COLEGIO DE CONTADORES PÚBLICOS DE LIMA

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1 COLEGIO DE CONTADORES PÚBLICOS DE LIMA INCIDENCIAS TRIBUTARIAS DE LAS IFRS (NIIF) EXPOSITOR: CPC ALBERTO NUÉ BRACAMONTE

2 COLEGIO DE CONTADORES PÚBLICOS DE LIMA INCIDENCIAS TRIBUTARIAS DE LAS IFRS (NIIF) EXPOSITOR: CPC ALBERTO NUÉ BRACAMONTE

3 NIC 11 CONTRATOS DE CONSTRUCCIÓN NIC 11 CONTRATOS DE CONSTRUCCIÓN Y LEY Y REGLAMENTO DEL IR 3 CPC Alberto E. Nué 3 Bracamonte

4 NIC 11 CONTRATOS DE CONSTRUCCIÓN ANTECEDENTES Vigente desde el 1 de enero de 1995 Fue modificada en 1993 NIC 10 Sucesos posteriores Enmendó el párrafo 45 a partir del 1 de enero del 2000.

5 NIC 11 - OBJETIVOS Tratamiento contable de los ingresos y costos asociados a contratos de construcción. Generalmente la actividad de construcción se inicia y termina en diferentes períodos contables. El problema principal reside en la asignación de los ingresos y costos a los correspondientes períodos contables. Se usan los criterios establecidos en el Marco para la preparación y Presentación de Estados Financieros.

6 NIC 11 - ALCANCE Contabilización de los contratos en los estados financieros de los contratistas.

7 CONTRATO DE CONSTRUCCIÓN RTF Nº En el presente caso, conforme se puede apreciar de las copias de las facturas emitidas por la recurrente, referidas a los ingresos reestructurados por la Administración y a los contratos celebrados con su principal cliente ( ) los trabajos realizados comprende la construcción de oficinas de inmuebles (ampliaciones de edificaciones) construcción de zanjas y losas deportivas, sardineles de protección, bases de concreto para romperrocas, así como también incluye la remodelación de oficinas y viviendas. 7 CPC Alberto E. Nué 7 Bracamonte 1/2

8 CONTRATO DE CONSTRUCCIÓN RTF Nº /2 Todas éstas labores son realizadas en los inmuebles, e instalaciones de propiedad de las empresas clientes tal como lo señala la recurrente en sus escritos impugnativos. Cabe señalar que las operaciones antes descritas no implican transferencia del inmueble construido, ampliado o remodelado, pues éste es propiedad de la empresa que solicitó los trabajos de ampliación o remodelación. 8 CPC Alberto E. Nué 8 Bracamonte

9 NIC 11 - DEFINICIONES Contrato de Construcción: Convenio negociado específicamente para la construcción de un activo o combinación de activos estrechamente interrelacionados o interdependientes en términos de diseño, tecnología y función o de su objeto o uso final. Contrato a precio fijo: El precio es convenido en el contrato o una tarifa por unidad producida (Contrato a suma alzada). Contrato en base a costo más honorario: Se reembolsan los costos admisibles o determinados costos más un porcentaje u honorario fijo (llave en mano). PUEDEN HABER COMBINACIONES!

10 EJEMPLOS DE COSTOS CONTRATOS Nº COSTOS Y MARGEN TOTAL MATERIALES DIREC ,470 2,890 M. DE OBRA Y OTROS ,060 COSTOS DIRECTOS 1, ,800 3,950 COSTOS ATRIBUIBLES ,330 MARGEN ,070 TOTAL CONTRATO 2,024 1,530 2,796 6, CPC Alberto E. Nué 10 Bracamonte

11 QUÉ CONSTRUCCIONES? 1/2 Puente, edificio, dique, oleoducto, carretera, embarcación o túnel refinerías, partes complejas de planta y equipo. Activos estrechamente interrelacionados o interdependientes uno del otro en términos de diseño, tecnología, función o de su objetivo final.

12 QUÉ CONSTRUCCIONES? 2/2 TAMBIÉN INCLUYEN: Prestaciones de servicios directamente relacionados con construcción de activos. Destrucción o restauración de activos, o del medio ambiente después de la demolición.

13 INGRESOS Comprende: El monto inicial Las variaciones, reclamos y pago de incentivos sí: El ingreso es probable Valuación es confiable Valor Razonable.- La variedad de incertidumbres dependen del resultado final y las estimaciones necesitan revisarse como suceden los hechos y se resuelven las incertidumbres.

14 COSTOS Comprenden: Los costos directos al contrato. Costos atribuibles de asignación. Otros costos según contrato.

15 COSTOS DIRECTOS Mano de obra Materiales Depreciación de planta y equipo usado Por traslado de planta, equipo y materiales al lugar indicado Alquiler de planta y equipo Por diseño y asistencia técnica Estimación de rectificación y trabajo de garantía, y Reclamo de terceros Los ingresos por venta de material excedente y disposición de planta y equipo (al final de contrato) se abonan a los costos, disminuyéndolos.

16 COSTOS DIRECTOS EJEMPLO EJEMPLO MATERIALES 2,760 MANO DE OBRA 1,230 DEPRECIACIÓN 560 FLETES 170 ALQUILER MAQ. 240 DISEÑO PLANOS 405 RECLAMACIONES 125 COSTOS ATRIBUIBLES 1,330 (MENOS) VENTA CHATARRA (470) 6, CPC Alberto E. Nué 16 Bracamonte

17 COSTOS ATRIBUIBLES Seguros Diseño y asistencia técnica no directos Gastos indirectos de construcción Costos generales de administración Costos de desarrollo 1/2 Se asignan usando métodos sistemáticos y lógicos de manera consistente a todos los que tengan características generales.

18 COSTOS ATRIBUIBLES EJEMPLO SEGUROS 320 HONORARIOS TÉCNICOS 160 G. IND. CONSTRUC. 440 COSTOS GRLS. ADM. 230 COSTOS DESARROLLO E INV ,330 ATRIBUCIÓN: 1,330 / 3,950 * 1,800 = 606 2/2 COSTOS DIRECTOS: VER CUADRO N CPC Alberto E. Nué 18 Bracamonte

19 COSTOS NO ATRIBUIBLES Costos generales de administración no especificados. Gastos de ventas. Investigación y desarrollo no especificados, Depreciación de planta y equipo ocioso. Costos incurridos para la obtención y reconocidos como gastos del período si el contrato se obtiene en período posterior.

20 RECONOCIMIENTO DE INGRESOS Y GASTOS La NIC 11 sólo acepta como método de reconocimiento de ingresos y gastos el de AVANCE DE EJECUCIÓN (O PORCENTAJE DE TERMINACIÓN) cuando el resultado final puede ser estimado confiablemente. Una pérdida esperada debe reconocerse inmediatamente si los ingresos serán menores a los costos. En la versión anterior se permitía también el método de OBRA COMPLETADA.

21 MÉTODO DE AVANCE DE OBRA Es conocido también como el Método de Porcentaje de Terminación. Los ingresos del contrato se comparan con los costos incurridos para determinar la etapa de avance, originando el informe de ingresos, gastos y utilidades que pueden atribuirse en la proporción al trabajo terminado. (ESTADO DE G/P) Informa de manera útil el grado de actividad del contrato y su ejecución durante el período. Es excepción del principio de realización (devengado). Desventaja: Estimar Costos Totales

22 RECONOCIMIENTO DE INGRESOS AVANCE DE OBRA RTF Nº Se señala, en cuanto al reparo por diferimiento de ingresos provenientes de contratos de construcción, que el concepto de devengado supone que se hayan producido los hechos sustanciales generadores del ingreso y/o gasto y que el compromiso no esté sujeto a condición que pueda hacerlo inexistente. (Supervisión de Obra) 22 CPC Alberto E. Nué 22 Bracamonte

23 ESTIMACIÓN DEL RESULTADO FINAL La estimación es confiable sí es probable que: Los beneficios económicos asociados al contrato fluirán a la empresa. La incertidumbre en la incobrabilidad de un ingreso se reconoce como gasto antes que como ajuste del monto de los ingresos. Las estimaciones son confiables si el contrato establece: Los derechos de cada parte respecto del activo a ser construido; La prestación a ser intercambiada; y La forma y los términos de la liquidación. Las estimaciones de ingresos y gastos se modifican a medida que avanza la ejecución.

24 AVANCES EN LA EJECUCIÓN 1/2 Hay variedad de formas, debiendo usarse la que establezca confiablemente el trabajo realizado. Según la naturaleza del contrato los métodos pueden incluir: La proporción que de los costos incurridos a la fecha del trabajo realizado representa al total de costos estimados del contrato (se excluyen los materiales no usados y anticipos a contratistas); Inspecciones del trabajo realizado; o Proporción del avance físico del trabajo contratado.

25 AVANCES EN LA EJECUCIÓN 2/2 Los pagos por el avance de la obra y los adelantos recibidos no reflejan el trabajo realizado. Tampoco los pagos a subcontratistas Si el resultado final no puede ser estimado; entonces: El ingreso se reconoce únicamente cuando es probable que los costos incurridos serán recuperados; y Los costos serán reconocidos como gasto en el período que son incurridos.

26 ESTIMACIÓN FINAL NO CONFIABLE Ocurre generalmente en las primeras etapas del contrato. Los ingresos sólo se reconocen en la medida que se espera que los costos incurridos serán recuperables. Si el resultado final no puede ser estimado no se reconoce ganancia alguna. Y si es probable que los costos totales excedan los ingresos totales se reconoce inmediatamente el gasto en el periodo de su estimación. Ejemplos: Se cuestiona la validez del contrato; El resultado final está sujeto a litigio; Hay probabilidad de confiscación; Incumplimiento por partes del cliente; El contratista no puede terminar el contrato o cumplir sus obligaciones. CPC Alberto Nué Bracamonte 26

27 REVELACIONES EN LOS EE.FF. Deberá revelarse: a) Los ingresos reconocidos como tales; b) Los métodos de reconocimiento de ingresos; c) Los métodos usados para determinar el grado de avance de los contratos en proceso: Importe acumulado de costos y utilidades Adelantos recibidos Importe de retenciones facturadas y cuyo pago se sujeta a ciertas condiciones del contrato. Deberá presentar: a) Como activo, el importe bruto a cobrar; b) Como pasivo, el importe por pagar a los clientes. CPC Alberto Nué Bracamonte 27

28 DETERMINACIÓN DE INGRESOS Y GASTOS PRESUPUESTO Monto inicial de Ingresos Ajustes por Variación en Estimac. Ingresos Totales (1) Costos incurridos previamente Costos incurridos por año Costos de Terminación Costos Totales estimados (2) Utilidad estimada (1)-(2) Porcentaje de avance Año 1 7,500 7, ,232 3,968 6,200 1,300 36% Año 2 7, ,800 2,232 3,016 1,152 6,400 1,400 82% Año 3 7, ,900 5,248 1, ,500 1, % Fórmula : 2,232=36% 5,248=82% (2,232+3,016) 6,200 6,400 CPC Alberto Nué Bracamonte 28

29 AÑO 1 INGRESOS, GASTOS Y Ingresos (7,500 x.36) Costos (6,200 x.36) AÑO 2 UTILIDADES EN G/P Margen Bruto: Ingresos (7,800 x.82) Costos (6,400 x.82) AÑO 3 Margen Bruto: Ingresos (7,900 x 1.00) Costos (6, ) Margen Bruto: A la Fecha 2,700 2, ,396 5,248 1,148 7,900 6,500 1,400 Año Anter. 2,700 2, ,396 5,248 1,148 CPC Alberto Nué Bracamonte Año Actual 2,700 2, ,696 3, ,504 1,

30 LIR - ACTIVIDAD DE CONSTRUCCIÓN 30 CPC Alberto E. Nué 30 Bracamonte

31 CONTRATOS DE OBRA NO MAYORES A UN (1) EJERCICIO GRAVABLE Si las empresas de construcción o similares ejecutan contratos de obra cuyos resultados corresponden a un solo ejercicio gravable con el fin de reconocer los ingresos generados por dichos contratos, deberán aplicar el principio de lo devengado. Según el artículo 57º del TUO de la LIR, el ejercicio gravable se inicia el 1 de enero y culmina el 31 de diciembre del mismo año. 31 CPC Alberto E. Nué 31 Bracamonte 1/3

32 CONTRATOS DE OBRA NO MAYORES A UN (1) EJERCICIO GRAVABLE Por lo tanto, si la obra se inicia y culmina en un mismo ejercicio gravable se procederá a reconocer los ingresos de acuerdo al criterio de los devengado, lo que significa que procederá a reconocerse en un solo ejercicio. Sin embargo, si la obra culmina en mas de un ejercicio gravable podrán aplicarse otros métodos de reconocimiento de ingresos. 2/3 32 CPC Alberto E. Nué 32 Bracamonte

33 CONTRATO DE OBRAS MAYORES A UN (1) EJERCICIO GRAVABLE Tratándose de contratos de construcción cuyos resultados corresponden a más de un ejercicio gravable, podrán aplicar los métodos de reconocimientos de ingresos señalados por el artículo 63º de la LIR. En ambos casos, los pagos a cuenta se calcularán por el método del porcentaje o del coeficiente según corresponda y conforme al artículo 85º de la LIR, en ese sentido, el tratamiento es común. 3/3 33 CPC Alberto E. Nué 33 Bracamonte

34 CARACTERISTICAS DE LOS MÉTODOS Los métodos de reconocimiento de ingresos cumplen con 1/2 las siguientes características: a) Facultativo Las empresas constructoras y las similares no están obligadas a aplicar dichos métodos; deciden si desean aplicar, de lo contrario, el reconocimiento se rige por la regla general; es decir, por el principio de lo devengado. b) Uniformidad El método adopta se aplicará de manera uniforme a todas las obras que ejecute la empresa y no podrá ser variado sin autorización de la Sunat la que determinará a partir de que año podrá efectuar el cambio. 34 CPC Alberto E. Nué 34 Bracamonte

35 CARACTERISTICAS DE LOS MÉTODOS c) Control de Costos 2/2 En todos los casos las empresas llevarán una cuenta especial por cada obra. Esto significa llevar el control de costos por cada obra, los mismos que se diferenciarán en las cuentas analíticas de gestión. Además deberá diferenciarse los ingresos provenientes de cada obra. d) Exclusividad de los contratos de obra Los métodos solo se aplicarán a los ingresos provenientes de la ejecución de obras, las empresas constructoras realizan otro tipo de actividades, entonces los ingresos derivados de éstas se imputarán de acuerdo al principio de lo devengado y se añadirán a los ingresos por obras según correspondan al método aplicado. 35 CPC Alberto E. Nué 35 Bracamonte

36 NIC 11 VS. LIR 1/4 LIR - Acepta como Métodos de Reconocimiento de Ingresos: a) De Efectivo (ME) La Renta Bruta resulta de aplicar a cada importe cobrado en el ejercicio comercial se aplica el porcentaje de ganancia bruta de cada obra. b) Método del Devengado (MD) La R.B. resulta deduciendo a los importes cobrados o por cobrar por cada obra ejecutada los costos correspondientes (valorizaciones = porcentaje de terminación o avance de obra). c) Método de Obra Completada (OC). La R.B. resulta difiriendo los resultados hasta finalizar la obra (conclusión o recepción), en contratos no mayores a 3 años. Si plazo es mayor, la utilidad se determina a partir del 3er. año bajo los métodos A) o B). En todos los casos se llevará una cuenta especial por CPC Alberto Nué Bracamonte 36 cada obra.

37 NIC 11 VS. LIR 2/4 Entonces, los métodos de determinación de la R.B. son: a) Método del Efectivo b) Método del Devengado. c) Método de Obra Completa. Aplica para contratos cuya ejecución corresponda a mas de 1 ejercicio gravable. CPC Alberto E. Nué Bracamonte 37

38 NIC 11 VS. LIR 3/4 LIR En los métodos a) ME) y b) MD), la diferencia que resulte de la comparación de la renta bruta y la establecida mediante los procedimientos de dichos métodos se imputará al ejercicio gravable en el que se concluya la obra. Los métodos se aplican uniformemente a todas las obras y no podrá ser variado sin autorización de la SUNAT la que determinará a partir de que año podrá efectuarse el cambio. PAGOS A CUENTA Por avance de obra, efectivo u obra completada en el año (mínimo 3 años) CPC Alberto Nué Bracamonte 38

39 NIC 11 VS. LIR 4/4 LIR En el caso de bonos dados en pago a los contratistas de obras de edificaciones, pistas, veredas, obras sanitarias y eléctricas del SPN, tales contratistas incluirán para los efectos del cómputo de la renta, sólo aquella parte de los mencionados bonos que sea realizada durante el correspondiente ejercicio. Comprende los Bonos de Fomento Hipotecario adquiridos por contratistas o industriales de materiales de construcción directamente del Banco de la Vivienda con motivo de la ejecución de proyectos de vivienda económica mediante el sistema de coparticipación a que se refiere el artículo 11 del D. Ley CPC Alberto Nué Bracamonte 39

40 NIC 11 VS. LIR 1/2 La NIC 11 no acepta Método del Efectivo (ME) ni Método de Obra Completada (OC). Sólo acepta Método del Devengado (MD) que corresponde al porcentaje de terminación. PAGOS A CUENTA DEL IR Se determinan por avance de obra efectivo u obra completada en el año (mínimo 3 años) 40 CPC Alberto E. Nué Bracamonte

41 NIC 11 VS. LIR 2/2 Conciliación: Utilidad Neta: NIC 11 (MD) VS OC. Reparos: DD. JJ. Mas DD. JJ. (menos) Base Imponible: Año 2 Año 3 MD OC (908) 0 MD OC Utilidad Neta: Es la R. B. menos los Gastos Operativos y Financieros Reparos de años anteriores en OC? 41 CPC Alberto E. Nué Bracamonte

42 DETERMINACIÓN DEL IR PARA CONSTRUCTORES INFORME N SUNAT/2B0000 ( ) CONCLUSIONES: 1. Tratándose de empresas de construcción o similares acogidas a la opción c) del artículo 63 del TUO de la Ley del IR y que tengan obras que se terminen o deban terminarse en un plazo superior a tres (3) años, por el ejercicio gravable en que se cumpla el trienio deberán calcular una sola renta anual considerando tanto la liquidación relativa al trienio como la correspondiente al periodo faltante para concluir el ejercicio gravable, de acuerdo al método elegido por el contribuyente, y proceder de acuerdo a las reglas generales de declaración y pago del impuesto. 2. La elección del método a) o b) contemplados en el artículo 63 del TUO de la Ley del IR que efectúe el contribuyente una vez completados los tres años de ejecución determinará la forma cómo calculará su pago a cuenta por la totalidad del mes en que se cumplió el trienio. 42

43 CONTRATOS DE CONSTRUCCION CIIU SECCIÓN F CONSTRUCCIÓN DIVISIÓN 45 / CONSTRUCCIÓN GRUPO Preparación del Terreno Construcción de edificios completos o partes de edificios; obras de ingeniería civil Acondicionamiento de edificios Terminación de edificios Alquiler de edificios de construcción y demolición con operarios.

44 IMPUESTO A LA RENTA Y ENAJENACIÓN DE INMUEBLES INFORME N SUNAT/2B0000 (09.Julio.2009) CONCLUSIONES: Tratándose de la enajenación de un inmueble adquirido en el presente ejercicio (2009) por parte de una persona natural, sucesión indivisa o sociedad conyugal que optó por tributar como tal, que no realiza otra enajenación ni ha adquirido previamente la condición de habitual: 1. El resultado de dicha enajenación no se encuentra gravado con el Impuesto a la Renta de la tercera categoría a título de enajenación habitual. 2. Si el inmueble fue adquirido para su enajenación, el resultado de la operación estará gravado con el Impuesto a la Renta como renta de tercera categoría. 3. Si el inmueble no hubiera sido adquirido para su enajenación, el resultado de la operación estará gravado con el Impuesto a la Renta como renta de segunda categoría. CPC ALBERTO NUÉ B. 44

45 AIRES SON BIEN INMUEBLE SEGÚN CODIGO CIVIL PERO NO ES OBJETO DE CONSTRUCCIÓN INFORME Nº SUNAT/K0000 Toda vez que el sobresuelo o aires es considerado un inmueble para el Código Civil, el mismo también es calificado como tal para el IGV. En ese sentido, puesto que los aires no califican como muebles para efectos del IGV, la transferencia en propiedad de los mismos no constituye una operación gravada con dicho impuesto como venta de bienes muebles. Habiéndose determinado que las transferencias en propiedad de los aires no están gravadas en el IGV como venta de bien mueble, corresponde analizar si dicha operación califica como primera venta de inmuebles. 45 CPC Alberto E. Nué 45 Bracamonte 1/3

46 AIRES SON BIEN INMUEBLE SEGÚN CODIGO CIVIL PERO NO ES OBJETO DE CONSTRUCCIÓN INFORME Nº SUNAT/K0000 En cuanto a éste tema cabe indicar que el inciso d) del artículo 1 del TUO de la Ley del IGV grava la primera venta de inmuebles que realicen los constructores de los mismos. Así pues, con respecto a ésta operación, resulta necesario que para la configuración del supuesto de hecho previsto en la ley, se trate de bienes inmuebles construidos. Por el contrario, la venta de inmuebles que no han sido materia de construcción no se encontrará dentro del campo de aplicación del IGV. 2/3 46 CPC Alberto E. Nué 46 Bracamonte

47 AIRES SON BIEN INMUEBLE SEGÚN CODIGO CIVIL PERO NO ES OBJETO DE CONSTRUCCIÓN INFORME Nº SUNAT/K0000 Es necesario aclarar que si bien el sobresuelo o aires constituye un inmueble, su transferencia no se encuadra dentro del supuesto de incidencia tributaria señalado en el inciso d) del artículo 1 del TUO de la Ley del IGV, al no ser dicho inmueble producto de una construcción, sino que constituyen una extensión de la propiedad territorial, un espacio vacío respecto del cual se tiene derecho a elevar la construcción. 47 CPC Alberto E. Nué 47 Bracamonte 3/3

48 NIC 11 CONTRATOS DE CONSTRUCCIÓN FIN GRACIAS CPC ALBERTO NUÉ B

49 COLEGIO DE CONTADORES PÚBLICOS DE LIMA INCIDENCIAS TRIBUTARIAS DE LAS IFRS (NIIF) EXPOSITOR: CPC ALBERTO NUÉ BRACAMONTE