AUDITORIA DE CUENTAS I TEORIA

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1 AUDITORIA DE CUENTAS I TEORIA Profesora: Itziar Azkue Curso: 2007/08 INDICE 1.INTRODUCCIÓN. CONCEPTO DE AUDITORIA Y MARCO LEGAL 2.REGULACIÓN DE LA PROFESIÓN 3.ASPECTOS TÉCNICOS DE LA AUDITORIA 1.NORMAS TÉCNICAS DE CARÁCTER GENERAL 2.NORMAS TÉCNICAS SOBRE EL TRABAJO DEL AUDITOR 3.NORMAS TÉCNICAS SOBRE EL INFORME 4.EL INFORME DE AUDITORÍA DE LAS CUENTAS ANUALES 5.AUDITORIA DEL INMOVILIZADO MATERIAL 6.AUDITORIA DEL INMOVILIZADO INTANGIBLE 7.AUDITORIA DE LAS INVERSIONES FINANCIERA 8.AUDITORIA DE OTROS ACTIVOS FIJOS 2007/08 itziar.azkue@ehu.es 2

2 1.INTRODUCCION. CONCEPTO DE AUDITORIA Y MARCO LEGAL 1.1 CUESTIONES GENERALES DEFINICION DE AUDITORIA OBJETIVOS DE AUDITORIA NECESIDAD DE AUDITORIA * Lecturas recomendadas 2007/08 itziar.azkue@ehu.es 3 1.INTRODUCCION. CONCEPTO DE AUDITORIA Y MARCO LEGAL 1.1 CUESTIONES GENERALES ANTECEDENTES: Revolución Industrial: desarrollo empresarial Gran Bretaña y Estados Unidos España: 1986 Unión Europea 1988 Ley de Auditoría 2007/08 itziar.azkue@ehu.es 4

3 1.INTRODUCCION. CONCEPTO DE AUDITORIA Y MARCO LEGAL DEFINICIÓN DE AUDITORIA Ley 19/1988 de Auditoría de Cuentas, art. 1: Actividad consistente en la revisión y verificación de documentos contables, siempre que aquella tenga por objeto la emisión de un informe que pueda tener efectos frente a terceros. La auditoría de las cuentas anuales consistirá en verificar y dictaminar si dichas cuentas expresan la imagen fiel del patrimonio y de al situación financiera de la empresa o entidad auditada, así como el resultado de sus operaciones y los recursos obtenidos y aplicados en le periodo examinado, de acuerdo con el Código de Comercio y demás legislación que le sea aplicable. También comprenderá la verificación de la concordancia del informe de gestión con dichas cuentas. Real Decreto 1636/1990 (Reglamento) 2007/08 itziar.azkue@ehu.es 5 1.INTRODUCCION. CONCEPTO DE AUDITORIA Y MARCO LEGAL DEFINICIÓN DE AUDITORIA Real Decreto1636/1990 (Reglamento) Art.1. Concepto: 1. Se entenderá por Auditoría de Cuentas la actividad realizada por una persona cualificada e independiente, consistente en analizar mediante la utilización de técnicas de verificación idóneas, la información económica y financiera deducida de los documentos contables examinados, y que tiene como misión la elaboración de un informe dirigido a poner de manifiesto su opinión responsable sobre la fiabilidad de la citada información, a fin de que se pueda conocer y evaluar esa información por terceros. 2. La actividad de Auditoría de Cuentas debe realizarse por un auditor de cuentas, emitiendo el informe correspondiente. 2007/08 itziar.azkue@ehu.es 6

4 1.INTRODUCCION. CONCEPTO DE AUDITORIA Y MARCO LEGAL DEFINICIÓN DE AUDITORIA CONSECUENCIAS: En qué consiste la auditoria de cuentas? Quién lo realiza? Cómo se lleva a cabo el trabajo de auditoría? Para qué sirve la auditoría? 2007/08 itziar.azkue@ehu.es 7 1.INTRODUCCION. CONCEPTO DE AUDITORIA Y MARCO LEGAL OBJETIVOS DE AUDITORIA Objetivo principal: expresar una opinión sobre si las CCAA presentan la imagen fiel (cumplimiento de PCGA y guardan uniformidad con los aplicados en el ejercicio anterior). Cuando concurren circunstancias que afectan a la opinión el auditor las detallará en el informe de auditoría. Para qué: toma de decisiones 2007/08 itziar.azkue@ehu.es 8

5 1.INTRODUCCION. CONCEPTO DE AUDITORIA Y MARCO LEGAL OBJETIVOS DE AUDITORIA Diferencias/ brecha de expectativas (EXPECTATIONS GAP) EMPRESA AUDITOR ENRON ARTHUR ANDERSEN AVA (1999) ERNST&YOUNG PSV (1994) ERNST&YOUNG HUARTE (1997) KPMG BANESTO PRICE WATERHOUSE EBRO PRICE WATERHOUSE TORRAS (1994) COOPERS AND LYBRANCE Informe Cadbury: fraude, gestión continuada, 2007/08 itziar.azkue@ehu.es 9 1.INTRODUCCION. CONCEPTO DE AUDITORIA Y MARCO LEGAL NECESIDAD DE AUDITORIA Qué empresas se auditan? Función social y económica Usuarios del informe de auditoría Agentes internos Agentes externos 2007/08 itziar.azkue@ehu.es 10

6 2. REGULACIÓN DE LA PROFESIÓN DE AUDITOR 2.1 MARCO LEGAL DE LA AUDITORÍA 2.2 INSTITUTO DE CONTABILIDAD Y AUDITORÍA DE CUENTAS (ICAC) 2.3 CORPORACIONES PROFESIONALES 2.4 NOMBRAMIENTO DE AUDITORES * Lecturas recomendadas 2007/08 itziar.azkue@ehu.es REGULACIÓN DE LA PROFESIÓN DE AUDITOR 2.1 MARCO LEGAL DE LA AUDITORÍA En España la actividad de auditoría está regulada. Nivel europeo: VIII Directiva (8 de marzo de 2006) Nivel español: Ley 19/1988 de Auditoría de Cuentas Real Decreto1636/1990 (Reglamento) Resoluciones del ICAC: Normas Técnicas de Auditoría (NTA) 2007/08 itziar.azkue@ehu.es 12

7 2. REGULACIÓN DE LA PROFESIÓN DE AUDITOR 2.1 MARCO LEGAL DE LA AUDITORÍA DERECHO CONTABLE: Nivel europeo: IV. y VII. Directivas relativas a CCAA Reglamentos 1606/2002 y 1725/2003 Nivel español: Código de Comercio y TRLSA Modificadas por la Ley 16/2007, de 4 de julio, de reforma y adaptación de la legislación mercantil en materia contable para su armonización internacional con base en la normativa de la Unión Europea PGC (borrador de 4 de julio) y adaptaciones sectoriales Resoluciones del ICAC Normativa especial 2007/08 itziar.azkue@ehu.es REGULACIÓN DE LA PROFESIÓN DE AUDITOR 2.2 INSTITUTO DE CONTABILIDAD Y AUDITORÍA DE CUENTAS (ICAC) Organismo autónomo de carácter administrativo adscrito al Ministerio de Economía y Hacienda. Funciones: Desarrollar normativa contable: resoluciones Homologación y publicación de las normas técnicas de auditoría Ejercicio de control de la actividad de auditoría: Control Técnico Gestión del ROAC /08 itziar.azkue@ehu.es 14

8 2. REGULACIÓN DE LA PROFESIÓN DE AUDITOR 2.2. INSTITUTO DE CONTABILIDAD Y AUDITORÍA DE CUENTAS (ICAC) Gestión del Registro Oficial de Auditores de Cuentas (ROAC) Consta de dos secciones: Referida a personas físicas, Referida a personas jurídicas, es decir, sociedades de auditoría. 2007/08 itziar.azkue@ehu.es REGULACIÓN DE LA PROFESIÓN DE AUDITOR 2.3 CORPORACIONES PROFESIONALES Son entidades de derecho público de las que forman parte los auditores de cuentas y las sociedades de auditoría Funciones Corporaciones relevantes en España /08 itziar.azkue@ehu.es 16

9 2. REGULACIÓN DE LA PROFESIÓN DE AUDITOR 2.4 NOMBRAMIENTO DE AUDITORES. ACCESO A LA PROFESIÓN. INSCRIPCIÓN EN EL ROAC PERSONAS FÍSICAS. REQUISITOS: a) Ser mayor de edad b) Nacionalidad española o CE c) Carecer de antecedentes penales por delitos dolosos d) Autorización del ICAC e) Fianza 2007/08 itziar.azkue@ehu.es REGULACIÓN DE LA PROFESIÓN DE AUDITOR 2.4 NOMBRAMIENTO DE AUDITORES. ACCESO A LA PROFESIÓN. Autorización del ICAC a) Haber obtenido una titulación universitaria b) Haber seguido programas de enseñanza teórica y adquirido una formación práctica Práctica: mínimo 3 años en trabajado realizados en el ámbito financiero y contable *Excepción: quienes hayan cursado estudios u obtenido los títulos que faculten para el ingreso en la Universidad y adquirido la formación práctica con un periodo mínimo de 8 años en el ámbito financiero y contable, de los cuales 5 hayan sido realizados con persona habilitada para la auditoría de cuentas y en el ejercicio de esta actividad c) Haber superado un examen de aptitud profesional organizado y reconocido por el Estado 2007/08 itziar.azkue@ehu.es 18

10 2. REGULACIÓN DE LA PROFESIÓN DE AUDITOR 2.4 NOMBRAMIENTO DE AUDITORES. ACCESO A LA PROFESIÓN. INSCRIPCIÓN EN EL ROAC PERSONAS JURÍDICAS. REQUISITOS: : a) Que todos los socios sean personas físicas b) Que como mínimo la mayoría de sus socios sean auditores de cuentas y, a la vez, les corresponda la mayoría de capital social y de los derechos de voto c) Que la mayoría de los administradores y directores de la sociedad sean socios auditores de cuentas, debiendo serlo, en todo caso, el administrador único en sociedades de este tipo d) Fianza 2007/08 itziar.azkue@ehu.es ASPECTOS TÉCNICOS DE LA AUDITORÍA 3.1 NORMAS TÉCNICAS DE CARÁCTER GENERAL Regulan las condiciones que debe reunir el auditor y su comportamiento en el desarrollo de la actividad 3.2 NORMAS TÉCNICAS SOBRE EL TRABAJO DEL AUDITOR Tienen como objetivo la determinación de los medios y actuaciones que han de ser utilizados y aplicados en la realización de la auditoria 3.3 NORMAS TÉCNICAS SOBRE EL INFORME Normas para la preparación del informe de auditoria 2007/08 itziar.azkue@ehu.es 20

11 3.1 NORMAS TÉCNICAS DE CARÁCTER GENERAL 1 FORMACIÓN TÉCNICA Y CAPACIDAD PROFESIONAL: La auditoría debe llevarse a cabo por una persona que tenga formación técnica y capacidad profesional como auditor de cuentas y la autorización exigida legalmente Autorización del ICAC: inscripción en el ROAC Titulación oficial universitaria Enseñanza teórica Formación práctica Haber superado un examen de aptitud profesional Fianza 2007/08 itziar.azkue@ehu.es NORMAS TÉCNICAS DE CARÁCTER GENERAL 1 FORMACIÓN TÉCNICA Y CAPACIDAD PROFESIONAL: La auditoría debe llevarse a cabo por una persona que tenga formación técnica y capacidad profesional como auditor de cuentas y la autorización exigida legalmente Enseñanzas teóricas homologadas por el ICAC Ámbito de la auditoría: nacional e internacional Experto contable: nacional e internacional Otros: derecho de sociedades, civil, mercantil, fiscal, sistemas informáticos, economía, matemáticas y estadística, gestión financiera Exención: BOICAC 5- art.9 VIII directiva Actualización permanente: Formación continua obligatoria 2007/08 itziar.azkue@ehu.es 22

12 3.1 NORMAS TÉCNICAS DE CARÁCTER GENERAL 1 FORMACIÓN TÉCNICA Y CAPACIDAD PROFESIONAL: La auditoría debe llevarse a cabo por una persona que tenga formación técnica y capacidad profesional como auditor de cuentas y la autorización exigida legalmente Experiencia práctica Mínimo 3 años en trabajos en el ámbito financiero y contable, de los cuales 2 en auditoría Trabajos supervisados por un auditor de cuentas ejerciente Los que no dispongan de titulación universitaria, deben tener los cursos de acceso a la Universidad, además de 8 años de experiencia en el ámbito financiero y contable, de los cuales 5 en auditoría Porqué? Para formarse la opinión profesional 2007/08 itziar.azkue@ehu.es NORMAS TÉCNICAS DE CARÁCTER GENERAL 1 FORMACIÓN TÉCNICA Y CAPACIDAD PROFESIONAL: La auditoría debe llevarse a cabo por una persona que tenga formación técnica y capacidad profesional como auditor de cuentas y la autorización exigida legalmente CAPACIDAD PROFESIONAL Superación del examen de aptitud profesional. 2 fases. Convocatoria única Formación continua obligatoria Apoyo de las Corporaciones Profesionales en temas de actualización y formación, organizando cursos, seminarios, 2007/08 itziar.azkue@ehu.es 24

13 3.1 NORMAS TÉCNICAS DE CARÁCTER GENERAL 2. INDEPENDENCIA: El auditor está obligado a mantener una posición de independencia en su trabajo profesional con objeto de lograr una integridad y objetividad en sus juicios Integridad: Conducta recta Honesto y sincero Honradez profesional intachable Objetividad Imparcial Justo y sin influencias o prejuicios INDEPENDENCIA ACTITUD MENTAL para actuar con libertad a su juicio profesional Ser y parecer independiente No debe tener intereses ajenos a los profesionales No debe aceptar trabajos que incurran en incompatibilidades 2007/08 itziar.azkue@ehu.es NORMAS TÉCNICAS DE CARÁCTER GENERAL 2. INDEPENDENCIA: CONTROL DISCIPLINARIO El auditor está obligado a mantener una posición de independencia en su trabajo profesional con objeto de lograr una integridad y objetividad en sus juicios Las Corporaciones profesionales a través de los Comités de Disciplina profesional vigilará el cumplimiento de las normas de independencia. El Régimen sancionador aplicable a los auditores de cuentas y sociedades de auditoria corresponde al ICAC que debe vigilar el CUMPLIMIENTO DE LA INDEPENDENCIA 2007/08 itziar.azkue@ehu.es 26

14 3.1 NORMAS TÉCNICAS DE CARÁCTER GENERAL 2. INDEPENDENCIA: ÉTICA El auditor está obligado a mantener una posición de independencia en su trabajo profesional con objeto de lograr una integridad y objetividad en sus juicios ÉTICA E INDEPENDENCIA Dilemas éticos *Lecturas recomendadas 2007/08 itziar.azkue@ehu.es NORMAS TÉCNICAS DE CARÁCTER GENERAL 2. INDEPENDENCIA: NOMBRAMIENTO Y ROTACIÓN El auditor está obligado a mantener una posición de independencia en su trabajo profesional con objeto de lograr una integridad y objetividad en sus juicios NOMBRAMIENTO DE AUDITORES Y ROTACIÓN Nombramiento: caso de SA, se realizará por la Junta General de Accionistas, antes de que finalice el ejercicio a auditar. Periodo de contratación: Primera contratación: entre 3 y 9 años. Contrataciones posteriores: períodos máximos de tres años (Ley 16/2007) o realizar una nueva contratación con un periodo inicial entre 3 y 9 años. 2007/08 itziar.azkue@ehu.es 28

15 3.1 NORMAS TÉCNICAS DE CARÁCTER GENERAL 2. INDEPENDENCIA: ROTACIÓN El auditor está obligado a mantener una posición de independencia en su trabajo profesional con objeto de lograr una integridad y objetividad en sus juicios Rotación Obligatoria: ART VIII Directiva: Los Estados miembros se asegurarán de que el o los principales socios auditores responsables de realizar una auditoría legal tengan una rotación del contrato de auditoría legal en el plazo de un periodo máximo de siete años a partir de la fecha de designación y solo sean autorizados a volver a participar en la auditoria de la entidad auditada una vez transcurrido un periodo de al menos dos años. 2007/08 itziar.azkue@ehu.es NORMAS TÉCNICAS DE CARÁCTER GENERAL 2. INDEPENDENCIA: INCOMPATIBLIDADES INCOMPATIBILIDADES: Ostentación de cargos directivos, adm. empleo o supervisión interna en la entidad auditada Intereses financieros significativos Vínculos de consanguinidad o afinidad 2º grado Llevanza de la contabilidad Ofrecer otros servicios: diseño sistemas, valoración, auditoría interna, abogacía,, salvo Percepción de honorarios indebidamente elevados, 2007/08 itziar.azkue@ehu.es 30

16 3.1 NORMAS TÉCNICAS DE CARÁCTER GENERAL 3.DILIGENCIA PROFESIONAL El auditor en la ejecución de su trabajo y en la emisión de su informe acturá con la debida diligencia profesional Cumplimiento del equipo de trabajo; supervisión No podrá aceptar trabajos que superen su capacidad anual medida en horas: máx h/año de supervisión con un equipo adecuado. Podrá obtener asesoramiento de otros profesionales en materias especializadas. Papeles de trabajo, con contenido suficiente que soporte la opinión. Garantizar el control de calidad del trabajo: Interno a la firma; de Corporaciones profesionales; control técnico del ICAC; (Recomendación del 2000 de la UE) 2007/08 itziar.azkue@ehu.es NORMAS TÉCNICAS DE CARÁCTER GENERAL 4. RESPONSABILIDAD: El auditor es responsable del cumplimiento de las normas de auditoria y a su vez responsable del cumplimiento de las mismas por los profesionales del equipo de auditoria Responsabilidad civil (ilimitada-fianza) Daños y perjuicios por incumplimiento de obligaciones (vía judicial) Cuando la auditoría se realice por un auditor que pertenece a una sociedad de auditoria responderán solidariamente tanto el auditor firmante como la sociedad. Responsabilidad administrativa Ante el ICAC Calificación de infracciones: muy graves, graves y leves Sanciones: Multas Baja temporal ROAC Baja definitiva ROAC 2007/08 itziar.azkue@ehu.es 32

17 3.1 NORMAS TÉCNICAS DE CARÁCTER GENERAL 4. RESPONSABILIDAD: El auditor es responsable del cumplimiento de las normas de auditoria y a su vez responsable del cumplimiento de las mismas por los profesionales del equipo de auditoria Responsabilidad del auditor en la detección del fraude? Lecturas recomendadas: Picazo Gonzalez, Pablo: La responsabilidad del auditor en la detección del fraude y los problemas de gestión continuada de la empresa. Partida Doble nº57, junio 1995, pp Villarroya Lequericaonandia, M.B. Los auditores frente al fraude. Responsabilidad derivada del incumplimiento de sus obligaciones. IV JORNADA DE AUDITORIA DE ASEPUC, /08 itziar.azkue@ehu.es NORMAS TÉCNICAS DE CARÁCTER GENERAL 5. SECRETO PROFESIONAL: El auditor debe mantenr la confidencialidad de la informaicón obtenida en el curso de sus actuaciones La información obtenida no podrá ser utilizada en su provecho ni en el de terceros Debe garantizar el secreto en las actuaciones de sus ayudantes y colaboradores Conservar y custodiar durante 5 años los papeles de trabajo Podrán acceder, quedando sujetos al secreto profesional: el ICAC (funciones de control); quienes resulten designados por resolución judicial; quienes estén autorizados por ley; Banco de España, CNMV, DGS (competencias de supervisión y control); corporaciones (control de calidad) 2007/08 itziar.azkue@ehu.es 34

18 3.1 NORMAS TÉCNICAS DE CARÁCTER GENERAL 6. HONORARIOS Y COMISIONES: Los honorarios profesionales han de ser un justo precio del trabajo realizado para el cliente Justo precio de los honorarios Basados en tarifas horarias, teniendo en cuenta los conocimientos y las habilidades y el nivel de formación Se recogerán por escrito en la Carta Encargo (contrato) Transparencia en la remuneración: deber de comunicar al ICAC anualmente las horas y los honorarios facturados a cada cliente y se informará a su vez en la memoria de las cuentas anuales. No se permite el pago de comisiones a terceros para obtener trabajos 2007/08 itziar.azkue@ehu.es NORMAS TÉCNICAS DE CARÁCTER GENERAL 7. PUBLICIDAD: El auditor no podrá hacer publicidad que tenga por objeto la captación de clientes No se permite la publicidad directa para captar clientes Se puede mencionar el nombre del auditor en conferencias, coloquios y artículos de prensa profesionales Se pude suministrar información, previamente solicitados, a efectos informativos Hay que salvaguardar la reputación, el prestigio y la imagen de la profesión Salvaguarda de imagen y reputación 2007/08 itziar.azkue@ehu.es 36

19 3.2 NORMAS TÉCNICAS sb EJECUCIÓN DEL TRABAJO 1 PLANIFICACIÓN: El Trabajo de auditoría debe planificar y ejecutarse adecuamente ALCANCE: Tamaño, complejidad, experiencia, Calidad de la organización, 1. Comprensión del negocio 2. Procedimientos y principios contables; uniformidad, 3. Eficacia y fiabilidad del control interno 2007/08 itziar.azkue@ehu.es NORMAS TÉCNICAS sb EJECUCIÓN DEL TRABAJO 1 PLANIFICACIÓN: El Trabajo de auditoría debe planificar y ejecutarse adecuamente PLAN GLOBAL (CUENTAS ANUALES) OBJETIVOS METODOS SUPERVISIÓN PROGRAMAS (POR ÁREA) 2007/08 itziar.azkue@ehu.es 38

20 3.2 NORMAS TÉCNICAS sb EJECUCIÓN DEL TRABAJO 1 PLANIFICACIÓN: El Trabajo de auditoría debe planificar y ejecutarse adecuamente PLAN GLOBAL + PROGRAMAS Dónde? Cúando? Quién? POR ESCRITO- SON PAPELES DE TRABAJO Distribución de tareas entre miembros del equipo Mayor control: detalle de procedimientos y recogida de resultados de las pruebas aplicadas Identificación de problemas 2007/08 itziar.azkue@ehu.es NORMAS TÉCNICAS sb EJECUCIÓN DEL TRABAJO 2. ESTUDIO Y EVALUACIÓN DEL SISTEMA DE CONTROL INTERNO : Deberá efectuarse un estudio y evaluación adecuada del control interno como base fiable para la determinación del alcance, naturaleza y momento de realización de las pruebas a las que deberán concretarse los procedimientos de auditoría QUE ES EL CONTROL INTERNO? El control interno comprende el plan de organización y el conjunto de métodos y procedimientos que aseguren que los activos están debidamente protegidos, que los registros contables son fidedignos y que la actividad de la entidad se desarrolla eficazmente y se cumplen según las directrices marcadas por la Dirección 2007/08 itziar.azkue@ehu.es 40

21 3.2 NORMAS TÉCNICAS sb EJECUCIÓN DEL TRABAJO QUE ES EL CONTROL INTERNO? Incluye dos tipos de controles: a) CONTROLES CONTABLES: plan de organización y todos los métodos y procedimientos que aseguren la salvaguarda de los activos y la fiabilidad de los registros. b) CONTROLES ADMINISTRATIVOS: relacionados con la normativa y los procedimientos vinculados e a la eficiencia operativa y acatamiento de las políticas de la Dirección. 2007/08 itziar.azkue@ehu.es NORMAS TÉCNICAS sb EJECUCIÓN DEL TRABAJO QUE ES EL CONTROL INTERNO? OBJETIVOS CONTROLES CONTABLES SEGREGACIÓN DE FUNCIONES: Etapas de una transacción AUTORIZACIÓN EJECUCIÓN REGISTRO CUSTODIA 2007/08 itziar.azkue@ehu.es 42

22 3.2 NORMAS TÉCNICAS sb EJECUCIÓN DEL TRABAJO CUAL ES LA FUNCIÓN DEL C-I? Una función de control interno, desde el punto de vista del auditor independiente, es la de suministrar seguridad de que los errores o irregularidades se pueden descubrir con prontitud razonable, asegurando así la fiabilidad e integridad de los registros contables 2007/08 itziar.azkue@ehu.es NORMAS TÉCNICAS sb EJECUCIÓN DEL TRABAJO CUAL ES LA FUNCIÓN DEL C-I? Por definición, el CI confiere una seguridad razonable, pero no absoluta de que los objetivos se cumplirán Todo sistema de CI tiene unas limitaciones El riesgo final del auditor es una combinación de tres riesgos diferentes: R. Inherente x R. de CI x R. de Detección 2007/08 itziar.azkue@ehu.es 44

23 3.2 NORMAS TÉCNICAS sb EJECUCIÓN DEL TRABAJO CUAL ES LA FUNCIÓN DEL C-I? La implantación y mantenimiento de un sistema de control interno es responsabilidad de la dirección, que debe someterlo a una continua supervisión. 2007/08 itziar.azkue@ehu.es NORMAS TÉCNICAS sb EJECUCIÓN DEL TRABAJO El estudio y evaluación del control interno incluye DOS FASES A) La revisión preliminar del sistema PARECE UN SISTEMA ADECUADO? SI NO ez B) PRUEBAS DE CUMPLIMIENTO EVALUACIÓN DEL CONTROL INTERNO 2007/08 itziar.azkue@ehu.es 46

24 3.2 NORMAS TÉCNICAS sb EJECUCIÓN DEL TRABAJO CÓMO SE REALIZA LA EVALUACIÓN? Aplicar a cada tipo significativo de transacción y a los activos involucrados: a) Errores o irregularidades que puedan ocurrir. b) Determinar los procedimientos de CI contable que pueden prevenir o detectar esos errores o irregularidades. c) Determinar si los procedimientos están establecidos y se han seguido satisfactoriamente. d) Evaluar cualquier deficiencia. 2007/08 itziar.azkue@ehu.es NORMAS TÉCNICAS sb EJECUCIÓN DEL TRABAJO QUE LE APORTA AL AUDITOR EL C-I? para determinar: 1.La naturaleza, momento de ejecución o extensión de los procedimientos de auditoría a aplicar, y 2.las sugerencias a hacer al cliente CARTA DE COMUNICACIÓN DEBILIDADES DE CI 2007/08 itziar.azkue@ehu.es 48

25 3.2 NORMAS TÉCNICAS sb EJECUCIÓN DEL TRABAJO 3 EVIDENCIA: Debe obtenerse evidencia suficiente y adecuada mediante la realización y evaluación de las pruebas de auditoría al objeto de obtener una base de juicio razonable sobre los datos de las CCAA y poder expresar una opinión PRUEBAS DE AUDITORÍA: PRUEBAS DE CUMPLIMIENTO Y PRUEBAS SUSTANTIVAS NATURALEZA DE LA EVIDENCIA: todos aquellos hechos y aspectos susceptibles de ser verificados por el auditor, y que tienen que ver con las CCAA que se examinan 2007/08 itziar.azkue@ehu.es NORMAS TÉCNICAS sb EJECUCIÓN DEL TRABAJO 3 EVIDENCIA: Debe obtenerse evidencia suficiente y adecuada mediante la realización y evaluación de las pruebas de auditoría al objeto de obtener una base de juicio razonable sobre los datos de las CCAA y poder expresar una opinión Evidencia suficiente: aquel nivel que el auditor debe obtener a través de las pruebas de auditoría para llegar a conclusiones razonables sobre las cuentas anuales que se someten a su examen. Evidencia adecuada: cuando sea pertinente para que el auditor emita su juicio profesional. 2007/08 itziar.azkue@ehu.es 50

26 3.2 NORMAS TÉCNICAS sb EJECUCIÓN DEL TRABAJO 3. EVIDENCIA: Importancia relativa- Riesgo de auditoria Pruebas de auditoria: Pruebas de cumplimiento: evidencia sb C-I: Existencia, efectividad y continuidad. Pruebas sustantivas: evidencia sb información CCAA auditada: Integridad, exactitud, validez, medición, 2007/08 itziar.azkue@ehu.es NORMAS TÉCNICAS sb EJECUCIÓN DEL TRABAJO 3 METODOS DE OBTENER EVIDENCIA: INSPECCIÓN OBSERVACIÓN: arqueo, inventario físico, PREGUNTAS CONFIRMACIÓN: circularización, conciliación bancaria, carta de manifestaciones de la dirección, CALCULOS TECNICAS DE EXAMEN ANALITICAS 2007/08 itziar.azkue@ehu.es 52

27 3.3 NORMAS TÉCNICAS sb PREPARACIÓN DEL INFORME 1 El auditor debe manifestar en el informe si las cuentas anuales contienen la información necesaria y suficiente para su interpretación y comprensión adecuada y han sido formuladas de conformidad con PNCGA. 2 El informe expresara si los principios y normas contables guardan uniformidad con los aplicados en el ejercicio anterior. 3 El auditor debe manifestar si las cuentas anuales expresan, en todos los aspectos significativos, la imagen fiel del patrimonio y de la situación financiera de la entidad y de los resultados de sus operaciones y de los recursos obtenidos y aplicados. 2007/08 itziar.azkue@ehu.es NORMAS TÉCNICAS sb PREPARACIÓN DEL INFORME 4 El auditor expresara en el informe su opinión en relación a las cuentas anuales tomadas en su conjunto, o una afirmación de que no se puede expresar opinión, y en este caso, las causas que lo impiden. Cuando se exprese una opinión con salvedades sobre las Cuentas Anuales, se deberán exponer las razones que existan para ello. 5 El auditor indicara en su informe si la información contable que contiene el informe de gestión concuerda con las cuentas anuales auditadas. 2007/08 itziar.azkue@ehu.es 54

28 4. EL INFORME DE AUDITORÍA DE LAS CUENTAS ANUALES 4. EL INFORME DE AUDITORÍA DE CUENTAS ANUALES Ikuskapen-txostena auditoreak egindako ikuskapen-lanaren emaitza da. Urteko Kontuen ikuskapenaren helburua auditorearen iritzi teknikoa ezagutzea da, UKek irudi fidela ematen dutenari buruzkoa. Ikuskapen-txostenaren edukia Kontabilitate eta Kontuen Ikuskaritza Institutuak (ICAC) erabaki du. 2007/08 56

29 6. IKUSKAPEN TXOSTENAREN EREDUA Ekitaldi bakar bateko ikuskatutako urteko kontuen salbuespen gabeko txostena, parekatzeko xedeaz, aurreko ekitaldian ikuskatzera behartuta egon diren datuekin batera aurkeztua. (Kontuen Ikuskaritza Elkartearen Goiburukoa) Urteko kontuen Ikuskapen Txostena XYZ, E.A. Elkarteko Akziodunei,...k aginduta[1]. XYZ, E.A. Elkartearen urteko kontuak ikuskatu ditugu. Urteko kontu hauek 2XXXko abenduaren 31ko egoera-balantzeak, eta aipatutako datan bukatutako ekitaldiari dagozkion galdu-irabazien kontuak eta memoriak osatzen dituzte, eta berauek burutzea Elkarteko administratzaileen erantzukizuna da. Gure erantzukizuna, orokorki onartutako ikuskapen-arauekin bat etorriz burututako lanean oinarrituz, osorik hartutako urteko kontu hauei buruzko iritzia ematea da. Lan honek aukeraketa-proben bidez, urteko kontuak frogatzen dituen nabaritasuna eta haien aurkezpenaren ebaluazioa, erabilitako kontabilitate-oinarria eta egindako balioespena aztertzea eskatzen du. Merkataritza Legearekin bat etorriz, administratzaileek parekatzeko xedeaz, balantzeko, galdu-irabazien kontuko eta finantzaketa-taulako partida bakoitzarekin, 2XXX. urteko ekitaldiko kopuruez gain aurreko ekitaldikoak ere aurkeztu dituzte. Gure iritzia, 2XXX. urteko ekitaldiko kontuei baino ez dagokie.... datarekin, 2XXX-1. urteko ekitaldiko kontuei buruzko txostena igorri genuen (igorri zuten), eta bertan adierazitako iritzia... izan zen. (Hala balegokio, kopuruen parekatzea aipatu). Gure iritziz, txostenarekin batera aurkeztutako 2XXXko urteko kontuek, aurreko ekitaldian erabilitakoekiko uniformeki erabili diren Orokorki Onartutako Kontabilitate Oinarri eta Arauekin bat etorriz, arlo esanguratsu guztietan, 2XXXko abenduaren 31n XYZ, E.A. Elkartearen ondare eta egoera finantzarioaren, eragiketen emaitzen eta data horretan bukatu den ekitaldian lortu eta erabilitako baliabideen irudi fidela erakusten dute. Halaber, kontuak egoki ulertzeko behar adina informazio biltzen dute. Txostenarekin batera aurkezten den 2XXXko Kudeaketa Txostenak, enpresaren egoera, bere negozioen bilakaera eta beste zenbait arlori buruz administratzaileen ustez egokiak diren azalpenak barne hartzen ditu, eta ez da urteko kontuetako bat. Aipatutako txostenak barne hartzen duen Kontabilitate-informazioa, 2XXX. urteko ekitaldiko kontuen agiriarekin bat datorrela egiaztatu dugu. Gure lana, auditore gisa, kudeaketa-txostenaren azterketaren egiaztatzera mugatzen da. Paragrafo honetan aipatutako eramuarekin egin da, eta ez du Elkartearen kontabilitate-erregistroetatik lortutakoarekiko ezberdina den informazioaren berrikusterik barne hartzen. Auditorearen edo Ikuskapen Elkartearen izena. Auditorearen edo txosten honen Bazkide Erantzulearen sinadura. Data. [1] Aipamen hau ezaba daiteke auditorea Elkarteko Akziodunen Batzar Orokorrak izendatu duenean. 2007/ IKUSKAPEN TXOSTENAREN EREDUA URTEKO KONTUEN AUDITORETZA TXOSTENA Eusko Trenbideak - Ferrocarriles Vascos, S.A. Sozietate Publikoaren, Pertsona Bakarreko Sozietatearen Akziodun bakarrari. 1. Eusko Trenbideak - Ferrocarriles Vascos, S.A. Sozietate Publikoaren, Pertsona Bakarreko Sozietatearen, kontuen audi-toria egin dugu 2004ko abenduaren 31ko egoera balantzea, galeren eta irabazien kontua eta egun horretan amaitutako urteko ekitaldiari dagozkion txostena biltzen dituena. Horren formulazioaren ardura Sozietatearen administratzaileena da. Gure erantzukizuna aipatutako urteko kontuei buruzko iritzi orokorra ematea da, egindako lanean oinarritutako iri-tzia, alegia. 4. eta 5. lerroaldeetan adierazitako salbuespenak salbu, lana, orokorrean onetsitako auditoretzako arauei jarraituz egin da, aukeraketa probak eginez, urteko kontuen justifikazio ebidentzia eta haien aurkezpena, aplikatutako kontabilitateko printzipioak eta iritzira egindako kalkuluak kontuan izanik. 2. Merkataritzako legeriaren arabera, administratzaileek, konparaketetarako, urteari dagozkion balantzearen parti-da bakoitzarekin, galeren eta irabazien kontuarekin eta finantziazio koadroarekin batera, aurreko ekitaldikoak ere aur-keztu zituzten. Gure iritzian urteko kontuei buruzkoak dira soil soilik. 2004ko martxoaren 14an urteko eki-taldiko urteko kontuei buruzko auditoria txostena eman genuen, eta bertan gure iritzia adierazi genuen, salbuespenak salbuespen. 3. Txostenaren 1. atalean adierazten denez, Red Ferroviaria Vasca Euskal Trenbidea Sarea (ETS) Erakunde Publikoa eratu duen eta helburu gisa trenbide azpiegituren administrazioa duen 2004ko maiatzaren 21eko Legea aplikatzearen ondorioz, Sozietateak 2005eko ekitaldian aipatutako azpiegitura horiekin lotutako aktiboak erakunde berrira transferi-tzea du aurreikusita. Hori dela eta, kapital soziala 194 milioi eurotan murriztea dago aurreikusita, hau da, Euskadiko Autonomia Erkidegoari itzultzen zaizkion aktiboen balioaren baliokidea, ondoren hark aipatutako Erakundeari eman diezazkion. 4. Eusko Jaurlaritzak abenduaren 27an emandako 483/1994 Dekretuaren arabera, Sozietateak 1995ean, Bilbo-Areeta-Plentzia arteko trenbide linearen, Elorrieta eta Plentzia artean, ondare elementuak eta beste motatakoak Metro Bilbao, S.A.-ri eman zizkion, linea horren ustiatzaile zen heinean. Emandako elementuen kontabilitateko balio garbia eurokoa da. Elementu horiek Sozietatearen Ibilgetu materialaren barruan jarraitzen dute 2003ko abenduaren 31n, eta ez dira amortizatzen. Halaber, ondare elementu horiei lotutako diru laguntzak daude, eta haien zenbatekoa, eki-taldiaren amaieran, eurokoa da. 1996ko ekainaren 25ean Euskadiko Autonomia Erkidegoari ondasun horiek transmisioa eskatu bazitzaion ere, une honetan aktibo horiek ez baititu Sozietateak kudeatzen, Eusko Jaurlaritzak ez du oraindik horri buruzko ebazpena eman, eta, ondorioz, Sozietateak ezin izan die elementu horiei baxa eman bere ibilgetu materialetik. Beraz, ondasun horiek ondorengoko sozietateari transmititzeko baldintzak ezagutzen ez direnez, ezinezkoa da jakitea zein eragin izango duen idatzi honekin batera doazen urteko kontuetan. 5. Txostenaren 2 d) atalean adierazten denez, Eusko Jaurlaritzak hainbat ondasun Sozietatearen esku jarri zituen, modu inplizituan, sorreraren eta zerbitzu publiko gisa duen izaeraren ondorioz, haien titulartasun juridikoa Eusko Jaurlari-tzarena bada ere, tren jarduera aurrera eraman ahal izateko, eta ez dago horren erabileraren ondoriozko inolako kon- ERNST &YOUNG Ernst & Young, S.L. Domicilio Social: Plaza Pablo Ruíz Picasso, s/n Madrid. Inscrita en el Registro Mercantil de Madrid al Tomo 12749, Libro 0, Folio 215, Sección 8ª, Hoja M 23123, Inscripción 116, en el REA y en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas (ROAC) con n.º S0530. C.I.F. B Assurance & Advisory Business Services (AABS) Ibañez de Bilbao, Bilbao Tel: Fax: /08 itziar.azkue@ehu.es 58

30 IV. ATALA IKUSKAPENAREN LAN ARLOAK 7. IBILGETU MATERIALAREN KONTUAK IKUSKATZEA 8. IBILGETU EZ-MATERIAL KONTUAK IKUSKATZEA 9. EZARPEN GASTU ETA HAINBAT EKITALDITAN BANATZEKO GASTU 10. FINANTZA INBERTSIO KONTUAK IKUSKATZEA 2007/ IBILGETU MATERIALAREN Sarrera eta legeria Ezaugarriak eta balorazio-irizpideak Ikuskapenaren helburuak Barne-kontrola Ikuskapen-prozedurak Ariketak Bibliografia 2007/08 60

31 7. IBILGETU MATERIALAREN Sarrera eta legeria 2007/ IBILGETU MATERIALAREN Ezaugarriak eta balorazio-irizpideak KPO Sailkapena, 22. ibilgetze materialak: 220. Lurrak eta ondasun naturalak 221. Eraikuntzak 222. Instalazio teknikoak 223. Makineria 224. Tresneria 225. Beste zenbait instalazio 226. Altzariak 227. Informazio prozesuetarako ekipamenduak 228. Garraio elementuak 229. Bestelako ibilgetu materiala 23. bideango ibilgetze materialak 2007/08 62

32 7. IBILGETU MATERIALAREN Ezaugarriak eta balorazio-irizpideak KPOBan Sailkapena: a) Ustiapenari lotutako I.Mat b) Higiezinetan Inbertsioak c) Salmentarako dauden aktibo finkoak (ez-korrienteak) 2007/ IBILGETU MATERIALAREN Ezaugarriak eta balorazio-irizpideak KPO Hasierako Balorazioa: 2. BA: Ibilgetu materiala: Eskuratzeprezioa edo ekoizpen-kostua 3. BA: Ibilgetu materialari buruzko arau bereziak 2007/08 64

33 7. IBILGETU MATERIALAREN Ezaugarriak eta balorazio-irizpideak KPOBan Hasierako Balorazioa: a) Eskuratze-prezioa edo ekoizpenkostua b) Arrazoizko balioa (dohainik jasotako ondasunen kasuan) 2007/ IBILGETU MATERIALAREN Ezaugarriak eta balorazio-irizpideak KPO Ondorengo Balorazioa: a) Amortizazioak: bizitza erabilgarria b) Baliogalera hornidurak 2007/08 66

34 7. IBILGETU MATERIALAREN Ezaugarriak eta balorazio-irizpideak KPOBan Ondorengo Balorazioa: a) Kostu Historiokoa - Amort.Met - Hondatutako zatiagatik balorazio zuzenketa (por deterioro) 2007/08 itziar.azkue@ehu.es IBILGETU MATERIALAREN Ezaugarriak eta balorazio-irizpideak KPO (TRUKEA) PERMUTA Emandako ibilgetu materialaren kostua eta dagokion amort. Metatua bajan emango da Jasotako ibilgetu materiala altan emango da emandako ondasunaren kontabilitate balio garbia edo jasotako ondasunaren merkatu baliogatik, txikiena. 2007/08 itziar.azkue@ehu.es 68

35 7. IBILGETU MATERIALAREN Ezaugarriak eta balorazio-irizpideak KPOB an (TRUKEA) PERMUTA A) Komertziala: Emandako aktiboaren AB + moneta diferentzia Jasotako ondasunaren AB 2007/08 itziar.azkue@ehu.es IBILGETU MATERIALAREN Ezaugarriak eta balorazio-irizpideak (TRUKEA) PERMUTA A) Ez-Komertziala: Emandako aktiboaren kontabilitatebalioa 2007/08 itziar.azkue@ehu.es 70

36 7. IBILGETU MATERIALAREN Ezaugarriak eta balorazio-irizpideak KPO an ERRENTAMENDU FINANTZARIOA (LEASING) Aktiboa: IBILGETU EZ-MATERIALA Balorazioa: Aktiboa:ondasunaren eskurako balioa Pasiboa: kuotengatik zor osoa + erosketa-aukera Diferentzia: Interesak, hainbat ekitalditan banatzeko 2007/08 itziar.azkue@ehu.es IBILGETU MATERIALAREN Ezaugarriak eta balorazio-irizpideak KPOBan ERRENTAMENDU FINANTZARIOA (LEASING) Aktiboa: IBILGETU MATERIALA Balorazioa: AB edo ordainketen balio eguneratua, txikiena Interesak sortzapenaren arabera 2007/08 itziar.azkue@ehu.es 72

37 7. IBILGETU MATERIALAREN Ikuskapenaren helburuak LEGEZKOTASUNA: Existitzea Eskubide eta eginbeharrak Gertaerak Zintzotasuna BALORAZIOA: Balorazioa Neurketa AURKEZPENA: Aurkezpena eta banaketa edo aldizkapena 2007/ IBILGETU MATERIALAREN Barne-kontrola 2007/08 74

38 7. IBILGETU MATERIALAREN Ikuskapen-prozedurak BARNE-KONTROLAREN EBALUAKETA Saldoen gaineko probak: agirien ikuskapena, egiaztapena Inbentario fisikoaren behaketa Ibilgetu materialaren ekitaldiko mugimenduak: altak, bajak, hobekuntzak, Ekitaldi itxieran aktiboen egoera eta balorazioa: zaharkitua, amortizatuak, Jabetza erregistroko informazioa 2007/ IBILGETU MATERIALAREN Ariketak 2007/08 76

39 8. IBILGETU EZ MATERIALAREN Sarrera eta legeria Ezaugarriak eta balorazio-irizpideak Ikuskapenaren helburuak Barne-kontrola Ikuskapen-prozedurak Ariketak Bibliografia 2007/ IBILGETU EZ MATERIALAREN Sarrera eta legeria 2007/08 78

40 8. IBILGETU EZ MATERIALAREN KPO Ezaugarriak eta balorazioirizpideak Aktibo hauen izaera ukiezina da Transakzio ekonomikoa egon behar du Iraupena urtebete baino luzeagoa Amortizagarriak dira. 4. eta 5. Balorazio Arauak erabiliko dira 2007/ IBILGETU EZ MATERIALAREN KPO Ezaugarriak eta balorazio-irizpideak 210. Ikerketa eta garapen gastuak 211. Emakida adminsitratiboak 212. Jabetza industriala 213. Merkataritza fondoa 214. Akura lagapenagatiko eskubideak 215. Aplikazio informatikoak 217. Finantza errentamendu erregimeneko ondasunen gaineko eskubideak 219. ibilgetze inmaterialentzako aurrerakinak 2007/08 80

41 8. IBILGETU EZ MATERIALAREN KPOBan Ezaugarriak eta balorazioirizpideak Zehaztu daieke, ez-monetazkoa da eta ez du irudi fisikorik Enpresak kontrolatzen du eta etorkizunean irabaziak emango ditu Enpresatik bereiz daiteke: saldu, errentan eman edo trukatu daiteke 2007/ IBILGETU EZ MATERIALAREN KPOBan Ezaugarriak eta balorazioirizpideak Hasirako Balorazioa: a) Eskuratze-prezioa edo ekoizpen-kostua Ondorengo Balorazioa: a) Kostu Historiokoa - Amort.Met - Hondatutako zaitan balorazio zuzenketa 2007/08 itziar.azkue@ehu.es 82

42 8. IBILGETU EZ MATERIALAREN KPOBan Ezaugarriak eta balorazioirizpideak ERRENTAMENDU FINANTZARIOA (LEASING): Aktiboa: IBILGETU MATERIALA 2007/ IBILGETU EZ MATERIALAREN KPOBan Ezaugarriak eta balorazioirizpideak MERKATARITZAKO FONDOA: Ordainketa batengatik sortu denean Ez da amortizatuko. Ekitaldiro hondatu den jakiteko test-a MF negatiboa: Galdu-irabazietara 2007/08 84

43 8. IBILGETU EZ MATERIALAREN Ikuskapenaren helburuak LEGEZKOTASUNA Egiazkoa eta arrazoizkoa BALORAZIOA Gastuak zuzen barneratuta Balorazio irizpide zuzena Balorazio zuzenketak AURKEZPENA Behar den bezala sailkatua Dagokion ekitaldian kontabilizatua 2007/ IBILGETU EZ MATERIALAREN Barne-kontrola 2007/08 86

44 8. IBILGETU EZ MATERIALAREN Ikuskapen-prozedurak BARNE-KONTROLAREN EBALUAKETA Aktiboen mugimendua aztertu eta egiaztatu Balorazio irizpideak aztertu Baliogaleren jarraipena 2007/ IBILGETU EZ MATERIALAREN Ariketak 2007/08 88

45 9. EZARPEN GASTU ETA HAINBAT EKITALDITAN BANATZEKO GASTU Sarrera eta legeria 2007/ EZARPEN GASTU ETA HAINBAT EKITALDITAN BANATZEKO GASTU KPO Ezaugarriak eta balorazio-irizpideak 20. EZARPEN GASTUAK 200. Eraketa gastuak 201. lehen ezarpen gastuak 202. Kapital zabaltzearen gastuak 27. HAINBAT EKITALDINTAN BANATZEKO GASTUAK 270. Zorren formalizazio gastuak 271. Balore negoziagarrien interes geraratuengatik gastuak 272. Interes geroratuengatik gastuak KPOko 6. eta 7. BALORAZIO ARAUAK bete behar dira 2007/08 90

46 9. EZARPEN GASTU ETA HAINBAT EKITALDITAN BANATZEKO GASTU KPOBan Ezaugarriak eta balorazioirizpideak Aktibotik desagertuko diren partidak: a) Ezarpen-gastuak eta kostituziogastuak b) Hainbat ekitalditan banatzeko gastuak (geroratutako interesak) 2007/ EZARPEN GASTU ETA HAINBAT EKITALDITAN BANATZEKO GASTU KPOBan Ezaugarriak eta balorazioirizpideak Pasibotik desagertuko diren partidak: a) Hainbat ekitalditan banatzeko sarrerak (geroratutako interesak, diferentzia psotiboak atzerri-monetan) b) Pasiboko hainbat hornidura c) Subentzioak 2007/08 92

47 9. EZARPEN GASTU ETA HAINBAT EKITALDITAN BANATZEKO GASTU Ikuskapenaren helburuak 2007/ EZARPEN GASTU ETA HAINBAT EKITALDITAN BANATZEKO GASTU Barne-kontrola 2007/08 94

48 9. EZARPEN GASTU ETA HAINBAT EKITALDITAN BANATZEKO GASTU Ikuskapen-prozedurak 2007/ EZARPEN GASTU ETA HAINBAT EKITALDITAN BANATZEKO GASTU Ariketak 2007/08 96

49 10. FINANTZA INBERTSIOEN Sarrera eta legeria Ezaugarriak eta balorazio-irizpideak Ikuskapenaren helburuak Barne-kontrola Ikuskapen-prozedurak Ariketak Bibliografia 2007/ FINANTZA INBERTSIOEN Sarrera eta legeria 2007/08 98

50 10. FINANTZA INBERTSIOEN KPO Ezaugarriak eta balorazio-irizpideak 25. BESTE ZENBAIT FINANTZA INBERTSIO IRAUNKOR 250. Finantza inbertsio iraunkorrak kapitalean 251. Errenta finkoko baloreak 252. Epe luzerako kredituak 253. Ibilgetu inorenganatzeagatiko epe luzerako kredituak 254. Pertsonalari emandako epe luzerako kredituak 256. Errenta finkoko baloreen epe luzerako interesak 257. Kredituen epe luzerako interesak 258. Epe luzerako ezarpenak 259. Akzioei buruz egiteko dauden despoltsapenak KPOko 8. BALORAZIO ARAUA bete behar da 2007/ FINANTZA INBERTSIOEN Ikuskapenaren helburuak 2007/08 100

51 10. FINANTZA INBERTSIOEN Barne-kontrola 2007/ FINANTZA INBERTSIOEN Ikuskapen-prozedurak 2007/08 102

52 10. FINANTZA INBERTSIOEN Ariketak 2007/ BIBLIOGRAFIA 2007/08 104