IRPF. Estimación directa. Actividades profesionales. Gastos no deducibles. Vehículos

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1 IRPF. Estimación directa. Actividades profesionales. Gastos no deducibles. Vehículos TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE MADRID Sentencia 1106/2013, de 12 de diciembre de 2013 Sala de lo Contencioso-Administrativo Rec. n.º 771/2011 El actor debió acreditar que los vehículos estaban afectos a la actividad profesional que desarrollaba de abogado de forma exclusiva. La normativa del IRPF se refiere a los elementos patrimoniales afectos que resultan indivisibles y aquellos para los que se admite además una utilización para necesidades privadas o accesorias, pero irrelevantes, entre los que no se encuentran los vehículos de turismo, salvo una serie de excepciones enumeradas que no son de aplicación. ANTECEDENTES DE HECHO Primero. Por la representación procesal del recurrente, se interpuso el presente recurso, y después de cumplidos los trámites preceptivos, formalizó la demanda que basaba sustancialmente en los hechos del expediente administrativo, citó los fundamentos de derecho que estimó aplicables al caso, y concluyó con la suplica de que en su día y, previos los trámites legales se dicte sentencia de conformidad con lo expuesto en el suplico de la demanda. Segundo: Se dio traslado al Abogado del Estado, para contestación de la demanda y alegó a su derecho lo que consideró oportuno, y solicitó la confirmación en todos sus extremos del acuerdo recurrido. Tercero: Estimándose necesario el recibimiento a prueba y una vez practicadas las mismas se señaló para la votación y fallo, la audiencia del día en que tuvo lugar, quedando el recurso concluso para Sentencia. Siendo Ponente la Ilma. Sra. Magistrada DÑA. María Antonia de la Peña Elías.. FUNDAMENTOS DE DERECHO Primero La representación procesal de Don Alfredo, parte recurrente, impugna la resolución de 6 de junio de 2011, dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, que de manera acumulada desestimó la reclamación económico administrativa número NUM000, que interpuso contra la liquidación derivada del acta de disconformidad A02 número NUM001, en concepto de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del ejercicio 2007, por importe de 3.273,53 euros y la reclamación económico administrativa número NUM002, que dedujo

2 contra el acuerdo sancionador derivado de las mismas actuaciones inspectoras, en cuantía de 1.573,36 euros. En esta resolución se confirman la liquidación y la sanción porque si bien el plazo máximo de duración de las actuaciones inspectoras se supero en dos días desde la notificación de la comunicación de inicio hasta la notificación de la liquidación resultante, desde el 20 de febrero de 2009 hasta el 22 de febrero de 2010, con el efecto conforme al artículo 150 de la LGT de no interrumpir la prescripción pero esta no tuvo lugar porque entre el vencimiento del periodo voluntario de declaración del IRPF del ejercicio 2007 y la notificación de la liquidación, acto que si interrumpió la prescripción, no han pasado cuatro años y en la ley no está prevista el efecto de la caducidad que se alega, se rechaza la indefensión basada en la retención de la documentación original entregada hasta el 2 de noviembre de 2009 y su devolución desordenada ya que ni se justifican perjuicios reales y efectivos y tuvo a su disposición la queja y la reclamación por funcionamiento anormal de la Administración y ante el consejo para la defensa del contribuyente y además solo se regularizo una partida la de los gastos relacionados con turismos por tratarse de elementos patrimoniales que no reunían los requisitos necesarios para resultar fiscalmente deducibles, se trata del importe de 8.550,76 euros de turismos de los que no se acreditado la afectación en exclusiva a la actividad conforme al artículo 22 del RIRPF, en relación con los preceptos de la LIS a que se remite la LIRPF; se alega error de hecho en la declaración por consignar euros menos de gastos pero es necesario que se trate de error patente y evidente entre otros requisitos requeridos por la doctrina jurisprudencial y no puede deducirse de los datos del expediente que se aportaron y en cuanto a la sanción concurre el elemento de la culpabilidad que se niega porque el contribuyente se dedujo gastos cuya afectación con su actividad profesional de abogado no ha sido acreditada e incluso el simple error cuando es vencible y no inexcusable es suficiente para sancionar las conductas tipificadas en la Ley. Segundo El recurrente solicita de la Sala que se anule el acuerdo recurrido y la liquidación y sanción de las que procede y alega en síntesis que se vulnera el derecho a la tutela judicial efectiva por falta de motivación contraria al artículo 102 de la LGT y la jurisprudencia en el rechazo de los gastos deducibles del vehículo, ya que aporto las pruebas precisas que acreditan la afectación del vehículo del despacho y así aparecen ambos en su contabilidad, el coche se aparca a la puerta del edificio del despacho el viernes y hasta el lunes por la mañana no se usa, tiene en el ejercicio comprobado varios procedimientos en Juzgados fuera del término municipal de Madrid con dirección letrada a su cargo en Pozuelo, Fuenlabrada, Torrejón de Ardoz, Móstoles, Collado-Villalba, Villanueva de la Cañada, Valladolid, Aranjuez, Illescas, Coslada, Guadalajara, Toledo, Ciudad Real y Granada y tiene además otro vehículo A8 para su uso particular, correspondiendo a la Administración la carga de la prueba de lo que opone y en cuanto a la sanción no se acredita su culpabilidad ni se prueba que actuase con mala fe, de manera culposa ni ocultó información. Tercero El Abogado del Estado se opone al recurso y alega que de acuerdo con el Reglamento y la Ley del IRPF y pruebas su vehículo no se encuentra afecto a una actividad económica y concurre el elemento de la culpa cuando menos en grado de negligencia sin que por otra parte se le haya causado indefensión. Cuarto Don Alfredo, parte recurrente, cuestiona la legalidad de la resolución de 6 de junio de 2011, dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, que de manera

3 acumulada desestimó la reclamación económico administrativa número NUM000, que interpuso contra la liquidación derivada del acta de disconformidad A02 número NUM001, en concepto de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del ejercicio 2007, por importe de 3.273,53 euros y la reclamación económico administrativa número NUM002, que dedujo contra el acuerdo sancionador derivado de las mismas actuaciones inspectoras, en cuantía de 1.573,36 euros. A juicio de esta parte, es procedente la deducción de los gastos correspondientes a vehículos de turismo que declaró y en relación a la sanción su culpabilidad no se encuentra acreditada. Por su parte, la Inspección de los Tributos en virtud del acta de disconformidad de referencia de 20 de octubre de 2009 se procedió a regularizar la situación tributaria del recurrente por el concepto ya indicado de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del ejercicio 2007 y frente a la declaración del contribuyente dado de alta en la actividad económico profesional del epígrafe 731 de abogado, se modifican y suprimen los gastos de los rendimientos de actividad económica para fijar el rendimiento neto por un montante total de 8.550,76 euros en relación a los vehículos Audi 4 F-...-KH y Mercedes C-180 por reparación y conservación, gasolina, seguro y amortización de inmovilizado material, al no haberse acreditado su afectación en exclusiva a la referida actividad, de conformidad con los artículos 29 de la Ley del Impuesto y 22 de su Reglamento y se rechazaron también gastos de relaciones publica. De ello resulto una propuesta de liquidación de 3.273,53 euros (3146,71 euros de cuota) que fue aprobada por el acto de liquidación dictado por el Jefe de la Oficina Técnica de la Inspección que fue recurrido en la reclamación desestimada por el acuerdo recurrido. Al propio tiempo se siguió expediente sancionador que culmino con acuerdo de imposición de sanción sobre el 50 por 100 de la cuota por el importe señalado de 1.573,36 euros que se impugno en la reclamación también desestimada por el acuerdo recurrido. QUINTO El recurrente estima que los gastos de vehículos fueron correctamente deducidos en su declaración, habiendo justificado debidamente su afectación en exclusiva a su actividad de abogado de cuyo ejercicio obtiene los rendimientos, ya que según manifiestan ante notario los vigilantes del edificio en que radica su despacho los vehículos se estacionan en la calle los viernes y no se vuelven a utilizar hasta el lunes siguiente, las letradas ayudantes de su despacho no cobran en sus nóminas el concepto de plus de transporte a pesar de sus constantes desplazamientos fuera del despacho y de Madrid, como prueba con las copias de las mismas y con la documentación aportada relativa a procedimientos en los que ha intervenido en 2007: providencias, autos y sentencias, citaciones y minutas de honorarios que corresponden a juzgados y tribunales fuera de Madrid en ciudades de Castilla La Mancha, Castilla León, Andalucía y de la propia Comunidad de Madrid. En cuanto a la normativa aplicable, el artículo 28 de la Ley 35/2006 del Impuesto sobre la Renta de las Persona Físicas, aplicable en el ejercicio 2007, establece que el rendimiento neto de las actividades económicas se determinará " Según las normas del Impuesto sobre Sociedades, sin perjuicio de las reglas especiales contenidas en este artículo, en el artículo 31 de esta Ley para la estimación directa y en el artículo 29 de esta Ley para la estimación objetiva". De esta forma, habrá que tener en cuenta lo regulado en los artículos 10 y siguientes del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, respecto a la determinación de la base imponible y el principio de correlación entre ingresos y gastos, ya que, para que un gasto sea deducible, es necesario que, entre otros requisitos, tenga correlación con la obtención de ingresos. El art del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, establece: "En el método de estimación directa, la base imponible se calculará corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en la presente ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas". Además, el art e) del mismo texto legal, después de hacer referencia a las liberalidades, señala que serán deducibles los gastos que se hallen correlacionados con los ingresos.

4 Así, se proclama la correlación entre ingresos y gastos, aunque para admitir la deducción de un gasto hay que cumplir el requisito de "inscripción contable" que proclama el art del RDL 4/2004 : "No serán fiscalmente deducibles los gastos que no se hayan imputado contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias o en una cuenta de reservas si así lo establece una norma legal o reglamentaria, a excepción de lo previsto respecto de los elementos patrimoniales que puedan amortizarse libremente". En definitiva, aparte de los requisitos contables y los relativos a la emisión y contenido de las facturas, el carácter deducible de un gasto viene determinado por la efectiva realización del servicio o actividad que motiva el pago, exigencia indispensable para poder afirmar que los bienes y servicios adquiridos se utilizan en relación a la actividad profesional desarrollada por el sujeto. Por tanto, la existencia de factura es necesaria, pero insuficiente por sí sola para acreditar el carácter deducible de las cuotas y en este sentido esta Sección ha declarado al respecto, de manera reiterada, que recae sobre el contribuyente la carga de probar el carácter deducible de los gastos declarados, tesis que confirma la jurisprudencia de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, de la que es exponente la sentencia de 21 de junio de 2007 al proclamar: "... con arreglo al antiguo art. 114 de la Ley General Tributaria de 1963 (actual art de la Ley de 2003) cada parte tiene que probar las circunstancias que le favorecen, esto es, la Administración la realización del hecho imponible y de los elementos de la cuantificación obligatoria, y el obligado tributario las circunstancias determinantes de los supuestos de no sujeción, exenciones y bonificaciones o beneficios fiscales,..., no debiéndose olvidar que en el presente caso se pretendió por la entidad que se apreciase la deducibilidad del gasto controvertido, por lo que a ella le incumbía la carga de acreditar que reunía los requisitos legales". En relación a los gastos de los dos vehículos de turismo no se ha acreditado que el recurrente tenga tales vehículos como elementos patrimoniales afectos exclusivamente a su actividad económica profesional, por lo tanto todas las facturas relativas al mismo no puede ser consideradas como gastos deducibles. En efecto, tenía que acreditar que los vehículos estaban afectos a la actividad profesional que desarrollaba de abogado en el ejercicio 2007 de forma exclusiva, tal como determina el artículo 22.4 del Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en relación con el artículo 29 de la Ley 35/2006 del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, norma ya citada, que se refiere a los elementos patrimoniales afectos que resultan indivisibles y aquellos para los que se admite además una utilización para necesidades privadas o accesorias pero irrelevante entre los que no se encuentran los vehículos de turismo salvo una serie de excepciones enumeradas por el Reglamento que no son de aplicación Se establece una presunción legal de no afectación en exclusiva de los automóviles de turismo a la actividad económica del sujeto pasivo que admite prueba en contrario respecto del grado de afectación de los vehículos, prueba que puede ser efectuada por cualquier medio admitido en derecho, como la prueba indiciaria ( art. 286 LEC ). Pero es el particular, que pretende enervar la presunción legal, el que debe aportar medios de prueba suficientes, en cuanto al tipo de uso que se hace o a qué se afecta el vehículo únicamente, sin discutirse su utilización en el desarrollo de la actividad y aquí no se hace, porque ni las manifestaciones de los guardas de seguridad del edificio del despacho ni las nominas de las letradas ayudantes ni las resoluciones judiciales, citaciones y minutas de honorarios sirven para tales fines probatorios. Los primeros porque el notario da fe de lo que se dice ante en él, pero no acredita su veracidad, las nominas no justifican más que las pasantes no cobraban el concepto a que se refiere la demanda, pero no prueban la afectación en exclusiva de los vehículos y el resto de la documentación solo sería válida a estos efectos de prueba si se vinculara a la utilización del vehículo o vehículos, cosa que no se hace y solo justifican que existía el procedimiento en Sevilla, en Granada, en Guadalajara, en Majadahonda, en Pozuelo y demás sedes judiciales o la citación judicial o la existencia de los honorarios pero no los desplazamientos en los turismos.

5 Sexto Por lo que a la sanción se refiere, dice el recurrente que no se acredita su culpabilidad. En el caso de autos, los acuerdos sancionadores tienen suficiente motivación en cuanto a la culpabilidad del infractor al establecer la necesaria conexión entre los hechos imputados y la culpabilidad en grado de negligencia o falta de diligencia que se atribuye al recurrente, sin que se infrinja ni el artículo de la LGT, que proclama que " son infracciones tributarias las acciones u omisiones dolosas o culposas con cualquier grado de negligencia que estén tipificadas y sancionadas como tales en esta u otra ley" y la jurisprudencia de la que son exponentes, entre otras sentencias, las de 3 de abril de 2008 y 4 de febrero de 2010, pues en el fundamento cuarto relativo a la culpabilidad expresa "concurre también el requisito subjetivo, (la concurrencia de culpa o negligencia en su conducta) preciso para la exigencia de responsabilidad tributaria ya que el contribuyente...incumplió la normativa del IRPF deduciendo improcedentemente gastos a la hora de determinar el rendimiento neto de la actividad económica, que no cumplen los requisitos para ser fiscalmente deducibles...los artículos 28 a 30 de la Ley 35/2006 del IRPF y 22 del Reglamento del Impuesto determinan los requisitos necesarios para la deducibilidad de los gastos de la actividad económica en general y, en particular los derivados de la utilización de vehículo turismo. La voluntariedad de la infracción concurre cuando el contribuyente de manera premeditada se deduce gastos que no cumplen los requisitos para ser deducibles...es por tanto una conducta consciente con la pretensión de la elusión del pago del impuesto sin que pueda apreciarse ninguna de las circunstancias de exclusión de la responsabilidad previstas en el artículo de la Ley 58/2003." Septimo En virtud de lo expuesto el recurso debe desestimarse sin imposición de costas al no concurrir los motivos que establece el artículo de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso Administrativa. FALLAMOS Que, debemos desestimar y desestimamos el recurso contencioso administrativo interpuesto por el procurador Don Fernando Rodríguez-Jurado Saro, en representación de Don Alfredo, contra la resolución de 6 de junio de 2011, dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, que de manera acumulada desestimó la reclamación económico administrativa número NUM000, que interpuso contra la liquidación derivada del acta de disconformidad A02 número NUM001, en concepto de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del ejercicio 2007, por importe de 3.273,53 euros y la reclamación económico administrativa número NUM002, que dedujo contra el acuerdo sancionador derivado de las mismas actuaciones inspectoras, en cuantía de 1.573,36 euros, por ser ajustada a Derecho la resolución recurrida. No se hace expresa imposición de costas. Notifíquese esta sentencia a las parten en legal forma, haciendo indicación que no cabe recurso a los efectos del artículo de la ley Orgánica del Poder Judicial. Por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos. PUBLICACIÓN: Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, hallándose celebrando audiencia pública el día en la Sección Quinta de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, lo que certifico.

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