Ser asesor fiscal no implica ser partícipe de un delito

Transcripción

1 Ser asesor fiscal no implica ser partícipe de un delito Notas sobre aspectos procesales y penales Escribe Carolina Robiglio para Doctrina Penal Tributaria Errepar octubre de 2006 I. Introducción A partir de la resolución de la Sala B de la Cámara de Apelaciones en lo Penal Económico dictada en autos Con-Tor Materiales SRL 1, procuraremos repasar algunos conceptos de derecho penal y procesal, para extraer conclusiones que puedan ser de utilidad práctica. II. El fallo Como explica Teresa Gómez 2, en el caso comentado, la Cámara en lo Penal Económico anuló por falta de fundamentación el auto de procesamiento que había dictado el Juzgado de 1ª instancia en lo Penal Económico, respecto del profesional en ciencias económicas Ronald E.R.. La decisión de la Cámara es concisa y clara; partiendo de que la materialidad de los hechos estaría al menos en esa incidencia-, fuera de discusión, se aboca de lleno a analizar dentro de los límites del recurso, la participación del contador. Luego, declara nula la decisión del Juez de 1ª instancia, porque si bien en la misma se realizó un exhaustivo detalle de las pruebas reunidas y de todo el trámite de la causa, se ha omitido expresar concretamente cuál es la conducta que se atribuye al contador, y se limitó a indicar que resulta poco probable que no hubiera advertido las serias irregularidades que presentaba la documentación contable que recibía, evaluaba y presentaba al ente recaudador. Para llegar a esa conclusión, la Cámara analiza el concepto motivación, que debe estar presente en toda decisión judicial, y expone cómo su incumplimiento afecta el derecho de defensa e implica arbitrariedad de la 1 CNAPE Sala B, resuelta el 27/4/06. 2 Interpretaciones jurisprudenciales, en Doctrina Penal Tributaria Errepar, septiembre de 2006.

2 decisión, todo ello con citas de precedentes de la propia Sala, de la Cámara Nacional de Casación Penal y de la Corte Suprema. III. Hechos: Aunque sólo tomaremos los hechos del caso como mero punto de partida para este comentario, vemos que el Tribunal tiene por cierto que el aludido profesional presentó varias declaraciones juradas engañosas de los Impuestos al Valor Agregado y a las Ganancias correspondientes a obligaciones de su cliente (considerando 2 ). En tanto, argumenta la defensa que el profesional habría sido contador externo de la contribuyente, y como tal se habría limitado a realizar una certificación literal teniendo a la vista la documentación que la empresa le enviaba (considerando 4 ). IV. Aspectos penales: 1) Para disponer la nulidad en cuestión, la Cámara se basa en que el Juez de la instancia anterior [ha] omitido expresar, concretamente, cuál es la conducta que se atribuye al contador Ronald E.R.. La decisión de 1ª instancia se habría limitado a expresar que resulta poco probable e incluso inverosímil- que el contador Ronald E.R. no haya advertido las serias y notorias irregularidades que presentaba la documentación contable que el mismo recibía y posteriormente evaluaba y presentaba ante el ente recaudador. (considerando 8 ). Destacamos en el párrafo transcripto dos aspectos trascendentes, que son la conducta realizada y los alcances del mero conocimiento. Nos dedicaremos en esta ocasión al primero. El tema de los alcances del mero conocimiento y en particular aplicado al profesional contador, constituye una referencia a otro tema de gran interés, que es determinar cuál es la función y obligaciones del asesor fiscal respecto de la documentación contable que recibía de su cliente, sin embargo su tratamiento implica el análisis de la resolución de 1ª instancia, y excede este trabajo.

3 2) Aunque parezca algo axiomático, comenzaremos por subrayar que es necesario que los jueces apliquen en los casos concretos los conceptos generales de autoría y participación; dicho en otras palabras, no pueden dejarse de lado al resolver la situación de una persona en particular, las reglas generales contenidas en los artículos 45 y 46 del Código Penal, cuyos alcances están largamente analizados en frondosa jurisprudencia y doctrina 3. En términos generales no ofrece mayor dificultad diferenciar al autor de un hecho de sus partícipes; el concepto de autoría experimentó a lo largo del tiempo una evolución en el plano teórico según la cual ha pasando de tenerse por autor a quien ejecuta personalmente la acción típica teoría formalobjetiva-, luego, por considerar así a quien quiere como propio el resultado, quedando como partícipe quien actúa solo en forma subordinada a aquél teorías subjetivas de mediados y fines del siglo XIX-, para llegar a los desarrollos de Welzel y Maurach a mediados del siglo XX, acerca de la aún mayoritaria postura material-objetiva según la cual se considera autor a quien tiene el dominio del hecho, es quien lo controla con miras a lograr el resultado, y eso le da la posibilidad de decidir sobre su consumación o sobre su desistimiento, ya que tiene en sus manos dejar transcurrir la realización del tipo, interrumpirla o detenerla; en ese orden, serían partícipes quienes causan de alguna manera el resultado sin tener el dominio final del hecho. Por su parte, Roxin agregó el concepto de infracción de un deber como parámetro de autoría en determinados delitos, según el cual será autor, en principio quien infringe un deber especial a su cargo establecido en una norma generalmente no penal, idea que para Jakobs gira en torno de la inobservancia de deberes especiales detentados en virtud de competencia institucional. Luego, en términos generales, de acuerdo a nuestro Código Penal, partícipes necesarios serán quienes tomaren parte en la ejecución del hecho o le prestaren al autor un auxilio sin el cual no hubiera podido cometerse; quienes realizaren los actos de ejecución en los delitos especiales careciendo de la 3 Acerca de autoría y participación, puede consultarse, según el nivel y enfoque deseados, Zaffaroni, Alagia, Slokar, Derecho Penal Parte General, Ediar, 2000; Claus Roxin, Autoría y dominio del hecho en derecho penal, Marcial Pons, 2000; Alberto Fernández y Luis Pastoriza Autoría y participación criminal, LEA, 1987; Guillermo J. Fierro Teoría de la participación criminal, Astrea, 2001, Carolina Robiglio La autoría en los delitos tributarios, Ad Hoc, 2004.

4 calidad especial que para el autor éstos exigen, y quienes determinaren a otro a cometer un delito. En tanto, los partícipes secundarios son los que cooperan de cualquier otro modo a la ejecución del hecho o prestan una ayuda posterior cumpliendo promesas anteriores al mismo. Como síntesis agregamos como factor diferenciador entre autores y partícipes, palabras de Jakobs en sentido de que serán autores de un hecho quienes hacen un aporte que constituye lo característico del mismo, en tanto que los que con su aporte brindan lo accesorio pero haciendo encajar su conducta en el contexto delictivo del autor, serán partícipes 4. Ahora bien, para resolver el caso concreto, es ineludible darle un contenido preciso a esos conceptos abstractos, y mediante una correlación entre los hechos probados y el análisis de la actuación que en ellos tuvo la persona respecto de quien se debe resolver la situación procesal, adoptar la decisión justa. 3) Corresponde entonces, ver qué es lo que en el fallo se menciona como la conducta que se atribuye al profesional. En sentido amplio, podemos decir que conducta es acción, pero un comportamiento solamente será relevante para el derecho penal en la medida que emane de un ser humano, quien de reunirse todos los requisitos- será eventualmente el sujeto activo como autor, partícipe o instigador del delito. Con mayor precisión 5, para el criterio final de acción sostenido por Welzel, aplicable a los delitos de comisión, la acción humana es una modificación del mundo exterior dependiente de una voluntad que la controla; en tanto, para el concepto social de la acción, es acción todo comportamiento humano que produce consecuencias calculables socialmente relevantes; en tanto, para el concepto personal de acción, es una manifestación externa de la personalidad. La conducta es uno de los elementos centrales del tipo penal, pero por otra parte, es una realidad que los seres humanos están permanentemente realizando conductas, y que la mayor parte de ellas no tiene ningún contacto con el derecho penal. De tal modo, de todo lo que hacen los seres humanos, 4 Günther Jakobs La imputación objetiva en derecho penal, Ed. Ad Hoc, 2002, pp Sobre este tema puede consultarse Santiago Mir Puig Derecho Penal Parte General, Claus Roxin Derecho Penal Parte General tomo I.

5 hay que aplicar un filtro para seleccionar sólo las conductas que encajan en un tipo, porque son las únicas que pueden eventualmente determinar la aplicación de una pena. Ahora bien, para conectar una conducta con un delito, como dice Mir Puig, la pregunta acerca de si concurre o no un comportamiento humano debe hacerse en relación a un tipo penal determinado 6. Entonces, partiendo de la descripción de la conducta efectuada en el tipo penal, es necesario buscar en la realidad cuál ha sido la acción realizada efectivamente por la persona, y luego, confrontarlas para establecer si coinciden. Las conductas constitutivas de delitos previstos en la ley penal tributaria no son para nada ajenas a todo lo dicho precedentemente, como bien advierte Vicente O. Díaz, el tipo del injusto penal tributario, como todo injusto, requiere un comportamiento humano, es decir, se debe localizar en forma precisa la prohibición penal 7. 4) El valor de la decisión de Cámara que comentamos, es dejar en claro que no basta acreditar los hechos de evasión tributaria o previsional y evocar un concepto genérico de participación criminal para vincular a un sujeto a una investigación criminal en calidad de procesado. En cambio, debe describirse cuál ha sido la conducta o comportamiento desplegado por el sujeto que se encuentre probado, cómo encuadra en la norma penal, y con qué alcances de participación. Retomaremos este punto al tratar la motivación de las decisiones judiciales. V. Aspectos procesales: 1) En esta ocasión destacamos para el análisis, los conceptos de auto de procesamiento, motivación y nulidad. Al igual que con los temas penales mencionados en el acápite anterior, haremos una breve referencia, suficiente a los fines de este comentario, con la 6 Santiago Mir Puig Derecho Penal Parte General, BdeF, 2005, p. 208, 7 Vicente O. Díaz Ilícitos Tributarios, Astrea, p. 90.

6 aclaración de que se trata de cuestiones complejas respecto de cada una de las cuales existe extensa bibliografía. 2) El auto de procesamiento 8 es una resolución propia de la etapa sumarial del proceso penal, en la que se deben indicar los datos del imputado, una enunciación somera de los hechos que se le atribuyen, los motivos en que se funda la decisión y la calificación legal del delito. Es imprescindible que el sujeto haya prestado declaración indagatoria antes, y dice la doctrina que esta resolución tiene la función de fijar el suceso sobre el que posiblemente versará la etapa contradictoria el juicio oral-, aclarando al sujeto la garantía de saber a qué atenerse 9. Lo define Clariá Olmedo como una decisión jurisdiccional emitida por el juez a cargo de la instrucción que, bajo la forma de auto, analiza la prueba colectada conforme a las reglas de la sana crítica, para llegar a la creencia, prescindente de certeza plena, de que se cometió un delito y que el imputado se encuentra vinculado a su ejecución; el juez que lo dicta emite un juicio afirmativo pero apoyado en elementos que aún no han sido confrontados, incompletos y no controvertidos, pero los estima suficientes para que el proceso entre en pleno desarrollo al hacerse posible la declaración de culpabilidad del imputado en el futuro 10. Más allá de los debates teóricos sobre la mayor o menor relevancia de sus efectos procesales 11, lo cierto es que visto desde el punto de vista del imputado, tiene una trascendencia no despreciable. El fallo en comentario lo demuestra, ya que si el auto de procesamiento fuera intrascendente o innecesario, es altamente factible que el caso estuviera en vías de ser elevado a juicio, sin darse ocasión a la Cámara de tomar una intervención que, en este caso, se evidenció necesaria. 8 En el régimen procesal nacional, rigen los artículos 306 y siguientes del CPP. 9 Francisco J. D Albora Código Procesal Penal de la Nación anotado, comentado, concordado, Lexis Nexis, 2002, p. 633 y sigs.. Si bien entendemos que el acto procesal con entidad para fijar el objeto del juicio no es el auto de procesamiento sino el requerimiento de elevación a juicio, tal disquisición no es relevante a los fines de este comentario. 10 Julio C. Báez, Omisión del auto de procesamiento, LA LEY 27/10/2006, Existen posturas doctrinarias que entienden innecesario el auto de procesamiento, hasta los extremos opuestos, que lo consideran una verdadera sentencia instructoria con importantes efectos en el trámite posterior, conf. Julio C. Báez, op. cit..

7 Vimos que uno de los requisitos del auto de procesamiento es que contenga los motivos en que la decisión se funda 12, lo que nos lleva al segundo aspecto destacado del caso, que es la motivación. 3) Dijo acertadamente la Cámara en el fallo que la obligación de motivar el auto de procesamiento se deriva de los artículos 123 y 308 del CPP; que la motivación es la enunciación del itinerario lógico que el juez ha recorrido para llegar a la conclusión que dicta; y que los defectos de fundamentación constituyen arbitrariedad y resienten la motivación lógica del fallo (considerandos 5, 6 y 7 ). La exigencia de motivación de las decisiones judiciales es un principio general que hace al cumplimiento de las garantías republicanas; es un presupuesto del Estado constitucional de derecho, que procura evitar decisiones judiciales arbitrarias, de este modo, la motivación de la sentencia se vincula a la garantía del debido proceso. Al exigirse que el juez exponga los antecedentes y razonamientos que realiza para llegar a su conclusión, se trata de asegurar que las partes puedan conocer la imputación y defenderse de ella correctamente, dando cumplimiento así a los mandatos contenidos en el artículo 18 de la Constitución Nacional 13. 4) Con estos elementos, retomaremos ahora la cuestión de la necesidad de que los jueces vinculen concretamente el derecho aplicable con la intervención de la persona en el hecho (supra IV, 4), para lo cual es sumamente ilustrativa la descripción que efectúa Sagüés al analizar los requisitos de fundamentación y motivación de las sentencias; aunque con la aclaración de que no es una diferenciación rígida, sostiene que Vale la pena recordar que más de una vez se ha distinguido entre fundar una sentencia (esto es, referirla a normas de derecho, que servirían de apoyatura al fallo) y motivarla (apreciar críticamente el material fáctico del pleito; cuestiones de hecho y prueba) En realidad todos los autos y sentencias deben ser motivados bajo pena de nulidad, según lo dispone el artículo 123 del CPP. 13 En la parte que nos ocupa, el artículo 18 de la Constitución Nacional dice: Ningún habitante de la Nación puede ser penado sin juicio previo fundado en ley anterior al hecho del proceso Es inviolable la defensa en juicio de la persona y de los derechos.. 14 Néstor P. Sagüés, Recurso Extraordinario tomo 2, Astrea, 2002, p. 145.

8 Para ver cómo aplicar estas ideas al caso concreto, seguimos a Bulygin 15 que indica que justificar o fundar una decisión consiste en construir una inferencia o razonamiento lógicamente válido, entre cuyas premisas figura la norma general y proposiciones fácticas, que se vinculan a la decisión por una relación lógica; es decir que a partir de la ley y de las circunstancias sobre los hechos comprobadas en el caso, el juez debe llegar a la resolución por un procedimiento lógico; una sentencia judicial que carece de fundamentación dice Bulygin, es el paradigma de la sentencia arbitraria. En esta línea, ha dicho la Corte Suprema que cabe considerar sentencia arbitraria a aquella resolución que no constituye derivación razonada del derecho vigente por no habérsela sustentado en la valoración de la prueba reunida, con menoscabo de las garantías de defensa en juicio y debido proceso 16. También que es aplicable la doctrina de la arbitrariedad -con el fin de asegurar las garantías de la defensa en juicio y el debido proceso-, si se ha realizado un examen parcial e inadecuado de los elementos de convicción aportados, y se han efectuado afirmaciones dogmáticas que sólo otorgan al fallo fundamentación aparente 17. De tal forma, lo que venimos mencionando como la necesidad de darle contenido concreto a los conceptos vinculados a la conducta y sobre la autoría y participación al resolver un caso, debe estar expuesto en la motivación, que se compone de la reseña o enumeración de hechos acreditados, pero además exige su apreciación crítica, de acuerdo a las normas aplicables. Esto último es lo que habría faltado en la resolución de 1ª instancia, según se infiere de la lectura del fallo de Cámara. 5) Llegado este punto cabe efectuar una advertencia, ya que no debe perderse de vista que las exigencias de motivación durante la etapa del sumario no tienen el mismo rigor que para una sentencia definitiva. Así, ha dicho la Sala A de la CNAPE que la fundamentación del auto que dispone el procesamiento, aunque imprescindible, basta que sea somera Sólo supone una estimación de la responsabilidad del imputado que no requiere 15 Eugenio Bulygin Sentencia judicial y creación de derecho LA LEY tomo 124 pp CS Fallos 324:1632 Panceira, Gonzalo y otros s/asoc. Ilícita, resuelta el 16/5/ CS Fallos 325:503 Da Conceicao Teixeira, Casimiro, resuelta el 4/4/2002.

9 más sustanciación que haberlo escuchado y evacuado brevemente las citas útiles que hubiera hecho. Esa determinación no es definitiva ni vinculante. El mismo juez puede revocarla posteriormente y el defensor tendrá oportunidad de pronunciarse si el fiscal requiere la elevación a juicio. 18. En esta decisión vemos que si bien por un lado deja en claro que la motivación del auto de procesamiento puede ser sólo somera, es ineludible que se efectúe una estimación de la responsabilidad del imputado, lo cual nos lleva a una total coincidencia con la decisión que estamos comentando. 6) Ahora bien, dijimos que la falta de motivación es lo que determinó a la Cámara a anular la decisión del Juez de 1ª Instancia. Las nulidades son sanciones procesales que la ley establece para los casos en que se hubieran violado u omitido las formas preordenadas para la realización de un acto jurídico 19. Son vistas por la doctrina como sanciones, porque determinan la ineficiencia procesal del acto por la omisión de una forma o de un requisito legalmente necesario, que puede ser de los relativos a la estructura material del acto, a la capacidad de quien lo ejecuta, a la intervención necesaria de ciertas personas, al resguardo de la situación procesal de los interesados 20. Sin embargo, mientras el acto no es declarado nulo, surte efectos. Acreditada la concurrencia de una causal de nulidad, y declarada por el Juez, la consecuencia de esta decisión es que el acto nulo deja de tener efectos jurídicos retroactivamente, y carece de toda eficacia en el proceso. 7) En este caso, si bien la cuestión llegó a conocimiento de la Cámara por apelación, para enmendar el yerro de la resolución de procesamiento dictada en 1ª instancia, los jueces estimaron adecuada su anulación. La cita de la correlación entre los artículos 123 y 308 del CPP, dada en respaldo, indica que la causal de nulidad detectada fue la falta de fundamentación del auto. De acuerdo a lo que hemos dicho, esta falta de fundamentación se debió a no haber vinculado concretamente el derecho aplicable con la intervención acreditada de la persona en el hecho. 18 CNAPE Sala A, Reg. 495/05 dictada en causa Nº , el 26/8/ Sergio G. Torres Nulidades en el Proceso Penal, Ad Hoc, 1991, p Carlos Creus Invalidez de los actos procesales penales, Astrea, p. 17.

10 Consecuentemente, vemos que el auto de procesamiento que carece de motivación debe ser privado de sus efectos normales porque de lo contrario se verá afectado el derecho de defensa. 8) Resta entonces hacer una referencia a cuáles son las vías procesales que permiten llegar a una decisión de nulidad como la que comentamos. Al respecto, rigen las previsiones contenidas en los artículos 166 a 173 del CPP, de donde se extrae que en principio las nulidades absolutas, que son aquellas enumeradas en el artículo 167 o aquellas en que se viole una norma constitucional, pueden ser declaradas aún de oficio, a diferencia de las restantes que deben ser opuestas por las partes que no hayan concurrido a causarlas. No obstante, para que el planteo de nulidad intentado por una parte prospere, debe tratarse de una nulidad absoluta o el peticionante debe acreditar en qué forma específica el acto cuya nulidad pretende lo perjudicó, ya que es pacífico el criterio en sentido de que las nulidades deben apreciarse en forma restrictiva. Por otra parte, ha de tenerse presente que se trata de remedios temporarios. La rectificación puede ser inmediata dictando un nuevo auto en caso de que estén los elementos de juicio necesarios y no hubieran sido mencionados en el auto declarado nulo por una mera omisión, o puede ocurrir que esas pruebas no existieran, en cuyo caso habrá de proseguirse la investigación. En el caso analizado, de la lectura de la resolución parece ser que la nulidad no fue planteada por alguna de las partes, sino que fue dictada de oficio por el Tribunal al advertir la afectación de la garantía constitucional de defensa en juicio. VI. Conclusiones: 1) La primera conclusión que se destaca, es que en el contexto de este caso, la Cámara en lo Penal Económico ha entendido que el hecho consistente en la presentación de declaraciones juradas engañosas de varios tributos y períodos correspondientes a obligaciones fiscales de su cliente (considerando 2 ), no constituye motivo suficiente para dictar el auto de procesamiento del

11 asesor fiscal con el único fundamento de que es poco probable que no conociera las irregularidades de la documentación respectiva. 2) En términos generales, concluimos que la motivación de una decisión judicial implica exponer los hechos acreditados y su apreciación crítica de acuerdo a las normas aplicables, efectuando una correlación lógica que desemboca en la decisión. En ese proceso lógico, cuando se trata del auto de procesamiento, debe hacerse referencia a la conducta que el sujeto desplegó y cuál ha sido su intervención relevante en el hecho desde el punto de vista penal, lo que a su vez implica reseñar las pruebas de las que surja cuáles fueron las acciones realizadas y luego efectuar su confronte con la conducta tipificada en la norma penal, para poder expedirse acerca de su coincidencia y alcances. Esto significa que las pruebas además de acreditar hechos, versan sobre las conductas realizadas; una vez probada cuál es la conducta atribuida a determinado sujeto, es necesario establecer si está atrapada por el tipo, y en qué categoría de participación criminal encuadra. La resolución que carezca de la exposición de esa motivación dificulta el derecho de defensa, y puede constituir lo que según el criterio de la Corte Suprema se denomina sentencia arbitraria. La arbitrariedad afecta la garantía del debido proceso. Una de las formas de remediar tal afectación, es la sanción procesal de nulidad, que con los límites expuestos, puede ser planteada por las partes