DEBATE 5 OBJETO PRINCIPAL DEL DEBATE

Transcripción

1 DEBATE 5 OBJETO PRINCIPAL DEL DEBATE (es materia de estudio para toda la clase): Concepto de alteración en la composición del patrimonio: en particular, disolución de comunidades de bienes, transformación de sociedad y reparcelación. Régimen de tributación establecido por la disposición transitoria 9ª de la LIRFP. SE INSERTAN A CONTINUACIÓN TRES RESOLUCIONES DE CONSULTAS, QUE SE UTILIZARÁN PARA CONSTRUIR UN DEBATE SOBRE LOS TEMAS QUE EN ELLAS SE PLANTEAN 1) Se recuerda a los alumnos que pueden alterar los hechos y los fundamentos con el fin de hacer más equilibrado y atractivo el debate. 2) Supóngase que la normativa aplicable a los hechos es la que se encuentra actualmente vigente. Ténganse en cuenta, en particular, las modificaciones que se han producido en la disposición transitoria 9ª de la LIRPF con posterioridad a la fecha en que ocurrieron los hechos. RESOLUCIÓN DE 21 OCTUBRE 2004 DEL DEPARTAMENTO DE HACIENDA Y FINANZAS DE UNA DE LAS DIPUTACIONES FORALES VASCAS: Cuestión La consultante era copropietaria junto con tres familiares de cuatro inmuebles, adquiridos por herencia al fallecimiento de una prima el 2 de julio de Dos de ellos se vendieron a terceros en Respecto a los dos restantes, se ha procedido de la siguiente forma: en relación con el primero, la consultante ha recibido de los otros dos copropietarios en pago de su tercio de titularidad, quedando éstos como únicos copropietarios; en relación con el segundo, se ha disuelto el condominio, adjudicándose el inmueble a un solo titular. Por esta última operación la consultante ha recibido Desea conocer si en los casos señalados ha existido para la consultante alteración en la composición de su patrimonio o si, por el contrario, se ha producido una variación patrimonial sujeta y no exenta. Solución Respecto a la cuestión planteada en el escrito de su consulta, de aplicación la Norma Foral 10/1998, de 21 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (NFIRPF), cuyo artículo 41 dispone que: "1. Son ganancias y pérdidas

2 patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta Norma Foral se califiquen como rendimientos. 2. Se estimará que no existe alteración en la composición del patrimonio: a) En los supuestos de división de la cosa común. b) En la disolución de la sociedad de gananciales, en la disolución de la comunicación foral de bienes o en la extinción del régimen económico matrimonial de participación, así como en la extinción del régimen económico patrimonial de las parejas de hecho constituidas conforme a lo dispuesto en la Ley 2/2003, de 7 de mayo, cuando hayan pactado como régimen económico patrimonial cualquiera de los anteriores. c) En la disolución de comunidades de bienes o en los casos de separación de comuneros. Los supuestos a que se refiere este apartado no podrán dar lugar, en ningún caso, a la actualización de los valores de los bienes o derechos recibidos". Por su parte, el artículo 42 de la citada NFIRPF establece que: "1. El importe de las ganancias o pérdidas patrimoniales será: a) En el supuesto de transmisión onerosa o lucrativa, la diferencia entre los valores de adquisición, actualizado cuando proceda de conformidad con lo dispuesto en el artículo siguiente, y transmisión de los elementos patrimoniales. (...)". En su artículo 43, la misma NFIRPF señala que: "1. El valor de adquisición estará formado por la suma de: a) El importe real por el que dicha adquisición se hubiere efectuado. b) El coste de las inversiones y mejoras efectuadas en los bienes adquiridos y los gastos y tributos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses, que hubieran sido satisfechos por el adquirente. Este valor se minorará, cuando proceda, en el importe de las amortizaciones reglamentariamente practicadas, computándose, en todo caso, la amortización mínima. 2. El valor de adquisición a que se refiere el apartado anterior se actualizará, mediante la aplicación de los coeficientes que se aprueben reglamentariamente atendiendo, principalmente, a la evolución del índice de precios del consumo producida desde la fecha de adquisición de los elementos patrimoniales y de la estimada para el ejercicio de su transmisión. Los coeficientes se aplicarán de la siguiente manera: a) Sobre los importes a que se refieren las letras a) y b) del apartado anterior, atendiendo al año en que se hayan satisfecho. b) Sobre las amortizaciones, atendiendo al año al que correspondan. 3. El valor de transmisión será el importe real por el que la enajenación se hubiese efectuado. De este valor se deducirán los gastos y tributos a que se refiere la letra b) del apartado 1 anterior en cuanto resulten satisfechos por el transmitente. Por importe real del valor de enajenación se tomará el efectivamente satisfecho, siempre que no resulte inferior al normal de mercado, en cuyo caso prevalecerá éste". Por último, el artículo 44 de la NFIRPF regula que: "Cuando la adquisición o transmisión hubiere sido a título lucrativo se aplicarán las reglas del artículo anterior, tomando por importe real de los valores respectivos

3 aquellos que resulten de la aplicación de las normas del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones". De conformidad con lo expuesto, la disolución de los regímenes de copropiedad en los que se encontraban los inmuebles objeto de consulta, no supone ninguna alteración en la composición del patrimonio de los cotitulares, si la adjudicación efectuada a cada comunero se corresponde con su cuota previa de titularidad. En caso contrario, es decir, en supuestos como los consultados en los que alguno de los comuneros se adjudica más de lo que le corresponde compensando en metálico a quienes reciben de menos, se produce para éstos una alteración en la composición de sus patrimonios, que puede dar lugar a una ganancia o pérdida patrimonial sujeta a gravamen de conformidad con las reglas generales del Impuesto. Consecuentemente, en el caso planteado a la consultante se le producen dos alteraciones patrimoniales a efectos del IRPF, que en su caso, podrán dar lugar a dos ganancias o pérdidas patrimoniales, derivadas de la transmisión a los restantes copropietarios de sus cuotas de titularidad en los inmuebles. Todo ello, con independencia de la tributación de estas operaciones a efectos del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados. Normativa Arts. 41, 42, 43 y 44 de la Norma Foral 10/1998, de 21 de diciembre. RESOLUCIÓN NÚM. 734/2007 DE 9 ABRIL, DE LA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS. CONSULTA VINCULANTE V DESCRIPCION-HECHOS Una sociedad civil fue constituida mediante documento privado en el año 1982 y transformada en sociedad de responsabilidad limitada a través de la correspondiente escritura pública en CUESTION-PLANTEADA En junio de 2005 se procede a vender parte de las participaciones de dicha sociedad y se desea conocer el valor y la fecha de adquisición de aquéllas a efectos de esta transmisión así como la posibilidad de aplicación de la disposición transitoria novena de la Ley del Impuesto. CONTESTACION-COMPLETA Partiendo de la premisa de que la sociedad civil objeto de consulta tiene personalidad jurídica en los términos establecidos en el artículo 1669 del Código Civil, la transformación de esa entidad en sociedad de responsabilidad limitada no modifica la personalidad jurídica de la sociedad, según se establece en el artículo 92 de la Ley 2/1995, de 23 de marzo, de Sociedades de Responsabilidad Limitada. Por tanto, en la medida en que no altere la participación de los socios en los beneficios de la sociedad, dicha operación no determina ninguna ganancia o pérdida patrimonial para los socios personas físicas en los términos del artículo 31 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Real

4 Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo (BOE de 10 de marzo). A efectos de futuras transmisiones, tanto la fecha como el valor de adquisición de las participaciones sociales recibidas como consecuencia de la transformación, serán los que correspondan a la participación en la sociedad civil que se transforma. La mencionada fecha será la que, en su caso, se tenga en cuenta para la aplicación de lo establecido en la disposición transitoria novena de la Ley del Impuesto. Ahora bien, para la aplicación de lo dispuesto en la mencionada disposición transitoria, entre otros requisitos, se exige que los elementos patrimoniales que se transmitan no se encuentren afectos a actividades económicas. A estos efectos, se considerarán elementos patrimoniales no afectos aquellos en los que la desafectación de estas actividades se haya producido con más de tres años de antelación a la fecha de transmisión. Toda vez que, según se desprende del escrito de consulta, los elementos patrimoniales de la sociedad civil que se transforma se encontraban afectos a la actividad realizada por ésta, se ha de concluir que la transformación de la sociedad civil en sociedad de responsabilidad limitada supone la desafectación de los mencionados elementos patrimoniales, y en consecuencia habrán de transcurrir más de tres años entre la transformación y la transmisión de las participaciones de la sociedad limitada para que resulte aplicable lo establecido en la disposición transitoria novena de la Ley del Impuesto. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria. RESOLUCIÓN NÚM. 587/2004 DE 10 MARZO, DE LA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consulta La DGT dicta, con carácter no vinculante, contestando a la consulta formulada sobre tributación de la ganancia patrimonial derivada de la transmisión de finca rústica no afecta a actividades económicas. Órgano SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas Fecha salida 10/03/2004 Normativa Ley 40/1998, D-T novena. Descripción Compra de una finca rústica en 1957 que nunca ha estado explotada ni afecta a actividad económica alguna. En 1996 se realiza un acta de protocolización de reparcelación de solar urbano y en 2002 se procede a su venta. Cuestión Tributación en el IRPF de la venta de la finca.

5 Contestación El Texto Refundido de la Ley sobre Régimen del Suelo y Ordenación Urbana, aprobado por el Real Decreto 1346/1976, de 9 de abril, y declarado expresamente vigente por la Sentencia 164/2001, de 11 de junio, del Tribunal Constitucional, establece en el apartado uno, letra b), de su artículo de cien que «el acuerdo aprobatorio del proyecto de reparcelación producirá la subrogación, con plena eficacia real, de las antiguas por las nuevas parcelas». Por otra parte, el artículo 71.3 del Reglamento de Gestión Urbanística, aprobado por el Real Decreto 3288/1978, de 25 de agosto (BOE del día 31 de enero y 1 de febrero de 1979), dispone que «las parcelas resultantes (de la reparcelación) que se adjudiquen a los propietarios sustituirán a las primitivas, sin solución de continuidad en las respectivas titularidades, a todos los efectos». Con excepción de aquellos supuestos en los que, por las diferencias que resulten, la adjudicación se sustituye o complementa con indemnizaciones o compensaciones en metálico, valoradas al precio medio de los solares resultantes [art. noventa y nueve, uno, e), Texto Refundido de la Ley sobre Régimen del Suelo y Ordenación Urbana], lo dispuesto en los preceptos arriba transcritos conduce a considerar que, a efectos del IRPF, la reparcelación no da lugar a una variación (ganancia o pérdida) en el valor del patrimonio del contribuyente pues cabe entender que no se produce ninguna alteración en su composición. Por tanto, ante una posible venta de la parcela resultante de la reparcelación, su fecha de adquisición será la correspondiente a la de la parcela primitiva (1957, según se indica en el escrito de consulta). El cálculo de la ganancia patrimonial que pudiera obtenerse por la transmisión de la parcela adjudicada se realizará de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 32 de la Ley 40/1998, de 9 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y otras Normas Tributarias (BOE de 10 de diciembre): «1. El importe de las ganancias o pérdidas patrimoniales será: a) En el supuesto de transmisión onerosa o lucrativa, la diferencia entre los valores de adquisición y transmisión de los elementos patrimoniales. b) En los demás supuestos, el valor de mercado de los elementos patrimoniales o partes proporcionales, en su caso. 2. Si se hubiesen efectuado mejoras en los elementos patrimoniales transmitidos, se distinguirá la parte del valor de enajenación que corresponda a cada componente del mismo». Por su parte, si la parcela transmitida tuviera la consideración de elemento patrimonial no afecto a actividades económicas, resultará aplicable lo establecido en la disposición transitoria novena de la Ley del Impuesto: «Las ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión de elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas, adquiridos antes de 31 de diciembre de 1994, se reducirán de acuerdo con lo establecido en la regla 2ª y 4ª del apartado 2 de la disposición transitoria octava de la Ley 18/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. A estos efectos, se considerarán elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas aquellos en los que la desafectación de estas actividades se haya producido con más de tres años de antelación a la

6 fecha de transmisión». Las reglas 2ª y 4ª del apartado 2 de la disposición transitoria octava de la Ley 18/1991 determinan lo siguiente: «2ª) En el caso de incrementos de patrimonio irregulares, su importe se reducirá de la siguiente manera: a) Se tomará como período de permanencia en el patrimonio del sujeto pasivo el número de años que medie entre la fecha de adquisición del elemento y el 31 de diciembre de 1996, redondeado por exceso. ( ). Si se hubiesen efectuado mejoras en los elementos patrimoniales transmitidos, se tomará como período de permanencia de éstas en el patrimonio del sujeto pasivo el número de años que medie entre la fecha en que se hubiesen realizado y el 31 de diciembre de 1996, redondeado por exceso. b) Si los elementos patrimoniales transmitidos fuesen bienes inmuebles, derechos sobre los mismos o valores de las entidades comprendidas en el artículo 108 de la Ley 24/1988, de 28 de julio, del Mercado de Valores, con excepción de las acciones o participaciones representativas del capital social o patrimonio de las Sociedades o Fondos de Inversión Inmobiliaria, el incremento patrimonial se reducirá en un 11,11 por 100 por cada año de permanencia de los señalados en la letra anterior que exceda de dos. (...) e) Estarán no sujetos los incrementos de patrimonio derivados de elementos patrimoniales que a 31 de diciembre de 1996 y en función de lo señalado en las letras b), c) y d) anteriores tuviesen un período de permanencia, tal y como éste se define en la letra a), superior a diez, cinco y ocho años, respectivamente. 4ª) Si se hubiesen efectuado mejoras en los elementos patrimoniales transmitidos, se distinguirá la parte del valor de enajenación que corresponda a cada componente del mismo a efectos de la aplicación de lo dispuesto en las reglas 2ª) y 3ª) anteriores». De acuerdo con lo expuesto, estará no sujeta la ganancia patrimonial que pudiera obtenerse por la transmisión de la parcela al haber transcurrido más de diez años entre su adquisición y el 31 de diciembre de Sin embargo, la no sujeción no será aplicable respecto a la parte correspondiente a las mejoras (gastos de reparcelación, en este caso) al haberse efectuado según parece con posterioridad a 31 de diciembre de Respecto a la determinación de la ganancia o pérdida patrimonial correspondiente a la mejora deberá distinguirse en el valor de transmisión la parte imputable a cada uno de sus componentes: parcela y mejora. Este desglose deberá realizarse en función del valor normal de mercado de cada uno de ellos en el momento de la enajenación; valores que podrán acreditarse por cualquiera de los medios de prueba admitidos en Derecho y que corresponderá valorar a los órganos de la Administración tributaria con competencias en la gestión e inspección de los tributos. Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria.