CAPÍTULO 1 Sistemas de información empresarial. La información contable

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1 CAPÍTULO 1 Sistemas de información empresarial. La información contable Prof.ª Dra. Catalina Vacas Guerrero LUISA RUIZ HIGUERAS Contenidos 1.1. La actividad económica y las empresas Sujetos económicos Empresa y tipos de empresas 1.2. Sistemas de información en la empresa Sistemas de información contable Usuarios de la información contable Objetivos de la información contable Requisitos de la información contable Principios contables 1.3. División de la contabilidad 1.4. Contabilidad de empresas Contabilidad financiera Contabilidad de costes Contabilidad de gestión Contabilidad de dirección estratégica 1.5. Cuestionario de autoevaluación 1.6. Bibliografía

2 2 Contabilidad financiera 1.1. La actividad económica y las empresas La actividad económica se realiza mediante transacciones de objetos económicos entre los distintos sujetos que intervienen en ella, y se concreta en la producción, intercambio y consumo de bienes, servicios, derechos y obligaciones. Las interrelaciones entre los citados sujetos son cada vez más complejas y tienen lugar en un entorno económico determinado que, en los países social y económicamente más avanzados, se caracteriza porque el marco en el que operan las unidades económicas responde al modelo de economía social de mercado, lo que supone: la propiedad privada de los medios de producción, tomas de decisiones económicas constantes y dispersas y el ánimo de lucro como principal motor de las decisiones a tomar; aunque la responsabilidad social impone a las unidades económicas ciertas restricciones a la libertad de mercado descrita. El predominio de la propiedad privada de los medios de producción no impide una presencia significativa del Estado en algunas actividades como las educativas, culturales, asistenciales o de orden público, sin que ello suponga una planificación económica centralizada. Cada empresa es libre de decidir qué es lo que va a producir, a vender, a qué precio y cómo va a distribuir las rentas obtenidas. Como hemos señalado, la obtención de beneficio es el principal objetivo de la actividad empresarial, junto con otros objetivos complementarios como el crecimiento, la expansión de negocio, la maximización de ingresos, etc. En paralelo a las empresas de negocio, coexisten otras entidades sin ánimo de lucro, como las fundaciones, asociaciones y entes similares, y las administraciones públicas que persiguen objetivos sociales. La actividad económica se realiza dentro de un ambiente de incertidumbre, por lo que se desconoce con exactitud la evolución de las variables económicas más significativas (demanda, precios, tipos de interés...), ignorando la empresa las consecuencias de sus decisiones. La actividad empresarial la pueden realizar personas jurídicamente independientes o vinculadas entre sí por razones de propiedad o de control. En consecuencia, pueden ser sujetos económicos las personas jurídicamente independientes, o bien un conjunto de éstas, o partes de unas u otras. Los objetos económicos se identifican con los distintos bienes, servicios, derechos y obligaciones susceptibles de intercambio. El cada vez más complicado entramado de la actividad económica, junto con las características del entorno descrito, hacen necesaria la máxima transparencia en las actuaciones empresariales, y cada vez son más los estamentos

3 Sistemas de información empresarial. La información contable 3 sociales interesados en su conocimiento: Estado, propietarios del capital, administradores, acreedores, trabajadores, consumidores, etc. La adopción de decisiones racionales por parte de cada uno de estos estamentos hace necesario disponer de información pertinente sobre la situación económica y financiera de las empresas y su posible evolución. Es a la contabilidad a la que corresponde la elaboración y transmisión de esta información a través de sus propios métodos y procedimientos. Dentro de este entorno, el propósito primario de la contabilidad es precisamente el señalado: elaborar y comunicar información económico-financiera adecuada para reducir la incertidumbre relacionada con el proceso de toma de decisiones Sujetos económicos El sujeto principal de toda actividad económica es el hombre, bien de forma individual o como integrante de un colectivo. Son sujetos económicos las personas y agrupaciones de personas que desarrollan una actividad económica. La distinta naturaleza de las actividades económicas nos lleva a una primera distinción entre los sujetos o unidades económicas que las realizan, distinguiendo entre unidades económicas de producción y unidades económicas de consumo: Tabla 1.1. Distinción entre unidades económicas de producción y de consumo. Unidades económicas de producción Unidades económicas de consumo Sector Empresas privadas Familias privado Entidades productivas de economía social Entidades sin ánimo de lucro Sector público Empresas públicas Administraciones públicas Fuente: Serra, Giner y Vilar (1996:21) y elaboración propia. a) Las unidades económicas de producción, denominadas comúnmente empresas, tienen como finalidad la producción y/o distribución de bienes y servicios. En cuanto a la propiedad de los medios de producción, se distingue entre: Empresas privadas, que son las entidades creadas por iniciativa de una o varias personas que ponen en común capital y trabajo para desarrollar su actividad, con el propósito de retribuir a todos los factores productivos. Empresas públicas, que son entidades cuyo capital está mayoritariamente controlado por el Estado u otros organismos públicos.

4 4 Contabilidad financiera b) Las unidades económicas de consumo son las destinatarias finales de los bienes y servicios producidos por las empresas, siendo los integrantes de las familias los consumidores por excelencia. Entre las unidades económicas de consumo, también se encuadran las administraciones públicas, los distintos organismos dependientes de ellas y las entidades sin ánimo de lucro. Las empresas del sector privado, en cuanto unidades económicas de producción que proporcionan bienes y servicios al mercado en función de la demanda, serán el objeto prioritario de este texto, aunque el sistema de información contable permite procesar los datos relativos a cualquier ente económico, sea unidad de consumo o producción, público o privado, persona física o jurídica Empresa y tipos de empresas La empresa es una organización de recursos productivos (materiales, inmateriales, humanos y técnicos) que goza de autonomía para el establecimiento y ejecución de sus planes económicos y que tiene por finalidad la producción y/o distribución de los bienes y servicios demandados por los consumidores finales o por otras empresas. El empresario será la persona que actuando en nombre propio (si se trata de una persona física) o a través de unos órganos de administración (si se trata de una persona jurídica) asume la dirección y organización de los factores de producción y el riesgo empresarial, a cambio de la obtención de un beneficio. Para él, la contabilidad se convierte en un importante instrumento que le informa de la composición del patrimonio (es decir, de la riqueza de la empresa), de los cambios en la posición financiera, de la actividad realizada (compra-producciónventa) y le explica cómo se ha obtenido el beneficio o pérdida (es decir, cómo ha variado la riqueza). Entre los múltiples criterios existentes para clasificar las empresas nos vamos a referir a tres: el primero atendiendo a la actividad desarrollada, el segundo a la forma jurídica elegida y el tercero en función de su tamaño. a) Atendiendo a la actividad económica desarrollada, se distinguen: Empresas comerciales, cuya actividad consiste en la compra-venta de los bienes elaborados por otras empresas; tienen como finalidad acercar a los consumidores los bienes que demandan. Como ejemplos de empresas comerciales tenemos a las grandes superficies, supermercados y comercio minorista en general. Empresas industriales o de transformación, en las que se lleva a cabo la trasformación de las materias primas mediante la aplicación de trabajo y tecnología, para obtener un producto final que puede ser vendido a los consumidores o a otras empresas. Como ejemplos tenemos a las fábricas de automóviles, calzados, muebles, etc.

5 Sistemas de información empresarial. La información contable 5 Empresas de servicios, cuya actividad consiste en la prestación de servicios y desarrollan su actividad en sectores como el turístico (hoteles, agencias de viajes), el financiero, el transporte, la educación, la sanidad, la asesoría, etc. A la clasificación anterior podían añadirse las empresas de nuevas tecnologías, que comparten características con las industriales y las de servicios, según los casos. Ejemplo de estas nuevas empresas son las que desarrollan aplicaciones informáticas, las e-commerce, los servicios globales de distribución vía Internet, los servicio financieros on-line, etc. b) En atención a la forma jurídica elegida, las empresas se clasifican en: empresas individuales, sociedades mercantiles y un tercer grupo de empresas sin ánimo de lucro como las fundaciones, asociaciones, ONG, etc. Las empresas individuales son unidades económicas de producción en las que la titularidad del negocio corresponde a una persona física, que asume la propiedad, la dirección y el riesgo. La responsabilidad frente a terceros es ilimitada, lo que significa que responden no sólo con la aportación del empresario, sino también con su patrimonio particular. Las sociedades mercantiles son entidades jurídica y económicamente independientes de sus propietarios, creadas con la finalidad de aportar un fondo patrimonial común con el que emprender mayores inversiones y al mismo tiempo repartir o limitar la responsabilidad del negocio. Los principales tipos de sociedades mercantiles son los siguientes: Las sociedades colectivas, entre cuyas características generales destacamos: Son sociedades personalistas, basadas en la confianza mutua de los socios. Todos los socios, en principio, participan en la gestión social, por lo que son consideradas comunidades de trabajo. Su responsabilidad es ilimitada: los socios responden personal, subsidiaria y solidariamente con todos sus bienes. Todos los socios, en nombre colectivo, se comprometen a participar, en la proporción que establezcan, de los mismos derechos y obligaciones. La denominación de la sociedad estará formada por el nombre de todos los socios, o por el de uno de ellos seguido de la expresión y compañía. No es necesario auditar sus cuentas ni depositarlas en el Registro Mercantil. Las sociedades comanditarias son sociedades personalistas con dos tipos de socios: Los socios colectivos, que responden ilimitadamente de las deudas sociales. Los socios comanditarios, que sólo responden con sus aportaciones. La denominación de la sociedad girará en torno a los nombres de los socios colectivos, seguido de la expresión sociedad en comandita.

6 6 Contabilidad financiera La sociedad limitada es un tipo de sociedad apropiada para empresas no excesivamente grandes. Sus principales características son: Se trata de sociedades no personalistas. Los socios tienen responsabilidad limitada, esto es, no responden personalmente de las deudas sociales. El capital está dividido en participaciones indivisibles y acumulables, que no tienen la consideración de valores, no pueden estar representadas por títulos ni anotaciones en cuenta, y no pueden denominarse acciones. Los estatutos de la sociedad podrán limitar su transmisión. El capital social no podrá ser inferior a euros ni superior a y deberá estar desembolsado en su totalidad en el momento de la constitución. En la denominación de la sociedad deberá figurar necesariamente la indicación Sociedad de Responsabilidad Limitada, Sociedad Limitada o sus abreviaturas SRL o SL. La vigente ley 2/1995, de 23 de marzo, que regula las sociedades de responsabilidad limitada permite la existencia de sociedades de un solo socio (sociedad unipersonal de responsabilidad limitada). La sociedad anónima es la forma jurídica más utilizada para la constitución de sociedades. Sus principales características son las siguientes: Se trata de una sociedad no personalista. Los socios tienen responsabilidad limitada, esto es, no responden personalmente de las deudas sociales. El capital está representado por títulos denominados acciones, que tienen la consideración de valores y pueden ser representadas por títulos o anotaciones en cuenta. Las acciones son de libre transmisión, bien directamente entre los socios o a través de un mercado segundario organizado como es la Bolsa. El capital social no podrá ser inferior a euros y deberá estar íntegramente suscrito por los socios y desembolsado al menos, en un 25 por ciento. La denominación de la sociedad estará seguida de la expresión SA. Existen otras formas sociales en las que la toma de decisiones recae sobre los socios como personas más que sobre el capital que representan, estas sociedades son: Las sociedades cooperativas, constituidas por personas físicas (salvo las cooperativas de segundo grado) que se asocian con el objeto de realizar actividades empresariales para satisfacer necesidades económicas o sociales de los cooperativistas, por ejemplo ofrecerles bienes o servicios al menor precio posible o retribuir sus prestaciones al máximo posible. Los resultados económicos de la sociedad se imputan a los socios después de atender los fondos comunitarios.

7 Sistemas de información empresarial. La información contable 7 Las Sociedades Anónimas Laborales (SAL) tienen responsabilidad limitada y el capital es propiedad de los trabajadores. En este tipo de sociedad ninguno de los socios podrá poseer acciones que representen más de la tercera parte del capital. Y por último, señalar una fórmula novedosa de sociedad como es la Sociedad Limitada Nueva Empresa (SLNE) que se regula como la sociedad limitada pero con un régimen societario más sencillo. Esta nueva forma jurídica se ha creado con la finalidad de incentivar la creación de empresas con la simplificación de los trámites burocráticos de constitución y puesta en marcha del negocio y un régimen de contabilidad simplificada. La cifra del capital estará comprendida entre un mínimo de euros y un máximo de euros. El número inicial de socios no podrá superar los cinco. c) Una tercera clasificación que puede realizarse de las empresas es en función de su tamaño, distinguiendo entre pequeñas, medianas y grandes empresas, incluso, el Plan General de Contabilidad de PYMES (Real Decreto 1515/2007, de 16 de noviembre) habla de microempresas. Los criterios delimitadores de cada una de las categorías son bastante imprecisos, aunque el valor del activo, el importe neto de la cifra de negocios y el número de empleados, son parámetros indiscutibles que gozan de general aceptación. A título de ejemplo, de la Recomendación 2003/303/EC adoptada por la Comisión Europea, se deduce la clasificación recogida en la Tabla 1.2. Tabla 1.2. Clasificación de las empresas según tamaño. Criterio Empresa Volumen de activo Cifra de negocios Número de trabajadores Microempresa Pequeña Mediana Grande < < < < < < < 10 < 50 < Y a efectos contables, de los parámetros recogidos en el Plan General de Contabilidad (Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre), en adelante PGC de 2007, se deduce la clasificación recogida en la Tabla 1.3. Tabla 1.3. Clasificación de las empresas según tamaño a efectos contables. Criterio Empresa Volumen de activo Cifra de negocios Número de trabajadores Pequeña Mediana Grande < < A > < < C > < < T 250 > 250

8 8 Contabilidad financiera 1.2. Sistemas de información en la empresa La toma de decisiones por parte de los sujetos económicos requiere disponer de datos relevantes acerca de los hechos sobre los que hay que decidir. Y aunque no cabe duda de que pueden tomarse decisiones, a veces afortunadas, con la mera intuición, no es menos cierto que para una realidad económica concreta, las posibilidades de tomar decisiones racionales serán mayores si se posee una información fiable y relevante sobre dicha realidad. La información es un recurso esencial para reducir la incertidumbre en la toma de decisiones empresariales, y para que dicha información sea utilizada correctamente, se hace necesario diseñar un sistema que transforme la multitud de datos que genera la actividad económica de la empresa en información útil para la toma de decisiones. En los momentos actuales, la contabilidad se configura como el sistema informativo más eficaz y útil para elaborar y comunicar información de naturaleza económico-financiera acerca de la actividad económica de las empresas Sistemas de información contable Existe una clara relación entre el entorno económico en que se desenvuelve la empresa y el sistema de información contable que se aplica. Ahora bien, como los rasgos del entorno económico históricamente no han sido siempre idénticos, ni lo son actualmente en todos los países, tampoco existe un único sistema de información contable. Cada sistema contable define conceptos coherentes con el entorno económico en que se desarrolla. Históricamente los sistemas contables han experimentado una notable evolución desde las primeras concepciones basadas en el control del patrimonio, hasta los más actuales sistemas de predicción. Desde la óptica de los sistemas más clásicos, la misión de la contabilidad era el establecimiento de responsabilidades surgidas de la administración de un patrimonio ajeno; la rendición de cuentas del gestor al propietario era el principal objeto de la contabilidad. Bajo esta consideración, los aspectos registrales y de control constituían el fundamento de la disciplina. En los sistemas más avanzados la contabilidad es una disciplina económica cuyo principal objetivo es elaborar y comunicar información útil para la toma de decisiones de los usuarios de la misma. La información versará sobre aspectos básicos de la realidad económico-financiera de la empresa, tales como la composición del patrimonio y su evolución a lo largo del tiempo, los resultados obtenidos con la actividad desarrollada y servirá de base para predecir la evolución futura. Podemos decir que los sistemas de información contable han evolucionado con el tiempo, pasando de un sistema de control a un sistema de predicción.

9 Sistemas de información empresarial. La información contable 9 En España hemos pasado de un sistema contable clásico, como era el del Plan General de Contabilidad de , a otro más avanzado en armonía con las Normas Internacionales de Contabilidad 2. Tras la reforma, nuestro sistema contable, sin perder algunas de sus características, incorpora otras vinculadas a la orientación predictiva a que hacíamos referencia. Así, la Primera Parte del PGC de 2007, es denominada Marco Conceptual, en consonancia con las Normas Internacionales en las que se inspira, y señala que la información contable debe ser relevante, es decir, que debe ayudar a evaluar sucesos pasados, presentes y futuros, o bien a confirmar o corregir evaluaciones realizadas anteriormente. En particular, las cuentas anuales deben mostrar adecuadamente los riesgos a los que se enfrenta la empresa. Un sistema contable deberá garantizar la relevancia y fiabilidad de la información que elabora y transmite, empleando métodos precisos de medición, organización y distribución de la información, usando para ello un lenguaje técnico específico. El proceso de transformación de datos en información útil para la toma de decisiones, se puede esquematizar en las etapas recogidas en la Figura 1.1. Figura 1.1. Etapas del proceso de información contable. Recogida y selección de datos Medida y valoración Registro Resumen y comunicación de la información procesada Toma de decisiones Recogida y selección de los datos relevantes para el sistema. Implica la identificación y selección de los acontecimientos económicos que tengan interés para el sistema contable. Estos datos generalmente están materializados en una serie de documentos tales como facturas, recibos, cuentas bancarias, escrituras de propiedad... Medición y valoración. Es decir, la cuantificación en unidades monetarias de los datos que entran en el sistema. A veces para efectuar esta valoración es necesario el establecimiento de una serie de estimaciones e hipótesis, no exentas de cierta subjetividad. Registro. Esto es, la representación sistemática de los hechos contables ya cuantificados. El registro puede realizarse por medios manuales, 1 Pese a que el PGC de 1990 ya experimentó alguna evolución, el sistema contable español ha tenido una clara orientación a la protección del patrimonio, sin olvidar la influencia fiscal a la que ha estado sometido hasta el último cuarto del siglo XX. 2 Las Normas Internacionales de Contabilidad del IASB (International Accounting Standards Board) son obligatorias desde el 1 de enero de 2005 en los países de la Unión Europea para la presentación de las cuentas consolidadas de los grupos de sociedades que cotizan en Bolsa.

10 10 Contabilidad financiera mecánicos o electrónicos. El método de registro universalmente aceptado es el denominado partida doble. En las últimas décadas del siglo XX, la contabilidad ha ampliado notablemente su campo de actuación, habiendo abandonado el registro manual de los datos para formar parte de un sistema integrado de información empresarial, aunque el soporte informático de los datos no ha supuesto alteración en los fundamentos conceptuales, que básicamente siguen siendo los mismos. Resumen y comunicación de la información procesada. Al final de cada periodo se resumirá la información registrada, elaborándose unos documentos denominados estados contables, de los que se informará a los interesados en dicha información. La periodicidad de estos informes puede ser mensual, trimestral, anual... La normativa legal vigente exige que anualmente se elaboren y publiquen los estados contables, denominados en este caso cuentas anuales. Toma de decisiones. La información cuantitativa y cualitativa sintetizada en los estados contables o estados financieros, que se obtiene al final del proceso contable, tiene como destinatarios finales a unos usuarios potenciales que la utilizarán para permitirles juicios y toma de decisiones documentadas. De esta forma, la información procedente de la empresa puede ser utilizada, por ejemplo, por los gestores, los inversores o los acreedores, para tomar decisiones de gestión, inversión o financiación. En línea con lo expuesto se encuentran los informes emitidos por la American Accounting Association, que en la obra A Statement of Basic Accounting Theory, publicada en 1966, define a la contabilidad como el sistema de información encargado de identificar, medir y comunicar información económica para permitir decisiones y juicios documentados a los usuarios de la información Usuarios de la información contable La información contable elaborada y publicada por la empresa, tiene unos potenciales destinatarios o usuarios, que son aquellos sujetos cuyos intereses pueden verse afectados por la actividad de la entidad informativa. Los usuarios de la información contable son importantes protagonistas del proceso contable, ya que sus necesidades condicionan los objetivos y requisitos del sistema contable. Aunque son varias las clasificaciones que pueden hacerse de los usuarios de la información contable, la más generalizada es la que distingue entre usuarios externos y usuarios internos. Usuarios externos. Formado por un grupo heterogéneo de personas que no tienen responsabilidades directas en la gestión de la empresa, aunque sí un interés justificado en la misma. Al ser un grupo muy numeroso, pueden clasificarse con

11 Sistemas de información empresarial. La información contable 11 distintos criterios, resulta interesante la distinción entre los usuarios que tienen una relación contractual con la empresa y los que no la tienen (Tabla 1.4). Tabla 1.4. Clasificación de los usuarios de la información contable. Usuarios externos Relacionados contractualmente con la empresa No relacionados contractualmente con la empresa Inversores (accionistas) Prestamistas Empleados Proveedores Clientes Inversores potenciales Acreedores potenciales Administración pública Empresas competidoras Sindicatos Público en general Tienen derecho a información periódica Usuarios internos Responsables de la gestión Directivos Cuadros intermedios con capacidad de decisión Necesitan una información constante Fuente: Serra, Giner y Vilar (1996:26) y elaboración propia. Entre los usuarios externos destacamos: Los accionistas y otros propietarios del capital. Estos usuarios, que han aportado el capital, están interesados principalmente en el aumento de valor de la empresa y en obtener rentabilidad de su inversión, por lo que considerarán relevantes, entre otros, los datos sobre el patrimonio y los resultados obtenidos. La Ley de Sociedades Anónimas, reconoce a los accionistas el derecho de información, y establece que las cuentas anuales deberán ponerse a su disposición. En las empresas pequeñas y medianas suelen participar directamente en la gestión, en este caso serían usuarios internos, pero no ocurre así en las grandes sociedades, en que la dirección de la empresa está profesionalizada. Las administraciones públicas. La administración tributaria utilizará la información proporcionada por los estados financieros para valorar el importe de los impuestos y las contribuciones que debe pagar la empresa; otros organismos del Estado pueden utilizarlos para conceder ayudas o subvenciones a determinados sectores estratégicos para el país. Acreedores. La información financiera es importante tanto para los acreedores actuales como para los potenciales. Ambos querrán conocer la solvencia, garantía, liquidez, rentabilidad y perspectivas futuras de la

12 12 Contabilidad financiera empresa, para decidir si conceder o no un crédito a la entidad, o bien si los créditos ya concedidos serán atendidos a su vencimiento. Futuros inversores. Que analizarán la información contable, bien directamente o bien a través de profesionales, para decidir sobre su inversión. Los trabajadores. Que recabarán información sobre la empresa en que prestan sus servicios para saber si la situación de la misma garantiza el mantenimiento de los puestos de trabajo y la mejora en sus retribuciones. También necesitarán de esa información en situaciones especiales como la negociación de convenios colectivos o en los expedientes de regulación de empleo. Proveedores. En tanto que acreedores de la empresa, estarán interesados en conocer la capacidad para reembolsarles el importe de sus deudas, para fijar precios o para negociar el volumen del crédito concedido. Para ellos serán relevantes los datos sobre patrimonio, resultado y posición financiera. Clientes. Estarán interesados en conocer, además del precio, calidad y plazos de entrega de los productos, la viabilidad futura de la empresa, sobre todo si su proceso productivo depende del suministro que les proporciona esa empresa y cuando adquieren productos o servicios con características especiales. Empresas competidoras. Suele ser un usuario no deseado, pero es evidente que la competencia estará muy interesada en analizar la información financiera, porque de ella puede deducir cuáles son los puntos fuertes y débiles de la entidad que informa. Público en general. A esta categoría pertenecen el resto de los usuarios no incluidos en los apartados anteriores, entre los que podemos incluir a analistas financieros, abogados, prensa económica, agencias de valores y cualquier otra persona que por motivos profesionales o personales necesite información financiera. En resumen, la contabilidad es un sistema de información que permite tomar decisiones a personas interesadas en la empresa para comprar, vender o mantener acciones, prestar dinero, recabar impuestos, conceder subvenciones, establecer relaciones comerciales o laborales, etc. Usuarios internos. Dentro de este grupo estarían aquellos usuarios con capacidad para tomar decisiones relativas a la gestión de la empresa, es decir, los directivos y responsables de la gestión, que utilizan la información contable para estimar el resultado de las operaciones y llevar a cabo tareas de planificación y control. Por ejemplo, conocer la estructura de los costes de los productos o servicios para introducirlos o retirarlos del mercado es una típica información interna; también lo son las decisiones sobre la expansión o reducción del tamaño de la entidad o el establecimiento de los precios de venta de los productos.

13 Sistemas de información empresarial. La información contable 13 Para tomar estas decisiones los responsables de la gestión necesitan estar informados continuamente con una información específica y detallada que no se suministra a los usuarios externos. Como veremos en próximos apartados la contabilidad puede elaborar distintos tipos de información en función de las necesidades de los usuarios. A partir de la distinción entre usuarios, se puede realizar una primera división de la contabilidad: la contabilidad financiera o externa, dirigida básicamente a los usuarios externos, y la contabilidad interna, de costes o de gestión, cuyos únicos destinatarios son los directivos de la entidad. Los objetivos de la contabilidad financiera están marcados por las necesidades de los usuarios externos aunque también es útil a la dirección de la empresa. La información dirigida al exterior es generalista y como está dirigida a terceras personas, ajenas a la empresa, con necesidades de información muy distintas, es conveniente que esté normalizada, y en algunos países, como es el caso de España, está regulada legalmente. La contabilidad financiera se resume en unos estados financieros obligatorios, que de acuerdo con el Marco Conceptual del PGC de 2007, deben redactarse con claridad, de forma que la información suministrada sea útil a los usuarios al tomar sus decisiones económicas, debiendo mostrar la imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera y de los resultados de la empresa, en conformidad con las disposiciones legales. Los estados financieros o cuentas anuales son: a) Balance de situación. Documento que resume la situación económica, financiera y patrimonial de la empresa en un momento determinado. b) Cuenta de pérdidas y ganancias. Que informa del resultado obtenido en un periodo y cómo se ha obtenido. c) Estado de cambios en el patrimonio neto. Que recoge todos los movimientos del patrimonio contable entre dos ejercicios. d) Estado de flujos de efectivo. Que informa sobre el origen y utilización del efectivo y otros activos líquidos equivalentes a efectivo, y de su variación en el ejercicio. e) Memoria. Que completa, amplía y comenta la información recogida en los demás documentos que integran las cuentas anuales. En las Normas Internacionales de Contabilidad (NIC/NIFF) los estados financieros destinados a cubrir las necesidades de los usuarios externos, son similares a los señalados en el PGC de Objetivos de la información contable Existe total unanimidad en considerar como objetivo básico de la información contable la utilidad en la toma de decisiones por parte de los usuarios de la mis-

14 14 Contabilidad financiera ma. Este objetivo genérico debe concretarse en otros subobjetivos que estarán en función de las necesidades específicas de cada tipo de usuario, y que como hemos señalado pueden no ser coincidentes. La diversidad de necesidades generará objetivos diferentes y en última instancia normas contables distintas. Las necesidades de los distintos usuarios podrían agruparse en tres categorías: Las relacionadas con la rendición de cuentas y el control. Las relacionadas con la predicción de situaciones futuras. Las relacionadas con la política económica del país. Similar agrupación podría realizarse de los objetivos, puesto que éstos estarán en función de aquéllas. Son objetivos relacionados con la rendición de cuentas y el control, entre otros: Suministrar información sobre la situación económica y financiera de la entidad. Proveer información sobre los resultados obtenidos. Suministrar información para evaluar la capacidad y responsabilidad de los gestores. Proporcionar información de carácter legal. Los sistemas contables que consideran prioritarios estos objetivos están muy extendidos pese a tratarse de modelos obsoletos; a él ha respondido hasta finales de 2007 el modelo español, aunque el modelo en vigor nos acerca a sistemas contables más avanzados como el del IASB. Los usuarios de referencia en este caso son los accionistas, los acreedores actuales y la Administración Pública. Son objetivos vinculados a la predicción de situaciones futuras, entre otros: Proveer información útil para realizar previsiones acerca del comportamiento futuro de los beneficios. Suministrar información adecuada para evaluar flujos futuros de tesorería. Proporcionar información relevante a la dirección. Los modelos contables que persiguen objetivos de este tipo, se desarrollan en entornos con fuerte influencia de los mercados de valores, en donde priman las necesidades de inversores, presentes y potenciales; son modelos que han tomado como base el marco conceptual del FASB (Financial Accounting Standard Board) norteamericano. También tienen como usuarios potenciales a los acreedores potenciales y la gerencia. Son objetivos vinculados a la política económica del país, entre otros: Evaluar la función económica y el comportamiento de la entidad en relación con los intereses nacionales. Estimar los costes y beneficios sociales atribuibles a la empresa.

15 Sistemas de información empresarial. La información contable 15 Esta prioridad de objetivos es propia de economías avanzadas y con una desarrollada política social. Sus usuarios principales son los organismos públicos Requisitos de la información contable Los usuarios de la información contable, sobre todo los usuarios externos que no participan en el proceso de su elaboración, deben estar debidamente protegidos del contenido de dicha información, para que les pueda ser útil en la toma de decisiones, motivo por el cual la información contable debe cumplir una serie de requisitos, también conocidos como características cualitativas. La información incluida en las cuentas anuales debe ser relevante y fiable, y así se recoge en el Marco Conceptual del PGC de Una información es relevante cuando es útil para la toma de decisiones económicas, es decir, cuando ayuda a evaluar sucesos pasados, presentes o futuros, o bien a confirmar o corregir evaluaciones realizadas anteriormente. En particular, para cumplir con este requisito las cuentas anuales deben mostrar adecuadamente los riesgos a los que se enfrenta la empresa. La información es fiable cuando está libre de errores materiales y es neutral. Es decir, está libre de sesgos y los usuarios pueden confiar en que es la imagen fiel de lo que se pretende representar. Una cualidad derivada de la fiabilidad es la integridad, que se alcanza cuando la información financiera contiene, de forma completa, todos los datos que pueden influir en la toma de decisiones, sin ninguna omisión de información significativa. Adicionalmente, la información financiera debe cumplir con las cualidades de comparabilidad y claridad. Las cuentas anuales de las empresas deben ser comparables en el tiempo (distintos periodos de la misma entidad) y en el espacio (entre distintas entidades). La comparación de informaciones heterogéneas puede conducir a juicios falsos y decisiones equivocadas. Por su parte, la claridad implica que la información, dentro de la complejidad de las actividades económicas, la contabilidad y las finanzas empresariales, debe ser fácil de entender por los usuarios a los que va dirigida, de manera que tras un examen diligente de la información suministrada, puedan formarse juicios que les permitan la toma de decisiones. Resumiendo, son requisitos fundamentales de la información financiera la oportunidad, es decir, que la información debe estar disponible en el momento en que se necesita para tomar una decisión. Una información a destiempo se convierte en una información inútil. La economicidad, esto es, el coste de obtener, procesar e interpretar la información no debe superar los beneficios

16 16 Contabilidad financiera derivados de su utilización. Y por último, la información debe ser verificable, es decir, susceptible de someterse a control, tanto interno como externo. Es labor de los auditores de cuentas la revisión de la información contable. De todas estas características son fundamentales la relevancia y la fiabilidad. El requisito de relevancia se refiere a la eficiencia de la información; el de fiabilidad a su veracidad. Una información relevante es aquella que satisface una necesidad informativa del usuario; una información fiable es aquella que representa las transacciones o hechos económicos tal como se pretendía. Por ejemplo, el coste de reposición es más relevante pero menos fiable que el coste histórico para algunas decisiones. La máxima utilidad de la información se conseguirá con una adecuada combinación de los dos requisitos básicos, pero hay que tener presente que ambas cualidades pueden llegar a ser antagónicas, de modo que mayor fiabilidad implica a veces menos relevancia y viceversa; el predominio de una u otra cualidad dependerá de los objetivos considerados como principales. Quizás, pueda parecer que la relevancia de una información sea más deseable en el plano teórico, pero a veces es necesario sacrificar esta cualidad para ganar fiabilidad; por ejemplo, si el objetivo básico es rendir cuentas a los propietarios, será prioritario el requisito de fiabilidad. Por el contrario, si el objetivo es suministrar información útil para la toma de decisiones de gestión, el predominio corresponderá a la relevancia. En el ámbito de la contabilidad financiera o externa la cualidad dominante es la fiabilidad, complementada con la objetividad y la verificabilidad. Por el contrario, en la contabilidad de costes y de gestión predominan la relevancia y la oportunidad. En nuestro país, hasta el momento ha predominado el objetivo de rendir cuentas sobre el de utilidad en la toma de decisiones, con el nuevo Plan General de Contabilidad parece que las cosas empiezan a cambiar Principios contables El Marco Conceptual del PGC de 2007 también dedica un apartado a los principios contables, en menor número que los existentes en el PGC de 1990, señalando que la contabilidad de la empresa y, en especial, el registro y la valoración de los elementos de las cuentas anuales, se desarrollarán aplicando obligatoriamente los siguientes principios contables: 1. Empresa en funcionamiento. Se considerará, salvo prueba de lo contrario, que la gestión de la empresa continuará en un futuro previsible, por lo que la aplicación de los principios y criterios contables no tiene el propósito de determinar el valor del patrimonio neto a efectos de su transmisión global o parcial, ni el importe resultante en caso de liquidación.

17 Sistemas de información empresarial. La información contable 17 En aquellos casos en que no resulte de aplicación este principio, en los términos que se determine en las normas de desarrollo del Plan General de Contabilidad, la empresa aplicará las normas de valoración que resulten más adecuadas para reflejar la imagen fiel de las operaciones tendentes a realizar el activo, cancelar las deudas y, en su caso, repartir el patrimonio neto resultante, debiendo suministrar en la memoria de las cuentas anuales toda la información significativa sobre los criterios aplicados. 2. Devengo. Los efectos de las transacciones o hechos económicos se registrarán cuando ocurran, imputándose al ejercicio al que las cuentas anuales se refieran, los gastos y los ingresos que afecten al mismo, con independencia de la fecha de su pago o de su cobro. 3. Uniformidad. Adoptado un criterio dentro de las alternativas que en su caso se permitan, deberá mantenerse en el tiempo y aplicarse de manera uniforme para transacciones, otros eventos y condiciones que sean similares, en tanto no se alteren los supuestos que motivaron su elección. De alterarse estos supuestos podrá modificarse el criterio adoptado en su día; en tal caso, estas circunstancias se harán constar en la memoria, indicando la incidencia cuantitativa y cualitativa de la variación sobre las cuentas anuales. 4. Prudencia. Se deberá ser prudente en las estimaciones y valoraciones a realizar en condiciones de incertidumbre. La prudencia no justifica que la valoración de los elementos patrimoniales no responda a la imagen fiel que deben reflejar las cuentas anuales. Asimismo, sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 38 bis del Código de Comercio, únicamente se contabilizarán los beneficios obtenidos hasta la fecha de cierre del ejercicio. Por el contrario, se deberán tener en cuenta todos los riesgos, con origen en el ejercicio o en otro anterior, tan pronto sean conocidos, incluso si sólo se conocieran entre la fecha de cierre de las cuentas anuales y la fecha en que éstas se formulen. En tales casos se dará cumplida información en la memoria, sin perjuicio de su reflejo, cuando se haya generado un pasivo y un gasto, en otros documentos integrantes de las cuentas anuales. Excepcionalmente, si los riesgos se conocieran entre la formulación y antes de la aprobación de las cuentas anuales y afectaran de forma muy significativa a la imagen fiel, las cuentas anuales deberán ser reformuladas. Deberán tenerse en cuenta las amortizaciones y correcciones de valor por deterioro de los activos, tanto si el ejercicio se salda con beneficio como con pérdida. 5. No compensación. Salvo que una norma disponga de forma expresa lo contrario, no podrán compensarse las partidas del activo y del pasivo

18 18 Contabilidad financiera o las de gastos e ingresos, y se valorarán separadamente los elementos integrantes de las cuentas anuales. 6. Importancia relativa. Se admitirá la no aplicación estricta de algunos de los principios y criterios contables cuando la importancia relativa, en términos cuantitativos o cualitativos, de la variación que tal hecho produzca sea escasamente significativa y, en consecuencia, no altere la expresión de la imagen fiel. Las partidas o importes cuya importancia relativa sea escasamente significativa podrán aparecer agrupados con otros de similar naturaleza o función. En los casos de conflicto entre principios contables, deberá prevalecer el que mejor conduzca a que las cuentas anuales expresen la imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera y de los resultados de la empresa. Como puede apreciarse, los principios están vinculados a los objetivos y a los requisitos de la información contable. Así la uniformidad es consecuencia de la comparabilidad, y la importancia relativa de la relevancia. Especialmente resaltable es el hecho de que la prudencia se enuncie en el marco de la fiabilidad, perdiendo el carácter prioritario que tenía en el Plan de División de la contabilidad Para profundizar en el estudio de cualquier ciencia es conveniente dividirla en unidades más pequeñas; este es el caso de la contabilidad que, para facilitar su análisis es oportuno desagregarla. La primera división de la contabilidad fue realizada en los años cincuenta por el profesor Mattesich, y ha sido ampliamente seguida por distintos autores en nuestro país, y en ella nos basamos también nosotros. El profesor Mattesich parte de la división de las unidades económicas (macro-económicas y micro-económicas) distinguiendo entre macro-contabilidad y microcontabilidad: Contabilidad Micro-contabilidad Macro-contabilidad Contabilidad de empresas Empresas privadas Empresas públicas Contabilidad de las unidades de consumo Contabilidad de la renta nacional Contabilidad de las transacciones interindustriales Contabilidad de la balanza de pagos Contabilidad de los flujos financieros

19 Sistemas de información empresarial. La información contable 19 La micro-contabilidad se ocupa de las aplicaciones contables a las unidades económicas de producción, es decir a las empresas, y a las unidades económicas de consumo, representadas en su mayoría por las familias. En cuanto a la contabilidad de las empresas, cabe distinguir entre las empresas del sector privado y las del sector público. La contabilidad de las empresas del sector privado, conocida simplemente como contabilidad de empresas, es la parte de la contabilidad más desarrollada, y a ella está dedicado este texto. La contabilidad de las empresas del sector público, conocida como contabilidad pública, está menos desarrollada, aunque en los últimos años se ha profundizado más en su estudio, prueba de ello es la publicación de un Plan General de Contabilidad Pública. La contabilidad de las unidades de consumo, integrada básicamente por las familias, no suele necesitar de una organización contable, a no ser que se tenga que administrar un elevado patrimonio. También se consideran dentro de las unidades económicas de consumo a algunas organizaciones sin ánimo de lucro, como son las fundaciones, asociaciones, etc. En este caso sí es necesario que los gestores dispongan de un sistema contable puesto que han de rendir cuentas a los colectivos que representan. La macro-contabilidad se ocupa de los sistemas contables de las unidades macro-económicas, es decir, de las unidades nacionales y supranacionales. La primera dificultad práctica con que se encuentran estas unidades es la recogida de datos, que técnicamente no puede realizarse como en la contabilidad de empresas, registrando la totalidad de las transacciones, y se resuelve mediante estimaciones estadísticas. Por otra parte, no se puede definir un sistema contable único, ya que se integra por distintas magnitudes contables independientes: la renta nacional, las transacciones interindustriales, la balanza de pagos y los flujos financieros y monetarios. La medición y distribución de la renta nacional ha constituido una preocupación desde los primeros tiempos de la economía, pero la elaboración de un modelo contable que mida claramente renta, gasto y acumulación de capital es mucho más reciente. Las primeras cuentas nacionales son posteriores a la II Guerra Mundial. El primer modelo contable, que refleja las transacciones interindustriales que tienen lugar en el seno de una economía data de 1941 con el modelo input-output de Leontief. La balanza de pagos refleja las transacciones económicas y financieras que un país realiza con el resto del mundo.

20 20 Contabilidad financiera 1.4. Contabilidad de empresas Como comentábamos en el apartado anterior, la contabilidad de las empresas del sector privado es la parte de la contabilidad más desarrollada. Y recordaremos también cómo la información contable de las empresas tiene dos tipos de usuarios: usuarios externos y usuarios internos. Pues bien, esta es la primera división que puede hacerse de la contabilidad de empresas: contabilidad externa o financiera, la dirigida a los usuarios externos, y contabilidad interna, de costes o de gestión, dirigida a los usuarios internos. Ampliando esta división y relacionando ambas con otras ramas de la contabilidad, realizamos la siguiente división/relación entre las distintas áreas de la información contable, adaptada de la que en su día hizo el profesor Cañibano (1982:30): Contabilidad de empresas Contabilidad financiera Contabilidad de costes Contabilidad de gestión Consolidación contable Auditoría contable Contabilidad directiva Contabilidad financiera Los objetivos de esta rama de la contabilidad, también denominada contabilidad externa o general, están marcados por las necesidades de los usuarios externos, aunque también es útil para los responsables de la gestión de la empresa. La información dirigida al exterior es generalista y tiene como principal objetivo mostrar la imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera y de los resultados. Y cómo está dirigida a terceras personas que no participan en la gestión, con múltiples necesidades de información, es conveniente que esté normalizada y, como ya hemos indicado, en algunos países está regulada por ley. Los principios contables están destinados sobre todo a la contabilidad financiera. Relacionada con esta parte de la contabilidad está la auditoría de cuentas, que trata de verificar la correcta aplicación de los principios contables en la elaboración de los estados financieros, es decir, comprobar si éstos expresan la imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera y de los resultados de la empresa. La consolidación contable consiste en refundir la información financiera de varias sociedades cuando éstas pertenecen al mismo grupo financiero.

21 Sistemas de información empresarial. La información contable Contabilidad de costes También denominada contabilidad interna y contabilidad analítica, es la parte de la contabilidad que elabora y suministra información analítica sobre el proceso interno de transformación de valores que se desarrolla en la empresa. La información de la contabilidad de costes se basa en datos reales y sirve de apoyo a la confección de presupuestos, estándares y cálculo de las desviaciones habidas entre los datos reales y los previstos, permitiendo el análisis y la evaluación de los hechos económicos acaecidos en la empresa en un periodo determinado, de modo que sirvan para el aprendizaje y la mejora de la organización. La contabilidad de costes tiene dos objetivos básicos: a) Un objetivo instrumental: determinación de los costes del proceso productivo para: Valorar activos. Cuantificar resultados. b) Un objetivo analítico: elaboración de información para el análisis de la eficiencia interna y apoyo en la toma de decisiones. Con este segundo objetivo la contabilidad de costes se acerca a la contabilidad de gestión, y actúa como instrumento de apoyo en dos actividades básicas de la dirección de empresas: la planificación y el control Contabilidad de gestión La contabilidad de gestión (Management Accounting) tiene por objeto la captación, medición y valoración del proceso interno de transformación de valores, así como su racionalización y control, con el fin de suministrar información relevante para la toma de decisiones empresariales. Como se puede ver por la definición tiene puntos en común con la contabilidad de costes, aunque va más allá, en un intento de satisfacer una mayor demanda de información por parte de la empresa. No se detiene en la mera cuantificación de los costes, sino que trata de racionalizarlos y controlarlos. La contabilidad de costes constituye un subconjunto dentro de la contabilidad de gestión. Teniendo en cuenta el entorno cambiante, los nuevos modelos de contabilidad de gestión utilizan la información relativa a los costes para valorar el impacto que las decisiones van a tener en los resultados y en el crecimiento de la empresa. Las principales diferencias entre la contabilidad financiera y la contabilidad de costes y de gestión se recogen en la Tabla 1.5.