Cómo leer las cuentas de una empresa (Tomo 3) ELABORADO POR PATROCINADO POR

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1 Cómo leer las cuentas de una empresa (Tomo 3) ELABORADO POR PATROCINADO POR

2 En la actualización de los contenidos de esta colección de manuales han participado profesionales de Deloitte, bajo la coordinación técnica de Jorge Herreros y con la colaboración de Miguel Angel Martín Aguado, Isabel Barrientos, Rosa Abajo, Juan Carlos Valdés y Pablo de Andrés. Edita: INVERSOR EDICIONES, S. L. Director: Rafael Rubio Subdirector: Manuel Moreno Capa José Abascal, 56-7º Madrid Edición y diseño: Antonio Carrasco y Martín García Imprime: Industrias Gráficas Printone Depósito Legal: M ISBN Obra Completa: ISBN Tomo 3:

3 Indice 1. Qué recoge y qué ha de tenerse en cuenta al interpretar las cuentas anuales (parte segunda) Otras materias y sus diferencias con los requerimientos actuales de presentación y revelación de información Información intermedia. Diferencias frente a la información anual NIC Primera aplicación de las NIC Síntesis de las reglas que rigen la preparación de las primeras cuentas NIC Qué información distinta y específica se ha de incluir. Cómo afectará la aplicación de las NIIF a los desgloses de información de una entidad? Cómo se analizan las cuentas anuales Con qué información hay que contar? Cuáles son los equilibrios fundamentales en la empresa? Qué es el análisis financiero? Qué es el análisis económico?

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5 1 Qué recoge y qué ha de tenerse en cuenta al interpretar las cuentas anuales (parte segunda) 1.1. Otras materias y sus diferencias con los requerimientos actuales de presentación y revelación de información 1.2. Información intermedia. Diferencias frente a la información anual NIC

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7 1.1 Otras materias y sus diferencias con los requerimientos actuales de presentación y revelación de información Inmovilizaciones materiales Definición La NIC 16 define las inmovilizaciones materiales como aquellos activos tangibles que: a) Posee una empresa para su uso en la producción o suministro de bienes y servicios, o bien para alquilarlos a terceros o bien para propósitos administrativos. b) Se esperan usar durante más de un ejercicio. No se encuentran dentro del alcance de la NIC 16 determinados activos fijos materiales, como son los activos biológicos o los activos biológicos relacionados con la actividad agrícola (descritos en la NIC 41), ni tampoco los derechos para la extracción de minerales, la exploración y extracción de minerales, petróleo, gas natural u otros recursos no-renovables similares. Asimismo, las propiedades inmobiliarias para inversión una vez terminada la construcción, en su caso se reconocen, clasifican y valoran en conformidad con la NIC 40 Propiedades Inmobiliarias de Inversión Reconocimiento y valoración inicial Un elemento del inmovilizado material debe ser reconocido como un activo cuando: a) sea probable que la empresa obtenga los beneficios económicos futuros derivados del mismo. b) el coste del activo para la empresa pueda ser valorado con suficiente fiabilidad. Todo elemento que cumpla las condiciones para ser reconocido como un activo debe ser valorado, inicialmente, por su coste. El coste comprende el precio de adquisición incluidos los aranceles de importación, impuestos indirectos no recuperables que recaigan sobre la adquisición, así como cualquier coste directamente relacionado con la puesta en servicio del activo para el uso al que está destinado. Se deducirá cualquier eventual rebaja del precio para lle- 7

8 8 gar al coste del elemento. Ejemplos de costes directamente relacionados son: a) Coste de preparación del emplazamiento físico. b) Costes de entrega inicial y los de manipulación o transporte posterior. c) Costes de instalación. d) Honorarios profesionales, tales como los pagados a arquitectos o ingenieros. e) Costes estimados de desmantelar y trasladar el activo, así como los correspondientes a la restauración de su emplazamiento, en la medida que deban ser considerados como una provisión para gastos futuros, según lo establecido en la NIC 37, Provisiones, Activos Contingentes y Pasivos Contingentes. Existe un componente del coste adicional: los intereses intercalarios. La NIC 23 recomienda que los mismos no se capitalicen, si bien permite alternativamente acogerse a la política de capitalización de intereses, la cual no podrá aplicarse de manera selectiva. Los desembolsos posteriores a la adquisición de un inmovilizado material, se activarán, añadiéndose al valor contable del correspondiente elemento, cuando sea probable que, como consecuencia de dichos desembolsos complementarios, el correspondiente activo material genere beneficios económicos futuros adicionales a los originalmente evaluados para el mismo. Cualquier otro desembolso posterior debe ser reconocido como un gasto del ejercicio en el que se incurra Valoración posterior al reconocimiento inicial Tratamiento preferente Con posterioridad a su reconocimiento inicial en el balance, todos los elementos del inmovilizado material se valorarán a su coste de adquisición menos la depreciación acumulada practicada y el importe acumulado de cualquier pérdida de valor. Tratamiento alternativo Con posterioridad al reconocimiento inicial como activo, todo elemento del inmovilizado material debe ser valorado a su valor revalorizado, que viene dado por su valor razonable en el momento de la revalorización, menos la amortización acumulada practicada poste-

9 riormente y el importe acumulado de las pérdidas de valor que haya sufrido el elemento. Las revalorizaciones deben ser hechas con suficiente regularidad, de manera que el importe en libros del activo revalorizado no difiera significativamente de su valor razonable en la fecha del balance. Si se revaloriza un determinado elemento perteneciente al inmovilizado material, deben también ser revalorizados todos los activos que pertenezcan a la misma clase de activos. Cuando se incrementa el importe en libros de un activo como consecuencia de una revalorización, este aumento debe ser abonado directamente a una cuenta de reservas por revalorización, dentro del patrimonio neto. No obstante, el incremento debe ser reconocido como ganancia del ejercicio en la medida en que corresponda a la reversión de una minusvalía por pérdida de valor del mismo activo, que fue reconocida previamente como una pérdida. Cuando se reduce el importe en libros de un activo como consecuencia de una devaluación, esta disminución debe ser reconocida como una pérdida del ejercicio. No obstante, la disminución debe ser cargada directamente contra cualquier reserva por revalorización registrada previamente en relación con el mismo activo, siempre en la medida en que tal disminución no exceda el saldo de la citada cuenta de reservas por revalorización Depreciación y amortización La base depreciable de cualquier elemento componente del inmovilizado material debe ser distribuida, de forma sistemática, en su vida útil. El método de depreciación usado debe reflejar el patrón de consumo por parte de la empresa de los beneficios económicos que el activo proporciona. El cargo por amortización en cada ejercicio debe ser reconocido como un gasto, a menos que dicho valor se incluya como mayor coste del importe en libros de otro activo Revisión de la vida útil La vida útil de un elemento del inmovilizado material debe revisarse periódicamente y, si las expectativas actuales varían significativamente de las estimaciones previas, deben ajustarse los cargos a resultados del ejercicio corriente y de los futuros.

10 Revisión del método de depreciación o amortización El método de depreciación aplicado a los elementos que componen el inmovilizado material debe ser objeto de revisión periódicamente y, si ha habido un cambio significativo en el patrón esperado de generación de beneficios económicos de estos activos, debe cambiarse el método para que refleje el nuevo patrón. Cuando esta modificación en el método de amortización se haga necesaria, debe ser contabilizada como un cambio en una estimación contable, debiendo ajustarse los cargos por depreciación del ejercicio corriente y de los futuros Pérdidas por deterioro de valor La NIC 36, Deterioro del Valor de los Activos, indica cómo debe proceder la empresa para la revisión del importe en libros de sus activos, así como el modo en que ha de determinar el importe recuperable de un activo determinado o de un grupo de activos, así como cuándo debe reconocer, o en su caso, revertir las pérdidas de valor de los activos Retiro y enajenación de los activos Todo elemento del inmovilizado material ha de ser dado de baja del balance en el momento de su enajenación o abandono, o cuando dicho elemento sea retirado de uso de forma permanente y no se espere beneficio económico alguno de su enajenación. Las pérdidas o ganancias a reconocer en la cuenta de resultados derivadas del abandono o enajenación de un elemento componente del inmovilizado material deben ser calculadas como la diferencia entre el importe neto que se estima obtener por la venta, en su caso, y el importe en libros del activo Desgloses a incluir en las cuentas NIC Las cuentas NIC deberán proporcionar la siguiente información respecto de cada clase de elementos que componen las inmovilizaciones materiales: a) Los métodos de valoración utilizados para determinar el importe bruto en libros y, cuando hayan sido utilizados varios, debe desglosarse el importe bruto en libros que corresponde a cada método de valoración en cada clase de elementos del inmovilizado material.

11 b) Los métodos de amortización utilizados. c) Las vidas útiles o los porcentajes de depreciación utilizados. d) El importe bruto en libros y la amortización acumulada (agregando el importe de las pérdidas de valor acumuladas), tanto al principio como al final de cada ejercicio. e) La conciliación de los valores netos contables al principio y fin del ejercicio, mostrando: i. Las inversiones (adiciones). ii. Las enajenaciones o abandonos de elementos. iii. Las adquisiciones realizadas mediante combinaciones de negocios. iv. Los incrementos o disminuciones, resultantes de las revalorizaciones llevadas a cabo en el ejercicio, así como de las eventuales pérdidas de valor reconocidas en el ejercicio, o revertidas en el mismo, cuya contrapartida hayan sido las cuentas de reservas por revalorización. v. Las pérdidas por deterioro del valor reconocidas en la cuenta de resultados, siguiendo la NIC 36, Deterioro del Valor de los Activos. vi. Las pérdidas por deterioro de valor revertidas en la cuenta de resultados, siguiendo la NIC 36, Deterioro del Valor de los Activos. vii. La amortización del ejercicio. viii. Las diferencias netas de cambio surgidas en la conversión de estados financieros de una entidad extranjera participada. ix. Otros movimientos. No se requiere que las cuentas NIC presenten información comparativa de esta conciliación Ejemplo Ilustrativo 1 Modelo de nota sobre valoración del inmovilizdo material Inmovilizaciones materiales Las inmovilizaciones materiales, con excepción de los edificios, figuran registradas por su coste neto de amortización acumulada y de cualquier pérdida acumulada por deterioro en el valor de estos activos. Cuando se venden o retiran los activos, se elimina su coste y depreciación acumulada y cualquier beneficio o pérdida que se obtiene se registra en la cuenta de resultados. Los edificios se registran al importe revalorizado menos la depreciación acumulada y las pérdidas acumuladas por deterioro. Se llevan a cabo valoraciones independientes cada tres años, habiendo sido 11

12 realizada por Tasadores Expertos, S.A. la última valoración al 31 de diciembre de xxx1. Cualquier aumento en el valor del activo que resulte de su tasación supone un abono a la reserva de revalorización (de inmovilizado material); cualquier disminución primero se compensa con la reserva de revalorización que exista por el mismo activo y posteriormente, se carga al beneficio de explotación. Cuando se enajena un inmueble revalorizado, se transfiere la parte correspondiente de la reserva de revalorización a resultados acumulados. El coste inicial de las propiedades, planta y equipo comprende su precio de compra, incluyendo impuestos de importación e impuestos de compra no-reembolsables y cualquier coste directamente atribuible a su puesta en funcionamiento. Los gastos incurridos después de que los activos fijos se hayan puesto en funcionamiento, tales como reparaciones y costes del mantenimiento y de re-acondicionamiento, se cargan normalmente a los resultados del periodo en que se incurren. En los casos en que se demuestre claramente que los gastos redundarán en beneficios futuros por el uso de inmovilizaciones materiales, más allá de su estándar de funcionamiento original, los gastos son capitalizados como coste adicional de propiedades, planta y equipo. La depreciación se calcula siguiendo el método lineal utilizando las siguientes vidas útiles estimadas: 12 Edificios Maquinaria y equipo Mobiliario y vehículos años años 3-10 años La vida útil y el método de depreciación se revisan periódicamente para asegurar que el método y el periodo de la depreciación sean consistentes con el patrón previsto de beneficios económicos a obtener de los elementos del inmovilizado material.

13 Ejemplo Ilustrativo 2 Modelo de conciliación de los valores netos contables de los elementos de inmovilizado material al inicio y al final del ejercicio: Adiciones Pérdidas de valor Diferencias Saldo al Del Combinaciones Revalorizaciones En resultados En patrimonio de Saldo al 1.1.xxx1 periodo de negocios Retiros Aumentos Disminuciones Reconocidas Revertidas Reconocidas Revertidas conversión xxx2 Coste Edificios xx.xxx xx.xxx xx.xxx (xx.xxx) xx.xxx (xx.xxx) xx.xxx xx.xxx Terrenos xx.xxx xx.xxx xx.xxx (xx.xxx) xx.xxx (xx.xxx) xx.xxx xx.xxx Maquinaria xx.xxx xx.xxx xx.xxx (xx.xxx) xx.xxx (xx.xxx) xx.xxx xx.xxx Mobiliario xx.xxx xx.xxx xx.xxx (xx.xxx) xx.xxx (xx.xxx) xx.xxx xx.xxx Construcción en curso xx.xxx xx.xxx xx.xxx (xx.xxx) xx.xxx (xx.xxx) xx.xxx xx.xxx Total coste xx.xxx xx.xxx xx.xxx (xx.xxx) xx.xxx (xx.xxx) xx.xxx xx.xxx Amort. acumulada Edificios (xx.xxx) (xx.xxx) (xx.xxx) xx.xxx (xx.xxx) xx.xxx (xx.xxx) (xx.xxx) Maquinaria (xx.xxx) (xx.xxx) (xx.xxx) xx.xxx (xx.xxx) xx.xxx (xx.xxx) (xx.xxx) Mobiliario (xx.xxx) (xx.xxx) (xx.xxx) xx.xxx (xx.xxx) xx.xxx (xx.xxx) (xx.xxx) Construcción en curso (xx.xxx) (xx.xxx) (xx.xxx) xx.xxx (xx.xxx) xx.xxx (xx.xxx) (xx.xxx) Total amort. (xx.xxx) (xx.xxx) (xx.xxx) xx.xxx (xx.xxx) xx.xxx (xx.xxx) (xx.xxx) V.N.C Edificios xx.xxx xx.xxx xx.xxx (xx.xxx) xx.xxx (xx.xxx) (xx.xxx) xx.xxx (xx.xxx) xx.xxx (xx.xxx) xx.xxx Terrenos xx.xxx xx.xxx xx.xxx (xx.xxx) xx.xxx (xx.xxx) (xx.xxx) xx.xxx (xx.xxx) xx.xxx xx.xxx xx.xxx Maquinaria xx.xxx xx.xxx xx.xxx (xx.xxx) xx.xxx (xx.xxx) (xx.xxx) xx.xxx (xx.xxx) xx.xxx (xx.xxx) xx.xxx Mobiliario xx.xxx xx.xxx xx.xxx (xx.xxx) xx.xxx (xx.xxx) (xx.xxx) xx.xxx (xx.xxx) xx.xxx (xx.xxx) xx.xxx Construcción en curso xx.xxx xx.xxx xx.xxx (xx.xxx) xx.xxx (xx.xxx) (xx.xxx) xx.xxx (xx.xxx) xx.xxx (xx.xxx) xx.xxx Total neto xx.xxx xx.xxx xx.xxx (xx.xxx) xx.xxx (xx.xxx) (xx.xxx) xx.xxx (xx.xxx) xx.xxx (xx.xxx) xx.xxx 13

14 14 Las Cuentas NIC también informarán de: (a) La existencia, en su caso, y los valores correspondientes a las restricciones de titularidad, así como los elementos del inmovilizado material que están afectos como garantía al cumplimiento de determinadas obligaciones. (b) Las políticas contables seguidas para estimar los eventuales costes de restauración o rehabilitación medioambiental derivados de los elementos del inmovilizado material. (c) El importe de los anticipos a cuenta sobre elementos del inmovilizado material en curso de construcción. (d) El importe de los compromisos de adquisición de elementos del inmovilizado material. Adicionalmente, si hubiera elementos de inmovilizado material registrados por sus valores revalorizados, deberá proporcionarse la siguiente información: a) Los criterios utilizados para revaluar los activos. b) La fecha efectiva de la revalorización. c) Si se han utilizado los servicios de un tasador independiente. d) La naturaleza de cualquier índice utilizado para determinar los costes de reposición. e) El valor neto contable de cada clase de elementos del inmovilizado material si se hubiera seguido el criterio de coste. f) El importe de la reserva de revalorización, indicando los movimientos del ejercicio, así como cualesquiera restricciones sobre la distribución de su saldo a los propietarios. El usuario de unas cuentas NIC también puede considerarse relevante la inclusión de otra información: (a) El importe en libros de los elementos componentes del inmovilizado material, que se encuentran temporalmente fuera de servicio. (b) El importe bruto en libros de cualquier elemento que compone el inmovilizado material que, aún estando totalmente depreciados, se encuentran todavía en uso. (c) El importe en libros de los elementos que componen el inmovilizado material que, retirados de su uso activo, se tiene la intención de vender o abandonar. (d) Cuando se utiliza el método de coste, el valor razonable de

15 los elementos componentes del inmovilizado material, para los que el mismo sea significativamente diferente del importe en libros. Ejemplo Ilustrativo 3 Ejemplos de otra información a incluir en las cuentas NIC sobre las inmovilizaciones materiales. (1) Elementos totalmente amortizados Ciertos elementos de mobiliario por importe de xxx,xxx y xxx,xxx están totalmente amortizados al 31 de diciembre de xxx2 y xxx1, respectivamente, aunque aún se encuentran en uso. (2) Elementos fuera de uso El importe registrado de inmovilizaciones materiales que no se encuentran en uso y que la sociedad pretende enajenar ascendió a xxx,xxx y xxx,xxx al 31 de diciembre de xxx2 y xxx1, respectivamente El importe registrado del equipo temporalmente fuera de uso ascendió a xxx,xxx y xxx,xxx al 31 de diciembre de xxx2 y xxx1, respectivamente. (4) Costes de financiación Las inmovilizaciones materiales incluyen costes de endeudamiento incurridos en relación con la construcción de ciertos activos. Los gastos financieros capitalizados ascendieron a xxx,xxx y xxx,xxx en xxx2 y xxx1, respectivamente. La tasa de capitalización utilizada para determinar el importe de costes de endeudamiento susceptibles de capitalización fue xx% y xx% en xxx2 y xxx1, respectivamente. 15 (5) Pérdidas por deterioro Los presupuestos revisados de la Dirección indican que el rendimiento económico de su planta procesadora de azúcar en Grecia es menor de lo originalmente esperado. Se llevaron a cabo análisis actualizados para determinar si existe un deterioro en los activos. Las instalaciones de procesamiento de azúcar en Grecia, que representan una unidad generadora de efectivo, mostraron una pérdida por deterioro debido a la decisión de la Dirección de limitar las operaciones de la planta procesadora. Los activos deteriorados, que incluyen

16 edificios, maquinaria y equipo utilizados para procesar azúcar refinado, fueron provisionados a su valor recuperable, el cual es el precio neto de venta. Este precio neto de venta se ha determinado utilizando la mejor estimación posible para la enajenación de estos activos en el mercado, después de deducir los costos de enajenación. Se ha registrado una pérdida por deterioro en los resultados del ejercicio correspondiente a los activos registrados al coste y se ha tratado como una disminución en la revalorización para los edificios que se llevan a valor actualizado. (6) Cambio en vidas útiles En xxx2, como resultado de una revisión de las vidas útiles y de los métodos de amortización aplicados a los elementos de inmovilizado material, la Dirección llegó a la conclusión de que ha habido un cambio significativo en el patrón de beneficios económicos esperados del equipo utilizado en las actividades hosteleras de la Compañía. La compañía revisó prospectivamente las vidas remanentes de los equipos, modificándolas de 10 a 5 años, contabilizando el cambio correspondiente como un cambio en estimaciones contables. Este cambio incrementó la dotación a la amortización en xxx2 en, aproximadamente, xxx,xxx, después del impuesto sobre el beneficio correspondiente. 16 (7) Edificios llevados a valor revalorizado Los edificios se muestran por sus valores actualizados. Periódicamente se realizan tasaciones por expertos independientes, la última de las cuales fue realizada por Compañía de Tasaciones, SA al 31 de diciembre de xxx1. La compañía de tasación determinó el valor razonable de los edificios tomando en cuenta su valor de mercado al 31 de diciembre de xxx1. El superávit por revalorización de xxx,xxx se refleja en los estados financieros adjuntos. Si los edificios se hubieran llevado conforme al método de coste, figurarían en los estados financieros consolidados por un importe de xxx,xxx.

17 Activos intangibles Definición De acuerdo con la NIC 38, un activo intangible es un activo identificable, de carácter no monetario y sin apariencia física, que se posee para ser utilizado en la producción o suministro de bienes y servicios, para ser arrendado a terceros o para funciones relacionadas con la administración de la entidad. Esta norma deberá ser aplicada por todas las empresas para reconocer activos intangibles excepto en los siguientes casos: a) Los activos inmateriales que estén tratados en otras Normas Internacionales de Contabilidad. b) Activos financieros, según se definen en la NIC 32, Instrumentos Financieros: Presentación e Información a Revelar. c) Las concesiones para la explotación de minas y yacimientos, así como los gastos de exploración, desarrollo y extracción de minerales, petróleo, gas natural y otros recursos naturales no renovables. d) Aquellos activos inmateriales que aparecen en las compañías de seguros, derivados de las pólizas de los asegurados Reconocimiento y valoración inicial Un activo intangible debe ser objeto de reconocimiento como activo si, y sólo si: a) Es probable que los beneficios económicos futuros que se han atribuido al mismo fluyan a la empresa. b) El coste del activo puede ser valorado de forma fiable. La empresa debe evaluar la probabilidad de obtener beneficios futuros utilizando hipótesis razonables y fundadas que representen las mejores estimaciones de la gerencia respecto al conjunto de condiciones económicas que se darán a lo largo de la vida útil del activo. La valoración inicial de un activo intangible debe hacerse según su coste histórico de adquisición o producción. 17 Investigación y desarrollo La NIC 38 no permite reconocer activos intangibles surgidos de la investigación (o de la fase de investigación en proyectos internos). Las inversiones en investigación (o de la fase de investigación en proyectos internos), deben reconocerse como gastos del ejercicio en que se incurran.

18 18 Por el contrario, un activo inmaterial surgido del desarrollo (o de la fase de desarrollo en un proyecto interno), debe ser reconocido como tal si, y sólo si, la empresa puede demostrar todos y cada uno de los extremos siguientes: a) Técnicamente, es posible completar la producción del activo inmaterial, de forma que pueda estar disponible para su utilización o su venta. b) Su intención de completar el activo inmaterial en cuestión, para usarlo o venderlo. c) Su capacidad de utilizar o vender el activo inmaterial. d) La forma en que el activo inmaterial vaya a generar probables beneficios económicos en el futuro. Entre otras cosas, la empresa deberá demostrar la existencia de un mercado para la producción que genere el activo inmaterial, o para el activo en sí, o, en el caso de que vaya a ser utilizado internamente, la utilidad del mismo para la entidad; e) La disponibilidad de los adecuados recursos técnicos, financieros o de otro tipo, para completar el desarrollo y para usar o vender el activo inmaterial. f) Su capacidad para valorar, de forma fiable, el desembolso atribuible al activo inmaterial durante su desarrollo. No deben ser reconocidos como activos inmateriales las marcas, las cabeceras de periódicos o revistas, los sellos o denominaciones editoriales, las listas de clientes u otras partidas similares que se hayan generado internamente. Coste de un activo inmaterial generado internamente El coste de un activo inmaterial generado internamente y que califique como tal de acuerdo con lo anteriormente indicado, comprenderá todos los desembolsos de las actividades de crear, producir y preparar el activo para el uso al que va destinado, siempre que puedan serle atribuidos directamente, así como los que puedan distribuirse al mismo con criterios razonables y uniformes. En este coste se incluyen, en la medida que sean de aplicación: a) Los desembolsos por materiales y servicios utilizados o consumidos en la generación del activo inmaterial. b) Los sueldos y salarios, así como otros costes similares, del per-

19 sonal encargado directamente de la generación del activo. c) Todos los desembolsos directamente atribuibles a la generación del activo, tales como los honorarios por registrar la propiedad y la amortización de las patentes o licencias utilizadas para generarlo. d) Los costes indirectos, necesarios para la generación del activo en cuestión, que puedan ser distribuidos al mismo con criterios razonables y uniformes (por ejemplo, la distribución de la depreciación de los activos materiales, las primas de seguro y los alquileres). La distribución de los costes indirectos se hará con criterios similares a los utilizados para la distribución de costes a las existencias (véase la NIC 2, Existencias). En la NIC 23, Costes por Intereses, se establecen los criterios para el reconocimiento de los intereses como componentes del coste de los activos inmateriales generados internamente. Debe tenerse en cuenta que los desembolsos, realizados en una partida de carácter inmaterial, e inicialmente reconocidos en la cuenta de resultados como gastos del ejercicio correspondiente por la empresa, ya sea en estados financieros anuales o en la información financiera intermedia, no podrán ser reconocidos posteriormente como parte del coste de un activo inmaterial. Reconocimiento de un gasto Los desembolsos realizados como consecuencia de la adquisición o generación interna de un elemento inmaterial deben reconocerse en la cuenta de resultados del ejercicio en el que se incurren, a menos que: a) Formen parte del coste del activo inmaterial y se puedan capitalizar por cumplir los criterios de reconocimiento. b) La partida haya sido adquirida en una combinación de negocios tratada como una adquisición, y no pueda ser considerada como activo inmaterial, en cuyo caso este importe (incluido en el coste de adquisición de la empresa comprada) debe pasar a formar parte del saldo del fondo de comercio o del fondo de comercio negativo, en el momento de la adquisición. Los desembolsos posteriores, en los que se incurra tras la adquisición de un activo inmaterial o de su terminación por parte de la empresa, deben ser tratados como cargos en la cuenta de resultados del ejercicio en el que se incurra en ellos, salvo que: 19

20 a) Sea probable que tales desembolsos permitan al activo generar beneficios económicos, en el futuro, adicionales a los inicialmente previstos para el rendimiento normal del mismo. b) Tales desembolsos puedan ser valorados y atribuidos al activo de forma fiable Valoración posterior al reconocimiento inicial Tratamiento preferente Tras el reconocimiento inicial, los elementos del activo inmaterial deben ser contabilizados según su coste menos la amortización acumulada y las pérdidas por deterioro del valor acumuladas, que les hayan podido afectar. 20 Tratamiento alternativo Tras el reconocimiento inicial, los elementos de los activos inmateriales deben ser contabilizados según sus valores revalorizados, esto es, deben ser contabilizados según su valor razonable en la fecha de la revalorización menos la amortización acumulada, practicada con posterioridad y cualquier pérdida acumulada por deterioro del valor del activo con posterioridad a la revalorización. Para fijar el importe de las revalorizaciones, según la NIC 38, el valor razonable debe determinarse por referencia a un mercado activo, entendiendo como tal un mercado en el que los bienes o servicios intercambiados en el mercado son homogéneos, se pueden encontrar en todo momento compradores o vendedores para un determinado bien o servicio y los precios están disponibles para el público. Por otra parte, las revalorizaciones deben tener lugar con la suficiente regularidad como para que el importe en libros del elemento no difiera, de forma significativa, del que se habría calculado utilizando el valor razonable en la fecha del balance. Si un activo inmaterial es objeto de revalorización, todos los demás activos de su misma clase deben también ser revalorizados, a menos que no exista un mercado activo para esos elementos. Si un elemento inmaterial, dentro de una clase de activos inmateriales revalorizados, no pudiera ser objeto de revalorización porque no hay un mercado activo para el mismo, el elemento en cuestión debe ser contabilizado según su coste de adquisición o producción,

21 menos la amortización acumulada y las pérdidas por deterioro del valor, acumuladas, que le hayan podido afectar. Si no pudiera seguir determinándose el valor razonable de un activo inmaterial, por faltar el mercado activo que sirve de referencia, el importe en libros del elemento debe ser el importe revalorizado, en la fecha de la última vez que se haya practicado la revalorización por referencia al mercado activo menos la amortización acumulada y las pérdidas por deterioro del valor acumuladas, que le hayan podido afectar a partir de entonces. Amortización El importe depreciable de cualquier elemento del activo inmaterial debe ser distribuido, de forma sistemática, entre los años que componen su vida útil. Existe una presunción, que puede ser rechazada en ciertos casos justificados, de que la vida útil de un activo inmaterial no puede exceder de veinte años, contados desde el momento en que el elemento está disponible para ser utilizado. La amortización debe comenzar en cuanto el activo esté disponible para el uso al que va destinado. El método de amortización utilizado debe reflejar el patrón de consumo, por parte de la empresa, de los beneficios económicos derivados del activo. Si este patrón no pudiera ser determinado de forma fiable, deberá adoptarse el método lineal de amortización. La cuota de amortización calculada debe ser cargada como gasto del ejercicio, a menos que otra Norma Internacional de Contabilidad permita, o bien exija, que tal importe se incluya en el importe en libros de otro activo. 21 Revisiones del periodo y del método de amortización Tanto el periodo como el método de amortización utilizados deben ser objeto de revisión, como mínimo, al final de cada ejercicio. Si la nueva vida útil esperada difiere significativamente de las estimaciones anteriores, debe cambiarse el periodo de amortización para reflejar esta variación. Si se ha experimentado un cambio significativo en el patrón esperado de generación de beneficios económicos por parte del activo, el método de amortización debe ser modificado para que refleje estos cambios. Los efectos que estas modificaciones en el

22 periodo y en el método de amortización, produzcan en las cuotas de amortización del ejercicio en el que se detecten y en los posteriores, deben ser reconocidos de forma prospectiva. Pérdidas por deterioro de valor La empresa debe proceder a estimar, al final de cada ejercicio, incluso si no hubiese indicación de pérdidas por deterioro del valor, el importe recuperable de los siguientes activos inmateriales: a) cada activo de tipo inmaterial que no esté todavía disponible para su utilización; y b) cada uno de los activos inmateriales cuyo periodo de amortización excede los veinte años, desde la fecha en que estuvo disponible para su utilización. La NIC 36, Deterioro del Valor de los Activos, explica cómo debe proceder la empresa para la revisión del importe en libros de sus activos, cómo ha de determinar el importe recuperable de cada clase de activos y cuándo debe proceder a reconocer, o en su caso, cuándo debe proceder a revertir las pérdidas por deterioro de valor Desgloses en las cuentas NIC En las cuentas NIC se debe proporcionar, para cada clase de activos inmateriales, y distinguiendo entre los activos que se han generado internamente y los demás, la siguiente información: (a) Las vidas útiles o los porcentajes de amortización utilizados. (b) Los métodos de amortización utilizados. (c) El importe bruto en libros y la amortización acumulada (a la que se sumará, en su caso, el importe acumulado de las pérdidas por deterioro del valor), tanto al principio como al final del ejercicio. (d) La rúbrica o rúbricas, de la cuenta de resultados, en las que está incluida la amortización practicada a los activos inmateriales. (e) Una conciliación de los valores en libros al inicio y al final del ejercicio, mostrando: (i) Los incrementos, con indicación separada de los que procedan de desarrollos internos o de combinaciones de empresas. (ii) Las enajenaciones y retiros de elementos. (iii) Los incrementos y decrementos, durante el ejercicio, procedentes de revalorizaciones efectuadas según se indica en los párrafos

23 64, 76 y 77, así como de pérdidas por deterioro del valor, o recuperaciones del mismo, llevadas directamente al patrimonio neto (iv) Las pérdidas por deterioro del valor reconocidas, a lo largo del ejercicio, en la cuenta de resultados. (v) Las reversiones de anteriores pérdidas por deterioro del valor, a lo largo del ejercicio, que se hayan llevado a la cuenta de resultados, si las hubiere. (vi) El importe de la amortización reconocida durante el ejercicio. (vii) Las diferencias netas de cambio derivadas de la conversión de estados financieros de entidades extranjeras. (viii) Otros cambios habidos en el importe en libros durante el ejercicio. No es obligatorio presentar información comparativa de ejercicios anteriores. Ejemplo Ilustrativo 1 Nota sobre valoración de activos intangibles Activos Intangibles Los activos intangibles se registran inicialmente al coste. Un activo se reconoce como intangible si es probable que los beneficios económicos futuros atribuibles que genere fluirán a la empresa y su coste puede ser medido confiablemente. Después del reconocimiento inicial, los activos intangibles figuran por su coste menos la amortización acumulada y cualquier pérdida acumulada por deterioro. Los activos intangibles se amortizan por el método lineal, en base a su vida útil estimada. El periodo y el método de amortización se revisan al final de cada ejercicio económico. 23 (1) Patentes, marcas y licencias Los importes pagados por las patentes, marcas y licencias se capitalizan y luego son amortizados de manera lineal durante el periodo en que se espera que generen beneficios. La vida útil esperada para las patentes, marcas y licencias varía entre los 5 y 10 años. (2) Software El coste de adquisición de nuevo software se capitaliza y clasifica como activo intangible si estos costes no son parte integrante de un

24 hardware relacionado. El software es amortizado linealmente en un periodo de 3 años. Los costes incurridos en restaurar y mantener los beneficios económicos futuros que una empresa puede esperar del estándar de desempeño originalmente evaluado de sistemas de software existentes, se reconocen como gastos cuando la restauración y el trabajo de mantenimiento son llevados a cabo incluyendo los gastos que permita a la compañía continuar operando para el nuevo milenio (costos de adaptación de software del año 2000). 24 Costes de investigación y desarrollo Los gastos en investigación y desarrollo se cargan a resultados en el periodo en que se incurren, excepto los costes de desarrollo de proyectos que cumplen estrictamente con los siguientes criterios: El producto o proceso está claramente definido y los costes se identifican y se miden confiablemente. La viabilidad técnica del producto está demostrada. El producto o el proceso será vendido o utilizado por la Compañía. Un mercado potencial para el producto o su utilidad en caso de uso interno están demostrados. Los recursos técnicos, financieros y otros que se requieren para la terminación del proyecto están disponibles. Los costes de desarrollo capitalizados se amortizan linealmente durante su vida útil estimada. El periodo de amortización no excede normalmente de cinco años. El valor recuperable de costes de desarrollo se estima cada vez que haya una indicación de que se ha deteriorado el activo o que las pérdidas por deterioro reconocidas en años anteriores ya no existen.

25 Ejemplo Ilustrativo 2 Conciliación de saldos iniciales y finales de activos intangibles. 14. Activos Intangibles Coste Costes de Fondo de Patentes, marcas desarrollo comercio y licencias Software xxx2 Total xxx1 Total 1 de enero xxx,xxx xxx,xxx xxx,xxx xxx,xxx xxx,xxx xxx,xxx Adiciones xxx,xxx - xxx,xxx xxx,xxx xxx,xxx xxx,xxx Enajenaciones - - (xxx,xxx) (xxx,xxx) (xxx,xxx) (xxx,xxx) Adquisición de filiales - xxx,xxx - - xxx,xxx xxx,xxx Enajenación de filiales - (xxx,xxx) - - (xxx,xxx) (xxx,xxx) Efectos de conversión de la moneda - xxx,xxx xxx,xxx xxx,xxx xxx,xxx xxx,xxx 31 de diciembre xxx,xxx xxx,xxx xxx,xxx xxx,xxx xxx,xxx xxx,xxx Amortización acumulada 1 de enero xxx,xxx xxx,xxx xxx,xxx xxx,xxx xxx,xxx xxx,xxx Amortización del año xxx,xxx xxx,xxx xxx,xxx xxx,xxx xxx,xxx xxx,xxx Enajenaciones - - (xxx,xxx) (xxx,xxx) (xxx,xxx) (xxx,xxx) Pérdida por deterioro xxx,xxx xxx,xxx - Enajenación de filiales - (xxx,xxx) - - (xxx,xxx) (xxx,xxx) Efectos de conversión de moneda - xxx,xxx xxx,xxx xxx,xxx xxx,xxx xxx,xxx 31 de diciembre xxx,xxx xxx,xxx xxx,xxx xxx,xxx xxx,xxx xxx,xxx Valor neto en libros xxx,xxx xxx,xxx xxx,xxx xxx,xxx xxx,xxx xxx,xxx (1) Los costes de desarrollo capitalizados incluyen gastos incurridos por la Compañía en el desarrollo de un nuevo proceso de producción. Durante xxx1, los gastos incurridos fueron de xxx, xxx de los cuales xxx,xxx fueron incurridos antes del 1 de diciembre de xxx1 y xxx,xxx fueron incurridos entre el 1 de diciembre de xxx1 y el 31 de diciembre de xxx1. La empresa pudo demostrar que, al 31 de diciembre de xxx1, el proceso de producción cumplía los criterios para su reconocimiento como un activo intangible. El importe recuperable del know-how implicado en el proceso (neto de las futuras salidas de efectivo para completar el proceso antes de que esté disponible para uso) está estimado en xxx,xxx. Durante xxx2, los gastos incurridos en proyectos capitalizables ascendieron a xxx,xxx. 25

26 (2) La legislación de varios países del sureste de Asia requiere que las compañías privadas obtengan licencias para prestar servicios de hostelería y restauración. La Compañía ha obtenido las licencias operativas para prestar estos servicios. El valor en libros de las licencias es de xxx,xxx y xxx,xxx al 31 de diciembre de xxx1 y xxx2. Las licencias expiran entre al 1 de enero de xxx4 y el 31 de diciembre de xxx5. Las marcas registradas representan la propiedad intelectual relacionada con las operaciones de restauración en Filipinas y Australia adquiridas el 5 de julio y el 14 de septiembre de xxx0, respectivamente y que son amortizadas bajo el método lineal en 5 años. (3) El cargo por deterioro en xxx2 representa una reducción parcial de los costes del software para ajustarlos a su valor recuperable basado en un estimado de su valor de uso. El deterioro se registró después de la terminación del plan de reestructuración, cuyo primer objetivo es reorganizar las operaciones de distribución, marketing y administración. 26 Las cuentas NIC deben también dar información acerca de los siguientes extremos: (a) En el caso de que un determinado activo inmaterial se amortice en un periodo superior a veinte años, las razones por las que se ha rechazado la presunción de que la vida útil de un activo inmaterial no puede superar ese periodo, a contar desde que el mismo está disponible para su utilización. Al informar sobre las anteriores razones, la empresa debe también describir el factor, o los factores, que han jugado un papel significativo en la determinación de la vida útil del activo en cuestión. (b) Una descripción, informando del importe en libros y del periodo restante de amortización, de cualquier activo inmaterial que sea significativo dentro de los estados financieros de la empresa, tomados en su conjunto. (c) Para los activos inmateriales que se hayan adquirido mediante una subvención oficial, y hayan sido reconocidos inicialmente por su valor razonable (véase el párrafo 33): (i) El valor razonable por el que se han registrado inicialmente tales activos.

27 (ii) Su importe en libros. (iii) Si se contabilizan, en los ejercicios siguientes a la adquisición, utilizando el tratamiento preferente o el tratamiento alternativo permitido por esta norma. (d) La eventual existencia, y el importe en libros correspondiente, de los activos inmateriales cuya titularidad tiene alguna restricción, así como los valores contables de los activos inmateriales que sirven como garantías de deudas. (e) El importe de los compromisos, si existen, para la adquisición de activos inmateriales. Asimismo, en el caso de que el inmovilizado inmaterial se contabilice por sus valores revalorizados, deberá revelarse la siguiente información: a) Por clase de activos inmateriales: (i) La fecha efectiva de la revalorización. (ii) El importe en libros de los activos inmateriales revalorizados. (iii) El importe en libros que se habría incluido en los estados financieros si los activos inmateriales se hubieran contabilizado utilizando el tratamiento preferente. b) Los saldos de las reservas por revalorización, tanto al principio como al final del ejercicio, que proceden de los activos inmateriales, indicando los cambios habidos en la partida durante el ejercicio, así como cualesquiera restricciones para el reparto de la misma a los accionistas Provisiones de pasivo La NIC 37 regula el registro contable de las provisiones de pasivo. El registro de correcciones valorativas de activos, como las provisiones de inmovilizado, se encuentra regulado en la NIC 36 Deterioro del valor de los activos. De acuerdo con la NIC 37, debe reconocerse una provisión cuando se den las siguientes condiciones: a) La empresa tiene una obligación presente (ya sea legal o implícita) como resultado de un suceso pasado. b) Es probable que la empresa tenga que desprenderse de recursos que incorporen beneficios económicos para cancelar tal obligación. 27

28 c) Puede hacerse una estimación fiable del importe de la obligación. De no cumplirse las tres condiciones indicadas, la empresa no debe reconocer la provisión. Este enfoque es más restrictivo que los PCGA en España, al considerar las NIC que la imagen fiel se corresponde con la de las cuentas más realistas, en las que no predomina el principio de prudencia. La mayor dificultad reside, en algunos casos, en determinar si existe o no una obligación en el momento presente. En tales circunstancias, se considera que un suceso ocurrido en el pasado ha dado origen a una obligación presente si, teniendo en cuenta toda la evidencia disponible, existe una probabilidad mayor de que se haya incurrido en la obligación, en la fecha del balance, que de lo contrario Activos y pasivos contingentes Un activo contingente es un activo de naturaleza posible, surgido a raíz de sucesos pasados, cuya existencia ha de ser confirmada sólo por la ocurrencia, o en su caso por la no-ocurrencia, de uno o más eventos inciertos en el futuro, que no están enteramente bajo el control de la empresa. Un pasivo contingente es: a) Una obligación posible, surgida a raíz de sucesos pasados, cuya existencia ha de ser confirmada sólo por la ocurrencia, o en su caso por la no-ocurrencia, de uno o más eventos inciertos en el futuro, que no están enteramente bajo el control de la empresa. b) Una obligación presente, surgida a raíz de sucesos pasados, que no se ha reconocido contablemente porque: (i) No es probable que la empresa tenga que satisfacerla, desprendiéndose de recursos que incorporen beneficios económicos. (ii) El importe de la obligación no puede ser valorado con la suficiente fiabilidad. Dado que los activos o pasivos contingentes están basados en sucesos de naturaleza posible, y no probable, las NIC no permiten el reconocimiento de ningún activo ni pasivo contingente. En caso de existir éstos, deberá informarse en las notas de memoria sobre la naturaleza de los mismos y su impacto probable estimado.

29 Valoración El importe reconocido como provisión debe ser la mejor estimación, en la fecha del balance, del desembolso necesario para cancelar la obligación presente en dicha fecha. Cuando resulte importante el efecto financiero, el importe de la provisión debe ser el valor actual de los desembolsos que se espera sean necesarios para cancelar la obligación. El tipo o tipos de descuento deben ser considerados antes de impuestos y deben reflejar las evaluaciones correspondientes al valor temporal del dinero que el mercado esté haciendo en la fecha del balance, así como el riesgo específico del pasivo correspondiente. El tipo o tipos de descuento no deben reflejar los riesgos que hayan sido ya objeto de ajuste al hacer las estimaciones de los flujos de efectivo futuros relacionados con la provisión. Las provisiones deben ser objeto de revisión en cada fecha del balance y ajustadas, en su caso, para reflejar la mejor estimación existente en ese momento. En el caso de que no sea ya probable la salida de recursos que incorporen beneficios económicos, para cancelar la obligación correspondiente, se procederá a liquidar o revertir la provisión. Para cada tipo de provisión, la empresa debe informar acerca de: (a) El importe en libros al principio y al final del ejercicio. (b) Las dotaciones efectuadas en el ejercicio, incluyendo también los incrementos en las provisiones existentes. (c) Los importes utilizados (esto es, aplicados o cargados contra la provisión) en el transcurso del ejercicio. (d) Los importes no utilizados que han sido objeto de liquidación o reversión en el ejercicio. (e) El aumento, durante el ejercicio, en los saldos objeto de descuento por causa del paso del tiempo, así como el efecto que haya podido tener cualquier cambio en el tipo de descuento. No es preciso suministrar información comparativa. 29

30 Ejemplo Ilustrativo 1 Modelo de conciliación del saldo inicial y final por tipo de provisión XX. Provisiones Saldo al 31 de diciembre de xxx1 Garantías Reestructuración Otras Total xxx,xxx Provisiones realizadas en el año xxx,xxx Xxx,xxx xxx,xxx xxx,xxx Provisiones revertidas en el año (xxx,xxx) - - (xxx,xxx) Provisiones utilizadas en el año (xxx,xxx) - (xxx,xxx) (xxx,xxx) Saldos al 31 de diciembre de xxx2 xxx,xxx Xxx,xxx xxx,xxx xxx,xxx Parte circulante de las provisiones xxx,xxx Xxx,xxx xxx,xxx xxx,xxx Parte no circulante de las provisiones xxx,xxx - xxx,xxx xxx,xxx 30 La empresa debe presentar, por cada tipo de provisión: (a) Una breve descripción de la naturaleza de la obligación contraída, así como el calendario esperado de las salidas de beneficios económicos, producidos por la misma. (b) Una indicación acerca de las incertidumbres relativas al importe o al calendario de las salidas de recursos que producirá la provisión. En los casos en que sea necesario para suministrar la información adecuada, la empresa debe revelar la información correspondiente a las principales hipótesis realizadas sobre los sucesos futuros que puedan afectar a dicho importe. (c) El importe de cualquier eventual reembolso, informando además sobre la cuantía de los activos que hayan sido reconocidos para recoger los eventuales reembolsos esperados. Ejemplo Ilustrativo 2 Garantías Al 31 de diciembre de xxx2 y xxx1 la Compañía ha registrado xxx,xxx y xxx,xxx respectivamente, para las reclamaciones de garantías de los bienes vendidos durante los tres últimos ejercicios económicos. La provisión no ha sido descontada ya que el efecto no es importante. La mayoría de estos costes por garantías se espera que sean incurridos el próximo ejercicio, y el resto de los costes serán incurridos dentro de los dos próximos años.

31 Reestructuración Tal como se describe en la Nota 3, un plan formal de reestructuración se completó y anunció públicamente por el Grupo en junio de xxx2. El plan de reestructuración está diseñado para concentrar las operaciones de distribución, marketing y administración, diversificar y abandonar ciertos proyectos y reducir personal. El Grupo estimó un gasto por reestructuración de xxx,xxx para cubrir los gastos de la reducción de ciertos sectores de su mano de obra a niveles más apropiados a los requisitos actuales del negocio. El saldo está compuesto por xxx,xxx para la reducción de aproximadamente xxx puestos de trabajo hasta xxx3 y xxx,xxx para el cierre de ciertas áreas. La mayoría de los gastos de reestructuración serán incurridos en el próximo año fiscal. Otros Como consecuencia de una inspección fiscal del impuesto a las ventas llevada a cabo por la Oficina Tributaria de Australia, la compañía recibió una evaluación preliminar por xxx,xxx de impuestos y sanciones. De acuerdo con la Ley Australiana, la Compañía ha pagado la mitad del monto estimado adeudado al Gobierno, por esa razón se suspendieron multas adicionales. La compañía ha provisionado el saldo de la evaluación preliminar incluyéndolo en otras provisiones y ha cargado la cantidad completa como parte de otros gastos operativos. Cualquier ajuste a la provisión será cargado al resultado del ejercicio en curso Información intermedia. Diferencias frente a la información anual NIC La NIC 34 Información Financiera Intermedia regula los requisitos de información y desglose que deben cumplir unos estados financieros correspondientes a un periodo inferior al ejercicio contable. Asimismo, prescribe los requisitos de reconocimiento y valoración que deben aplicarse en los estados financieros intermedios. La mencionada NIC 34 no establece quién debe presentar estados financieros intermedios, ni la frecuencia de los mismos, ya que

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