Boletín de Fiscalidad Internacional Actualización de legislación, jurisprudencia y doctrina administrativa

Transcripción

1 TAX Octubre 2012 Boletín de Fiscalidad Internacional Actualización de legislación, jurisprudencia y doctrina administrativa Contenido Dirección General de Tributos Aplicación del régimen de ETVEs a estructuras de doble holding Aplicación del artículo 108 LMV en la adquisición de acciones por parte de un socio persona física, que ya las tenía con anterioridad, pero de forma indirecta Interpretación del concepto impuesto de naturaleza idéntica o análoga del artículo 21 TRLIS y aplicación del régimen de ETVEs a las rentas de una filial nicaragüense que tributa a un tipo reducido Novedades Internacionales Europa Alemania: Pronunciamiento jurisdiccional sobre la calificación que reciben los juros brasileños Francia: Novedades de la Ley de Presupuestos Portugal: Nuevas limitaciones a la deducibilidad de los gastos financieros Suecia: Deducibilidad fiscal de los gastos por intereses Américas Brasil: Aprobación de las modificaciones legislativas en materia de precios de transferencia Boletín de Fiscalidad Internacional / TAX /Octubre 2012

2 Dirección General de Tributos Contestación a consulta vinculante de la Dirección General de Tributos V de 1 de agosto de 2012, sobre la aplicación de la exención para evitar la doble imposición internacional en estructura de doble ETVE, tras un proceso de reorganización Un grupo multinacional, cuya cabecera tiene residencia fiscal en Estados Unidos, realiza un proceso de reorganización por el cual, la estructura final en España resulta en una estructura de doble ETVE, en el que la entidad subholding (ETVE2), es una LLC estadounidense que traslada su residencia fiscal a España. En el proceso de reorganización, ETVE2 recibe la participación en las entidades operativas que el grupo posé en distintas jurisdicciones. Posteriormente en el mismo año, y al objeto de finalizar con el mencionado proceso, las acciones de ETVE2 se aportan a otras entidades del grupo, entre ellas una sociedad holding residente en España (ETVE1), resultando en la estructura simplificada que se muestra a continuación. La consulta plantea, si las rentas generadas en las aportaciones de las acciones en ETVE2 cumplen con el requisito del periodo mínimo de un año ininterrumpido de tenencia de la participación en sociedades extranjeras (artículo 21 del TRLIS), teniendo en cuenta que ETVE2 no ha cumplido con el citado requisito por si misma (i.e. recibe su participación en entidades no residentes, en el mismo proceso de reorganización), pero sí se cumple si se tiene en consideración que las sociedades operativas residentes en otras jurisdicciones, ya pertenecían al mismo grupo. La DGT, por remisión al propio artículo 21 del TRLIS señala que el artículo establece que el requisito del periodo mínimo de un año ininterrumpido de tenencia de la participación en las entidades no residentes puede ser cumplido tanto por la entidad transmitente como por otras entidades que 2 Boletín de Fiscalidad Internacional / TAX /Octubre 2012

3 formen parte del mismo grupo de sociedades, por lo tanto, considera cumplido el requisito, en el supuesto de hecho planteado, siempre y cuando concurrieran el resto de requisitos que establece el propio articulo 21, en las entidades no residentes. En segundo lugar, y manteniendo el criterio manifestado en diversas consultas vinculantes por el mismo centro directivo, las rentas procedentes de entidades no residentes, no deben verse perjudicadas en su tratamiento fiscal en España, como consecuencia de tener una estructura de doble ETVE, en la medida que, lo verdaderamente relevante, a efectos de determinar si los socios de ETVE1 pueden aplicar el régimen del artículo 118 TRLIS, es examinar si los beneficios proceden de entidades no residentes que cumplan los requisitos del artículo 21 TRLIS, siendo irrelevante el hecho de que interponer una sociedad instrumental obligue a integrar las rentas procedentes de ETVE2 en ETVE1 (que aplicará los correspondientes mecanismos para evitar la doble imposición interna del artículo 30 del TRLIS). Contestación a consulta vinculante de la Dirección General de Tributos V de 17 de septiembre de 2012, que realiza una interpretación restrictiva de la exención del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados aplicable en la transmisión de valores En el supuesto de hecho de la consulta que nos ocupa, una persona física residente en España, ostenta el 100% del capital social de la entidad X, la cual a su vez participa al 100% en el capital social de la entidad W, siendo X y W entidades alemanas. La sociedad W es, por su parte, socia única de la entidad española Z, SLU, cuyo valor de mercado del activo está constituido en más del 50% por un bien inmueble situado en territorio español. La estructura descrita sería la siguiente: 3 Boletín de Fiscalidad Internacional / TAX /Octubre 2012

4 Se plantea en la consulta, si se cumplen los requisitos del artículo de la Ley del Mercado de Valores en la adquisición por parte de la persona física del 100% de la entidad española Z, SLU., teniendo en cuenta que, por la compra de las acciones, no adquiere ni aumenta el control efectivo sobre la sociedad, pues ya lo ostentaba de forma indirecta con anterioridad. A este respecto, la DGT establece que el hecho de que la persona física adquirente tuviese con anterioridad el control total de una entidad que posea toda la participación en la entidad que se adquiere, no implica la existencia de un control previo en dicha entidad participada a los efectos de aplicar el artículo 108 LMV, pues la participación de la persona física no resulta acumulable a la de la sociedad al no formar grupo de sociedades, en los términos establecidos por el artículo 42 del Código de Comercio. El pasado 29 de octubre se ha publicado en el BOE la ley 7/2012, de modificación de la normativa tributaria y presupuestaria y de adecuación de la normativa financiera para la intensificación de las actuaciones en la prevención y lucha contra el fraude. Entre otras cosas, esta ley modifica la actual redacción del artículo 108 de la LMV, que se simplifica, pasando de ser una norma objetiva a una medida anti-elusión fiscal de las posibles transmisiones de valores que, solo sean una cobertura de una transmisión de inmuebles, mediante la interposición de figuras societarias. Contestación a consulta vinculante de la Dirección General de Tributos V de 28 de septiembre de 2012, sobre la interpretación del concepto impuesto de naturaleza idéntica o análoga y la aplicación del régimen de ETVEs a las rentas de una filial nicaragüense que tributa a un tipo impositivo reducido En la presente consulta se analiza la posibilidad de aplicar la exención para evitar la doble imposición internacional sobre dividendos y rentas de fuente extranjera, establecida en el artículo 21 del TRLIS. Dicho artículo establece, en su apartado 1.b), que los dividendos de fuente extranjera estarán exentos en España, cuando la entidad participada no residente haya estado gravada por un impuesto extranjero de naturaleza idéntica o análoga al Impuesto sobre Sociedades (IS) español. En este caso la entidad participada es residente en Nicaragua, país que no tiene firmado un Convenio para evitar la Doble Imposición con España, y está sujeta a un tipo reducido del 3% sobre los beneficios de la entidad, durante un periodo de 26 años. La DGT entiende que, puesto que el IS nicaragüense responde a la misma naturaleza que el IS español, el mismo puede considerarse como idéntico o análogo al IS español, cumpliendo el requisito exigido en el artículo 21.1.b) del TRLIS. 4 Boletín de Fiscalidad Internacional / TAX /Octubre 2012

5 Esta contestación, en línea con otras anteriores emitidas por el mismo centro directivo, matiza que el tipo de tributación al que efectivamente esté sometido el sujeto pasivo en la jurisdicción extranjera no es relevante, sino que la identidad o analogía con el IS en España, radica en la propia naturaleza del impuesto (i.e. impuesto de carácter directo que grava la obtención de rentas) y en la determinación de la base imponible (i.e. por diferencias entre ingresos y gastos). La consulta también plantea si es posible la aplicación del régimen de ETVE s a una sociedad residente en Panamá, que traslada su residencia fiscal y domicilio social a España para acogerse a dicho régimen. La DGT establece que, si dicha sociedad cumple los requisitos establecidos en el artículo 21 TRLIS, podrá aplicar lo establecido en el artículo 117 TRLIS (i.e. la exención sobre los beneficios y dividendos procedentes de la participación en entidades no residentes) a partir del momento en que se produzca el cambio de residencia fiscal al territorio español dado que, en dicho momento, no existen en su patrimonio reservas susceptibles de distribución. Asimismo, en aplicación del citado régimen especial, las rentas que obtengan los socios no residentes de la ETVE, por la transmisión de su participación en la misma, no se entenderán obtenidas en España cuando se correspondan (i) con las reservas dotadas con cargo a las rentas exentas a que se refiere el artículo 21 TRLIS o (ii) con diferencias de valor imputables a participaciones en entidades no residentes que cumplan los requisitos establecidos en el mismo. 5 Boletín de Fiscalidad Internacional / TAX /Octubre 2012

6 Novedades Internacionales Alemania Europa El Tribunal Federal Alemán, encargado de los asuntos tributarios, entiende que los juros sobre o capital proprio brasileños son dividendos (Bundesfinanzhof - Sentencia de 6 de junio de 2012) Como ya hemos comentado en anteriores publicaciones del presente Boletín (véase publicación de mayo de 2012), la ley brasileña otorga a los juros una configuración mixta; Desde un punto de vista jurídico mercantil brasileño, son participaciones en beneficios que, a nivel de la sociedad mercantil, se podrán satisfacer cuando se cumplan determinados presupuestos y con cargo a los beneficios acumulados de la entidad (esto es, las reservas), sin que su reparto afecte al beneficio del ejercicio en curso; y, Desde el punto de vista fiscal brasileño, son un gasto deducible en sede de la sociedad que los distribuye, sometidos a una retención del 15%. En el caso que ocupa al Alto Tribunal Alemán, una sociedad residente en Alemania recibió juros de su filial brasileña, que la inspección consideró ingresos por intereses que no podían, por tanto, beneficiarse de la exención aplicable en Alemania sobre los ingresos por dividendos. En contra del planteamiento de las autoridades tributarias y avalando el criterio del Tribunal Fiscal Regional de Núremberg, el Tribunal Federal entiende que los rendimientos recibidos por la sociedad alemana en forma de juros deben tener la consideración de dividendos en Alemania, ya que no cumplen con algunas de las características básicas que la legislación alemana otorga a los rendimientos de capital mobiliario, para que reciban la calificación de intereses. Las más importantes: (i) los intereses son la compensación pagada por la utilización de un capital, por un periodo de tiempo determinado, y (ii) son una obligación subsidiaria derivada de otra principal, como es la devolución del capital prestado. En España, hasta la fecha, hemos tenido dos pronunciamientos del Tribunal Económico Administrativo Central o TEAC (Resoluciones de 26 de abril de 2012 y 13 de abril de 2011), según los cuales, del tratamiento fiscal otorgado en Brasil, se desprende que la legislación fiscal configura los juros no como dividendos, sino como partidas fiscalmente deducibles en la persona del pagador (intereses) y como ingresos financieros sujetos a retención en la persona del accionista inversor. Sin embargo, el TEAC ignora el tratamiento mercantil y contable otorgado a los juros en Brasil, entendiendo que no resulta relevante a la hora de determinar la calificación que deben recibir a efectos fiscales españoles, por lo que, en su opinión, los juros deben calificarse como intereses y no como dividendos. 6 Boletín de Fiscalidad Internacional / TAX /Octubre 2012

7 En conclusión, los argumentos esgrimidos por el tribunal alemán, refuerzan nuestra posición contraria a la interpretación otorgada por la inspección de tributos y mantenida por el TEAC, respecto de la calificación que deberán recibir las rentas procedentes de los juros, lo que nos hace ser positivos respecto de futuros pronunciamientos de instancias jurisdiccionales superiores (i.e. Audiencia Nacional). Francia Propuestas de modificaciones legislativas para el ejercicio 2013 El pasado 29 de septiembre se dio a conocer el Proyecto de Ley de Presupuestos para el ejercicio 2013, que introduce determinadas modificaciones en la imposición de las grandes corporaciones, las cuales pueden tener incidencia en las actuales estructuras corporativas y de financiación de grupos con presencia en el país. Las más destacadas: Se reduce la capacidad de deducir pérdidas fiscales de ejercicios anteriores, del 60% al 50% de los beneficios del periodo, para los ejercicios fiscales que cierren a partir del 31 de diciembre de Se introducen nuevas restricciones aplicables a la limitación de la deducibilidad de intereses; adicionalmente a las medidas actualmente en vigor (i.e. subcapitalización y normas generales antiabuso), no serán deducibles el 15% de los gastos netos por intereses (25% a partir del 1 de enero de 2014), que excedan de 3 millones. La medida aplica tanto al endeudamiento con partes vinculadas como con terceros. En caso de grupos de consolidación fiscal, los límites computan a nivel de grupo. Incremento del 19% al 45% del tipo de tributación aplicable a las ganancias de capital obtenidas por no residentes en la enajenación de participaciones sustanciales en sociedades residentes en Francia. Portugal No obstante, esta medida no tendrá incidencia práctica en el caso de que el transmitente sea residente en la UE o en una jurisdicción con la que Francia haya suscrito un convenio para evitar la doble imposición, que no incluya cláusula de participación sustancial. Nuevas normas para la limitación a la deducibilidad fiscal de los intereses y otros gastos financieros: Earning Stripping Rules El Gobierno portugués ha presentado al Parlamento la propuesta de Ley de Presupuestos Generales para el ejercicio 2013 que incluye, entre otras medidas, la modificación del actual método que la legislación portuguesa prevé, para limitar la deducibilidad fiscal de los intereses ( subcapitalización ). El nuevo régimen de limitación a la deducibilidad fiscal de los intereses y otros gastos financieros netos, es similar al aplicado en la actualidad en España; los sujetos pasivos del IRC ( Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas ) podrán deducir fiscalmente los gastos financieros netos incurridos en el periodo impositivo, con el límite de 3 millones, ó el 30% de los beneficios antes de intereses, amortizaciones e impuestos (es decir, EBITDA). 7 Boletín de Fiscalidad Internacional / TAX /Octubre 2012

8 En caso de que se superen los límites establecidos en el párrafo anterior, las cantidades no deducidas se podrán deducir en un plazo de cinco años, sujeto a las mismas limitaciones. Del mismo modo, en caso de que el gasto financiero neto no alcance el 30% del EBITDA, la diferencia podrá adicionarse al cálculo del límite de los cinco periodos, inmediatos y sucesivos, hasta que se consuma. El límite se aplicará progresivamente, siendo del 70% del EBITDA en 2013, el 60% en 2014, 50% en 2015, 40% en 2016, y el 30% para los períodos impositivos iniciados a partir del 1 de enero El concepto de "Gastos financieros netos" a tener en cuenta incluye, entre otros: los intereses sobre los giros bancarios y préstamos a corto plazo y largo plazo; los intereses de obligaciones y otros valores similares; la amortización de primas o descuentos relacionados con préstamos; la amortización de los gastos accesorios incurridos en relación con contratos de préstamo; los cargos relativos a arrendamientos financieros; y, las diferencias de cambio procedentes de préstamos en moneda extranjera. Suecia En el caso de entidades sometidas al régimen especial de Grupos de Sociedades, los límites anteriores se calcularán para cada una de las empresas del grupo. Modificaciones legislativas relativas a la deducibilidad fiscal de los gastos por intereses 8 Boletín de Fiscalidad Internacional / TAX /Octubre 2012 El Gobierno ha presentado un proyecto de Ley para modificar el actual régimen que limita la deducibilidad fiscal del gasto por intereses. De aprobarse, las medidas serían efectivas a partir del 1 de enero de 2013, y se pueden resumir en las siguientes: Aplicación de la limitación a todas las deudas existentes entre entidades vinculadas. Se permite la deducibilidad cuando el beneficiario del interés está sometido a un tipo de tributación de, al menos, el 10%. No obstante, e independientemente de la tributación al 10%, no se permitirá la deducibilidad de los intereses, si la deuda ha sido contraída principalmente (en un 75% o más) para obtener una ventaja fiscal significativa. Se incluye el concepto motivos económicos de la financiación, siempre y cuando el beneficiario del interés resida en un país del Área Económica Europea o con el que Suecia haya firmado un convenio para evitar la doble imposición. Para determinar la existencia de motivos económicos, se examinará si la financiación podría haberse obtenido a través de una aportación de capital de la entidad prestataria o, en su caso, de la entidad que tiene una participación sustancial en la misma. Se limitará la deducibilidad fiscal de los intereses derivados de deudas para adquisiciones apalancadas intragrupo. Se amplía el ámbito de aplicación del régimen de limitación, al considerar que hay vinculación en los supuestos de influencia significativa, en lugar del requisito de control que contiene la normativa actual.

9 Otras novedades Luxemburgo El Gobierno ha presentado al Parlamento la Ley de Presupuestos Generales para el ejercicio 2013 que incluye, entre otras medidas, un incremento del Solidarity Tax del 5% al 7%, lo que, en la práctica supone un incremento de 0,42 puntos al tipo efectivo del impuesto sobre sociedades que, actualmente, se encuentra en el 28,80% y subirá al 29,22%. Otras medidas también contempladas por la propuesta presentada al Parlamento, y que afectan al impuesto sobre sociedades incluyen la modificación de los conceptos que componen la base imponible del impuesto, así como la aplicación de un impuesto mínimo que variaría entre los 500 para las pequeñas empresas y los para empresas cuyo balance supere los 10 millones. Américas Brasil Se aprueban nuevas modificaciones a las normas de precios de transferencia Se han introducido modificaciones en la normativa de precios de transferencia, referidas al método de precio de reventa, método del precio comparable no controlado y a nuevos métodos de valoración de productos básicos (i.e. materias primas). También se establece que las cantidades pagadas en concepto de impuesto sobre la importación, aduanas, flete o seguros pagados en operaciones interiores, no formarán parte del valor de la importación, siempre que el pago se realice a una parte no vinculada o a una entidad o persona no residente en una jurisdicción de baja tributación, o con un régimen fiscal favorable. Estas medidas entrarán en vigor el 1 de enero de 2013, si bien pueden aplicarse retroactivamente a partir de 1 de enero de 2012, a elección del contribuyente. Otras novedades Argentina Con efectos 1 de octubre de 2012, entran en vigor las nuevas modificaciones relativas a los tipos de tributación aplicables en determinadas operaciones; entre otros, se introduce un nuevo gravamen sobre determinadas operaciones con bienes inmuebles, así como incrementos en los tipos de retención aplicables a los contribuyentes del régimen simplificado del Impuesto sobre los Ingresos Brutos. 9 Boletín de Fiscalidad Internacional / TAX /Octubre 2012

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