de hecho de profesionales y similares y las personas jurídicas. Por lo que respecta a la tercera categoría, serán sujetos pasivos las personas jurídicas, así como las personas naturales, las sociedades conyugales y las sucesiones indivisas en la medida que sean perceptoras de rentas de tercera categoría. Por persona jurídica se entiende: - Las sociedades anónimas, en comandita, colectivas, civiles, comerciales de responsabilidad limitada, constituidas en el país; - Las cooperativas, incluidas las agrarias de producción; - Las empresas de propiedad social; - Las empresas de propiedad parcial o total del Estado; - Las asociaciones, comunidades laborales incluidas las de compensación minera; - Las empresas unipersonales, las sociedades y las entidades de cualquier naturaleza, constituidas en el exterior, que en cualquier forma perciban renta de fuente peruana; - Las empresas individuales de responsabilidad limitada, constituidas en el país; - Las sucursales, agencias o cualquier otro establecimiento permanente en el país de empresas unipersonales, sociedades y entidades de cualquier naturaleza constituidas en el exterior; - Las sociedades agrícolas de interés social; - Las sociedades irregulares previstas la Ley General de Sociedades; - La comunidad de bienes; - Joint ventures, consorcios y otros contratos de colaboración empresarial que lleven contabilidad independiente de la de sus socios o partes contratantes; - Las empresas unipersonales Principales rentas exentas De carácter subjetivo: 110 El titular de la empresa unipersonal determinará y pagará el Impuesto a la Renta sobre las rentas de las empresas unipersonales que le sean atribuidas, así como sobre la retribución que dichas empresas le asignen, conforme a las reglas aplicables a las personas jurídicas. 186

187 Resultan exentas del impuesto, las ganancias de: - El Sector Público Nacional, con excepción de las Empresas conformantes de la actividad empresarial del Estado. - Las fundaciones legalmente establecidas, cuyo instrumento de constitución comprenda exclusivamente alguno o varios de los siguientes fines: cultura, investigación superior, beneficencia, asistencia social y hospitalaria y beneficios sociales para los servidores de las empresas; fines cuyo cumplimiento deberá acreditarse con arreglo a los dispositivos legales vigentes sobre la materia. - Las entidades de auxilio mutuo. - Las comunidades campesinas. - Las comunidades nativas. De carácter objetivo: Son rentas exentas, hasta el 31 de diciembre de 2011: a. Las rentas que, las sociedades o instituciones religiosas, destinen a la realización de sus fines específicos en el país; b. Las rentas de fundaciones afectas y de asociaciones sin fines de lucro cuyo instrumento de constitución comprenda, exclusivamente, alguno o varios de los siguientes fines: beneficencia, asistencia social, educación, cultural, científica, artística, literaria, deportiva, política, gremiales y/o de vivienda; siempre que destinen sus rentas a sus fines específicos en el país; no las distribuyan, directa o indirectamente, entre los asociados y que en sus estatutos esté previsto que su patrimonio se destinará, en caso de disolución, a cualquiera de los fines contemplados en este inciso; c. Los intereses provenientes de créditos de fomento otorgados directa o mediante proveedores o intermediarios financieros por organismos internacionales o instituciones gubernamentales extranjeras; d. Las rentas de los inmuebles de propiedad de organismos internacionales que les sirvan de sede; e. Cualquier tipo de interés de tasa fija o variable, en moneda nacional o extranjera, que se pague con ocasión de un depósito o imposición conforme con la Ley Nº 26702, así como los incrementos de capital de los depósitos e imposiciones en moneda nacional o extranjera, excepto cuando dichos ingresos constituyan rentas de tercera categoría. f. Los ingresos brutos que perciben las representaciones deportivas nacionales de países extranjeros por sus actuaciones en el país; g. Las regalías por asesoramiento técnico, económico, financiero, o de otra índole, prestados desde el exterior por entidades estatales u organismos internacionales; h. Las Universidades Privadas que cumplan ciertos requisitos; 187

188 i. Los ingresos brutos que perciben las representaciones de países extranjeros por los espectáculos en vivo de teatro, zarzuela, conciertos de música clásica, ópera, opereta, ballet y folclor, calificados como espectáculos públicos culturales por el Instituto Nacional de Cultura, realizados en el país; j. Los intereses que perciban o paguen las cooperativas de ahorro y crédito por las operaciones que realicen con sus socios Base imponible Para la determinación de la base imponible, se sigue el criterio de estimación directa o real. El procedimiento de determinación de la base imponible sería: Ingresos Brutos (-) Costo cuya deducción es aceptada = Renta Bruta (-) Otros Gastos (+) Otros Ingresos (+/-) Resultado por Exposición a la Inflación. (REI) = Renta Neta (+) Adiciones (-) Deducciones (-) Pérdidas tributarias compensables de ejercicios anteriores. A fin de establecer la renta neta de tercera categoría se deducirá de la renta bruta los gastos necesarios para producirla y mantener su fuente, así como los vinculados con la generación de ganancias de capital, en tanto la deducción no esté expresamente prohibida por la Ley del impuesto a la Renta. Para efecto de determinar que los gastos sean necesarios para producir y mantener la fuente, éstos deberán ser normales para la actividad que genera la renta gravada, y razonables en relación con los ingresos del contribuyente. La Ley menciona expresamente como gastos deducibles, entre otros, los siguientes: a) Los intereses de deudas y los gastos originados por la constitución, renovación o cancelación de las mismas siempre que hayan sido contraídas para adquirir bienes o servicios vinculados con la obtención o producción de rentas gravadas en el país o mantener su fuente productora, con las limitaciones contempladas en la ley; b) Los tributos que recaen sobre bienes o actividades productoras de rentas gravadas; c) Las primas de seguro que cubran riesgos sobre operaciones, servicios y bienes productores de rentas gravadas, así como las de accidentes de trabajo de su personal y lucro cesante; d) Las pérdidas extraordinarias sufridas por caso fortuito o fuerza mayor en los bienes productores de renta gravada o por delitos cometidos en perjuicio del contribuyente por sus dependientes o terceros, en la parte que tales pérdidas no resulten cubiertas por indemnizaciones; e) Los gastos de cobranza de rentas gravadas; 188

189 f) Las depreciaciones por desgaste u obsolescencia de los bienes de activo fijo y las mermas y desmedros de existencias; g) Los gastos de organización, los gastos preoperativos iniciales, los gastos preoperativos originados por la expansión de las actividades de la empresa y los intereses devengados durante el período preoperativo, a opción del contribuyente, podrán deducirse en el primer ejercicio o amortizarse proporcionalmente en el plazo máximo de diez (10) años; h) Tratándose de empresas del Sistema Financiero, serán deducibles las provisiones que, habiendo sido ordenadas por la Superintendencia de Banca y Seguros, sean autorizadas por el Ministerio de Economía y Finanzas, previa opinión técnica de la SUNAT, que cumplan ciertos requisitos; i) Los castigos por deudas incobrables y las provisiones equitativas por el mismo concepto; j) Las asignaciones destinadas a constituir provisiones para beneficios sociales, establecidas con arreglo a las normas legales pertinentes; k) Las pensiones de jubilación y montepío que paguen las empresas a sus servidores o a sus deudos y en la parte que no estén cubiertas por seguro alguno; l) Los aguinaldos, bonificaciones, gratificaciones y retribuciones que se acuerden al personal, incluyendo todos los pagos que por cualquier concepto se hagan a favor de los servidores en virtud del vínculo laboral existente y con motivo del cese; m) Los gastos y contribuciones destinados a prestar al personal servicios de salud, recreativos, culturales y educativos; así como los gastos de enfermedad de cualquier servidor (en la parte que no exceda del 0.5% de los ingresos netos del ejercicio, con un límite de 40 Unidades Impositivas Tributarias); n) Las remuneraciones que por el ejercicio de sus funciones correspondan a los directores de sociedades anónimas, en la parte que en conjunto no exceda del seis por ciento (6%) de la utilidad comercial del ejercicio antes del Impuesto a la Renta; o) Las regalías; p) El importe de los arrendamientos que recaen sobre predios destinados a la actividad gravada; q) Las donaciones en favor de entidades y dependencias del Sector Público Nacional (excepto empresas) y a entidades sin fines de lucro cuyo objeto social comprenda: beneficencia; asistencia o bienestar social; educación; actividades culturales, científicas, artísticas, literarias o deportivas; salud; patrimonio histórico cultural indígena; y otras de fines semejantes; siempre que dichas entidades y dependencias cuenten con la calificación previa por parte del Ministerio de Economía y Finanzas mediante Resolución 189

190 Ministerial. La deducción no podrá exceder del 10% de la renta neta de tercera categoría tras la compensación de pérdidas. Por otra parte, no son deducibles para la determinación de la renta imponible de tercera categoría: 1. Los gastos personales y de sustento del contribuyente y sus familiares; 2. El Impuesto a la Renta; 3. Las multas, recargos, intereses moratorios previstos en el Código Tributario y, en general, sanciones aplicadas por el Sector Público Nacional; 4. Las donaciones y cualquier otro acto de liberalidad en dinero o en especie, salvo que cumplan los requisitos para ser deducibles; 5. Las sumas invertidas en la adquisición de bienes o mejoras de carácter permanente; 6. Las asignaciones destinadas a la constitución de reservas o provisiones cuya deducción no admita la Ley del impuesto; 7. La amortización de llaves, marcas, patentes, procedimientos de fabricación, juanillos y otros activos intangibles similares. Sin embargo, el precio pagado por activos intangibles de duración limitada, a opción del contribuyente, podrá ser considerado como gasto y aplicado a los resultados del negocio en un solo ejercicio o amortizarse proporcionalmente en el plazo de diez (10) años, si bien la SUNAT, está facultada para determinar el valor real de dichos intangibles, para efectos tributarios, cuando considere que el precio consignado no corresponda a la realidad; 8. Las comisiones mercantiles originadas en el exterior por compra o venta de mercadería u otra clase de bienes, por la parte que exceda del porcentaje que usualmente se abone por dichas comisiones en el país donde éstas se originen; 9. La pérdida originada en la venta de valores adquiridos con beneficio tributario, hasta el límite de dicho beneficio; 10. Los gastos que no estén debidamente documentados; 11. Los impuestos General a las Ventas, de Promoción Municipal y Selectivo al Consumo; 12. El monto de la depreciación correspondiente al mayor valor atribuido como consecuencia de revaluaciones voluntarias de los activos sean o no con motivo de una reorganización de empresas o sociedades, con excepciones; 13. Los gastos, incluyendo la pérdida de capital, provenientes de operaciones efectuadas con sujetos residentes o establecimientos permanentes de países o territorios de baja o nula imposición, que 190

191 obtengan rentas, ingresos o ganancias a través de alguno de esos territorios; Las pérdidas que se originen en la venta de acciones o participaciones recibidas por re-expresión de capital como consecuencia del ajuste por inflación; 15. Los gastos y pérdidas provenientes de la celebración de Instrumentos Financieros Derivados que califiquen en alguno de los siguientes supuestos: 1) Si el Instrumento Financiero Derivado ha sido celebrado con residentes o establecimientos permanentes situados en países o territorios de baja o nula imposición. 2) Si el contribuyente mantiene posiciones simétricas a través de posiciones de compra y de venta en dos o más Instrumentos Financieros Derivados, no se permitirá la deducción de pérdidas salvo que haya reconocimiento de ingresos Tipo de gravamen El impuesto a cargo de los perceptores de rentas de tercera categoría domiciliadas en el país se determinará aplicando la tasa del treinta por ciento (30%) sobre su renta neta. Las personas jurídicas se encuentran sujetas a una tasa adicional del cuatro coma uno por ciento (4,1%) sobre toda distribución de utilidades en especie que resulte renta gravable de la tercera categoría, en tanto signifique una disposición indirecta de dicha renta no susceptible de posterior control tributario, incluyendo las sumas cargadas a gastos e ingresos no declarados. El impuesto a las personas jurídicas no domiciliadas en el país se determinará aplicando las siguientes tasas: a. Intereses provenientes de créditos externos: 4.99%, siempre que cumplan con los siguientes requisitos: 1- En caso de préstamos en efectivo, que se acredite el ingreso de la moneda extranjera al país; 2- Que el crédito no devengue un interés anual al rebatir superior a la tasa preferencial predominante en la plaza de donde provenga, más tres (3) puntos (que cubren gastos y comisiones, primas y toda otra suma adicional al interés pactado de cualquier tipo que se pague a beneficiarios del extranjero). b. Intereses que abonen al exterior las empresas de operaciones múltiples establecidas en el Perú como resultado de la utilización en el País de sus líneas de crédito en el exterior: uno por ciento (1%). Se exceptúan las empresas bancarias y financieras. c. Rentas derivadas del alquiler de naves y aeronaves: diez por ciento (10%). 111 Para más detalle, véase el punto sobre transparencia fiscal internacional. 191

192 d. Regalías: treinta por ciento (30%). e. Dividendos y otras formas de distribución de utilidades recibidas de las personas jurídicas, sucursales u otro tipo de establecimiento permanente: cuatro punto uno por ciento (4.1%). f. Asistencia Técnica: Quince por ciento (15%). g. Espectáculos en vivo con la participación principal de artistas intérpretes y ejecutantes no domiciliados: quince por ciento (15%). h. Rentas provenientes de la enajenación de valores mobiliarios realizada dentro del país: cinco por ciento (5%). i. Otras rentas: treinta por ciento (30%) Deducciones Para evitar la doble imposición: Para evitar supuestos de doble imposición internacional, la Ley del Impuesto a la Renta ha previsto la aplicación de un crédito igual al impuesto pagado en el exterior siempre que no exceda el impuesto que resulte de aplicar a las rentas de fuente extranjera la alícuota que resulta de dividir el impuesto efectivamente pagado entre el total de la renta neta de tercera categoría.] Para incentivar la realización de determinadas actividades: Existen algunos incentivos a la inversión recogidos en leyes específicas. Entre ellos destacan: - La ley que aprueba las normas de Promoción al Sector Agrario prevé una depreciación de 20% anual del monto de las inversiones en obras de infraestructura hidráulica y obras de riego que realicen durante la vigencia de dicha ley. - El Decreto Legislativo Nº 882 Ley de Promoción de la Inversión en la Educación prevé en su artículo 13º que las Instituciones Educativas Particulares, que reinviertan total o parcialmente su renta en sí misma o en otras instituciones Educativas Particulares, constituidas en el país, tendrán derecho a un crédito tributario por reinversión equivalente al 30% del monto reinvertido. - La ley de promoción de la inversión en Amazonía dispone que aquellas empresas que se dedican a la actividad del comercio en Amazonía y han reinvertido no menos del 30% de su renta neta en obras de infraestructura y/o 112 Incluyendo, ente otros, los intereses derivados de créditos externos que no cumplan con el requisito establecido en el punto 1) del inciso a) o en la parte que excedan de la tasa máxima establecida en el punto 2) del mismo inciso; los intereses que abonen al exterior las empresas privadas del país por créditos concedidos por una empresa del exterior con la cual se encuentra vinculada económicamente; o, los intereses que abonen al exterior las empresas privadas del país por créditos concedidos por un acreedor cuya intervención tiene como propósito encubrir una operación de crédito entre partes vinculadas. 192

193 adquisición de bienes de capital podrán determinar su Impuesto a la Renta aplicando una tasa del 10%. - La ley del libro dispone que durante 12 (doce) años, a partir del 1º de enero de 2004, las personas jurídicas domiciliadas en el país dedicadas a todas las fases de la industria editorial, así como la circulación del libro y productos editoriales afines, que reinviertan total o parcialmente su renta neta, imponible, determinada de conformidad al TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, y su Reglamento, en bienes y servicios para el desarrollo de su propia actividad empresarial o en el establecimiento de otras empresas de estos rubros, tendrán derecho a un crédito tributario por reinversión equivalente a la tasa del impuesto a la renta vigente, aplicable sobre el monto reinvertido, de acuerdo a Ley. - La ley que establece incentivos a la construcción mediante la aplicación de la depreciación acelerada para los inmuebles, a razón de 20% anual, a partir del 2010, con la condición que su construcción se haya iniciado después del 01/01/2009 y que al 31/12/2010 se tenga un avance de obra de al menos 80% Pagos a cuenta Retenciones: Las personas jurídicas que paguen o acrediten rentas de obligaciones al portador u otros valores al portador, deberán retener el treinta por ciento (30%) de los importes pagados o acreditados y abonarlo al Fisco dentro de los plazos previstos por el Código Tributario para las obligaciones de periodicidad mensual, considerando como fecha de nacimiento de la obligación el mes en que se efectuó el pago de la renta o la acreditación correspondiente. Esta retención tendrá el carácter de pago definitivo. Por otra parte, las personas jurídicas que acuerden la distribución de dividendos o cualquier otra forma de distribución de utilidades, retendrán el 4.1% de las mismas, excepto cuando la distribución se efectúe a favor de personas jurídicas domiciliadas. Pagos a cuenta: Los contribuyentes que obtengan rentas de tercera categoría abonarán con carácter de pago a cuenta del Impuesto a la Renta que en definitiva les corresponda por el ejercicio gravable, dentro de los plazos previstos por el Código Tributario, cuotas mensuales que determinarán con arreglo a alguno de los siguientes sistemas: a) Fijando la cuota sobre la base de aplicar a los ingresos netos obtenidos en el mes, el coeficiente resultante de dividir el monto del impuesto calculado correspondiente al ejercicio gravable anterior entre el total de los ingresos netos del mismo ejercicio. Los pagos a cuenta por los períodos de enero y febrero se fijarán utilizando el coeficiente determinado en base al impuesto calculado e ingresos netos correspondientes al ejercicio precedente al anterior. b) Aquéllos que inicien sus actividades en el ejercicio efectuarán sus pagos a cuenta fijando la cuota en el dos por ciento (2%) de los ingresos netos obtenidos en el mismo mes. 193

194 A estos efectos, se consideran ingresos netos el total de ingresos gravables de la tercera categoría, devengados en cada mes, menos las devoluciones, bonificaciones, descuentos y demás conceptos de naturaleza similar que respondan a la costumbre de la plaza, e impuesto calculado al importe determinado aplicando la tasa correspondiente Compensación de pérdidas Los contribuyentes domiciliados en el país podrán compensar la pérdida neta total de tercera categoría de fuente peruana que registren en un ejercicio gravable, con arreglo a alguno de los siguientes sistemas: a. Compensar la pérdida neta total de tercera categoría de fuente peruana que registren en un ejercicio gravable imputándola año a año, hasta agotar su importe, a las rentas netas de tercera categoría que obtengan en los cuatro (4) ejercicios inmediatos posteriores computados a partir del ejercicio siguiente al de su generación. El saldo que no resulte compensado una vez transcurrido ese lapso, no podrá computarse en los ejercicios siguientes. b. Compensar la pérdida neta total de tercera categoría de fuente peruana que registren en un ejercicio gravable imputándola año a año, hasta agotar su importe, al cincuenta por ciento (50%) de las rentas netas de tercera categoría que obtengan en los ejercicios inmediatos posteriores. En ambos sistemas, los contribuyentes que obtengan rentas exoneradas deberán considerar entre los ingresos a dichas rentas a fin de determinar la pérdida neta compensable Precios de Transferencia Las normas de precios de transferencia serán de aplicación cuando la valoración convenida hubiera determinado un pago del Impuesto a la Renta, en el país, inferior al que hubiere correspondido por aplicación del valor de mercado. En todo caso, resultarán de aplicación en los siguientes supuestos: 1) Cuando se trate de operaciones internacionales en donde concurran dos o más países o jurisdicciones distintas. 2) Cuando se trate de operaciones nacionales en las que, al menos, una de las partes sea un sujeto inafecto, salvo el Sector Público Nacional; goce de exoneraciones del Impuesto a la Renta, pertenezca a regímenes diferenciales del Impuesto a la Renta o tenga suscrito un convenio que garantiza la estabilidad tributaria. 3) Cuando se trate de operaciones nacionales en las que, al menos, una de las partes haya obtenido pérdidas en los últimos seis (6) ejercicios gravables. Las normas de precios de transferencia también serán de aplicación para el Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo, salvo para la determinación del saldo a favor materia de devolución o compensación. No son de aplicación para efectos de la valoración aduanera. Se considera que dos o más personas, empresas o entidades son partes vinculadas cuando una de ellas participa de manera directa o indirecta en la administración, control o capital de la otra; o cuando la misma persona o grupo de personas participan 194

195 directa o indirectamente en la dirección, control o capital de varias personas, empresas o entidades. También operará la vinculación cuando la transacción sea realizada utilizando personas interpuestas cuyo propósito sea encubrir una transacción entre partes vinculadas. Las transacciones entre partes vinculadas o que se realicen desde, hacia o a través de países o territorios de baja o nula imposición son comparables con una realizada entre partes independientes, en condiciones iguales o similares, cuando se cumple al menos una de las dos condiciones siguientes: 1) Que ninguna de las diferencias que existan entre las transacciones objeto de comparación o entre las características de las partes que las realizan pueda afectar materialmente el precio, monto de contraprestaciones o margen de utilidad; o 2) Que aún cuando existan diferencias entre las transacciones objeto de comparación o entre las características de las partes que las realizan, que puedan afectar materialmente el precio, monto de contraprestaciones o margen de utilidad, dichas diferencias pueden ser eliminadas a través de ajustes razonables. Para determinar si las transacciones son comparables se tomarán en cuenta aquellos elementos o circunstancias que reflejen en mayor medida la realidad económica de las transacciones, dependiendo del método seleccionado, considerando, entre otros, los siguientes elementos: i) Las características de las operaciones. ii) Las funciones o actividades económicas, incluyendo los activos utilizados y riesgos asumidos en las operaciones, de cada una de las partes involucradas en la operación. iii) Los términos contractuales. iv) Las circunstancias económicas o de mercado. v) Las estrategias de negocios, incluyendo las relacionadas con la penetración, permanencia y ampliación del mercado. Los precios de las transacciones sujetas al ámbito de aplicación de este artículo serán determinados conforme a cualquiera de los siguientes métodos internacionalmente aceptados, para cuyo efecto deberá considerarse el que resulte más apropiado para reflejar la realidad económica de la operación: - El método del precio comparable no controlado; - El método del precio de reventa; - El método del costo incrementado; - El método de la partición de utilidades; - El método residual de partición de utilidades; - El método del margen neto transaccional Transparencia Fiscal Internacional Entre las disposiciones a favor de la transparencia fiscal internacional se encuentra la prohibición de deducir como gasto necesario para generar renta de tercera categoría 195

196 todos aquellos, incluyendo la pérdida de capital, provenientes de operaciones efectuadas con sujetos que califiquen en alguno de los siguientes supuestos: 1) Sean residentes de países o territorios de baja o nula imposición; 2) Sean establecimientos permanentes situados o establecidos en países o territorios de baja o nula imposición; o, 3) Sin quedar comprendidos en los numerales anteriores, obtengan rentas, ingresos o ganancias a través de un país o territorio de baja o nula imposición. No quedan comprendidos en el presente inciso los gastos derivados de las siguientes operaciones: (i) crédito; (ii) seguros o reaseguros; (iii) cesión en uso de naves o aeronaves; (iv) transporte que se realice desde el país hacia el exterior y desde el exterior hacia el país; y, (v) derecho de pase por el canal de Panamá. Dichos gastos serán deducibles siempre que el precio o monto de la contraprestación sea igual al que hubieran pactado partes independientes en transacciones comparables. Tampoco serán deducibles los gastos y pérdidas provenientes de los Instrumentos Financieros Derivados que hayan sido celebrados con residentes o establecimientos permanentes situados en países o territorios de baja o nula imposición Subcapitalización Serán deducibles los intereses provenientes de endeudamientos de contribuyentes con partes vinculadas cuando dicho endeudamiento no sobrepase 3 veces el capital. Los intereses generados el exceso de endeudamiento no son deducibles Regímenes especiales El Régimen Especial del Impuesto a la Renta: Se pueden acoger al presente régimen: a. Personas naturales y jurídicas, sucesiones indivisas y sociedades conyugales domiciliadas en el país que obtengan rentas de tercera categoría provenientes de: b. Actividades de comercio y/o industria, entendiéndose por tales a la venta de los bienes que adquieran, produzcan o manufacturen, así como la de aquellos recursos naturales que extraigan, incluidos la cría y el cultivo. c. Actividades de servicios, entendiéndose por tales a cualquier otra actividad no señalada expresamente en el inciso anterior. Existen límites al acogimiento sobre la base del valor de activos, monto de ingresos, monto adquisiciones y número de trabajadores. También existen limitaciones al acogimiento para ciertas actividades tales como la construcción, servicios de transporte, organización de espectáculos públicos, notarios, entre otras actividades. La cuota se paga mensualmente con carácter definitivo y se obtiene de aplicar el 1.5% sobre los ingresos netos mensuales. Esta cuota no incluye el Impuesto General a las Ventas. Ley de promoción del Sector Agrario 196

197 Están comprendidas en esta ley las personas naturales o jurídicas que realicen cultivo o crianza con excepción de la industria forestal. Estas personas pueden aplicar una alícuota del 15% para la determinación del Impuesto a la Renta. Ley de Promoción de Acuicultura Están comprendidas en esta ley las personas naturales o jurídicas que realicen el cultivo de especies hidrobiológicas y su posterior procesamiento. Estas personas pueden aplicar una alícuota del 15% para la determinación del Impuesto a la Renta. Régimen Tributario de la Región de Selva y Frontera Esta norma prevé la aplicación de una alícuota del 10% para la determinación del impuesto a la renta para las empresas que se dediquen al procesamiento transformación o manufactura de recursos naturales de su zona. 4. Impuesto sobre el Valor Añadido 4.1. Denominación. Impuesto General a las Ventas Regulación. Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo. (Decreto Supremo EF). Título I 4.3. Ámbito de aplicación Nacional (federal) 4.4. Naturaleza Impuesto indirecto que recae sobre el valor agregado Hecho imponible a) La venta en el país de bienes muebles; b) La prestación o utilización de servicios en el país; c) Los contratos de construcción; d) La primera venta de inmuebles que realicen los constructores de los mismos 114. e) La importación de bienes Devengo a) En la venta de bienes, en la fecha en que se emita el comprobante de pago o en la fecha en que se entregue el bien, lo que ocurra primero. 113 Más información en 114 Asimismo, la posterior venta del inmueble que realicen las empresas vinculadas con el constructor, cuando el inmueble haya sido adquirido directamente de éste o de empresas vinculadas económicamente con el mismo. Lo dispuesto en el párrafo anterior no será de aplicación cuando se demuestre que el precio de la venta realizada es igual o mayor al valor de mercado. Se entiende por valor de mercado el que normalmente se obtiene en las operaciones onerosas que el constructor o la empresa realizan con terceros no vinculados, o el valor de tasación, el que resulte mayor. También se considera como primera venta la que se efectúe con posterioridad a la reorganización o traspaso de empresas. 197

198 Tratándose de naves y aeronaves, en la fecha en que se suscribe el correspondiente contrato. Tratándose de la venta de signos distintivos, invenciones, derechos de autor, derechos de llave y similares, en la fecha o fechas de pago señaladas en el contrato y por los montos establecidos; en la fecha en que se perciba el ingreso, por el monto que se perciba, sea total o parcial; o cuando se emite el comprobante de pago de acuerdo a lo que establezca el Reglamento, lo que ocurra primero. b) En el retiro de bienes, en la fecha del retiro o en la fecha en que se emita el comprobante de pago, lo que ocurra primero. c) En la prestación de servicios, en la fecha en que se emita el comprobante de pago o en la fecha en que se percibe la retribución, lo que ocurra primero. En los casos de suministro de energía eléctrica, agua potable, y servicios finales telefónicos, télex y telegráficos, en la fecha de percepción del ingreso o en la fecha de vencimiento del plazo para el pago del servicio, lo que ocurra primero. d) En la utilización en el país de servicios prestados por no domiciliados, en la fecha en que se anote el comprobante de pago en el Registro de Compras o en la fecha en que se pague la retribución, lo que ocurra primero. e) En los contratos de construcción, en la fecha en que se emita el comprobante de pago o en la fecha de percepción del ingreso, sea total o parcial o por valorizaciones periódicas, lo que ocurra primero. f) En la primera venta de inmuebles, en la fecha de percepción del ingreso, por el monto que se perciba, sea parcial o total. g) En la importación de bienes, en la fecha en que se solicita su despacho a consumo Sujetos pasivos Son sujetos pasivos del Impuesto, las personas naturales, las personas jurídicas, las sociedades conyugales que ejerzan la opción sobre atribución de rentas prevista en las normas que regulan el Impuesto a la Renta, sucesiones indivisas, sociedades irregulares, patrimonios fideicometidos de sociedades titulizadoras, los fondos mutuos de inversión en valores y los fondos de inversión que desarrollen actividad empresarial que: a) Efectúen ventas en el país de bienes afectos, en cualquiera de las etapas del ciclo de producción y distribución; b) Presten en el país servicios afectos; c) Utilicen en el país servicios prestados por no domiciliados; d) Ejecuten contratos de construcción afectos; e) Efectúen ventas afectas de bienes inmuebles; f) Importen bienes afectos. Tratándose de las personas naturales, las personas jurídicas, entidades de derecho público o privado, las sociedades conyugales que ejerzan la opción sobre atribución de rentas prevista en las normas que regulan el Impuesto a la Renta, sucesiones 198

199 indivisas, que no realicen actividad empresarial, serán consideradas sujetos del impuesto cuando: i. Importen bienes afectos; ii. Realicen de manera habitual las demás operaciones comprendidas dentro del ámbito de aplicación del Impuesto. La habitualidad se calificará en base a la naturaleza, características, monto, frecuencia, volumen y/o periodicidad de las operaciones, conforme a lo que establezca el Reglamento. Se considera habitualidad la reventa. Sin perjuicio de lo antes señalado se considerará habitual la transferencia que efectúe el importador de vehículos usados antes de transcurrido un año de su matriculación. También son sujetos pasivos del Impuesto la comunidad de bienes, los consorcios, joint ventures u otras formas de contratos de colaboración empresarial, que lleven contabilidad independiente 4.8. Exenciones Están exoneradas del Impuesto General a las Ventas las operaciones contenidas en los Apéndices I y II de la Ley. Sin ánimo de exhaustividad podemos citar entre otras: La primera venta de inmuebles destinados a vivienda. Servicios de venta al por menor de comidas y bebidas prestados en los comedores populares y comedores de universidades públicas. La importación o venta en el país de libros Espectáculos culturales en vivo. La construcción y reparación de las Unidades de las Fuerzas Navales y Establecimiento Naval Terrestre de la Marina de Guerra del Perú que efectúen los Servicios Industriales de la Marina. Los servicios postales destinados a completar el servicio postal originado en el exterior, únicamente respecto a la compensación abonada por las administraciones postales del exterior a la administración postal del Estado Peruano, prestados según las normas de la Unión Postal Universal. La importación de un vehículo usado al término del servicio diplomático en el exterior La importación de vehículos para ser usado por misiones diplomáticas. La venta e importación de un conjunto de productos agrícolas y fertilizantes. La importación de obras de arte originales creadas por peruanos Base imponible La base imponible está constituida por: a) El valor de venta, en las ventas de bienes. 199

200 b) El total de la retribución, en la prestación o utilización de servicios. c) El valor de construcción, en los contratos de construcción. d) El ingreso percibido, en la venta de inmuebles, con exclusión del correspondiente al valor del terreno. e) El Valor en Aduana determinado con arreglo a la legislación pertinente, más los derechos e impuestos que afecten la importación con excepción del Impuesto General a las Ventas, en las importaciones Tipo de gravamen 17% Sistema de deducción La Ley del IVA permite a los sujetos pasivos deducirse las cuotas soportadas siempre que se cumplan una serie de requisitos. Estos son los siguientes: a. Que sean permitidos como gasto o costo de la empresa, de acuerdo a la legislación del Impuesto a la Renta, aún cuando el contribuyente no esté afecto a este último impuesto. b. Que se destinen a operaciones por las que se deba pagar el Impuesto. Adicionalmente se establecen una serie de requisitos formales A su vez se establece un sistema de prorrata No existe un tratamiento diferenciado para las cuotas soportadas en adquisición de bienes de inversión, las cuales pueden ser deducidas de inmediato. Sin embargo, si tales bienes se vendieran antes de transcurrido el plazo de dos años de haber sido puestos en funcionamiento y en un precio menor al de su adquisición, la deducción realizada deberá ser reintegrada en el mes de la venta, en la proporción que corresponda a la diferencia de precio Sistema de devolución En caso de que los sujetos pasivos no hayan podido hacer efectivas las deducciones originadas en un período de liquidación por exceder la cuantía de las mismas de la de las cuotas devengadas, la ley lo único que permite es compensarlo con las cuotas soportadas en los periodos impositivos posteriores. Toda vez que la exportación de bienes y servicios no se encuentra gravada, las cuotas soportadas por las adquisiciones destinadas a las exportaciones podrán ser devueltas, siempre que no se pueda compensar otras cuotas soportadas generadas por otras operaciones afectas o con cualquier otro impuesto destinado al tesoro público. También pueden ser materia de devolución en general los pagos indebidos o en exceso Regímenes especiales El Impuesto a la Venta del Arroz Pilado (IVAP) 200

201 Se aplica a la primera operación de venta en el territorio nacional, así como a la importación de arroz pilado. El tipo de gravamen es del 4%. Régimen de Recuperación anticipada del IGV. El cual es aplicable sobre el Impuesto General a las Ventas pagado en las importaciones y/o adquisiciones locales de bienes de capital realizadas por personas naturales o jurídicas que se dediquen en el país a actividades productivas de bienes y servicios destinados a exportación o cuya venta se encuentre gravada con el Impuesto General a las Ventas. Reintegro Tributario del IGV para la Región de la Selva. A los comerciantes de la región selva se les reintegra el IGV pagado en la compra de cierto conjunto de bienes los cuales fueron señalados en una norma que data de Régimen de Amazonía. Los contribuyentes ubicados en la Amazonía están exonerados del IGV: La venta de bienes que se efectúe en la zona para su consumo en la misma, los servicios que se prestan en la zona, los contratos de construcción o la primera venta de inmuebles que realicen los constructores de los mismos en dichas zonas. Régimen de CETICOS (Centros de Exportación, Transformación, Industria, Comercialización y Servicios). Exoneración de todo impuesto a los bienes que ingresan a los CETICOS, a menos que se nacionalicen para su uso o consumo en el resto del territorio nacional. Las actividades que se pueden realizar son de manufactura, producción, maquila o ensamblaje. Régimen Especial de Establecimientos de Hospedaje. Donde le son aplicables devoluciones similares a las previstas a los exportadores de bienes por servicios de hospedaje prestados a no domiciliados. 5. Impuestos Especiales 1. Impuesto selectivo al consumo. a) Denominación. Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo. b) Regulación. Decreto Supremo Nº EF (Título II) c) Ámbito de aplicación Federal (Nación) d) Conceptos gravados - Gasolina, Keroseno, Diesel, - Determinados vehículos, - Agua; bebidas no alcohólicas, gaseadas o no; preparados líquidos que ofrezcan alivio a dolencias o contribuyen a la salud o bienestar general. - Vinos de uva, vermuts, sidras, alcohol, cerveza 201

202 - Cigarros y cigarritos que contengan tabaco. - Loterías, bingos, rifas y sorteos. - Eventos hípicos e) Hecho Imponible La venta en el país a nivel de productor y la importación de combustibles derivados del petróleo, automóviles, bebidas gaseosas, rehidratantes, estimulantes, agua mineral, bebidas alcohólicas. La venta en el país por el importador de automóviles, bebidas no alcohólicas, bebidas alcohólicas. f) Devengo Los juegos de azar y apuestas, tales como loterías, bingos, rifas, sorteos y eventos hípicos. Juegos de azar y apuestas: En el momento en que se percibe el ingreso. En la venta de bienes, en la fecha en que se emita el comprobante de pago, o en la fecha en que se entregue el bien, lo que ocurra primero. En el retiro de bienes, en la fecha del retiro o en la fecha en que se emita el comprobante de pago, lo que ocurra primero. En la prestación de servicios, en la fecha en que se emita el comprobante de pago, o en la fecha en que se percibe la retribución, lo que ocurra primero. En la importación de bienes, en la fecha en que se solicita su despacho a consumo. g) Sujeto Pasivos Los productores o las empresas vinculadas económicamente a éstos, en las ventas realizadas en el país; Las personas que importen los bienes gravados; Los importadores o las empresas vinculadas económicamente a éstos en las ventas que realicen en el país de los bienes gravados; y, Las entidades organizadoras y titulares de autorizaciones de juegos de azar y apuestas. h) Base imponible Tratándose de Bebidas gaseosas y bebidas alcohólicas excepto el pisco 115 y las cervezas, cigarros y cigarritos, vehículos usados: El valor de venta en la venta de bienes. 115 Aguardiente de uva de la ciudad peruana de Pisco 202

203 El valor en Aduanas, determinado conforme a la legislación pertinente, más los derechos de importación pagados por la operación en el caso de importaciones. Tratándose de Juegos de azar y apuestas, la diferencia resultante entre el ingreso total percibido en un mes por los juegos y apuestas, y el total de premios concedidos en dicho mes. Tratándose de Combustibles derivados del petróleo, pisco, el volumen vendido o importado expresado en las unidades de medida. i) Tipo impositivo Tratándose de cervezas, cigarrillos de tabaco negro y cigarrillos de tabaco rubio, el valor según Precio de Venta al Público. Productos sujetos al sistema al valor % bebidas no alcohólicas 20% vinos y demás bebidas alcohólicas excepto pisco y cervezas. 10% vehículos nuevos 30% vehículos usados 50% cigarros y cigarritos 10% Loterías, bingos, rifas y sorteos. 2% Eventos hípicos. Productos afectos a la aplicación del monto fijo Desde 0.50 soles peruanos por galón hasta 2.30 soles peruanos por galón, en el caso de combustibles derivados del petróleo, dependiendo del tipo de combustible. 1.5 soles peruanos por litro --- Pisco soles peruanos por cigarrillo Cigarrillos de tabaco negro y Cigarrillos de tabaco rubio Productos afectos al sistema de precio de venta al público. 27.8% Cervezas j) Régimen de exenciones y bonificaciones 116 El sistema al valor es que se obtiene de: 1. El valor de venta, en la venta de bienes. 2. El Valor en Aduana, determinado conforme a la legislación pertinente, más los derechos de importación pagados por la operación tratándose de importaciones. 3. Para efecto de los juegos de azar y apuestas, el Impuesto se aplicará sobre la diferencia resultante entre el ingreso total percibido en un mes por los juegos y apuestas, y el total de premios concedidos en dicho mes. 203

204 Tipo del 0% en los siguientes bienes: - Vehículo utilizados por los funcionarios del Servicio Diplomático. - Vehículos usados que hayan sido reparados en los CETICOS Vehículos nuevos utilizados para el transporte colectivo de personas, con capacidad de hasta 24 asientes, incluido el del conductor. 117 Centros de Exportación, Transformación, Industria, Comercialización y Servicios 204

205 REPÚBLICA DOMINICANA 1. Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas 1.1. Denominación. Impuesto sobre la Renta de Personas Físicas 1.2. Regulación. Código Tributario (Ley 11-92). Título II 1.3. Naturaleza. Impuesto directo de naturaleza personal (real para no residentes) y global Hecho imponible. Obtención de rentas de cualquier fuente 1.5. Periodo impositivo y devengo. Año natural Obligación de declarar. No están obligados a declarar los residentes que hayan percibido únicamente rentas obtenidas bajo relación de dependencia cuando fuere fuente de ingreso única o rentas que la Ley establece como exentas 1.7. Sujetos pasivos. Unidad familiar. Personas físicas y herencias yacentes. Tributación individual Principales rentas exentas. 1. Las indemnizaciones por accidentes de trabajo. 2. Las sumas percibidas por el beneficiario de contratos de seguros de vida 3. La adquisición de bienes por sucesión por causa de muerte o donación (salvo el incremento de valor de los bienes en caso de donación siendo sujeto pasivo el donante). 4. Las indemnizaciones de pre-aviso y auxilio de cesantía, conforme a lo establecido en el Código de Trabajo y las Leyes sobre la materia. 5. Las asignaciones de traslado y viáticos, conforme se establezca en el reglamento. 6. El beneficio obtenido hasta la suma de US$14, (RD$ ) en la enajenación de la vivienda habitual cuando se cumplan determinadas condiciones. 7. Los dividendos pagados en acciones provenientes de una sociedad de capital a sus accionistas, y los pagados en efectivo cuando se haya efectuado la retención. 8. Mínimo vital: renta neta anual de las personas físicas residentes, hasta la suma de RD$ 257,280 (2010), ajustables anualmente por inflación. 9. Los bienes, servicios o beneficios proporcionados por un patrono a una persona física por un trabajo en relación de dependencia que no constituya remuneraciones en dinero, en tanto estén gravados con el impuesto sobre retribuciones complementarias. 205

206 10. La compensación por enfermedad o lesión pagadera en virtud de un seguro de salud o invalidez. 11. Las pensiones alimenticias determinadas por sentencia o por Ley. 12. Los intereses percibidos por las personas físicas de instituciones financieras reguladas por las autoridades monetarias, así como el Banco Nacional de la Vivienda y la Asociaciones de Ahorros y Préstamos. 13. Aportaciones a sistemas de previsión Social. La Ley de Seguridad Social Dominicana, establece que los aportes realizados por los asalariados están exentos hasta el 2.28% de su salario 1.9. Base imponible (Renta bruta). Suma de todos los ingresos brutos de cualquier fuente no exentos Base liquidable. Está formada por los ingresos brutos, menos la aplicación del monto exento establecido por la Ley o la deducción de los costos y gastos del ejercicio. Se contempla la aplicación de un solo método, en ningún caso se podrán aplicar ambos. El método de los costos y gastos se aplica para las personas físicas (negocios de único dueño) que realicen una actividad comercial y escojan ese método Integración y compensación de rentas. Se compensan todas las rentas procedentes de las distintas fuentes peruanas, con excepción de las rentas de tercera categoría (actividades económicas de personas jurídicas) y de los dividendos y cualquier otra forma de distribución de utilidades. En ningún caso se computará la pérdida neta total de fuente extranjera Tarifa del impuesto (2010): - Renta hasta RD$ 349, Exento - Renta desde RD$ 349, hasta RD$ 523, % del excedente de RD$ 349, Renta desde RD$ 523, hasta RD$ 727, RD$ 26, mas el 20% del excedente de RD$ 523, Renta desde RD$ 727, en adelante RD$ 66, más el 25% del excedente de RD$ 727, Deducciones de la cuota. NO Retenciones y pagos a cuenta. Retención liberatoria: - Rentas del trabajo: tarifa del impuesto - Dividendos: 25%. 206

207 - Premios: 15%. - Intereses pagados o acreditados a instituciones financieras del exterior 10%.Resto de rentas a no residentes o al exterior, excluidos dividendos: 25%. Retención a cuenta:: - Honorarios y comisiones: 10%. - Alquileres de muebles e inmuebles: 10%. - Pagos realizados por el Estado por bienes y servicios: 0,5%. - Resto de rentas: 10% Regímenes especiales. Régimen simplificado. Las personas naturales o negocios de único dueño residentes en el país, sin contabilidad organizada, con ingresos provenientes en más de un 50% de ventas de bienes exentos del ITBIS o de Servicios con ITBIS retenido en 100%, y cuyos ingresos brutos no superen a seis millones de pesos (US$174,013.92), podrán optar por efectuar una deducción global de un cuarenta por ciento (40%) de sus ingresos gravables, a efectos de determinar su Renta Neta sujeta al Impuesto Sobre la Renta. Esta Renta Neta se beneficiará de la exención contributiva anual para fines de la aplicación de la tasa del impuesto. 2. Impuesto sobre el Patrimonio independiente del Impuesto sobre la Renta. NO 3. Impuesto sobre Sociedades Denominación. Impuesto sobre la Renta (IR) Regulación. El IR se regula en el Título II del Código Tributario (CT), cuyo texto fue aprobado por la Ley y se desarrolla en el Reglamento para la aplicación del Título II del CT Naturaleza Sujeción por renta mundial para residentes y territorial para no residentes. Las personas naturales nacionales o extranjeras que pasen a residir en la República Dominicana, sólo estarán sujetas al impuesto sobre sus rentas de fuente extranjera, a partir del tercer año o período gravable a contar de aquel en que se constituyeron en residentes. 118 Más información en la Dirección General de Impuestos Internos (DGII): 119 En la República Dominicana, el Impuesto sobre la Renta (IR) condensa los impuestos a la renta de las personas físicas y jurídicas, si bien aquí se presentarán únicamente las disposiciones que afecten a las personas jurídicas. El IR se regula en el Título II del Código Tributario (CT), cuyo texto fue aprobado por la Ley y se desarrolla en el Reglamento para la aplicación del Título II del CT. Ambos textos han sido objeto de actualizaciones periódicas. 207

208 3.4. Hecho Imponible Son rentas sujetas todo ingreso que constituya utilidad o beneficio que rinda un bien o actividad y todos los beneficios, utilidades que se perciban o devenguen y los incrementos de patrimonio realizados por el contribuyente, cualquiera que sea su naturaleza, origen o denominación, salvo que el CT disponga lo contrario Periodo impositivo y devengo Los contribuyentes del IR imputarán sus rentas al año fiscal que comienza el 1 de enero y termina el 31 de diciembre. Las personas jurídicas que por la naturaleza de sus actividades prefieran establecer el cierre de su ejercicio fiscal en una fecha distinta del 31 de diciembre, podrán elegir entre las siguientes fechas de cierre: 31 de marzo, 30 de junio y 30 de septiembre. Una vez elegida una fecha de cierre no podrá ser cambiada sin la autorización expresa de la Administración Tributaria (AT), previa solicitud, hecha por lo menos un mes antes de la fecha de cierre que se solicita modificar. Loa contribuyentes residentes en el país tienen la obligación de presentar ante la AT (o las entidades bancarias o financieras autorizadas para ello) una declaración jurada de la renta neta obtenida durante cada ejercicio fiscal. Esta declaración se presentará dentro de los ciento veinte (120) días posteriores a la fecha de cierre del ejercicio Sujeto Pasivo Son contribuyentes del impuesto las personas jurídicas domiciliadas en la República Dominicana, así como aquellas no domiciliadas que obtengan rentas en el país. A estos efectos son consideradas persona jurídicas: - Las sociedades de capital; - Las empresas públicas; - Las entidades y asociaciones deportivas, de beneficencia, sociales, literarias y demás consideradas no lucrativas; - Las sociedades de personas; - Las sociedades de hecho; - Las sociedades irregulares; - Cualquier otra forma de organización no prevista expresamente cuya característica sea la obtención de utilidades o beneficios y que no haya sido declarada exenta expresamente; y - Los establecimientos permanentes de sociedades extranjeras Principales rentas exentas 208

209 De carácter subjetivo: Resultan exentas del impuesto, las ganancias de: a) El Estado, el Distrito Nacional, los Municipios, los Distritos Municipales y los establecimientos públicos en cuanto no provengan de actividades empresariales de naturaleza comercial o industrial, desarrolladas con la participación de capitales particulares o no. b) Las Cámaras de Comercio y Producción. c) Las instituciones religiosas, cuando se obtengan por razón directa del culto. d) Las entidades civiles del país de asistencia social, caridad, beneficencia, y los centros sociales, literarios, artísticos, políticos, gremiales y científicos, siempre que tales rentas y el patrimonio social se destinen a los fines de su creación y en ningún caso se distribuyan directa o indirectamente entre los asociados. Cuando estas entidades generen rentas provenientes de actividades de naturaleza distinta a los propósitos para los cuales fueron creadas, dichas rentas estarán sujetas a este impuesto. Quedan excluidas de esta exención aquellas entidades organizadas jurídicamente como compañías por acciones u otra forma comercial, así como aquellas que obtienen sus recursos, en todo o en parte, de la explotación de espectáculos públicos, juegos de azar, carreras de caballos y actividades similares. e) Las asociaciones deportivas, incluyendo aquellas derivadas de los inmuebles de su propiedad en que funcionan sus campos de deportes e instalaciones inherentes a sus propósitos, siempre que tales asociaciones no persigan fines de lucro o exploten o autoricen juegos de azar. De carácter objetivo: Son rentas exentas: a) Los aportes al capital social recibidos por las sociedades. Sin embargo, en el caso de aportes en especie, el mayor valor del bien aportado, resultante de la comparación del valor de costo de adquisición o producción, ajustado por inflación, correspondiente al mismo bien al momento del aporte, estará gravado con este impuesto en cabeza del socio o aportante. b) Los dividendos pagados en acciones provenientes de una sociedad de capital a sus accionistas. c) Los dividendos pagados en efectivo, provenientes de una sociedad de capital a sus accionistas, siempre que se haya efectuado la retención correspondiente Base Imponible 209

210 La renta bruta incluye todos los ingresos brutos, de cualquier fuente que se originen, ajustados teniendo en cuenta el coste fiscal de los bienes vendidos. Así, serán parte de la renta bruta: - Las compensaciones por servicios, incluyendo honorarios, comisiones y partidas similares; - La derivada de negocios o del ejercicio de una profesión o actividad similar; - Las ganancias derivadas del comercio de bienes, ya sea una actividad regular u ocasional, así como toda otra ganancia; - Los intereses de cualquier naturaleza; - Los alquileres o arrendamientos; - Los ingresos percibidos por concepto de transferencia de marcas de fábrica, derechos de patente, y otros conceptos similares; y - Las pensiones y anualidades. Para determinar la renta neta imponible se restarán de la renta bruta los gastos necesarios efectuados para obtenerla, mantenerla y conservarla. Se consideran incluidos en los gastos deducibles de las rentas provenientes de actividades empresariales, los siguientes: a) Los intereses de deudas y los gastos que ocasionen la constitución, renovación o cancelación de las mismas, siempre que se vinculen directamente con el negocio y estén afectadas a la adquisición, mantenimiento y/o explotación de bienes productores de rentas gravadas. Independientemente, los intereses sobre financiamiento de importaciones y préstamos obtenidos en el exterior serán deducibles sólo si se efectúan y pagan efectivamente las retenciones correspondientes. b) Los impuestos y tasas que graven los bienes que producen rentas gravadas excepto el IR y sus recargos, multas e intereses. c) Las primas por seguros que cubran riesgos sobre bienes que producen beneficios. d) Los daños extraordinarios que, por causas fortuitas, de fuerza mayor o por delitos de terceros, sufran los bienes productores de beneficios se considerarán pérdidas, pero estas deberán ser disminuidas hasta el monto de los valores que por concepto de seguros o indemnización perciba el contribuyente. Si tales valores son superiores al monto de los daños sufridos, la diferencia constituye renta bruta sujeta al impuesto. e) Las amortizaciones por desgaste, agotamiento y antigüedad, así como las pérdidas por desuso, justificables, de la propiedad utilizada en la explotación. 210

211 f) En caso de explotación de un depósito mineral incluyendo cualquier pozo de gas o de petróleo, todos los gastos concernientes a la exploración y al desarrollo así como los intereses que le sean atribuibles deberán ser añadidos a la cuenta de capital. La cantidad deducible por depreciación para el año fiscal será determinado mediante la aplicación del método de Unidad de Producción a la cuenta de capital para el depósito. g) El agotamiento del coste fiscal de cada bien intangible incluyendo patentes, derechos de autor, dibujos, modelos, contratos y franquicias cuya vida tenga un límite definido. La cantidad deberá reflejar la vida de dicho bien y el método de recuperación en línea recta. h) Las pérdidas provenientes de los malos créditos, en cantidades justificables, o las cantidades separadas para crear fondo de reservas al efecto. i) Las donaciones efectuadas a instituciones de bien público, que estén dedicadas a obras de bien social de naturaleza caritativa, religiosa, literaria, artística, educacional o científica, hasta un cinco por ciento (5%) de la renta neta imponible del ejercicio, después de efectuada la compensación de las pérdidas provenientes de ejercicios anteriores, cuando corresponda. j) Con el consentimiento de la AT, el contribuyente podrá tratar los gastos en que ha incurrido o los pagos realizados en investigación y experimentación durante el año fiscal, como gastos corrientes y no añadirlos a la cuenta del capital. Tal tratamiento debe ser aplicado consistentemente durante el año fiscal y años siguientes, a menos que la AT autorice un método diferente para todos o una parte de dichos gastos. Lo anterior no será aplicable a la tierra o bienes depreciables, ni a cualquier gasto en que se haya incurrido o pagado con el propósito de determinar la existencia, ubicación, extensión o calidad de cualquier depósito natural. k) Las pérdidas acumuladas, hasta un máximo de los cinco (5) ejercicios inmediatamente anteriores. En cualquier caso en que un gasto reúna los requisitos del CT, pero tenga un elemento distinto del elemento de negocios, deberá permitirse su deducción con las siguientes limitaciones: - Sólo si el elemento de negocio predomina, y - Sólo para aquella parte del gasto directamente relacionada con el elemento de negocio. Por otra parte, cuando se incurra en gastos con el fin de obtener, mantener o conservar rentas gravadas y exentas, y no existiere otro medio de probar lo contrario, la deducción se hará en la proporción respectiva en que se hubieren efectuado tales gastos. Dichos gastos deducibles deberán ser efectivamente realizados y no exceder de lo que usualmente corresponda. 211

212 No obstante, son gastos no deducibles, entre otros, los siguientes: - Los gastos personales del dueño, socio o representante. - Las pérdidas provenientes de operaciones ilícitas. - El IR, así como los recargos, multas e intereses aplicados como consecuencia del incumplimiento de cualquier ley tributaria. - Los gastos sobre los que no existan documentos o comprobantes fehacientes. - Las remuneraciones o sueldos que se paguen a miembros de directorios, consejos y otros organismos directivos o administrativos que actúen en el extranjero, en caso de que no se demuestre que efectivamente la empresa del país haya obtenido a través de dichos organismos rentas de fuente dominicana. - Las utilidades del ejercicio que se destinan al aumento de capitales o a reservas de empresas Tipo de gravamen Las personas jurídicas domiciliadas en el país pagarán en concepto de IR una tarifa igual al veinticinco por ciento (25%) de su renta neta gravable. Los establecimientos permanentes en el país de personas del extranjero estarán sujetos al pago de la tasa del treinta por ciento (30%) sobre sus rentas netas de fuente dominicana Deducciones Para evitar la doble imposición: Doble imposición internacional: Los contribuyentes residentes o domiciliados en la República Dominicana podrán acreditar contra el impuesto determinado sobre sus rentas gravables en cada ejercicio fiscal los impuestos a la renta efectivamente pagados en el exterior sobre las rentas de fuente extranjera. Lo anterior operará en relación con aquellas cantidades que no excedan del correspondiente al que cabría pagar sobre esas mismas rentas de acuerdo con el IR dominicano. Para incentivar la realización de determinadas actividades: Incentivos a la inversión: Los incentivos a la inversión en la República Dominicana no se encuentran en el CT sino en leyes sectoriales. Destacan las medidas contempladas en los textos siguientes - Ley para el fomento de la actividad cinematográfica en la República Dominicana. 212

213 - Ley de incentivo al libro y la biblioteca. - Ley de incentivo a las energías renovables y regímenes especiales. - Ley sobre competitividad e innovación industrial. - Ley 56-07, que declara prioridad nacional a los sectores pertenecientes a la cadena textil. - Ley sobre Incentivos especiales a los pensionados y rentistas de fuentes extranjera. - Ley y su modificación sobre la zona especial de desarrollo fronterizo. - Ley y su modificación sobre fomento al desarrollo turístico. - Ley sobre reactivación y fomento de las exportaciones. - Ley sobre inversión extranjera. - Ley 8-90 sobre zonas francas Pagos a cuenta Retenciones: La tasa de retención general para las rentas de las personas jurídicas es igual a la tarifa del IR, esto es, un veinticinco por ciento (25%). Esta retención se realiza en concepto de pago anticipado del IR. En los casos de pagos al exterior, las retenciones tienen carácter de de pago único y definitivo del impuesto, en los porcentajes siguientes: - Quienes paguen o acrediten en cuenta rentas gravadas de fuente dominicana a personas no residentes o no domiciliadas en el país, que no sean intereses pagados o acreditados en cuenta a instituciones financieras del exterior, ni dividendos, ni rentas de establecimientos permanentes, deberán retener e ingresar a la AT el treinta por ciento (30%) de tales rentas. Esta tasa será reducida gradualmente hasta llegar al veinticinco por ciento (25%). - Quienes paguen o acrediten en cuenta intereses de fuente dominicana provenientes de préstamos contratados con instituciones de crédito del exterior, deberán retener e ingresar a la AT el 10% de esos intereses. - Quienes paguen o acrediten en cuenta dividendos de fuente dominicana a personas naturales o jurídicas residentes o domiciliadas en el país o en el exterior, deberán retener e ingresar a la AT el treinta por ciento (30%) de esas sumas. Esta tasa será reducida gradualmente hasta llegar al veinticinco por ciento (25%). 213

214 En todos los casos, el agente de retención debe declarar y pagar mensualmente las cantidades retenidas, dentro de los primeros diez (10) días del mes siguiente. Anticipos: Todos los contribuyentes del IR que fueren personas jurídicas y negocios de único dueño cuya tasa efectiva de tributación sea menor o igual al uno punto cinco por ciento (1.5%), pagarán sus anticipos correspondientes sobre la base de doce cuotas mensuales iguales, resultantes de aplicar el 1.5% a los ingresos brutos declarados en el año fiscal anterior. Las personas jurídicas y negocios de único dueño cuya tasa efectiva de tributación sea mayor que 1.5% (uno punto cinco por ciento), pagarán mensualmente como anticipo la doceava parte del impuesto liquidado en su declaración anterior Compensación de pérdidas Las pérdidas que sufrieren las personas jurídicas en sus ejercicios económicos serán deducibles de las utilidades obtenidas en los ejercicios siguientes, sin que esta compensación pueda extenderse más allá de cinco (5) años, de conformidad con las siguientes reglas: - En ningún caso serán deducibles en el período actual o futuro, las pérdidas provenientes de otras entidades con las cuales el contribuyente haya realizado algún proceso de reorganización ni aquéllas generadas en gastos no deducibles. - Las personas jurídicas sólo podrán deducir sus pérdidas a razón del veinte por ciento (20%) del monto total de las mismas por cada año. En el cuarto (4º) año, ese veinte por ciento (20%) será deducible sólo hasta un máximo del ochenta por ciento (80%) de la renta neta imponible correspondiente a ese ejercicio. En el quinto (5º) año, este máximo será de un setenta por ciento (70%) de la renta neta imponible. La porción del veinte por ciento (20%) de pérdidas no deducida en un año no podrá deducirse en años posteriores ni causará reembolso alguno por parte del Estado. Las deducciones solamente podrán efectuarse al momento de la declaración jurada del IR. - Quedan exceptuadas de este régimen aquellas personas jurídicas que presenten pérdidas en la declaración del IR de su primer ejercicio fiscal. Las pérdidas que se generasen en ese primer ejercicio fiscal podrán ser compensadas en su totalidad (100%) en el segundo ejercicio fiscal. En el caso de que no pudieran ser compensadas completamente, el crédito restante se compensará conforme al mecanismo general. - Los contribuyentes que presenten pérdidas en su declaración anual del IR podrán solicitar a la AT la exención total o parcial de los límites de porcentajes de pérdidas y renta neta imponible establecidos, argumentando las causas de fuerza mayor o de carácter extraordinario que justifiquen la ampliación dichos porcentajes Precios de Transferencia 214

215 Los actos jurídicos celebrados entre una empresa local de capital extranjero y una persona física o jurídica domiciliada en el exterior, que directa o indirectamente la controle, serán considerados, en principio, efectuados entre partes independientes cuando sus disposiciones se ajustan a las prácticas normales del mercado entre entes independientes. Sin embargo, en ningún caso se admitirá la deducción de los pagos en concepto de intereses, regalías o asistencia técnica efectuados por los establecimientos permanentes a su controladora del exterior si no han pagado las retenciones del treinta por ciento (30%) previstas en el CT. 120 A los fines de establecer los precios de transferencia entre empresas relacionadas, la renta de fuente dominicana de las sucursales y otras formas de establecimientos permanentes de empresas extranjeras que operan en el país, se determinará sobre la base de los resultados reales obtenidos en su gestión en el país. Cuando los precios que la sucursal o establecimiento permanente cobre a su casa matriz o a otra sucursal o empresa relacionada de la casa matriz, no se ajusten a los valores que por operaciones similares se cobren entre empresas independientes, la AT podrá impugnarlos. Igual procedimiento se aplicará respecto de precios pagados o adeudados por bienes o servicios provistos por la casa matriz, sus agencias o empresas relacionadas, cuando dichos precios no se ajusten a los precios normales de mercado entre partes no relacionadas Transparencia Fiscal Internacional El CT no recoge en la actualidad ningún mecanismo específico para velar por la transparencia fiscal internacional, más allá de los convenios internacionales ratificados por la República Dominicana Subcapitalización El CT no contempla ningún límite específico a la deducción de intereses pagados a residentes en el exterior Regímenes especiales El CT no contempla ningún régimen especial del IR, si bien algunas especificidades pueden derivar de las leyes sectoriales vigentes en la República Dominicana Impuesto sobre el Valor Añadido 4.1. Denominación. Impuesto sobre la Transferencia de Bienes Industrializados y Servicios Regulación. Código Tributario. Título III, ley y sus modificaciones. 120 Véase al respecto el apartado sobre pagos a cuenta. 121 Véase al respecto el elenco de leyes sectoriales que contienen incentivos a la inversión del aparado apartado sobre deducciones. 122 Más información en 215

216 4.3. Ámbito de aplicación Nacional (federal) 4.4. Naturaleza Impuesto indirecto que recae sobre el valor agregado Hecho imponible 1) La transferencia de bienes industrializados 2) La importación de bienes industrializados 3) La prestación y el arrendamiento de servicios Devengo a) Transferencias de bienes: En el momento que se emita el documento que ampare la transferencia, o desde que se entregue o retire el bien, si dicho documento no existiese. b) Importación: En el momento en que los bienes estén a disposición del importador, de acuerdo con la Ley que instituye el régimen de las aduanas. c) Servicios: En la prestación y arrendamiento de servicios, desde la emisión de la factura o desde el momento en que se termina la prestación o desde la percepción total o parcial del precio, el que fuere anterior. d) Alquiler: En el momento de la firma del contrato de alquiler o en el momento de la entregada de la cosa alquilada al arrendatario, lo que suceda primero Sujetos pasivos Personas que transfieran bienes: Las personas naturales, sociedades o empresas, nacionales o extranjeras que realicen transferencias de bienes industrializados en ejercicio de sus actividades industriales, comerciales o similares. Importadores de bienes: Quienes importen bienes gravados por este impuesto, por cuenta propia o ajena. Prestadores o arrendadores de servicios gravados: Las personas que presten o sean arrendadores de servicios gravados por este impuesto Exenciones A) Bienes exentos - Animales vivos 216

217 - Carnes frescas, refrigeradas o congeladas. - Pescados de consumo popular. - Leche y lácteos, huevos, miel. - Plantas para siembra - Legumbres, tubérculos, hortalizas sin procesar, de consumo masivo. - Frutas sin procesar de consumo masivo. - Café - Cereales, Harinas, granos trabajados. - Productos de molinería. - Determinados tipos de semillas. - Embutidos y sardinas en lata. - Azúcares, cacao y chocolate, pasta, pan, agua. - Determinados tipos de combustible. - Medicamentos, abonos, insecticidas, raticidas. - Libros y revistas. - Etc. B) Importaciones exentas 1) Las importaciones definitivas de bienes de uso personal efectuadas con franquicias de derechos de importación, con sujeción a los regímenes especiales relativos a: equipaje de viaje de pasajeros, de personas lisiadas, de inmigrantes, de residentes en viaje de retorno, de personal del servicio exterior de la Nación y de cualquier otra persona a la que se dispense ese tratamiento especial. 2) Las importaciones definitivas efectuadas con franquicias en materia de derechos de importación por las instituciones del sector público, misiones diplomáticas y consulares, 3) Organismos Internacionales y regionales de los que la República Dominicana forma parte, instituciones religiosas, educativas, culturales, de asistencia social y similares. 4) Las importaciones definitivas de muestras y encomiendas exceptuadas del pago de derechos de importación. 217

218 5) Las importaciones de bienes amparadas en régimen de internación temporal. 6) Las importaciones de máquinas y piezas de repuestos para las mismas, materias primas e insumos y equipos y sus repuestos, realizadas por empresas de las zonas francas industriales de exportación. B) Servicios exentos 1) Servicios de educación, incluyendo servicios culturales: teatro, ballet, ópera, danza, grupos folklóricos, orquesta sinfónica o de cámara. 2) Servicio de salud. 3) Servicios financieros, incluyendo seguros. 4) Servicios de planes de pensiones y jubilaciones. 5) Servicios de transporte terrestre de personas y de carga. 6) Servicios de electricidad, agua y recogida de basura. 7) Servicios de alquiler de viviendas. 8) Servicios de cuidado personal Base imponible Bienes Transferidos: El precio neto de la transferencia mas las prestaciones accesorias que otorgue el vendedor, tales como: transporte, embalaje, fletes e intereses por financiamiento, se facturen o no por separado, mas el importe de los impuestos selectivos que sean aplicables, menos las bonificaciones o descuentos. Importaciones: El resultado de agregar al valor definido para la aplicación de los derechos arancelarios, todos los tributos a la importación o con motivo de ella. Servicios: El valor total de los servicios prestados, excluyendo la propina obligatoria Tipo de gravamen 16% Sistema de deducción La legislación establece que los sujetos pasivos podrán deducirse las cuotas soportadas por la adquisición de bienes y servicios gravados por este impuesto y en las aduanas por la introducción de bienes gravados por el mismo. Para la aplicación de las deducciones correspondientes, se establecen una serie de requisitos. 218

219 4.12. Sistema de devolución En caso de que los sujetos pasivos no hayan podido hacer efectivas las deducciones originadas en un período de liquidación por exceder la cuantía de las mismas de la de las cuotas devengadas, la ley lo único que permite es compensarlo con las cuotas soportadas en los periodos impositivos posteriores. La exportación de bienes y servicios: las cuotas soportadas por las adquisiciones destinadas a las exportaciones, deberán ser reembolsadas o compensadas dentro de un plazo de 6 meses Regímenes especiales No existe un régimen especial para aplicar a este impuesto. Lo que existe dentro de su sistema tributario son disposiciones por otras legislaciones de tratamiento preferenciales para algunos sectores. Zonas francas. Sector turístico Exención para el primer equipamiento 5. Impuestos Especiales 5.1. Impuesto selectivo al consumo a) Denominación. Impuesto selectivo al consumo b) Regulación. Ley No que aprueba el Código Tributario de la República Dominicana (Título IV) c) Ámbito de aplicación Federal (Nación) d) Conceptos gravados 1. Bienes gravados - Tabaco - Productos del alcohol, bebidas alcohólicas y cerveza - Caviar y sus sucedáneos - Perfumes y aguas de tocador - Bañeras Tipo jacuzzi. Alfombras, tapicería en general 219

220 - Joyería, orfebrería, bisutería - Máquinas y aparatos para acondicionamiento de aire, aspiradoras, enceradoras, trituradoras, calentadores eléctricos, cocinas, demás electrodomésticos - Reproductores de música, videocámaras, móviles, aeronaves, yates, motocicletas, relojes, armas de fuego. 2. Servicios gravados - Servicios de telecomunicaciones Transacciones financieras. - Servicios de seguro en general e) Hecho Imponible La transferencia 124 de los bienes gravados de producción nacional a nivel de fabricante, su importación y la prestación de los servicios descritos anteriormente. f) Devengo El impuesto se devenga cuando se considera realizada la transferencia, la importación de los bienes o la prestación de los servicios. Para los fines de este impuesto ocurrirá: En la transferencia de bienes, cuando el fabricante emita el documento que ampare la transferencia, o desde que se entregue o retire el bien si dicho documento no existiese. En la importación de bienes, cuando los bienes estén a disposición del importador de acuerdo con la ley que instituye el Régimen de Aduanas. En la prestación de servicios, desde la emisión de la factura o desde el momento en que se termina la prestación o desde el de la percepción total o parcial del precio, el que fuera anterior. g) Sujeto Pasivos 123 Los servicios de telecomunicaciones incluyen, la transmisión de voz, imágenes, materiales escritos e impresos, símbolos o sonidos por medios telefónicos, telegráficos, cablegráficos, radiofónicos, inalámbricos, vía satélite, cable submarino o por cualquier otro medio que no sea transporte vehicular, aéreo o terrestre. Este concepto no incluye transmisiones de programas hechos por estaciones de radio y televisión. 124 Se entiende por transferencia: La transmisión de los bienes gravados por este impuesto a título oneroso o a título gratuito a nivel de fabricante o productor. Se incluye el uso o consumo personal del dueño, administradores y empleados de la empresa para cualquier fin diferente al de su actividad; también para cederlo gratuitamente o para afectarlos, en cualquier carácter, a las actividades del contribuyente, generen o no operaciones gravadas. 220

221 Las personas naturales, sociedades o empresas nacionales o extranjeras, que produzcan o fabriquen los bienes gravados por este impuesto, actuando en la última fase del proceso, aún cuando su intervención se lleve a cabo a través de servicios prestados por terceros. Los importadores de bienes gravados por este impuesto, por cuenta propia o de terceros. Los prestadores de servicios gravados por este impuesto. h) Base imponible 1. Bienes - Cuando se trate de productos del alcohol, bebidas alcohólicas y cervezas, se tomará como base imponible el volumen de litros de alcohol absoluto de cada producto transferido o importado por el fabricante o importador. - Cuando se trate de cigarrillos, se tomará como base imponible la cantidad de cajetillas de este producto transferido o importado por el fabricante o importador. - El resto de bienes, la base imponible será el precio neto de la transferencia 125 que resulte de la factura o documento equivalente. Cuando la transferencia del bien gravado no sea onerosa o en el caso de autoconsumos, se tomará como base para el cálculo del impuesto, el valor asignado por el responsable en operaciones comunes con productos similares o, en su defecto, el valor del mercado. - En el caso de bienes importados, la base imponible vendrá determinada por el total resultante de agregar al valor definido para la aplicación de los impuestos arancelarios, todos los tributos a la importación o con motivo de ella, con excepción del impuesto sobre las transferencias de bienes y servicios (IVA). En el caso de importaciones de productos similares a los de producción nacional, se utilizará la misma base imponible del impuesto que se utilice para los productos manufacturados internamente. 2. Servicios - En el caso de servicios de telecomunicaciones, la base imponible viene determinada por el valor total de los servicios prestados. 125 Se entenderá por precio neto de la transferencia el valor de la operación, incluyendo los servicios conexos otorgados por el vendedor, tales como: embalaje, flete, financiación, se facturen o no por separado, una vez deducidos las bonificaciones y descuentos concedidos de acuerdo con las costumbres del mercado y el débito fiscal del impuesto sobre la transferencia de bienes y servicios. 221

222 - Para las transacciones financieras, la base imponible será el valor de cada cheque de cualquier naturaleza, pagado por las entidades de intermediación financiera así como los pagos realizados a través de transferencias electrónicas. - Respecto a los servicios de seguros en general, la base de este impuesto será la prima pagada. i) Tipo impositivo Bienes - Productos del alcohol, bebidas alcohólicas y cervezas Se establece una cantidad específica a pagar 126 en función de la cantidad de litros de alcohol conforme a la siguiente tabla: En adición a los montos establecidos en la tabla, los productos del alcohol, bebidas alcohólicas y cerveza pagarán un impuesto selectivo al consumo del quince por ciento (15%) ad-valorem sobre el precio al por menor de dichos productos. La base imponible de este impuesto será el precio de venta al por menor tal y como es definido por las normas reglamentarias del Código Tributario de la República Dominicana. 126 Los montos del impuesto selectivo al consumo establecidos en la tabla, serán ajustados cada año fiscal por la tasa de inflación correspondiente a cada año, según las cifras publicadas por el Banco Central de la República Dominicana. 222

223 - Cigarrillos Se establece una cantidad específica a pagar 127 por cajetilla de cigarrillos conforme a la siguiente tabla: En adición a los montos establecidos en la tabla, los productos del tabaco pagarán un impuesto selectivo al consumo del cien por ciento (100%) ad-valorem sobre el precio al por menor de dichos productos. La base imponible de este impuesto será el precio de venta al por menor, tal y como es definido por las normas reglamentarias del Código Tributario de la República Dominicana. - Resto de bienes gravados Se establece un tipo que varía en función del bien que va del 10% hasta el 130%. Para más detalle ver artículo 375 de la Ley No Servicios -Servicios de telecomunicaciones % -Cheques y transferencias electrónicas 0.15% -Servicios de seguro en general 16% j) Régimen de exenciones y bonificaciones Están exentas de este impuesto: Las importaciones definitivas de bienes de uso personal efectuadas con franquicias en materia de derechos de importación, con sujeción a los regímenes especiales relativos a: equipaje de viaje de pasajeros, personas lisiadas, inmigrantes, retorno de residentes, personal de servicio exterior de la Nación, representantes diplomáticos acreditados en el país y cualquier otra persona a la que se haya dispensado ese tratamiento especial. 127 Los montos del impuesto selectivo al consumo establecidos en la tabla, serán ajustados cada año fiscal por la tasa de inflación correspondiente a cada año, según las cifras publicadas por el Banco Central de la República Dominicana. 223

224 Las importaciones definitivas efectuadas con franquicias en materia de derechos de importación por las instituciones del sector público, misiones diplomáticas y consulares, organismos internacionales de los que la República Dominicana forma parte, instituciones religiosas, educativas, culturales, de asistencia social y similares. Las importaciones definitivas de muestras y encomiendas exceptuadas del pago de derechos de importación. Las importaciones de bienes amparadas en el régimen de internación temporal (tránsito). Las exportaciones de bienes gravados por este impuesto Impuesto sobre hidrocarburos a) Denominación. Impuesto al consumo de combustibles fósiles y derivados del petróleo b) Regulación. Ley Nº c) Ámbito de aplicación Federal (Nación) d) Conceptos gravados Combustibles fósiles y derivados del petróleo. e) Hecho Imponible El consumo de combustibles fósiles y derivados del petróleo despachados a través de la Refinería Dominicana de Petróleo, S.A. (REFIDOMSA) u otra empresa, o importado al país directamente por cualquier otra persona física o empresa para consumo propio o para la venta total o parcial a otros consumidores. f) Devengo Remisión al Impuesto sobre consumos específicos g) Sujeto Pasivos Las personas naturales, así como toda empresa que opere en el país instalaciones de importación, procesamiento, mezclado y/o almacenamiento de combustibles con el propósito de suplir el mercado nacional o para uso propio. h) Base imponible y tipo de impuesto 224

225 El impuesto será fijado en moneda local de curso legal, en RD$ por cada galón americano de combustible. Para el lignito carbón mineral y coque, será la tonelada métrica. Ver la página: conocer en detalle el impuesto a pagar dependiendo del tipo de combustible. para i) Régimen de exenciones y bonificaciones Se establecen subvenciones por el uso del GLP de uso doméstico 225

226 URUGUAY 1. Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas 1.1. Denominación. Impuesto a la Renta de las Personas Físicas 1.2. Regulación. Texto Ordenado de 1996, Título 7 y Decreto 148/ Naturaleza. Impuesto directo de naturaleza personal (real para no residentes) y dual: global para rendimientos del trabajo y cedular para resto de rendimientos 1.4. Hecho imponible. Obtención de rentas de las siguientes fuentes: A. Los rendimientos del capital. B. Los incrementos patrimoniales. C. Las rentas del trabajo. D. Las imputaciones establecidas legalmente 1.5. Periodo impositivo y devengo. Ejercicio natural. Devengo: 31 de diciembre de cada año, salvo en el caso de fallecimiento del contribuyente, en el que deberá practicarse una liquidación a dicha fecha 1.6. Obligación de declarar. No hay obligación de declarar en distintas situaciones: - Si no se llega al mínimo no imponible (exento) para el caso de las rentas de trabajo. - Si se obtuvo multingreso pero el total de los ingresos gravados no llegan a un monto mínimo (para el año 2008 se fijo un monto de $ ). - Perceptores de rentas a los que les hayan retenido con carácter liberatorio la totalidad del IRPF que le hubiera correspondido para uno o varios tipos de renta Sujetos pasivos. Unidad familiar. Serán contribuyentes de este impuesto las personas físicas residentes en territorio nacional. Tributación individual y acumulación por núcleo familiar (conjunta) opcional. Se prevén diferentes tasas y franjas de tributación según determinadas condiciones en los ingresos de los integrantes del núcleo (Ley ): 226

227 - Si cada integrante del núcleo obtiene ingresos superiores a 12 salarios mínimos (SM) nacionales ($ mensuales, aprox. U$S 210), el mínimo por el cual estarán no gravadas es hasta 168 BPC al año (U$S ). - Si uno de los integrantes del núcleo no obtiene ingresos superiores a 12 SM, el mínimo no imponible es de 96 BPC anuales (U$S 8.134) 1.8. Principales rentas exentas. 1. Los intereses de los títulos de Deuda Pública. 2. Los resultados obtenidos por los Fondos de Ahorro Previsional (son parte de las cotizaciones a la seguridad social de los trabajadores administradas por instituciones de derecho privado). 3. Los dividendos y utilidades no gravadas por el Impuesto a la Renta de Actividades Económicas (en adelante IRAE) y las utilidades distribuidas por las sociedades personales no obligadas a liquidar por IRAE 4. Los incrementos patrimoniales generados por rescates en el patrimonio de entidades contribuyentes de IRAE, Impuesto a la Enajenación de Bienes Agropecuarios (IMEBA), Impuesto a las Sociedades Anónimas de Inversión (SAFI) y entidades exoneradas de dichos tributos por normas constitucionales. 5. Las rentas originadas en la enajenación de acciones y demás participaciones de capital de entidades contribuyentes de IRAE y entidades exoneradas por normas constitucionales, cuando estén expresadas en títulos al portador. 6. Las donaciones efectuadas a organismos públicos y las donaciones recibidas. 6. Las diferencias de cambio originadas en la tenencia de moneda extranjera, o en depósitos y créditos en dicha moneda (con algunas excepciones). 7. Las rentas producidas por reajustes en la tenencia de valores reajustables, depósitos o créditos sometidos a cláusulas de reajuste (con las mismas excepciones del literal anterior). 8. Los incrementos patrimoniales derivados de transmisiones patrimoniales cuando el monto de las mismas consideradas individualmente no superen las Unidades Indexadas (UI) (U$S aproximadamente) y en su conjunto no superen las UI. (U$S aproximadamente) 9. Los arrendamientos de inmuebles cuando la totalidad de las mismas no supere las 40 BPC anuales (alquileres de no más de aprox. U$S 280 al mes), siempre que el titular levante voluntariamente el secreto bancario y no tenga otros rendimientos de capital que superen las 3 BPC anuales (U$S 20 mensuales). 10. Las rentas derivadas de investigación y desarrollo en las áreas de biotecnología, bio-informática, software y servicios vinculados a los mismos, siempre que sean aprovechados íntegramente en el exterior. 11. Los incrementos patrimoniales derivados de la enajenación de inmuebles que constituyen vivienda permanente del enajenante, siempre que el monto de la operación no supere las UI (U$S aproximadamente) y que se destine al menos el 50% del producido se destine a la compra de la vivienda permanente del vendedor en un plazo de hasta un año cuyo valor no sea superior a UI (U$S aproximadamente). 12. Los premios en los juegos de azar y carreras de caballos. 227

228 1.9. Base imponible. Sistema dual: - Categoría I: 1. rendimientos de capital y rentas de capital atribuidas. 2. incrementos patrimoniales. 1. Categoría II: A) Rentas de trabajo en relación de dependencia en sentido amplio. Incluye este concepto las partidas retributivas, las indemnizatorias, los viáticos sin rendición de cuentas, sueldos de dueño o socios reales o fictos. No están incluidas en este concepto las indemnizaciones por despido mientras que no exceda el mínimo legal, el seguro de desempleo, el seguro por enfermedad, el subsidio por maternidad y las indemnizaciones temporales por accidentes. B) Jubilaciones, pensiones y prestaciones de pasividades similares en forma íntegra. C) Las rentas de trabajo fuera de relación de dependencia: son retribuciones por servicios personales fuera de relación de dependencia (salvo que hayan optado por tributar IRAE o sea obligatorio). D) Las atribuciones de rentas de trabajo que correspondan Base liquidable. Es el resultado de resta a la base imponible las siguientes Deducciones: 2. Categoría I: 1. arrendamiento de inmuebles: gastos realizados: Contribución Inmobiliaria e Impuesto de Primaria (impuesto con destino a la escuela pública), comisión de la administradora de la propiedad, los honorarios profesionales vinculados a la firma o renovación del contrato y el IVA pagado. 2. resto de las rentas de capital: se permite deducir los incobrables cuando cumplan determinadas condiciones 3. Categoría II: A. rentas de trabajo dependiente: solamente se permite deducir los incobrables B. rentas del trabajo independiente: podrán deducir el 30% en concepto de gastos generales C. ambas: mínimo no imponible general de 84 Bases de Prestaciones y Contribuciones o BPC (aproximadamente U$S 600 mensuales) Integración y compensación de rentas. 4. Categoría I: se dividen en diferentes tipos de rentas a las cuales se le aplican alícuotas diferentes. Las pérdidas generadas en determinadas rentas, solo 228

229 podrán ser deducidas de futuras ganancias en esas mismas rentas, no permitiéndose compensar con otras ganancias. 5. Categoría II: se suman todas las rentas Tarifa del impuesto. - Categoría I: a) rendimientos del capital mobiliario: tipos de gravamen entre el 3% y el 12% b) incrementos patrimoniales: 12% - Categoría II: Desde el Mínimo imponible general y hasta 120 BPC: 10% Más de 120 BPC y hasta 180 BPC: 15% Más de 180 BPC y hasta 600 BPC: 20% Más de 600 BPC y hasta BPC: 22% Más de BPC: 25% Deducciones de la cuota. Sólo para Categoría II: la deducción será calculada aplicando la tarifa del impuesto a la suma de los importes correspondientes a los siguientes conceptos (doble entrada): a) Cotizaciones a la seguridad social realizados. b) Aportes obligatorios a los sistemas de salud. c) Prestación al Fondo de Solidaridad y su adicional d) Partida fija (forfait) por atención médica de 13 BPC anuales unos U$S 1100 anuales- por cada hijo menor de edad a cargo. Se duplica en caso de hijos mayores o menores legalmente declarados incapaces o que sufran discapacidades. Idénticas Deducciones se aplican para el caso del régimen de tutela o cúratela. e) Partida fija (forfait) por atención médica de 12 BPC anuales de jubilados y pensionistas. f) Para el caso de empleados y jubilados bancarios (Afiliados a la Caja de Jubilaciones y Pensiones Bancarias) los montos pagados para financiar el sistema especial de subsidio por desempleo bancario Retenciones y pagos a cuenta. Rendimientos a los que se aplica: Categoría I: 1. los arrendamientos, con particularidades y excepciones 2. los rendimientos de capital mobiliario 3. los incrementos patrimoniales 229

230 Categoría II: A. los rendimientos del trabajo B. las jubilaciones, pensiones y similares C. las rentas originadas por servicios personales fuera de la relación de dependencia que presten contribuyentes de IRPF y las rentas atribuidas siempre que el total mensual facturado sea superior a UI (aprox. U$S 600). Retención liberatoria. Si al contribuyente le han retenido la totalidad del IRPF que le hubiera correspondido queda liberado de presentar la declaración jurada anual Retención a cuenta:. Si el contribuyente no le fuera retenido la totalidad del IRPF que le hubiera correspondido en su liquidación anual para uno o varios tipos de renta, deberá determinar el impuesto mediante presentación de declaración jurada anual calculando la cuota total y deduciendo los pagos a cuenta y las retenciones que le hubiesen realizado Regímenes especiales. NO 2. Impuesto sobre el Patrimonio independiente del Impuesto sobre la Renta. Es un impuesto directo, personal, con función censal y complementario del IRPF Sujetos pasivos: a. Las personas físicas, los núcleos familiares y sucesiones indivisas siempre que su patrimonio fiscal supere un mínimo no imponible. b. Quienes obtengan rentas empresariales salvo los contribuyentes exonerados por estar en los regímenes especiales de IVA para pequeñas empresas, IMEBA y las asociaciones y fundaciones. c. Quienes obtengan rentas comprendidas en IRPF por servicios personales fuera de la relación de dependencia, pero tengan que tributar en forma obligatoria en IRAE d. Las personas jurídicas constituidas en el extranjero, contribuyentes del Impuesto a la Renta de los No residentes. Hecho imponible: suma de bienes y derechos situados o que puedan ejercitarse en Uruguay menos obligaciones deducibles al 31/12 de cada año o a fecha de balance según el caso. Base imponible: 230

231 - Para los incluidos en el literal a) existen normas particulares de valoración de activos y para los demás se aplica las normas de valoración del IRAE con alguna excepción. - Para todos los contribuyentes la deducción de los pasivos está limitada a listas taxativas. Cuando existan activos en el exterior, activos exentos, bienes excluidos y bienes no computables de cualquier origen o naturaleza, se computará como pasivo el importe de las deudas deducibles que exceda el valor de dichos activos. Tipos de gravamen: - personas físicas y sucesiones indivisas: existe un mínimo no imponible que fija anualmente el Poder Ejecutivo, siendo para los núcleos familiares el doble. Al excedente se le aplica un tipo con escalas progresivas desde el 0,7% al 2,75% en siete tramos. Las obligaciones, debentures, títulos de ahorro y otros valores similares al portador tienen un tipo del 3,5% sin mínimo no imponible (por vía de retención) - Bancos, Entidades Financieras y personas jurídicas cuya actividad habitual sea administrar créditos interviniendo en la venta de bienes o la prestación de servicios realizados por terceros o sean prestamistas de dinero con cualquier modalidad: 2,8% sin mínimo no imponible. - resto de los contribuyentes: 1,5% sin mínimo no imponible. Liquidación. - Existen pagos a cuenta mensuales del impuesto en todos los casos salvo en el a) que normalmente hay tres pagos a cuenta en septiembre, octubre y diciembre - El IRAE se puede deducir de la cuota del Impuesto al Patrimonio hasta un tope del 50% del propio Impuesto al Patrimonio. - El ICOSA (Impuesto de Control sobre las Sociedades Anónimas) se puede deducir íntegramente de la cuota del Impuesto al Patrimonio 3. Impuesto sobre Sociedades Denominación. Impuesto a Renta de las Actividades Económicas (IRAE) Regulación. Ley de Reforma Tributaria, con fecha de 27 de diciembre de Naturaleza Sujeción por renta territorial (únicamente rentas de fuente uruguaya). 128 Más información en la Dirección General Impositiva (DGI): 129 El texto refundido en vigor fue aprobado por la Ley de Reforma Tributaria, con fecha de 27 de diciembre de La última actualización se produjo en diciembre de El de Impuesto a la Renta de las Actividades Económicas (IRAE) se regula en el título 4 de dicha Ley y se desarrolla por el Decreto 150/007, de 26 de abril de

232 3.4. Hecho Imponible Son rentas sujetas: a. Las rentas empresariales. Serán consideradas como tales: i) Las rentas obtenidas por: a) Sociedades anónimas, sociedades en comandita por acciones y demás modelos societarios comerciales; b) Las asociaciones agrarias, las sociedades agrarias y las sociedades civiles con objeto agrario. c) Los establecimientos permanentes de entidades no residentes en la República de Uruguay; d) Los entes autónomos y servicios descentralizados que integran el dominio industrial y comercial del Estado; e) Los fondos de inversión cerrados de crédito; f) Los fideicomisos, con excepción de los de garantía; g) Las sociedades de hecho y las sociedades civiles; 130 ii) Las derivadas de actividades lucrativas industriales, comerciales y de servicios, realizadas por empresas; 131 iii) Las derivadas de actividades agropecuarias destinadas a obtener productos primarios, vegetales o animales. 132 b. Las rentas asimiladas a las empresariales por la habitualidad en la enajenación de inmuebles; c. Las comprendidas en el Impuesto a la Renta de las Personas Físicas (IRPF), obtenidas por quienes opten por liquidar este impuesto o por quienes deban tributarlo preceptivamente por superar el límite de ingresos estipulado reglamentariamente. 130 No se comprenden las sociedades integradas exclusivamente por personas físicas. Tampoco están incluidas las sociedades que perciban únicamente rentas puras de capital, integradas exclusivamente por personas físicas residentes y por entidades no residentes. 131 Se considera empresa toda unidad productiva que combina capital y trabajo para producir un resultado económico, intermediando para ello en la circulación de bienes o en la prestación de servicios. Por el contrario, se entenderá que no existe actividad empresarial cuando: i) El capital no esté activamente dirigido a la obtención de la renta sino a facilitar la actividad personal del titular de los bienes; y ii) En el caso de la prestación de servicios, la actividad personal se desarrolle utilizando exclusivamente bienes de activo fijo aportados por el prestatario. Asimismo, se entenderá que no existe intermediación en la prestación de servicios cuando el sujeto que genera la renta con su actividad personal sea asistido por personal dependiente (art.3 del título 4 de la Ley ). 132 Se incluye en este concepto a las enajenaciones de activo fijo, a los servicios agropecuarios prestados por los propios productores, y a las actividades de pastoreo, aparcería, medianería y similares, realizadas en forma permanente, accidental o transitoria. 232

233 3.5. Periodo impositivo y devengo El periodo impositivo es equivalente al año fiscal contemplado en el ejercicio económico anual de la empresa siempre que se lleve contabilidad suficiente a juicio de la Dirección General Impositiva (DGI). En caso contrario, es que el ejercicio económico anual coincidirá con el año natural. No obstante, en atención a la naturaleza de la explotación u otras situaciones especiales, la DGI queda facultada para fijar el ejercicio económico anual en fecha distinta. Como norma general, los sujetos pasivos que desarrollen actividades agropecuarias cerrarán el ejercicio fiscal al 30 de junio de cada año. El impuesto se liquidará por declaración jurada del contribuyente en la forma y condiciones que establezca la reglamentación Sujeto Pasivo Son sujetos pasivos del impuesto: - Las sociedades con o sin personalidad jurídica, residentes en la República, incluso si se hallan en situación de liquidación. - Los establecimientos permanentes de entidades no residentes en la República Las asociaciones agrarias, las sociedades agrarias y las sociedades civiles con objeto agrario. - Los entes autónomos y servicios descentralizados que integran el dominio industrial y comercial del Estado. - Los fondos de inversión cerrados de crédito. - Los fideicomisos, excluidos los de garantía. - Las personas físicas y los condominios, en cuanto sean titulares de rentas comprendidas. - Las asociaciones y fundaciones por las actividades que no estén exentas. - Los grupos de interés económico Principales rentas exentas De carácter subjetivo: Resultan exentas del impuesto, las ganancias de: Las compañías de navegación marítima o aérea. En caso de compañías extranjeras la exoneración regirá siempre que en el país de su nacionalidad las compañías uruguayas de igual objeto, gozaren de la misma franquicia Para la definición detallada de lo que la Ley considera un establecimiento permanente, véase el art. 10 y siguientes del título 4 de la Ley Art. 52 del título 4 de la Ley Algunas de estas exenciones están sujetas a las condiciones, limitaciones y requisitos establecidos en el título 3 de esta misma ley. Dicho título 3 amplía el elenco de exenciones, con la introducción de algunas genéricas y por sectores de actividad. 233

234 - Las instituciones culturales o de enseñanza; por federaciones o asociaciones deportivas o instituciones que las integran; y por ligas y sociedades de fomento, sin ánimo de lucro. - Los organismos oficiales de países extranjeros a condición de reciprocidad y por los organismos internacionales sitos en Uruguay. - Las Instituciones de Asistencia Médica Colectiva y por las asociaciones civiles que, sin revestir tal calidad, realicen las mismas actividades. En ambos casos se requerirá que las citadas entidades carezcan de ánimo de lucro. - Las entidades gremiales empresariales y de trabajadores. - Las personas públicas no estatales. - La Corporación Nacional para el Desarrollo. - Los usuarios de Zonas Francas Las sociedades cooperativas, por las sociedades administradoras de fondos complementarios de previsión social y por las Sociedades de Fomento Rural, siempre que sus actividades sean sin ánimo de lucro. - La fundación creada con el 'Institut Pasteur' de París en tanto cumplan con los requisitos y se vinculen directamente a su objeto. De carácter objetivo: Son rentas exentas: 137 a. Los fletes para el transporte marítimo de bienes al exterior de la República. b. Las derivadas de la realización de actividades agropecuarias comprendidas en el Impuesto a la Enajenación de Bienes Agropecuarios (IMEBA), cuando se haya optado por liquidar dicho tributo. 138 c. Las gravadas por el Impuesto a la Renta de las Personas Físicas (IRPF). d. Las obtenidas por los contribuyentes cuyos ingresos no superen anualmente el mínimo establecido por el Poder Ejecutivo. Quedan excluidos de dicha exención: 1. Los transportistas terrestres profesionales de carga. 2. Quienes obtengan rentas derivadas de la actividad agropecuaria. 135 El Poder Ejecutivo queda facultado para exonerar del impuesto a las compañías de transporte terrestre, igualmente con condición de reciprocidad. 136 Según lo dispuesto por la Ley de 17 de diciembre de 1987 y sus normas modificativas y complementarias. 137 Art. 52 del título 4 de la Ley Algunas de estas exenciones están sujetas a las condiciones, limitaciones y requisitos establecidos en el título 3 de la misma ley. 138 Véase el apartado o) de este mismo documento, sobre regímenes especiales. 234

235 3. Quienes, estando llamados a tributar al IRPF, hayan tributen al IRAE por propia opción Quienes obtengan rentas no empresariales, ya sea en forma parcial o total. e. Las comprendidas en el Impuesto a la Renta de No Residentes (IRNR) y el régimen del monotributo. f. Las provenientes de actividades desarrolladas en el exterior, y en los recintos aduaneros, recintos aduaneros portuarios, depósitos aduaneros y zonas francas, por entidades no residentes, con mercaderías de origen extranjero manifestadas en tránsito o depositadas en dichos exclaves, cuando tales mercaderías no tengan origen en territorio aduanero nacional, ni estén destinadas al mismo. La exoneración será asimismo aplicable cuando las citadas mercaderías tengan por destino el territorio aduanero nacional, siempre que tales operaciones no superen en el ejercicio el 5% (cinco por ciento) del monto total de las enajenaciones de mercaderías en tránsito o depositadas en los exclaves, que se realicen en dicho período. En tal caso será de aplicación al importador el régimen de precios de transferencia. g. Los dividendos o utilidades y las variaciones patrimoniales derivadas de la tenencia de participaciones de capital. h. Las derivadas de la tenencia de acciones de la Corporación Nacional para el Desarrollo. i. Las derivadas de investigación y desarrollo en las áreas de biotecnología y bioinformática, y las obtenidas por la actividad de producción de soportes lógicos y de los servicios vinculados a los mismos, que determine el Poder Ejecutivo, siempre que los bienes y servicios originados en las antedichas actividades sean aprovechados íntegramente en el exterior Base Imponible En el régimen con contabilidad suficiente, la base imponible se determina a partir de la utilidad contable, realizando los ajustes fiscales correspondientes. En el régimen sin contabilidad suficiente, la base imponible coincide con el monto de ingresos brutos. Como norma general, constituye renta bruta: 140 a) El producido total de las operaciones de comercio, de la industria, de los servicios, del sector agropecuario y demás comprendidas en el impuesto que hayan devengado durante el ejercicio. Cuando dicho producido provenga de la enajenación de bienes, la renta bruta estará dada por el total de ventas netas menos el costo de adquisición, producción o, en su caso, valor a la fecha de ingreso al patrimonio o valor en el último inventario de los bienes vendidos. b) Todo aumento del patrimonio producido en el ejercicio vinculado a las operaciones comprendidas en el impuesto. No será necesaria tal vinculación respecto de los sujetos recogidos en el apartado c. a.i) del presente 139 Véase al apartado c) sobre el hecho imponible. 140 Art. 16 a 18 del título 4 de la Ley

236 documento, pues su renta bruta contemplará los incrementos patrimoniales de cualquier naturaleza. En concreto, constituirá renta bruta: a) El resultado de la enajenación de bienes del activo fijo, que se determinará por la diferencia entre el precio de venta y el valor de costo o costo revaluado del bien, menos las amortizaciones computadas desde la fecha de su ingreso al patrimonio, cuando correspondiere. El valor de costo revaluado será el que resulte de la aplicación de los coeficientes de revaluación que fije la reglamentación. b) El resultado de la enajenación de bienes muebles o inmuebles que hayan sido recibidos en pago de operaciones habituales o de créditos provenientes de las mismas, determinados de acuerdo con las normas del apartado anterior. c) El resultado que derive de comparar el valor fiscal y el precio de venta en plaza de los bienes adjudicados o dados en pago a los socios o accionistas. d) Las diferencias de cambio provenientes de operaciones en moneda extranjera, en la forma que establezca la reglamentación. e) Los beneficios originados por el cobro de indemnizaciones en el caso de pérdidas extraordinarias sufridas en los bienes de la explotación. f) El resultado de la enajenación de establecimientos o casas de comercio. g) El resultado de la liquidación total o parcial de establecimientos o casas de comercio. h) El monto de las reservas distribuidas y del capital rescatado en infracción a las normas que conceden beneficios fiscales condicionados a su creación o ampliación, respectivamente. i) Los intereses fictos que determine el Poder Ejecutivo por préstamos o colocaciones, los que no podrán superar las tasas medias del trimestre inmediato anterior al comienzo del ejercicio del mercado de operaciones corrientes de crédito bancario, concertadas sin cláusulas de reajuste, con algunas excepciones subjetivas. j) La cobranza de créditos previamente castigados como incobrables a efectos fiscales. k) El resultado del arrendamiento, uso, cesión de uso o enajenación de derechos federativos, de imagen y similares de deportistas. l) La renta bruta de semovientes, que resultará de deducir a las ventas netas las compras del ejercicio y las variaciones físicas operadas en cada categoría, avaluadas a precio de fin de ejercicio, de acuerdo a lo que establecido reglamentariamente. No constituyen renta bruta las variaciones patrimoniales que resulten de revalorizaciones de los bienes del activo fijo ni de integraciones, reintegros o rescates de capital social. 236

237 Para establecer la renta neta 141 se deducirán de la renta bruta aquellos gastos devengados en el ejercicio que sean necesarios para obtener y conservar las rentas gravadas y que estén debidamente documentados. Sólo podrán deducirse aquellos gastos que constituyen para la contraparte rentas gravadas por este impuesto (regla candado), por IRPF, por IRNR o por una imposición efectiva a la renta en el exterior. En el caso de los gastos deducibles que constituyan para la contraparte rentas gravadas por el IRPF en la categoría I (Rendimientos del Capital e Incrementos Patrimoniales) o por el IRNR, se aplicará una deducción proporcional, esto es, que la deducción estará limitada a la cantidad resultante de aplicar al gasto el cociente entre la tasa máxima aplicable a las rentas de dicha categoría en el impuesto correspondiente y la tasa del IRAE. Existen excepciones (por ejemplo, los salarios). En concreto y siempre que correspondan al ejercicio fiscal, serán gastos deducibles: a) Las pérdidas ocasionadas en los bienes de la explotación por caso fortuito o fuerza mayor, en la parte no cubierta por indemnización o seguro en la forma y condiciones establecidas reglamentariamente. b) Las pérdidas originadas por delitos cometidos por terceros contra los bienes aplicados a la obtención de rentas gravadas, en cuanto no fueran cubiertas por indemnización o seguro, en la forma y condiciones establecidas reglamentariamente. c) Los créditos incobrables en la forma y condiciones establecidas reglamentariamente. d) Las amortizaciones por desgaste, obsolescencia y agotamiento. e) Las amortizaciones de bienes incorporales, tales como marcas, patentes, privilegios y gastos de organización, siempre que importen una inversión real y se identifique al enajenante. f) Las pérdidas fiscales de ejercicios anteriores, siempre que no hayan transcurrido más de cinco años a partir del cierre del ejercicio en que se produjo la pérdida, actualizadas por la desvalorización monetaria calculada por aplicación del porcentaje de variación del índice de precios al productor de productos nacionales entre los meses de cierre del ejercicio en que se produjeron y el que se liquida. El resultado fiscal deberá ser depurado de las pérdidas de ejercicios anteriores que hubieran sido computadas, compensándose los resultados positivos con los negativos de fecha más antigua. g) Los sueldos fictos patronales de los titulares de empresas unipersonales o de los socios, dentro de los límites y condiciones que determine la reglamentación. h) Las siguientes inversiones realizadas por quienes desarrollen actividades agropecuarias serán consideradas como gastos del ejercicio en que se realicen: 141 Art. 19 a 26 del título 4 de la Ley

238 16. Los cultivos anuales. 17. Los de implantación de praderas permanentes. 18. Los alambrados. 19. Los de construcción y adquisición de tajamares, alumbramientos de agua, tanques australianos, pozos surgentes y semisurgentes, bombas, molinos, cañerías de distribución de agua, bebederos y obras de riego. 20. Los de implantación de bosques protectores o de rendimiento. También serán gastos deducibles, como excepciones al principio general y siempre que correspondan al ejercicio económico: a) Las remuneraciones por servicios personales prestados dentro o fuera de la relación de dependencia, exoneradas del IRPF en virtud de la aplicación del mínimo no imponible correspondiente. b) Los depósitos convenidos que realicen las Administradoras de Fondos de Ahorro Previsional (AFAP) de acuerdo con la legislación aplicable. c) Los gastos y contribuciones realizadas a favor del personal por asistencia sanitaria, ayuda escolar y cultural y otras similares, que no tengan naturaleza salarial en cantidades razonables a juicio de la DGI. d) Las donaciones a entes públicos, así como las donaciones al Laboratorio Tecnológico del Uruguay (LATU) y al Instituto Nacional de Investigación Agropecuaria (INIA) con destino a financiar actividades de investigación e innovación en áreas categorizadas como prioritarias por el Poder Ejecutivo, con el asesoramiento de la Agencia Nacional de Innovación. Se faculta al Poder Ejecutivo a incluir entre las donaciones admitidas a las efectuadas a instituciones culturales para promover actividades artísticas nacionales, así como los gastos en que se incurra para patrocinar actividades artísticas nacionales, por su monto real. e) Los intereses de depósitos realizados en instituciones de intermediación financiera determinadas reglamentariamente. f) Los intereses de préstamos realizados por organismos internacionales de crédito que integre el Uruguay, y por instituciones financieras estatales del exterior para la financiación a largo plazo de proyectos productivos, en tanto sean necesarios para obtener y conservar las rentas gravadas. g) Tributos, con excepción del IRAE e IP, así como las prestaciones coactivas a personas públicas no estatales. h) Los intereses de deudas documentadas en obligaciones, debentures y otros títulos de deuda, siempre que en su emisión se verifiquen simultáneamente las siguientes condiciones: 1. Que tal emisión se haya efectuado mediante suscripción pública con la debida publicidad de forma de asegurar su transparencia y generalidad. 2. Que dichos instrumentos tengan cotización bursátil. 238

239 3. Que el emisor se obligue, cuando el proceso de adjudicación no sea la licitación y exista un exceso de demanda sobre el total de la emisión, una vez contempladas las preferencias admitidas por la reglamentación, a adjudicarla a prorrata de las solicitudes efectuadas. i) Los intereses de deudas documentadas en los instrumentos anteriores, siempre que sean nominativos y que sus tenedores sean organismos estatales o fondos de ahorro previsional. j) Las donaciones realizadas en efectivo a la fundación creada con el "Institut Pasteur" de París. k) Los arrendamientos de predios destinados a explotaciones lecheras, dentro de los límites que establezca la reglamentación. l) Aquellos otros que determine el Poder Ejecutivo en atención a la naturaleza de la actividad que los origine, y dentro de los límites que establezca la reglamentación. Deducción incrementada: Algunos gastos, por su especial naturaleza, serán deducibles por una vez y media (1 5) su importe real, de acuerdo a las condiciones establecidas reglamentariamente. Entre ellos se encuentran: a) Los gastos en que incurran los sujetos pasivos de este impuesto, destinados a capacitar a su personal en áreas consideradas prioritarias. b) Los gastos y remuneraciones que el Poder Ejecutivo entienda necesarios para mejorar las condiciones y medio ambiente de trabajo a través de la prevención. c) Los gastos en que se incurra para financiar proyectos de investigación y desarrollo científico y tecnológico siempre que dichos proyectos sean aprobados por el Poder Ejecutivo con el asesoramiento de la Agencia Nacional de Innovación. d) Los gastos en que incurran las empresas para obtener la certificación bajo las normas de calidad internacionalmente admitidas. e) Los gastos en que incurran las empresas para obtener la acreditación de ensayos de sus laboratorios bajo las normas internacionalmente admitidas, de acuerdo a las condiciones que establezca el Poder Ejecutivo. f) Gastos correspondientes a compras de semillas etiquetadas por parte de los productores agropecuarios, dentro de los límites que establezca la reglamentación. g) Gastos incurridos en concepto de servicios de software prestados por quienes tributen efectivamente este impuesto. El importe deducible de los gastos no financieros afectados en forma parcial a la obtención de rentas gravadas se obtendrá aplicando un coeficiente técnicamente aceptable sobre los mismos, que surja de la operativa real de la empresa. Los gastos financieros no podrán deducirse en forma directa. Su importe total se obtendrá aplicando al total de las diferencias de cambio, intereses perdidos y otros gastos financieros admitidos de acuerdo a lo dispuesto en los artículos precedentes, el 239

240 coeficiente que surge del promedio de los activos que generan rentas gravadas sobre el promedio del total de activos valuados según normas fiscales. Estimación objetiva o presunta de la base imponible: Reglamentariamente se regulan los procedimientos para la determinación de las rentas de fuente uruguaya en todos aquellos casos en que por la naturaleza de la explotación, por las modalidades de la organización o por otro motivo justificado, las mismas no pueden establecerse con exactitud. A tales efectos la reglamentación podrá aplicar los porcentajes de utilidad presunta que establezca según las modalidades del giro o explotación. Asimismo el Poder Ejecutivo podrá establecer regímenes de estimación objetiva de renta en función de índices tales como el personal ocupado, la superficie explotada, la potencia eléctrica contratada u otros similares. Cuando las rentas derivadas de la enajenación de bienes inmuebles afectados a actividades agropecuarias se encuentran alcanzadas por este impuesto, los contribuyentes podrán optar por determinar la renta neta de acuerdo al régimen general o por considerar como tal el 6% (seis por ciento) del precio de la enajenación Rentas de fuente internacional: Las rentas netas de fuente uruguaya correspondientes a actividades ejercidas parcialmente dentro del país se fijan en los siguientes porcentajes: a) Transporte marítimo, aéreo o terrestre, el 10% (diez por ciento) del importe bruto de los pasajes y fletes de cargas correspondientes a los transportes del país al extranjero. b) Producción, distribución o intermediación de películas cinematográficas y de 'tapes', así como las de realización de transmisiones directas de televisión u otros medios similares, el 30% (treinta por ciento) de la retribución que perciban por su explotación en el país. c) Agencias de noticias internacionales, el 10% (diez por ciento) de la retribución bruta. d) Cesión de uso de contenedores para operaciones de comercio internacional, el 15% (quince por ciento) del precio acordado. El Poder Ejecutivo podrá establecer procedimientos para la determinación de rentas de fuente uruguaya en casos distintos a los anteriores. En todos los casos se podrá optar por determinar las rentas netas reales, de acuerdo con las normas que determine la reglamentación. Adoptado un procedimiento a estos efectos, deberá mantenerse por un período mínimo de cinco años y para su modificación ulterior se requerirá la autorización previa de la DGI Tipo de gravamen El tipo del IRAE será del veinticinco por ciento (25%) sobre la renta fiscal neta Deducciones Los incentivos a la inversión más relevantes son los siguientes: 240

241 Exoneración por Inversiones: Quedan exentas del impuesto hasta un máximo del 40% (cuarenta por ciento) de la inversión realizada en el ejercicio y respetando las disposiciones específicas del Poder Ejecutivo, las rentas que se destinen a la adquisición de: a) Máquinas e instalaciones destinadas a actividades industriales, comerciales y de servicios, con exclusión de las financieras y de arrendamiento de inmuebles. b) Maquinarias agrícolas. c) Mejoras fijas en el sector agropecuario. d) Vehículos utilitarios. e) Bienes muebles destinados al equipamiento y reequipamiento de hoteles, moteles y paradores. f) Bienes de capital destinados a mejorar la prestación de servicios al turista en entretenimiento, esparcimiento, información y traslados. g) Equipos de procesamiento electrónico de datos y comunicaciones. h) Maquinarias, instalaciones y equipos, destinados a la innovación y a la especialización productiva. i) Fertilizantes fosfatados en cualquiera de sus fórmulas con fósforo únicamente, destinados a la instalación y a la re-fertilización de praderas permanentes. La exención será de hasta un máximo del 20% (veinte por ciento) de la inversión realizada en el ejercicio, las rentas que se destinen a: a) Construcción y ampliación de hoteles, moteles y paradores. b) Construcción de edificios o sus ampliaciones destinados a la actividad industrial o agropecuaria. En cualquier caso, las rentas exentes según estas dos modalidades no podrán superar el 40% (cuarenta por ciento), de las rentas netas del ejercicio, una vez deducidas las exoneradas por otras disposiciones. La cantidad que exceda de este límite podrá ser deducida con las mismas limitaciones en los dos ejercicios siguientes, exceptuando a los entes estatales autónomos y servicios descentralizados. Las rentas objeto de exención por inversiones no podrán ser distribuidas y deberán ser llevadas a una reserva cuyo único destino ulterior será la capitalización. En ningún caso serán consideradas como inversiones la adquisición de empresas o cuotas de participación en las mismas, a estos efectos. Tampoco podrán beneficiarse de la exención aquellas inversiones que no estén directamente relacionadas con los fines específicos de la sociedad. Corporación Nacional para el Desarrollo: Las empresas que destinen utilidades gravadas por el IRAE a la compra de valores y obligaciones emitidos por la Corporación Nacional para el Desarrollo, quedarán exentas del impuesto en la misma 241

242 proporción que sus utilidades se afecten a este destino, con un máximo del 50% de la cuota del impuesto. Canalización del ahorro: La ley contempla tres modalidades: 1) Las personas físicas o jurídicas que efectúen aportes documentados en acciones nominativas, certificados provisorios de integración de capital y constancias de aportes irrevocables a cuenta de futuras integraciones, a empresas declaradas de interés nacional pueden deducir de la base imponible el monto invertido (las acciones no podrán enajenarse antes de 3 años de adquiridas). La cantidad de la inversión que supere las rentas gravadas del ejercicio no podrá ser deducida en ejercicios futuros. 2) Las empresas declaradas de interés nacional quedan exoneradas de todo tributo que grave las rentas de la empresa, así como su distribución o adjudicación, siempre que provengan de la parte del giro declarado de interés nacional. 3) Auto-canalización del ahorro: Las empresas declaradas de interés nacional, que tengan forma jurídica de sociedad por acciones, podrán deducir de la renta neta del ejercicio en que se realiza la inversión o de los ejercicios comprendidos en la resolución respectiva, la cuantía monto equivalente al 50% del aumento de capital integrado, derivado de la capitalización de reservas o de la distribución de dividendos en acciones equivalente a la inversión referida, y el diferimiento hasta el quinto ejercicio siguiente al de la inversión del otro 50% de la inversión. La autoridad social competente deberá resolver la capitalización de reservas o la distribución de dividendos en acciones, en un plazo máximo que no podrá exceder el de presentación de la declaración jurada. No podrán capitalizarse reservas legales por reinversiones, y por mantenimiento de capital circulante y por inversiones. Es necesario además que la inversión se financie con fondos propios o utilidades que se hubieran generado en la ejecución del proyecto, siempre que dichos aportes patrimoniales se materialicen en aportes patrimoniales derivados de la capitalización de reservas o distribución de dividendos en acciones. Las empresas que se acojan a este beneficio, tendrán prohibido rescatar acciones antes de los 5 (cinco) años de vencido el plazo máximo previsto en la resolución para realizar las integraciones de capital. Promoción y protección de las inversiones: Estos beneficios son incompatibles con los de canalización del ahorro recogidos en el apartado anterior. Bajo esta rúbrica se faculta al Poder Ejecutivo a otorgar a los contribuyentes de IRAE que lo soliciten, que realicen actividades manufactureras, extractivas y agropecuarias, y que realicen inversiones en bienes muebles destinados directa mente al ciclo productivo (maquinaria e instalaciones industriales, maquinaria agrícola y vehículos utilitarios), equipos para el procesamiento electrónico de datos, mejoras fijas afectadas a actividades industriales y agropecuarias, bienes inmateriales como marcas, patentes, modelos industriales, privilegios, derechos de autor, valores llave, nombres comerciales y concesiones otorgadas para la prospección, cultivos, extracción o explotación de recursos naturales y otros bienes, procedimientos, invenciones o creaciones que incorporen innovación tecnológica y supongan transferencia de tecnología, al establecimiento de un régimen de amortización acelerada de dichos bienes. En este beneficio se incluyen también los Parques Industriales o sea una 242

243 fracción de terreno con determinada infraestructura (caminería, energía, agua, sistemas de telecomunicaciones, sistemas de tratamiento y disposición de residuos, galpones y depósitos, sistema de prevención y combate de incendios y áreas verdes). También faculta al Poder Ejecutivo a exonerar de IRAE (entre otros impuestos) a las fusiones, escisiones y transformaciones de sociedades, siempre que las mismas permitan expandir o fortalecer a la empresa solicitante Pagos a cuenta Pagos mensuales: Todos los contribuyentes de este impuesto, con excepción aquellos que no alcancen el mínimo establecido reglamentariamente, pagarán mensualmente importes en concepto de IRAE de acuerdo con una escala creciente en función del número de veces que los ingresos brutos gravados obtenidos en el ejercicio anterior hubieran superado dicho mínimo reglamentario. No tienen obligación de efectuar dichos pagos mensuales quienes no hayan obtenido rentas en el ejercicio u obtengan rentas exclusivamente agropecuarias. Pagos a cuenta: El Poder Ejecutivo podrá exigir pagos a cuenta de este impuesto, con independencia del resultado fiscal del ejercicio anterior o de que el ejercicio en curso sea el de inicio de actividades gravadas. Quedarán eximidas de dichos pagos a cuenta aquellas empresas que justifiquen, a juicio de la administración, la inexistencia de utilidades fiscales previstas al fin del ejercicio Compensación de pérdidas Las pérdidas fiscales de ejercicios serán deducibles, siempre que no hayan transcurrido más de cinco años a partir del cierre del ejercicio en que se produjo la pérdida, actualizadas por la desvalorización monetaria calculada por aplicación del porcentaje de variación del índice de precios al productor de productos nacionales entre los meses de cierre del ejercicio en que se produjeron y el que se liquida. El resultado fiscal deberá ser depurado de las pérdidas de ejercicios anteriores que hubieran sido computadas, compensándose los resultados positivos con los negativos de fecha más antigua Precios de Transferencia Las operaciones que los sujetos pasivos de este impuesto realicen con personas o entidades vinculadas, serán consideradas a todos los efectos, como celebradas entre partes independientes cuando sus prestaciones y condiciones se ajusten a las prácticas normales del mercado entre entidades independientes, sin perjuicio de los casos que se hayan establecido limitaciones a la deducción de gastos para determinar la renta neta. Quedan sujetos a estas mismas condiciones, las operaciones que los sujetos pasivos realicen con sus filiales extranjeras, sucursales, establecimientos permanentes u otro tipo de entidades no residentes vinculados a ellos. Para la determinación de los precios de las operaciones a que aluden los artículos anteriores serán utilizados los métodos que resulten más apropiados de acuerdo con el tipo de transacción realizada. A los efectos previstos en el inciso anterior, serán de aplicación los métodos de precios comparables entre partes independientes, de precios de reventa fijados entre partes independientes, de costo más beneficios, de división de ganancias y de margen neto de la transacción, en la forma que determine 243

244 la reglamentación, la cual podrá establecer otros métodos con idénticos fines. Con la finalidad de determinar que los precios se ajustan razonablemente a los de mercado, el contribuyente tiene la obligación de deberá suministrar toda la información establecida reglamentariamente. Para las operaciones de importación y exportación, que tengan por objeto bienes respecto de los cuales pueda establecerse el precio internacional de público y notorio conocimiento a través de mercados transparentes, bolsas de comercio o similares, deberán utilizarse dichos precios a los fines de la determinación de la renta neta de fuente uruguaya, salvo prueba en contrario. Esto operará incluso cuando intervenga un intermediario en el exterior que no sea el destinatario efectivo, sin considerar el precio al que el artículo hubiera sido pactado con el intermediario, salvo que el contribuyente demuestre fehacientemente que el intermediario reúne, conjuntamente, los siguientes requisitos: a. Tener residencia en el exterior y real presencia en dicho territorio, contar allí con un establecimiento comercial donde sus negocios sean administrados y cumplir con los requisitos legales de constitución e inscripción y de presentación de estados contables. A estos efectos los activos, riesgos y funciones asumidos por el intermediario deben resultar acordes a los volúmenes de operaciones negociados. b. Su actividad principal no debe consistir en la obtención de rentas pasivas, ni la intermediación en la comercialización de bienes desde o hacia la República o con otros miembros del grupo económicamente vinculado. c. Sus operaciones de comercio internacional con otros sujetos vinculados a importador o exportador, en su caso, no podrán superar el 30% (treinta por ciento) del total anual de las operaciones concertadas por la intermediaria extranjera Transparencia Fiscal Internacional Se considerará que son partes vinculadas siempre que un sujeto pasivo de este impuesto realice operaciones con un no residente o con entidades que operen en exclaves aduaneros y gocen de un régimen de nula o baja tributación, y ambas partes estén sujetas, de manera directa o indirecta, a la dirección o control de las mismas personas físicas o jurídicas o éstas, sea por su participación en el capital, el nivel de sus derechos de crédito, sus influencias funcionales o de cualquier otra índole, contractuales o no, tengan poder de decisión para orientar o definir la o las actividades de los mencionados sujetos pasivos. En cualquier caso, las operaciones que los sujetos pasivos realicen con no residentes domiciliados, constituidos o ubicados en los países de baja o nula tributación o que se beneficien de un régimen especial de baja o nula tributación que, de manera taxativa, determine la reglamentación, se presumirán, sin admitir prueba en contrario, realizadas entre partes vinculadas y no serán consideradas ajustadas a las prácticas o a los valores normales de mercado entre partes independientes, debiendo aplicarse en consecuencia lo dispuesto respecto a los precios de transferencia. Esto afecta también 244

245 a aquellas entidades que operen en exclaves aduaneros y se beneficien de un régimen de nula o baja tributación Subcapitalización La Ley no contempla ninguna norma específica para los intereses pagados a residentes del exterior pero sí las siguientes limitaciones a la deducción de los intereses y gastos financieros, algunas de las cuales ya se han mencionado en los apartados correspondientes: a) Los saldos de las cuentas particulares de los titulares de empresas unipersonales o de establecimientos permanentes, son considerados cuentas de capital y por tanto no devengan intereses. b) Se menciono la regla candado, que implica la no deducibilidad del gasto si éste está gravado a una tasa inferior. c) Los gastos financieros no podrán deducirse en forma directa, sino que se obtendrán a partir de la suma de diferencias de cambio, intereses perdidos y otros gastos financieros ajustados de acuerdo a la normativa vigente y se le aplica un coeficiente que surge del promedio de activos que generan gravadas sobre el promedio total de activos gravados. Aplica además el hecho de que deberán ser para la contraparte renta gravada (regla candado) Regímenes especiales Pequeñas y Medianas Empresas (PYMES) Aquellas empresas que no alcancen el mínimo establecido reglamentariamente estarán exentas de IRAE y tributarán un IVA presunto por mes (un importe fijo). Adicionalmente, deben estar al corriente de sus cotizaciones a la seguridad social. Dicho mínimo se fija anualmente y ronda los U$S en volumen de ventas. Deben también combinar capital y trabajo y no pueden obtener rentas agropecuarias ni ser transportistas terrestres profesionales de carga. Monotributo Pueden acogerse a él las microempresas y las actividades que se desarrollen en la vía pública. Supone el pago de un impuesto mensual muy reducido (unos U$S 30) por todos los concepto, incluso las cotizaciones a la seguridad social. La recaudación se destina por completo al Banco de Previsión Social uruguayo. Usuarios de Zonas Francas Las zonas francas son áreas del territorio nacional de propiedad pública o privada, cercadas y aisladas eficientemente, cuya promoción y desarrollo es declarado de interés nacional por el Poder Ejecutivo, previo asesoramiento de la Comisión Honoraria Asesora de Zonas Francas. Los objetivos son promover inversiones, expandir las exportaciones, incrementar la utilización de mano de obra nacional e incentivar la integración económica internacional. En estas zonas opera un régimen fiscal muy favorable, pues están exonerados de todos los tributos nacionales excepto de las cotizaciones a la Seguridad Social. Se benefician de este régimen tanto para los usuarios directos (quienes tienen un contrato con el explotador de la zona) como para 245

246 los usuarios indirectos (quienes tienen un contrato con un usuario directo). Además, las Zonas Francas no son territorio aduanero uruguayo. El ser Usuario de Zona Franca es incompatible con cualquier actividad dentro de territorio nacional. Los productores agropecuarios de reducidas dimensiones Pueden optar por tributar al Impuesto a la Enajenación de Bienes Agropecuarios (IMEBA) en lugar de al IRAE, teniendo en cuenta que los contribuyentes deberán liquidar un mismo impuesto por todas las explotaciones agropecuarias de que sean titulares y que, una vez elegido el régimen, deberán mantenerlo por un número mínimo de ejercicios, a determinar reglamentariamente. No podrán acogerse a este régimen: - Las empresas constituidas bajo la forma de sociedades anónimas o en comandita por acciones; establecimientos permanentes de entidades no residentes en Uruguay; entes estatales autónomos y servicios descentralizados; fondos de inversión cerrados de crédito; y fideicomisos, con excepción de los de garantía. - Los contribuyentes cuyos ingresos en el ejercicio superen el límite que fije el Poder Ejecutivo, el que queda facultado para establecer topes diferenciales en función del tipo de explotación. A estos efectos no se computarán los ingresos derivados de enajenaciones de activo fijo. Además, se faculta al Poder Ejecutivo a considerar la naturaleza de la explotación, el número de dependientes u otros índices que establezca la reglamentación, a efectos de determinar la existencia de empresas que por su dimensión económica se consideren excluidas de la opción de tributar por el IMEBA. El IMEBA se recauda mayoritariamente por vía de retención y se calcula como un porcentaje de la venta de los diferentes productos agropecuarios. Los contribuyentes del IMEBA que obtengan rentas derivadas de enajenación de bienes de activo fijo afectados a la explotación agropecuaria, de pastoreos, aparcerías y actividades análogas, y de servicios agropecuarios, liquidarán preceptivamente el IRAE por tales rentas, sin perjuicio de continuar liquidando IMEBA por los restantes ingresos. Hidrocarburos Las actividades de exploración, explotación, transporte y comercialización del petróleo crudo, del gas natural y del aceite, gas y azufre provenientes de los esquistos bitumino-sos, obtenidos en el territorio nacional, quedan exentas de todo tributo o gravamen de cualquier naturaleza, ya sea actual o futuro. No obstante lo anterior, las rentas obtenidas por las empresas contratistas, titulares de contratos de exploración y explotación de hidrocarburos, abonarán el IRAE como único impuesto. Si la remuneración del contratista fuera pagada en especie, los ingresos devengados se determinarán en base a los precios del petróleo, del gas o de las sustancias provenientes de los esquistos bituminosos, en su caso. Dichos precios se determinarán atendiendo, en cuanto al petróleo, al precio del mercado internacional del metro cúbico de petróleo de características similares al que se produzca en el área materia de contrato, puesto en lugar de embarque (condición FOB), y en cuanto al gas natural y las sustancias provenientes de los esquistos bituminosos, a los valores que se pacten en los respectivos contratos. 246

247 Los gastos financieros, de funcionamiento e inversión, incurridos durante el período de exploración, se activarán y revaluarán al cierre de cada ejercicio. Dichos gastos activados se amortizarán en un plazo de cinco años a partir del ejercicio económico en que comience la producción. Los gastos financieros y de funcionamiento incurridos durante la fase de desarrollo en el período de explotación, se activarán y revaluarán al cierre de cada ejercicio. Dichos gastos activados se amortizarán en un plazo de diez años a partir del ejercicio económico en que comience la producción. Las inversiones realizadas durante el período de explotación, tanto en la fase de desarrollo como en la de producción, se activarán y revaluarán al cierre de cada ejercicio. Dichas inversiones se amortizarán en un plazo de diez años a partir del ejercicio económico en que comience la producción. La ley recoge, además, un régimen especial para el Puente Buenos Aires-Colonia. 4. Impuesto sobre el Valor Añadido 4.1. Denominación. Impuesto al Valor Agregado Regulación. T.O. de 1996 vigente según ley nº de 27 de diciembre de Título Ámbito de aplicación Nacional (federal) 4.4. Naturaleza Impuesto indirecto que recae sobre el valor agregado Hecho imponible a) Entrega de bienes 143 b) Prestación de servicios 144 c) Importación de bienes 145 d) El incremento de valor originado por la construcción realizada sobre inmuebles Más información en 143 Toda operación a título oneroso que tenga por objeto la entrega de bienes con transferencia del derecho de propiedad o que de a quien los recibe la facultad de disponer económicamente de ellos como si fuera su propietario. En tal caso se encuentran entre otros, las compraventas, las permutas, las cesiones de bienes, las expropiaciones, los arrendamientos de obra con entrega de materiales, los contratos de promesa con transferencia de la posesión, cualquiera fuera el procedimiento utilizado para la ejecución de dichos actos. Quedan asimiladas a las entregas a título oneroso, las afectaciones al uso privado por parte de los dueños o socios de una empresa, de los bienes de ésta 144 Toda prestación a título oneroso que, sin constituir enajenación, proporcione a la otra parte una ventaja o provecho que constituya la causa de la contraprestación. En tal caso se encuentran entre otros, los arrendamientos de cosas, de servicios y de obras sin entrega de materiales, las concesiones de uso de bienes inmateriales, como las marcas y patentes, los seguros y los reaseguros, los transportes, los préstamos y financiaciones, las fianzas y las garantías, la actividad de intermediación como la que realizan los comisionistas, los agentes auxiliares de comercio, los Bancos y los mandatarios en general. 145 Introducción definitiva del bien al mercado interno. 247

248 4.6. Devengo a) Venta de bienes: Al momento de la entrega del bien. b) Prestaciones de servicios: Al finalizar la prestación del servicio. En los servicios de tracto sucesivo se considera configurado mensualmente. c) Importaciones: Al momento del despacho en Aduana 4.7. Sujetos pasivos Los sujetos pasivos a efectos del IVA son cualquier persona física o jurídica que realiza operaciones sujetas en Uruguay; personas que presten servicios personales independientes o profesionales, entidades industriales o comerciales de propiedad estatal; importadores; municipios (Intendencias Municipales), con respecto a las actividades que compiten con las actividades privadas del sector y las fundaciones y entidades similares con respecto a sus actividades no exentas Exenciones A) Bienes exentos Billetes, monedas y metales preciosos. Bienes inmuebles salvo primera enajenación y terrenos sin mejoras. Cesiones de créditos. Maquinaria agrícola y sus accesorios. Combustibles derivados del petróleo salvo fueloil y gasoil. Leche pasteurizada, ultra pasteurizada, vitaminada, etc. Bienes para la producción agropecuaria. Diarios, periódicos, revistas, libros, material cultural. Suministro de agua a familias hasta un tope de suministro de agua destinada al riego agropecuario; leña; carne ovina y de aves, etc. Cuando así lo establezca el poder ejecutivo. B) Prestaciones de servicios exentas Intereses de valores públicos y privados y depósitos bancarios; Retribuciones de agentes de papel sellado y timbres, y corredores de la Dirección Nacional de Loterías y Quinielas; Seguros y reaseguros que cubran riesgos de incendio y climáticos sobre producciones agropecuarias; Arrendamiento de inmuebles; Operaciones bancarias efectuadas por instituciones de intermediación financiera, salvo las destinadas a compra de vivienda financiadas en moneda nacional o unidades indexadas o unidades reajustables; 146 La ley entiende: La realización de obras, cuando tales inmuebles no se hallen afectados a la realización de actividades que generen ingresos gravados por el Impuesto al Valor Agregado ni rentas computables para el Impuesto a las Rentas de las Actividades Económicas (IRAE) y el Impuesto a la Enajenación de Bienes Agropecuarios (IMEBA) por parte del titular de la obra. 248

249 Aplicación de productos químicos, siembra y fertilización destinados a la agricultura; Retribuciones personales fuera de relación de dependencia por actividades culturales desarrolladas por artistas residentes; Comisiones derivadas de la mediación en la compra venta de valores públicos; Arrendamiento de maquinaria agrícola y servicios conexos realizados por cooperativas de productores, asociaciones y agremiaciones a sus asociados; Juegos de azar (con algunas excepciones); Servicios prestados por hoteles a residentes fuera de temporada relacionados con hospedaje; Seguros de muerte, vejez, invalidez, enfermedades y lesiones personales; Los arrendamientos de obra sin entrega de materiales y arrendamientos de servicios prestados directamente por el arrendador siempre que el mismo tribute el Aporte Unificado de la Construcción. C) Importaciones exentas Petróleo crudo. Bienes cuya enajenación se exonera (visto anteriormente) Vehículos de transporte colectivo de personas por calles, caminos o carreteras nacionales destinados a la prestación de servicios regulares (líneas), de carácter departamental, nacional o internacional. D) Exoneraciones genéricas en favor de determinadas entidades o actividades Instituciones culturales, deportivas y religiosas Sociedades Financieras de Inversión. Empresas de Aviación Nacional. Contribuyentes del Monotributo 147 Radio emisoras del interior del país Contratistas de exploración y explotación de hidrocarburos Base imponible A) Entrega de bienes y prestación de servicios El importe total neto contratado o facturado. El importe resultante se incluirá en forma separada en la factura o documento equivalente, salvo que la Administración autorice o disponga expresamente su incorporación al precio Es un régimen integrado y simplificado, para microempresas y actividades en la vía pública, en virtud del cual se paga un impuesto muy pequeño por mes (unos U$S 30) por todo concepto (incluyendo cotizaciones a la seguridad social) 249

250 B) En las importaciones El valor normal de aduana más el arancel Tipo de gravamen a) Tipo general del 22% b) Tipo reducido del 10 %: para determinados bienes de consumo básico, transporte de pasajeros y servicios de hospedaje. c) Tipo del 0 % para las exportaciones y determinadas prestaciones de servicio, como por ejemplo: el transporte internacional de mercancías, la transformación de mercancías para su posterior reexportación, etc Sistema de deducción La legislación establece que los sujetos pasivos podrán deducirse las cuotas soportadas por la adquisición de bienes y servicios gravados por este impuesto Para la aplicación de las deducciones correspondientes, se establecen una serie de requisitos. En el caso de que se realicen a la vez operaciones gravadas y operaciones exentas, la deducción se calculará de manera proporcional Sistema de devolución No cabe la devolución, pues en caso de que los sujetos pasivos no hayan podido hacer efectivas las deducciones originadas en un período de liquidación por exceder la cuantía de las mismas de la de las cuotas devengadas, la ley lo único que permite es compensarlo bien con otros impuestos bien con las cuotas soportadas en los periodos impositivos posteriores Regímenes especiales Régimen de tributación simplificada para los pequeños contribuyentes (Fijación de una cuota mensual): Consiste en la determinación de una cuota mensual, fijada por el Poder ejecutivo anualmente. Se aplica para el caso de empresas que no superan determinado monto de ingresos (equivalente aproximadamente a dólares al año). Régimen de exportadores y asimilados a exportadores: Se aplica la denominada tasa 0, estas operaciones no están gravadas por IVA pero igualmente tienen derecho a deducirse el IVA de las compras y gastos involucrados directa o indirectamente en las operaciones. Régimen de IVA en suspenso: 148 Cuando se trate de bienes cuya distribución en la etapa minorista presente características que no permitan el adecuado control del impuesto, la reglamentación podrá disponer que éste se liquide en alguna de las etapas precedentes sobre el precio de venta al público, estableciendo un régimen especial de deducciones que asegure la imposición del valor agregado en cada etapa. Si este precio no estuviese fijado oficialmente, el Poder Ejecutivo establecerá el porcentaje a agregar al precio de venta al minorista, a cuyo efecto tendrá en cuenta las características de la comercialización de los distintos bienes y los antecedentes que proporcionen los interesados. 250

251 - IVA de empresas agropecuarias: en la circulación de bienes en su estado natural no se computa el impuesto en el momento de las ventas (no se lo incluye en la factura) Este IVA de ventas permanece en suspenso hasta tanto se transforme o cambie la naturaleza de los mismos (salvo flores, frutas y hortalizas). La empresa que modifica la naturaleza de los bienes, debe incluir el impuesto en sus ventas pero no podrá deducir ese IVA en suspenso junto con los otros IVA de compras. - IVA proveniente de venta de chatarra, residuos de papel, vidrio y algunos plásticos: se utiliza el mismo sistema de IVA en suspenso. - IVA proveniente de la venta de frutas, flores y hortalizas: se utiliza el mismo régimen de IVA en suspenso hasta el momento en que estos productos son vendidos a contribuyentes de IRAE o se realice el trámite de importación. 5. Impuestos Especiales 5.1. Impuesto específico interno (IMESI) a) Denominación. Impuesto específico interno b) Regulación. Texto Ordenado 1996 vigente según ley Nº de (Título 11) c) Ámbito de aplicación Federal (Nación) d) Conceptos gravados Bebidas alcohólicas y no alcohólicas, tabaco, hidrocarburos, cosméticos, vehículos, energía eléctrica. e) Hecho Imponible - La primera enajenación, a cualquier título, de los bienes gravados - El autoconsumo que hagan los fabricantes e importadores. - La importación por no contribuyentes del impuesto salvo que estén afectados al uso personal con anterioridad a la importación. f) Devengo - En el momento de la enajenación a cualquier título de los bienes gravados - En el momento de realizarse el autoconsumo. - En el momento del despacho para importaciones por no contribuyentes. g) Sujeto Pasivos - Los fabricantes y los importadores de los bienes gravados. - Las asociaciones y fundaciones cuando realicen operaciones gravadas en el desarrollo de las actividades a que se refiere el artículo 5º del Título 3 de este Texto Ordenado, esto es, bienes, servicios o negocios jurídicos que no estén directamente relacionados con los fines específicos de las entidades. 251

252 - El vendedor en los siguientes casos: - En la importación o enajenación de autobuses, remises 149 o taxis para el transporte de viajeros. - En el caso de automóviles adquiridos o importados para ser arrendados por las empresas cuya actividad consiste en el arrendamiento de automóviles sin chofer que estén autorizadas por el Ministerio de Turismo siempre que el vehículo tenga una cilindrada superior a los 2000 centímetros cúbicos. - En el caso de vehículos adquiridos o importados para ser utilizados en el transporte escolar por las empresas cuya actividad consiste en el transporte escolar de pasajeros. h) Base imponible o Bebidas con y sin alcohol, jugos, cervezas, concentrados, etc., así como alcoholes potables, lubricantes, grasas lubricantes, combustibles y otros derivados del petróleo, la base imponible está constituida por una cantidad fija establecida por unidad física más un complemento ad valorem, es decir un porcentaje sobre el precio de venta sin impuestos menos el monto fijo mencionado. o Cosméticos, cremas, etc. y vehículos automotores, motos, etc., la base imponible es el precio de venta sin impuestos (ad valorem). o o Tabacos, cigarros y cigarrillos, la base imponible son precios administrativos equivalentes al precio de venta del fabricante o importador sin el IMESI multiplicado por un factor de conversión según se trate de enajenaciones al distribuidor o al minorista, con la particularidad que para los cigarrillos hay que además compararlo con un importe fijo en moneda nacional y tomar el mayor. Combustibles, un importe fijo por litro. En la importación o enajenación de autobuses, remises 150 o taxis para el transporte de viajeros; en el caso de automóviles adquiridos o importados para ser arrendados por las empresas cuya actividad consiste en el arrendamiento de automóviles sin chofer 149 Transporte de características similares a un taxi, usado especialmente en Argentina y Uruguay. Es un automóvil con conductor (denominado remisero) que se alquila para llevar hasta cuatro pasajeros. Normalmente se alquila para recorrer trayectos cortos o medianos dentro de las poblaciones, aunque a veces se los utiliza para viajes largos, o para varios viajes dentro de una misma zona pero durante toda una jornada laboral. La principal diferencia entre los remises y los taxis, es que los segundos tienen legalmente la posibilidad de ser parados en la vía pública por pasajeros ocasionales, por lo que se los considera transporte público, y su cantidad suele ser limitada por el gobierno; en cambio los remises se toman en la agencia o se piden por teléfono 150 Transporte de características similares a un taxi, usado especialmente en Argentina y Uruguay. Es un automóvil con conductor (denominado remisero) que se alquila para llevar hasta cuatro pasajeros. Normalmente se alquila para recorrer trayectos cortos o medianos dentro de las poblaciones, aunque a veces se los utiliza para viajes largos, o para varios viajes dentro de una misma zona pero durante toda una jornada laboral. La principal diferencia entre los remises y los taxis, es que los segundos tienen legalmente la posibilidad de ser parados en la vía pública por pasajeros ocasionales, por lo que se los considera transporte público, y su cantidad suele ser limitada por el gobierno; en cambio los remises se toman en la agencia o se piden por teléfono 252

253 que estén autorizadas por el Ministerio de Turismo siempre que el vehículo tenga una cilindrada superior a los 2000 centímetros cúbicos; en el caso de vehículos adquiridos o importados para ser utilizados en el transporte escolar por las empresas cuya actividad consiste en el transporte escolar de pasajeros, la base imponible será el valor fijado por la Intendencia Municipal de Montevideo, a la fecha de la transferencia. i) Tipo impositivo El tipo es fijado por el Poder Ejecutivo sin que pueda exceder de los siguientes tipos: 1) Vermut, vinos finos, licorosos, espumantes, especiales y champagne...23% 2) Alcoholes consumibles, incluso vínicos; excepto los incluidos en el numeral siguiente % 3) Alcoholes consumibles, que se utilicen para encabezar vinos comunes hasta 12º; para uso galénico, opoterápico; los usados para la fabricación de especialidades farmacéuticas; los desnaturalizados para ser empleados en la fabricación de perfumes y artículos de tocador y eucaliptados ,50% 4) Bebidas alcohólicas, incluso caña y grapa % 5) Cerveza..27% 6) Bebidas sin alcohol elaboradas con un 10% como mínimo de jugo de frutas que se reducirá al 5% cuando se trate de limón; aguas minerales y sodas... 22% 7) Otras bebidas sin alcohol no comprendidas en los numerales 6) y 16)....30% 8) Cosméticos, perfumería en general, artículos artificiales o naturales aplicados a partes del cuerpo humano para su exclusivo embellecimiento; máquinas de afeitar y artículos de tocador para su empleo en cosmetología % 9) Tabacos, cigarros y cigarrillos....70% Si bien el Poder Ejecutivo podrá ampliarlo hasta un 72% en determinados casos. 10) Energía eléctrica % 11) Vehículos automotores, motos, motocicletas, ciclomotores y toda otra clase de automotores, excepto aquellos que habitualmente se utilicen en tareas agrícolas: - Con motor diesel de pasajeros..180% - Con motor diesel utilitario. 70% - Restantes automotores de pasajeros....40% 151 Aguardiente obtenido del orujo de la uva 253

254 - Restantes automotores utilitarios....10% Se faculta al Poder Ejecutivo para fijar tasas diferenciales para los distintos tipos de vehículos gravados. 12) Lubricantes y grasas lubricantes....35% 13) Combustibles y otros derivados del petróleo: Cuando el Poder Ejecutivo fije en cero el tipo que grava el gasoil, la circulación de dicho bien quedará gravada por el Impuesto al Valor Agregado (IVA), al tipo básico. 14) Amargos sin alcohol o aperitivos no alcohólicos....30% 15) Motores diesel no incorporados a los vehículos a que refiere el numeral 11)..180% El Poder Ejecutivo podrá fijar tipos diferenciales en función de las características técnicas o del destino de los motores gravados. 16) Azúcar con destino a consumo, exceptuando su utilización con destino industrial, en cualquier tipo de envase, hasta 10% en el primer año, hasta 8% en el segundo año, hasta 6% en el tercer año y hasta 4% en el cuarto año. 17) Sidras y vinos no incluidos en el numeral 1), de acuerdo a la siguiente escala: Primer año..5% Segundo año.. 8% Tercer año.11% Cuarto año. 14% Quinto año. 17% 254

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