Entrada de la inspección tributaria en sede de sociedad mercantil: Persona legitimada para conceder la autorización (y II)

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1 Entrada de la inspección tributaria en sede de sociedad mercantil: Persona legitimada para conceder la autorización (y II) Eduardo Barrachina Juan Magistrado por oposición de lo Contencioso-Administrativo. Tribunal Superior de Justicia de Catalunya. Tienen la consideración de domicilio, a efectos de la protección constitucional otorgada por el artículo 18.2 de la Constitución Española respecto de las personas jurídicas, los lugares utilizados por representantes de la persona jurídica para desarrollar sus actividades internas, bien porque en ellos se ejerza la habitual dirección y administración de la sociedad, bien porque sirvan de custodia de documentos u otros archivos y soportes de la vida diaria de la sociedad o de su establecimiento y todo ello con independencia de que sea el domicilio fiscal la sede principal o la sede secundaria, exigiéndose en estos casos la autorización judicial o el consentimiento del interesado. En cambio, no son objeto de protección los establecimientos abiertos al público o en que se lleve a cabo una actividad laboral o comercial por cuenta de la sociedad mercantil que no esté vinculada con la dirección de la sociedad ni sirva a la custodia de su documentación. Tampoco, las oficinas donde únicamente se exhiben productos comerciales o los almacenes, tiendas, depósitos o similares. CONSENTIMIENTO PRIVADO O AUTORIZACIÓN JUDICIAL Por ello, hay que interpretar los artículos 113 y y 2 de la Ley General Tributaria 2 en el sentido de que para el acceso de la Inspección a fincas, locales de negocio y demás establecimientos en que se desarrollan actividades sometidas a gravamen solo se requería autorización administrativa en caso de oposición. En cambio, tanto en el caso de domicilio particular de cualquier español o extranjero, como en el de los espacios físicos de las personas jurídicas, que resultan constitucionalmente protegidos, la Administración Tributaria, debía obtener el consentimiento del interesado o la oportuna autorización judicial, como ya señaló la sentencia del Tribunal Supremo de 22 de enero de 1993 advirtiendo de la necesidad de que la Administración se atuviera a la doctrina del Tribunal Constitucional recogida en la importante sentencia 137/1985. La problemática aquí planteada requiere considerar que de la doctrina del Tribunal Constitucional reflejada en las sentencias 144/1999 y 119/2001 se desprende que el derecho a la intimidad personal y familiar, 3 tiene por objeto la protección de un ámbito reservado de la vida de las personas excluido del conocimiento de terceros, sean éstos poderes públicos o particulares, mientras que el derecho a la inviolabilidad del domicilio protege un ámbito espacial determinado, el domicilio, por ser aquél en el que los individuos, libres de toda sujeción a los usos y convenciones sociales, ejercen su libertad más íntima, siendo objeto de protección de este derecho tanto el espacio físico en sí mismo considerado, como lo que en él hay de emanación de la persona y de su esfera privada. 4 Ahora bien, la anterior construcción, estructurada más bien desde una perspectiva más próxima a la noción de individuo, no obsta, a que el propio Tribunal Constitucional, haya reconocido asimismo el derecho fundamental a la inviolabilidad del domicilio, a las personas jurídicas. Así, en sus Sentencias 137/1985, de 17 de febrero y 149/1987, de 17 de octubre, ha venido a dar una respuesta afirmativa a la cuestión de si las personas jurídicas gozan del derecho fundamental de la inviolabilidad domiciliaria. En efecto, el Tribunal Constitucional llega a la conclusión de que la libertad del domicilio se califica como reflejo directo de la protección acordada en el ordenamiento a la persona, pero no necesariamente a la persona física, desde el momento en que la persona jurídica viene a colocarse en el lugar del sujeto privado compren-

2 dido dentro del área de la tutela constitucional. INVIOLABILIDAD DEL DOMICILIO Siguiendo con los razonamientos del máximo interprete de la Constitución, cabe afirmar que garantizar la inviolabilidad del domicilio, presupone partir del reconocimiento de éste, como un ámbito espacial de privacidad de la persona físicas como jurídicas, que por tanto debe resultar inmune a cualquier tipo de agresión procedente de otras personas sean públicas o privadas, y como consecuencia de ello, dicha garantía ha de extenderse asimismo a la interdicción como posibles formas de injerencia en el domicilio, de entradas y registros en la medida que sólo serán constitucionalmente legítimos en los supuestos de flagrante delito, o en los casos en que hubiese mediado consentimiento del titular o resolución judicial, teniendo como nos recuerda la sentencia del Tribunal Constitucional 136/2000 de 29 de mayo, carácter taxativo las excepciones a la expresada interdicción. Como sea que la Constitución no ofrece una definición expresa del domicilio como objeto de protección del artículo 18, este concepto ha venido siendo perfilado por el Tribunal Constitucional poniendo de manifiesto en primer término que la idea de domicilio que utiliza el artículo 18 de la Constitución no coincide plenamente con la que se utiliza en materia de Derecho privado y en especial en el artículo 40 del Código Civil como punto de localización de la persona o lugar de ejercicio por ésta de sus derechos y obligaciones. En segundo lugar, el concepto constitucional de domicilio tiene mayor amplitud que el concepto jurídico privado o jurídico- administrativo, 5 y no admite concepciones reduccionistas como las que lo equiparan al concepto jurídico-penal de morada habitual o habitación. 6 En aplicación de esta genérica doctrina, el Tribunal Constitucional ha considerado domicilio a una vivienda aun cuando en el momento del registro no esté habitada (sentencia 94/1999) y, sin embargo, rechaza aplicar dicha conceptuación a los locales destinados a almacén de mercancías (sentencia 228/1997), a un bar y un almacén (sentencia 283/2000) o a unas oficinas de una empresa (Auto 171/1989). Pues bien, interesa resaltar aquí, que el Tribunal Constitucional, 7 ha negado en general la consideración como domicilio de los restantes edificios o lugares de acceso dependiente del consentimiento de sus titulares a los que el artículo 91.2 de la Ley Orgánica del Poder Judicial se refiere. 8 Del análisis de la doctrina del Tribunal Constitucional expresada en los párrafos anteriores, podemos concluir que el artículo 8.6 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-administrativa otorga, efectivamente, un mecanismo de control al Juzgado de lo Contencioso-Administrativo, a los efectos, no sólo de preservar el derecho fundamental a la inviolabilidad del domicilio, sino también, y como presupuesto de éste, el derecho fundamental a la intimidad personal y familiar, erigiéndose en consecuencia dicho mecanismo de control, en un auténtico control y garantía a efectos de evitar comportamientos arbitrarios de la Administración Pública, cuya interdicción viene proclamada ya por el artículo 9.3 de la Constitución y específicamente a través de la necesidad de que la Administración Pública actúe con sometimiento pleno a la ley y al derecho, como expresamente preceptúa el artículo del mismo texto legal. ACTUACIÓN DE LA INSPECCIÓN TRIBUTARIA Respecto de los inmuebles o partes de los mismos en los que no tengan o merezcan la calificación de domicilio, cuando se trata de expropiación forzosa la Administración Pública expropiante, puede entrar y tomar posesión directamente de ellos, una vez cumplidas las formalidades establecidas legalmente, recabando del Delegado del Gobierno, si fuera preciso, el auxilio de las Fuerzas y Cuerpos de Seguridad del Estado para proceder a su ocupación. Ello significa que, dicha restricción anteriormente aludida, ha operado sobre la base de reducir el objeto respecto del cual se legitima la petición de autorización, de forma tal que al menos, en expropiación forzosa por ejemplo, las potestades de autotutela ejecutiva de la Administración despliegan totalmente su virtualidad, sin necesidad de apoyo jurisdiccional alguno respecto de aquellos inmuebles que no sean domicilio de personas físicas y jurídicas, ni locales cerrados sin acceso al público.

3 Pero cuando se trata de la Administración Tributaria, al aplicar la doctrina expuesta anteriormente, es indudable la necesidad de solicitar la correspondiente autorización de entrada cuando se trata de un local donde se encuentra la sede social de una sociedad mercantil, sin que necesariamente ello suponga que por tratarse de una empresa debe calificarse de local con acceso al público, a efectos de disminuir la garantía de protección constitucional. Por otra parte, cuando la Inspección Tributaria decide entrar en un domicilio es porque dicha entrada es una diligencia necesaria para la consecución del fin pretendido, como es garantizar el buen fin de las diligencias inspectoras. Si se trata de una sociedad mercantil al encontrarse, en el lugar donde se realiza la entrada, la documentación y programas informáticos relevantes a los efectos de la comprobación que se pretende, en orden a la regularización de la situación tributaria del obligado tributario, puede estimarse proporcionada la invasión domiciliaria, al existir título habilitante para dicha ejecución administrativa, pudiéndose desprenderse de la actuación administrativa una apariencia de legalidad que justifica el control prima facie que el órgano jurisdiccional puede realizar en esta sede conforme a la jurisprudencia constitucional. Pero bien entendido que fuera de los casos de delito fragante o de existencia de resolución judicial que lo autorice, sólo el consentimiento del titular puede hacer legítima la entrada o registro de un domicilio. Qué ocurre cuando quien concede el consentimiento o autorización para la entrada en el domicilio social de una empresa, no está legítimamente habilitado para ello? El titular sólo puede ser, quien ejerce funciones de dirección, gestión, administración o representación de la sociedad mercantil, según el poder habilitante y con potestad de decidir en el sentido de comprometer legalmente con una declaración de voluntad, los intereses de la empresa. Por ello, no es titular ni puede legalmente prestar el consentimiento, un empleado que gestiona los asuntos contables y administrativos de la empresa, aun cuando se hubiese identificado como tal y efectivamente, hubiese prestado consentimiento para facilitar la entrada a la Inspección Tributaria, a requerimiento de ésta. Este es el presupuesto fáctico del recurso que se resuelve en la sentencia del Tribunal Supremo de 20 de enero de 2012, cuando se expresa lo siguiente: tras prestar su consentimiento a la entrada, facilitó a las actuarias intervinientes la documentación contable requerida y permitió la copia del soporte informático con información tributaria trascendente al caso, aun así se habría violado el precepto constitucional, porque el consentimiento debe ser dado por el titular o responsable de la sociedad, no por una empleada administrativa por muy importantes funciones que desarrolle en la misma, si como es el caso aquella no ostenta la representación legal de la misma, ni ejerce labores de dirección o administración como pudieran suponerse a quien detentara cargos como el de Presidente, Director general, Gerente, Administrador, Director de Departamento, Consejero o miembro del Consejo de Administración u órgano de administración equivalente, siempre que el desempeño de cualquiera de estos cargos implique una efectiva intervención en las decisiones de la empresa. Y es que el artículo 18.2 de la Constitución no consiente otra interpretación: la Administración Pública necesita el consentimiento del titular, y no le basta el mero hecho de que no conste la negativa a la entrada, porque no es la negativa lo que tiene que constar, sino el consentimiento, y éste no aparece otorgado por persona hábil para ello. Pero, si el titular, o las personas con potestad de decisión o de comprometer con su declaración de voluntad a la sociedad mercantil, no se encuentran presentes, las actuaciones, precisamente por su naturaleza de urgencia e inmediatez, pueden entenderse las actuaciones con un encargado o responsable del lugar, o un empleado con responsabilidad en la contabilidad o con funciones administrativas? La respuesta es claramente negativa por los siguientes motivos.

4 JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL SUPREMO La jurisprudencia del Tribunal Supremo reflejada en la importante sentencia del Pleno, de fecha 23 de abril de 2010 y la de 30 de septiembre de 2010, considera que, en el caso de las personas jurídicas, tienen la consideración de domicilio a efectos de la protección constitucional otorgada por el artículo 18.2 de la Constitución, los espacios que requieren reserva y no intromisión de terceros en razón a la actividad que en los mismos se lleva a cabo, esto es, los lugares utilizados por representantes de la persona jurídica para desarrollar sus actividades internas, bien porque en ellos se ejerza la habitual dirección y administración de la sociedad, bien porque sirvan de custodia de documentos u otros soportes de la vida diaria de la sociedad o de su establecimiento, exigiéndose en estos casos la autorización judicial o el consentimiento del interesado. Y que la validez del consentimiento exige, de conformidad con la jurisprudencia de la Sala Segunda del Tribunal Supremo, sentencias, entre otras, de 1 de abril de 1996, 4 de marzo de 1999 y 18 de febrero de 2005, que esté absolutamente desprovisto de toda mácula que enturbie el exacto conocimiento de lo que se hace y la libérrima voluntad de hacerlo, debiendo estar también exento de todo elemento susceptible de provocar o constituir error, violencia, intimidación o engaño, por lo que el interesado debe ser enterado de que puede negarse a autorizar la entrada y registro que se le requiere. Por lo tanto, no se puede entrar en el lugar donde se guarda la información empresarial, donde se encuentra los libros obligatorios de la empresa, según la legislación mercantil, los archivos y datos informatizados que pueden resultar esenciales para la investigación fiscal. Bien entendido que no es que la Administración Tributaria no pueda tener acceso a la información antes referida, sino que debe hacerlo cumpliendo lo prevenido en el citado precepto respecto del domicilio tanto se trate de persona física como de persona jurídica. Por último, se debe recordar que la sentencia del Tribunal Constitucional 22/1984, de 17 de febrero, declaró que el consentimiento del interesado no siempre ha de ser expreso, de modo que debe entenderse prestado cuando, una vez informado éste del derecho que le asiste a negar la entrada, no realiza ningún acto del que se desprenda la oposición. Pero dicho consentimiento sólo puede prestarse por quien tiene potestad legal para ello, no por cualquier empleado, por relevantes funciones que pueda desempeñar en la empresa en el ámbito contable o administrativo, sino, en los términos expresados anteriormente. N O T A S 1 Ver Entrada de la Inspección Tributaria en domicilio de persona jurídica: el consentimiento preceptivo, publicado en esta revista jurídica en la edición del mes de abril de Artículos 172 y 173 del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos. 3 Artículo 18.1 de la Constitución. 4 Sentencias del Tribunal Constitucional 22/1984, 94/1999 y 119/ Sentencia del Tribunal Constitucional 94/ Sentencia del Tribunal Constitucional 94/ Sentencia 76/1992, de 14 de mayo. 8 En el mismo sentido, el artículo 8.6 de la Ley 29/1998, de la Jurisdicción Contencioso-administrativa impone la necesidad de autorización judicial para la entrada en domicilio y restantes lugares cuando ello sea necesario para la ejecución forzosa de los actos administrativos. Sin perjuicio de lo expuesto, parece que en la actualidad se vislumbra una interpretación restrictiva de la necesidad de solicitar del órgano jurisdiccional la correspondiente autorización para la entrada tanto en domicilios, como en lugares cuyo acceso depende del consentimiento de su titular, lo cual obtiene oportuno reflejo en ámbitos sectoriales, como acontece por ejemplo con relación al artículo 51 de la ley de Expropiación Forzosa de 16 de diciembre de 1954, cuyos apartados segundo y tercero han sido objeto de modificación por la Ley 53/2002 de 30 diciembre de Medidas Fiscales,

5 Administrativas y del Orden Social, expresando que a los efectos de lo dispuesto en el art de la Ley Orgánica 6/1985, de 1 de julio, del Poder Judicial y 8.5 de la Ley 29/1998, de 13 de julio, de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa, únicamente tendrán la consideración de lugares cuyo acceso depende del consentimiento del titular, en relación con la ocupación de los bienes inmuebles expropiados, además del domicilio de las personas físicas y jurídicas en los términos del artículo 18.2 de la Constitución Española, los locales cerrados sin acceso al público.

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