Las memorias de sostenibilidad: un instrumento para la gestión de la sostenibilidad

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1 REVISTA ESPAÑOLA DE FINANCIACIÓN Y CONTABILIDAD Vol. XXXVIII, n.º 144 octubre-diciembre 2009 pp NOTAS TÉCNICAS 677 Las memorias de sostenibilidad: un instrumento para la gestión de la sostenibilidad Sustainability reports as a tool to manage sustainability Igor Álvarez Etxeberria. Universidad del País Vasco RESUMEN En una sociedad cada día más sensibilizada ante los problemas sociales y medioambientales, la Responsabilidad Social Corporativa (RSC) se está convirtiendo en un mecanismo de competitividad empresarial. El presente trabajo comenzará describiendo el concepto de empresa que nos proporciona la teoría de los Stakeholders. Posteriormente, clasificaremos las diferentes iniciativas que se han ido produciendo tanto desde organismos públicos como desde instituciones empresariales y profesionales. Finalmente, analizamos el tema de las memorias de sostenibilidad como instrumento contable, prestando especial atención a la propuesta de la GRI. PALABRAS CLAVE Responsabilidad Social Corporativa; Grupos de interés; Memorias de sostenibilidad; GRI. ABSTRACT In today s society, which is increasingly sensitive to social and environmental problems, Corporate Social Responsibility (CSR) has become an important factor in the competitive world of business. The current study begins by describing the concept of a company utilizing a stakeholder theory approach. Subsequently, a range of initiatives developed and deployed by public, business and professional organisations are classified. To conclude, we analyse sustainability reporting as an accounting tool taking into special consideration the GRI model. KEY WORDS Corporate Social Responsibility; Stakeholders; Sustainability reporting; GRI. 1. INTRODUCCIÓN En la sociedad actual, las inquietudes ecológicas y las preocupaciones sociales son cada día más importantes. La noción de sostenibilidad tiene su origen en el ideal del desarrollo sostenible. En 1987, la Comisión Brundtland de Naciones Unidas, en su informe Nuestro Futuro Común (ONU, 1987) definió el desarrollo sostenible como: «Aquel desarrollo que permite cubrir las necesidades presentes sin comprometer la habilidad de las generaciones futuras para cubrir sus necesidades». Durante las tres últimas décadas ha habido una creciente concienciación pública del papel de las empresas en la sociedad (Fernández y Larrinaga, 2005), así como acerca de las consecuencias de sus actuaciones en el entorno donde llevan a cabo su actividad. Los desastres medioambientales ocasionados por actuaciones empresariales negligentes (vertidos tóxicos indiscriminados a los ríos, accidentes de superpetróleos en las costas, tala indiscriminada en zonas protegidas ) provocan costes altísimos a la sociedad, que en muchas ocasiones, como consecuencia de vacíos legales o por legislaciones permisivas, no son debidamente compensados por las compañías infractoras. En cuanto a los aspectos socia- Recibido Aceptado Copyright 2001 Asociación Española de Contabilidad y Administración de Empresas ISSN:

2 678 NOTAS TÉCNICAS Las memorias de sostenibilidad: un instrumento para la gestión de la sostenibilidad les, si bien las consecuencias de las actuaciones empresariales son más difíciles de cuantificar (GRI, 2002), en algunos casos son inaceptables por la sociedad y su conocimiento genera grandes escándalos mediáticos (explotación infantil, corrupción, racismo ). Una consecuencia de esta situación es que la información de la sostenibilidad empresarial ha adquirido gran importancia a lo largo de los últimos tiempos (Mathews, 1997). Las sanciones por sí solas e independientemente de los lobbies que se pudiesen crear entre los accionistas más concienciados con estos asuntos (Smith, 1996) suponen una amenaza y unos posibles gastos futuros que indudablemente afectarían a los resultados y a la posición financiera de las compañías infractoras (Adams et al., 1995; Robert y McLaughlin, 1996; Stuart y Ahuja, 1996; Atkinson et al., 1997; Shameek, y Cohen, 1997; Dowell et al., 2000, y Stuart et al., 2000). Como consecuencia, es un riesgo potencial crítico para la empresa (CERES, 2004, y GAO, 2004). Desde el punto de vista fiduciario, hoy en día, instituciones inversoras con importante peso relativo en los mercados financieros están empezando a manifestarse respecto a la necesidad de difundir información social y medioambiental junto con la información financiera obligatoria (1), (2). Así por ejemplo, tenemos la demanda realizada por parte de trece de los mayores fondos de inversión norteamericanos que gestionan unos recursos aproximados de millones de dólares exigiendo un mayor esfuerzo regulatorio para incrementar la revelación de información, ya que lo consideran un elemento crítico a la hora de valorar las compañías (CICA, 2005). En esta misma línea de argumentación, otro ejemplo es la propuesta realizada por la asociación denominada Fundación de la Rosa (3). La organización recomendaba a la SEC la emisión de nuevas normas para clarificar los requerimientos de la información esencial en el Management Discussion and Analysis respecto al impacto financiero de la actuación medioambiental de la compañía (Blake y Little, 2003). Además, en el interior de las compañías este proceso también se está afianzando. En la actualidad, empresarios y ejecutivos influyentes están impulsando este cambio en las firmas: reorientación de estructuras organizativas y de estrategias, nuevas políticas de comunicación y relaciones públicas con agentes sociales implicados, cambios en las prácticas de gestión, introducción del triple reporting (económico, social y medioambiental), etc., y a su vez se multiplican los consultores especializados en la materia. Junto con la preocupación por el medioambiente, toda una serie de factores ha favorecido durante los últimos años esta nueva situación (GRI, 2002): expansión de la globalización; búsqueda de nuevas formas de gobierno corporativo; reformas en el modo de gobierno corporativo; normativa global para las nuevas economías; interés de los gobiernos por los informes de sostenibilidad (1) El Tribunal Supremo de Estados Unidos tiene establecido que si un inversor razonable cree que la actuación social y medioambiental de la compañía es una información esencial para entender la posición competitiva, la compañía estará obligada a revelar esta información (Supreme Court, 1976). (2) Deegan y Rankin (1997) prueban, con un nivel estadístico signifi cativo, que los accionistas consideran la información medioambiental esencial en su toma de decisiones. (3) La Fundación para Rosa fue creada por Jill Ratner y Tim Litle en Dentro de sus actividades tiene un proyecto con un objetivo de fomento sostenible. REVISTA ESPAÑOLA DE FINANCIACIÓN Y CONTABILIDAD. Vol. XXXVIII, n.º 144 octubre-diciembre 2009

3 Las memorias de sostenibilidad: un instrumento para la gestión de la sostenibilidad NOTAS TÉCNICAS 679 Este debate público respecto a estas nuevas exigencias a las empresas desde el mundo social, económico y político lo podemos trasladar al mundo académico. Desde la perspectiva del análisis económico y la teoría del management, subyacen dos modelos de empresa: a) El modelo financiero o accionarial, centrado en la relación de agencia estándar (relación única accionistas-directivos) y proveniente del individualismo posesivo y de la exaltación del derecho de propiedad que cabe observar en la filosofía del inglés J. Locke y el escocés D. Hume en la época de la Ilustración (Rodríguez, 2008). Esta línea de pensamiento considera que la mejor aportación que una compañía puede llegar a hacer al conjunto de la sociedad consiste en la creación de valor para sus accionistas (Friedman, 1962; Mecking y Jensen, 1983) (4). b) El modelo stakeholder o pluralista, más inspirado en la Ilustración francesa y su énfasis en la regeneración de la humanidad, la justicia distributiva, la igualdad real y la voluntad general, combinándose en cierto modo con la Ilustración alemana y su idealismo, perspectiva orgánica y preocupación por la identidad colectiva (Rodríguez, 2008). En este modelo, la empresa es un nexo de unión entre intereses de diferentes partícipes o stakeholders (rentabilidad, creación de valor, condiciones de trabajo, respeto al medio ambiente, comportamiento ético, comunicación abierta,..) y la relación accionistas-directivos no es la única importante. Son relevantes diferentes contratos, explícitos e implícitos, siendo el objetivo la creación de riqueza neta para todos los agentes, no teniendo que ser esta riqueza exclusivamente financiera y sólo para los accionistas. Trasladando la idea al ámbito contable, Hopwood et al. (1990) consideran que existe una nueva doctrina o pensamiento contable que está clamando por una alineación de la contabilidad respecto al contexto económico, social y medioambiental en el que se ubica. El objetivo del presente trabajo es dar una perspectiva amplia y descriptiva del concepto de la RSC. Inicialmente realizaremos una breve descripción sobre la teoría de los Stakeholders. Posteriormente, presentamos algunas de las iniciativas llevadas a cabo internacionalmente, tanto por parte de los organismos reguladores como en la adopción de nuevas prácticas de gestión empresarial, que pretenden dar respuesta a las nuevas necesidades generadas. Para finalizar el trabajo, procederemos a centrarnos en las memorias de sostenibilidad desde una perspectiva contable, con especial énfasis en la propuesta de la GRI y su incidencia a nivel internacional. Con todo ello pretendemos proporcionar al lector una visión amplia de la RSC y las importantes repercusiones que se están generando en el mundo empresarial. 2. LA TEORÍA DE LOS STAKEHOLDERS Si bien como hemos mencionado el debate sobre modelos de empresa proviene de hace mucho tiempo, el desarrollo del enfoque stakeholder ha sido muy intenso durante los últimos años, con significativas consecuencias en cuanto a la concepción de empresa y, más concretamente, respecto a la información que debe revelar la compañía y a quién ha de (4) Frente a ello, Stiglitz subraya que maximizar la riqueza para los accionistas no necesariamente conduce a la efi ciencia económica ni alcanza otros objetivos como la justicia social, la protección del medioambiente o el respecto a los derechos humanos (Rodríguez, 2007). SPANISH JOURNAL OF FINANCE AND ACCOUNTING. Vol. XXXVIII, n.º 144 october-december 2009

4 680 NOTAS TÉCNICAS Las memorias de sostenibilidad: un instrumento para la gestión de la sostenibilidad informar. Este nuevo concepto considera que la empresa debe crear riqueza para todos los diferentes partícipes o grupos de interés, de modo que considera la compañía como un sistema abierto y pluralista. Desde que Freeman (1984) publicó su libro Strategic Management: A Stakeholder Approach, el término stakeholder ha florecido en las publicaciones académicas (Mitchell et al., 1997). El concepto de stakeholder se centra en el diferencial existente entre el punto de vista tradicional de la gerencia basado en la teoría económica neoclásica y en la teoría financiera contemporánea y los nuevos conceptos referentes a responsabilidades y roles que debería cumplir la gerencia, provenientes de la economía política (5). Estos nuevos roles amplían la esfera de responsabilidad no sólo ante los accionistas y acreedores, sino también ante una amplia gama de actores interesados en conocer, además de los aspectos económicos y financieros de la misma, las relaciones de la empresa con el medio ambiente y con los grupos sociales de referencia (Archel, 2003). La definición de stakeholder considerada clásica por la literatura es la de Freeman (1984): «Un stakeholder de una compañía es cualquier grupo que puede afectar o ser afectado por la actuación llevada a cabo por la compañía a la hora de alcanzar sus objetivos». Si Freeman definía al grupo de interés mediante la palabra stakeholder, el término también sirve para definir una nueva visión de la empresa (Rodríguez, 2003: 81): «La compañía stakeholder se entiende como una organización que mediante la producción de bienes y servicios, desea satisfacer las necesidades de los diferentes grupos que la integran y de los cuales dependen para su supervivencia». Por lo tanto, pasamos a una conceptualización de la compañía como un sistema organizativo y productivo abierto y plural o comunitario. Para Maignan y Ferrel (2000), tanto Clarkson (1995) como Donaldson y Preston (1995) consideran que las compañías no son responsables de la sociedad en general sino sólo de sus partícipes o grupos implicados específicos. Por lo tanto, otro aspecto importante es establecer una clasificación de las diferentes partes involucradas en la actuación de la compañía. La literatura especializada tipifica estos grupos o individuos en externos e internos (Verdeyen et al., 2004), contractuales o públicos (Charkham, 1994), primarios y secundarios (Freeman, 1984). Una de las clasificaciones más utilizada en la literatura especializada es la propuesta por Wheeler y Shillampa (1998): primarios sociales, primarios no sociales, secundarios sociales y secundarios no sociales. Para Wheeler y Shillampa (1998), los partícipes primarios sociales tienen intereses que están directamente relacionados con la actuación llevada a cabo por la compañía, incluyendo accionistas, acreedores, empleados, clientes, proveedores y residentes de las comunidades en las que la compañía desarrolla su actividad. Estos partícipes son considerados primarios porque su impacto sobre las organizaciones es directo. El grupo de actores secundarios sociales, con una menor relación directa pero, sin embargo, muchas veces con una gran capacidad de influencia, incluye los medios de comunicación y otros grupos de presión (como las ONG u otro tipo de redes sociales o económicas), competidores, miembros de la academia, así como aquellos «stakeholders públicos, como las autoridades pú- (5) Según Gray et al. (1996) la Economía Política ha proporcionado las bases teóricas para desarrollar e investigar la elaboración y emisión de la contabilidad desde nuevas perspectivas REVISTA ESPAÑOLA DE FINANCIACIÓN Y CONTABILIDAD. Vol. XXXVIII, n.º 144 octubre-diciembre 2009

5 Las memorias de sostenibilidad: un instrumento para la gestión de la sostenibilidad NOTAS TÉCNICAS 681 blicas que proporcionan infraestructuras, servicios y mercados regulados, cuyas normas y regulaciones deben cumplirse y cuyos impuestos deben satisfacerse» (Clarkson, 1995). Este segundo grupo de stakeholders secundarios no suele realizar transacciones directamente con la compañía y no suele ser esencial en la supervivencia de la misma (Maignan y Ferrel, 2000). Finalmente, tendríamos los dos grupos no sociales. Los primarios no sociales compuesto por naturaleza, especies no humanas, y generaciones futuras, mientras que los secundarios no sociales grupos de presión ecologistas y asociaciones en defensa de los animales. 3. INICIATIVAS A nivel global han existido varias iniciativas políticas relacionadas con el desarrollo de mecanismos que favorezcan la sostenibilidad, particularmente respecto al medioambiente. Con objeto de presentar un marco de estrategias de RSC, la Comisión Europea publica en abril de 2003 el documento Mapping Instruments for Corporate Social Responsibility, donde recoge los principales informes de trabajo elaborados por distintas organizaciones internacionales. Así, la OCDE en su inventario de códigos de conducta enumera 233 códigos; la OIT, 215 códigos e instrumentos relacionados con aspectos de las condiciones de trabajo; y el proyecto Sigma The Sigma Guidelines Toolkit veinte iniciativas relevantes (Calvo et al., 2007). Esta vasta disparidad de proyectos puede clasificarse de diferentes maneras, sin embargo en el presente trabajo, sin pretender recoger todas las iniciativas aportaremos una clasificación con una connotación contable. Siendo este nuestro objetivo, en el presente punto vamos a establecer cuatro grandes grupos, incluyendo en ellos lo que a nuestro entender pueden ser las iniciativas más relevantes. Sin embargo debido a la importancia que ha tomado los últimos años, hemos decido diferenciar una de las iniciativas, en concreto la GRI, la cual pretendemos desarrollar en el cuarto punto del presente trabajo. Primero realizaremos una revisión de las iniciativas llevadas a cabo por organismos internacionales; posteriormente tendremos en cuenta iniciativas que tengan como objetivo incidir en la gestión de la compañía, teniendo en cuenta tanto principios normativos como instrumentos propiamente de gestión; a continuación, presentaremos normas de auditoría; y finalmente analizaremos las memorias de sostenibilidad, con especial detenimiento en la propuesta de la GRI MARCOS REGULADORES INTERNACIONALES: ONU, OIT, OCDE, UE Organización de las Naciones Unidas Posiblemente, en el marco internacional el organismo más activo en la difusión y elaboración de instrumentos ha sido la ONU. La primera referencia importante en este sentido es la Conferencia de Estocolmo (1972), que centraba la atención internacional en temas medioambientales, especialmente los relacionados con la degradación ambiental y la «contaminación transfronteriza». Este último concepto señalaba el hecho de que la contaminación no reconoce límites políticos o geográficos y, por lo tanto, afecta a todos los países, regiones y pueblos más allá de su punto de origen. Años después, la Declaración de Río (1992) señaló que los diferentes factores sociales, económicos y medio ambientales SPANISH JOURNAL OF FINANCE AND ACCOUNTING. Vol. XXXVIII, n.º 144 october-december 2009

6 682 NOTAS TÉCNICAS Las memorias de sostenibilidad: un instrumento para la gestión de la sostenibilidad son interdependientes y cambian simultáneamente. También definió los elementos críticos de cambio y apuntó que el éxito en una zona requiere acción en las demás zonas para que este éxito se prolongue en el tiempo. La Cumbre Mundial sobre el Desarrollo Sostenible de Johannesburgo (2002) reunió a diversos agentes sociales, entre los que se incluían jefes de Estado y de Gobierno, delegados nacionales y dirigentes de las organizaciones no gubernamentales, empresas y otros grupos de agentes sociales y económicos. Su objetivo fue centrar la atención del mundo y la acción directa en la resolución de complicados retos, tales como la mejora de la calidad de vida de los ciudadanos y la conservación de nuestros recursos naturales en un mundo en el que la población crece cada vez más, aumentando así la demanda y el consumo de alimentos, agua, vivienda, saneamiento, energía, servicios sanitarios y seguridad económica. Por otro lado, además de estas declaraciones de preocupación y voluntad de solucionar los problemas sociales y medioambientales globales, la ONU ha desarrollado dos mecanismos, el Protocolo de Kyoto dedicado a los gobiernos y el Pacto Mundial a las empresas. En 1987, la ONU estableció por primera vez un mecanismo internacional que pretende hacer frente al cambio climático y minimizar sus impactos mediante el Protocolo de Kyoto (1997). Para ello contiene objetivos obligatorios para que los países industrializados firmantes del pacto reduzcan las emisiones de los 6 gases de efecto invernadero de origen humano en un 5,2% sobre los niveles de 1990 para el periodo Sin embargo, hoy en día la mayoría de los países firmantes no cumplen con lo pactado, entre ellos España Organización Internacional del Trabajo En los pasados años sesenta y setenta, las actividades de las empresas multinacionales (EMN) fueron objeto de grandes debates. A raíz de ellos, se desplegaron esfuerzos para establecer instrumentos internacionales destinados a reglamentar su conducta y a fijar las condiciones que han de regir las relaciones de las EMN con los países de acogida, sobre todo con aquellos en vías de desarrollo. La búsqueda por parte de la OIT de orientaciones internacionales en lo tocante a los asuntos de su incumbencia se plasmó en la adopción por su Consejo de Administración de la Declaración tripartita de principios sobre las empresas multinacionales y la política social, en La Declaración ofrece a las empresas multinacionales, a los gobiernos, a los empleadores y a los trabajadores orientaciones en materia de empleo, formación, condiciones de trabajo y de vida y relaciones laborales Organización para la Cooperación y el Desarrollo Otro de los primeros marcos reguladores internacionales sobre de sostenibilidad lo encontramos en las Líneas Directrices de la OCDE para Empresas Multinacionales (en adelante Directrices), elaboradas en 1976 y revisadas en La vocación de las Directrices es garantizar que las actividades de las empresas se desarrollen en armonía con las políticas públicas, fortalecer la base de confianza mutua entre las empresas y las sociedades en las que desarrollan su actividad, contribuir a mejorar el clima para la inversión extranjera y potenciar la contribución de las empresas multinacionales al desarrollo sostenible. Las Directrices son recomendaciones voluntarias dirigidas por los gobiernos a compañías mul- REVISTA ESPAÑOLA DE FINANCIACIÓN Y CONTABILIDAD. Vol. XXXVIII, n.º 144 octubre-diciembre 2009

7 Las memorias de sostenibilidad: un instrumento para la gestión de la sostenibilidad NOTAS TÉCNICAS 683 tinacionales. Enuncian principios y normas éticas de la empresa, incluyendo el empleo y las relaciones laborales, los derechos humanos, el medioambiente, la revelación de información, la lucha contra el soborno, los intereses del consumidor, la ciencia y la tecnología, la competencia y la tributación. Los gobiernos que se han adherido a la Directrices, se comprometen a promoverlas entre compañías multinacionales operando en, o desde, sus territorios (OCDE, 2004) Unión Europea En el año 2000, la Comisión Europea publicó el Libro Blanco Sobre Responsabilidad Ambiental. Mediante este informe, la Comisión hizo hincapié en los diversos desastres ecológicos que se vienen produciendo como consecuencia de irresponsabilidades empresariales. Estas actuaciones irresponsables tienen como secuela una serie de costes muy importantes para la sociedad. (UE, 2000a). En el Libro Blanco la Comisión pretende establecer una estructura para un futuro régimen comunitario de responsabilidad medioambiental, encaminado a la aplicación del principio de que quien contamina un bien público deberá hacerse cargo de sus consecuencias negativas. Un año más tarde, la Comisión presentó su Comunicación relativa a la responsabilidad social de las empresas Una contribución empresarial al desarrollo sostenible. Ambos documentos han supuesto un importante paso en la promoción de la triple información de acuerdo con las políticas de sostenibilidad apuntadas en el ámbito mundial, europeo y nacional. Otra aportación sería la recomendación de la Comisión Europea (UE, 2001) en la que se establece una iniciativa en materia de contabilidad medioambiental integrada en los estados financieros, limitando su aplicación a las cuentas anuales individuales y consolidadas. Mediante esta aportación, la UE no pretende diseñar un informe independiente y complementario a los estados financieros: el objetivo es informar sobre estos asuntos dentro de los cauces de la contabilidad actual, incluyendo conceptos como «gasto medioambiental» o «capitalización del gasto medioambiental». Posteriormente, el Parlamento Europeo aprobó la Directiva 2003/51, mediante la cual modificaba varios puntos de la IV y la VII Directivas. La Directiva establecía la importancia de revelar, dentro de los informes de gestión de los grupos consolidados, información relativa al medioambiente y al personal de la compañía (UE, 2003). A comienzos de 2005, la Comisión Europea reinicia la estrategia de Lisboa, que reconoce que Europa necesita convertirse en una economía dinámica para conseguir objetivos sociales y ambientales más amplios. En la Guía Integrada de Crecimiento y Empleo ( ), la Comisión recomendó que los Estados miembros debían «apoyar a las empresas para desarrollar su responsabilidad social corporativa». En la Comunicación sobre responsabilidad social corporativa de marzo de 2006, la Comisión se ha fijado el objetivo de trabajar con todos los grupos de presión relevantes para «hacer de Europa un polo de la excelencia sobre RSC». Convencidos de que el potencial de la RSC puede colaborar en el desarrollo sostenible, el crecimiento europeo y la estrategia de empleo, la Comisión sugiere la RSC como práctica para mejorar el uso de los recursos naturales, para potenciar el rendimiento de la innovación y como práctica para reducir la pobreza y aumentar el respeto hacia los derechos humanos (UE, 2006). SPANISH JOURNAL OF FINANCE AND ACCOUNTING. Vol. XXXVIII, n.º 144 october-december 2009

8 684 NOTAS TÉCNICAS Las memorias de sostenibilidad: un instrumento para la gestión de la sostenibilidad 3.2. PRACTICAS DE GESTIÓN En este apartado vamos a presentar dos tipos de iniciativas que tienen incidencia en la gestión. Por un lado, aquellas iniciativas relacionadas con el establecimiento de unos principios normativos para la gestión (Clarkson Center of Business Ethics, Global Compact, Nippon Keidanren); y, por otro lado, instrumentos de gestión propiamente dichos Los principios del Clarkson Centre of Business Ethics Este centro de ética de los negocios, dependiente de la Universidad de Toronto, redactó los diferentes principios que consideraba debiera cumplir una gestión basada en la teoría de los stakeholders. El documento está dirigido a los gestores, entendiéndolos como aquellas personas o grupos de personas que son responsables de la actuación de una organización y de su impacto. La guía desarrollada por los profesores Clarkson, Preston, Donaldson y Brooks considera que existen diferentes razones para creer que la adopción de una estructura de gestión basada en la teoría de los stakeholders puede contribuir al éxito y supervivencia de la compañía, además crea una relación positiva con los diferentes grupos de interés (véase Tabla 1) El Pacto Mundial de las Naciones Unidas (Global Compact) Fue lanzado por Kofi Annan ante el World Economic Forum en Davos. Su fase operativa comenzó el 26 de julio de 2000, cuando el propio Secretario General hizo una llamada a los líderes de las compañías para que se unieran a un gran pacto que llevara a la práctica el compromiso ampliamente compartido de sincronizar la actividad y las necesidades de las empresas con los principios y objetivos de la acción política e institucional de la ONU, de las organizaciones laborales y de la propia sociedad civil. Suponía el reconocimiento de las necesidades compartidas por todos en un mundo crecientemente globalizado y el inicio de una colaboración mutuamente enriquecedora, que contribuyese a la eliminación de los más evidentes y perjudiciales efectos perniciosos de la actual dinámica económica y a la promoción del bienestar y la dignidad humana (ONU, 2000). El Pacto es un instrumento de libre adscripción por parte de las empresas, organizaciones laborales y entidades civiles, que descansa en el compromiso de implantación de los diez principios del Pacto en su estrategia y en sus operaciones. Desde el 15 de noviembre de 2004, fecha en la que se celebró la III Asamblea del Pacto Mundial de Naciones Unidas, el Pacto Mundial opera en España a través de la Asociación Española del Pacto Mundial (ASEPAM). La ONU desarrolló los diez principios que integran el Pacto y que hacen referencia a las condiciones de trabajo, los derechos humanos, el medio ambiente y la corrupción. Estos principios inciden en la manera de gestionar la compañía, ya que introduce conceptos éticos a la hora de gestionar una sociedad stakeholder (véase Tabla 1). REVISTA ESPAÑOLA DE FINANCIACIÓN Y CONTABILIDAD. Vol. XXXVIII, n.º 144 octubre-diciembre 2009

9 Las memorias de sostenibilidad: un instrumento para la gestión de la sostenibilidad NOTAS TÉCNICAS 685 TABLA 1 THE CLARKSON CENTRE OF BUSINESS ETHICS Principio 1: Los gestores deben reconocer y supervisar activamente las preocupaciones de todos los stakeholders legítimos, y deben tomar en consideración todos los intereses al momento de tomar decisiones y ejecutar sus operaciones. Principio 2: Los gerentes deben escuchar y comunicarse abiertamente con los diferentes stakeholders respecto a sus contribuciones y preocupaciones y sobre los riesgos que asumen debido a los vínculos que mantienen con la corporación. Principio 3: Los gerentes deben adoptar procesos y modos de comportamiento que sean sensibles a las preocupaciones y capacidades de cada uno de los stakeholders vinculados. Principio 4: Los gerentes deben reconocer la interdependencia de los esfuerzos y entre stakeholders. Y deben procurar lograr una distribución justa de las ventajas y de las cargas que se generan por la interacción de las actividades de la empresa con ellas, considerando los riesgos y vulnerabilidades respectivas Principio 5: Los gerentes deben trabajar cooperativamente con otras entidades, públicas y privadas, para asegurar que los riesgos y daños generados por las actividades de la empresa se disminuyan y cuando no puedan ser evitados, sean compensados adecuadamente. Principio 6: Los gerentes deben evitar todas las actividades que pudieran comprometer derechos humanos inalienables, o dar lugar a riesgos, que si estuvieran entendidos claramente, serían claramente inaceptables a los stakeholders relevantes. Principio 7: Los gerentes deben conocer los confl ictos potenciales entre su propio rol de stakeholder corporativo y sus responsabilidades legales y morales por los intereses de los otros stakeholders. Y deben tratar tales confl ictos a través de una comunicación abierta, apropiada divulgación y con un sistema de incentivos y cuando sea necesario, con la participación de veedores imparciales. GLOBAL COMPACT Únicamente identifi ca como grupos de interés legítimos a los trabajadores en particular y la sociedad en general, así como el medioambiente. Principios 1.º y 3.º: El desarrollo y puesta en práctica de una política de derechos humanos debe tener en cuenta unos requisitos básicos y debe apoyarse en informaciones con las comunidades de intereses y dejarse aconsejar. 1.º y 3.º principio: Utilizar la negociación colectiva como foro constructivo para debatir las condiciones de trabajo y empleo y las relaciones respectivas. Hace referencia a la importancia de una buena gestión de la cadena de suministro así como la importancia de la mejora de las relaciones en el seno de la sociedad y la inclusión de los derechos humanos en la política y cultura empresariales como estrategias para reconocer la interdependencia de los esfuerzos y recompensas de los diferentes agentes. Hace referencia a la importancia de la cooperación con otras entidades, tanto públicas como privadas, para conseguir la implantación de los diez principios. Existe una referencia especial a las ONGs. Prácticamente a lo largo de los principios 1.º, 2.º, 3.º, 4.º, 5.º y 6.º se recogen posibles estrategias para las empresas que evitan poner en riesgo los derechos humanos, la explotación infantil, la negociación colectiva, etc. El reporting propuesto por el Pacto Mundial se basa en informar sobre la adhesión de la empresa al Pacto Mundial de las Naciones Unidas y hacer pública su intención de respetar los dispositivos legales incluyendo aquellos que conciernen a los derechos fundamentales de los trabajadores. Elaboración propia Guía y Principios de Nippon Keidanren La guía y principios de la Federación de Negocios de Japón Nippon Keidanren surgió en 1991 (existe una revisión posterior de 2004), con el objetivo de promocionar la confianza pública en los negocios mediante la estimulación de los más de afiliados de su orga- SPANISH JOURNAL OF FINANCE AND ACCOUNTING. Vol. XXXVIII, n.º 144 october-december 2009

10 686 NOTAS TÉCNICAS Las memorias de sostenibilidad: un instrumento para la gestión de la sostenibilidad nización en la implementación de aspectos éticos en la gestión empresarial. El documento, que es de voluntaria aplicación, recoge ocho principios de actuación que van desde actividades filantrópicas y desarrollo de las comunidades locales hasta el reconocimiento del buen comportamiento medioambiental como una obligación de la compañía (Chua, 2005) Libro Blanco Corporativo sobre RSC de Keizai Doyukai El libro Blanco Corporativo sobre RSC, publicado por la Asociación Japonesa de Ejecutivos Keizai Doyukai en 2003, es consecuencia de la crisis bancaria acontecida los años anteriores y la importancia de los fondos de inversión socialmente responsables en Japón. La guía proporciona 110 indicadores posibles (financieros y no financieros) clasificados en cinco categorías, que a su vez están relacionadas con diferentes agentes: mercado (clientes, accionistas, proveedores, competidores), medio ambiente (generación actual, futuras generaciones), personas (trabajadores, ejecutivos) y sociedad (comunidad local, sociedad civil, comunidad global). Este documento proporciona una visión holística de la compañía, la cual no se limita a su valoración financiera (Chua, 2005) The Global Sullivan Principles of Social Responsability En 1977, el Reverendo Sullivan desarrolló los Sullivan Principles, un código de conducta para respetar los derechos humanos y la igualdad de oportunidades para compañías que operaban en Sudáfrica. Los Sullivan Principles son conocidos por ser uno de los mayores y más efectivos esfuerzos para combatir y acabar con la discriminación racial en los puestos de trabajo de las empresas que operaban en Sudáfrica, contribuyendo así al desmantelamiento del apartheid. Los Global Sullivan Principles of Social Responsibility son un conjunto de ocho principios donde se insta a las empresas a respetar los derechos humanos, la libertad de asociación, la igualdad de oportunidades de todos los trabajadores, la mejora de la calidad de vida de las comunidades donde opera la empresa etc. Ya en 1977, estos principios incluyeron como elementos de la responsabilidad social de las empresas el desarrollo sostenible, la protección del medio ambiente y los derechos humanos, aspectos que en la actualidad los firmantes de los Principios Globales de Sullivan se ofrecen a apoyar (Álvarez y Garayar, 2007) Cuadro de Mando Integral Sostenible El Cuadro de Mando Integral fue implementado por Kaplan y Norton (1993) como un instrumento de gestión y control de la actuación de la empresa, después de un estudio multicompañía efectuado en 1990 (Mooraj et al., 1999). Al CMI se le ha acusado de tener una perspectiva limitada de la actuación en el entorno (Atkinson y Waterhouse, 1999). Un ejemplo claro es el propio tratamiento de los stakeholders, que sólo tiene en cuenta a los trabajadores (aprendizaje y crecimiento o capacidades de los trabajadores), los clientes (capital relacional) y los accionistas (capital financiero). Sin embargo, Kaplan y Norton (1993) ya consideraban la posibilidad de añadir más apartados a sus cuatro perspectivas clásicas (financiera, clientes, procesos internos, y aprendizaje y crecimiento) si la dirección de la compañía consideraba esta información necesaria para realizar una gestión REVISTA ESPAÑOLA DE FINANCIACIÓN Y CONTABILIDAD. Vol. XXXVIII, n.º 144 octubre-diciembre 2009

11 Las memorias de sostenibilidad: un instrumento para la gestión de la sostenibilidad NOTAS TÉCNICAS 687 eficiente. En este sentido, Zingales et al. (2002) realizaron una revisión de la literatura de los últimos años respecto a investigaciones que analizan la posibilidad de integrar la información medioambiental y social (Johnson, 1998; Epstein y Wisner, 2001; Finge y Hahn, 2001). Para poder realizar esta implementación de las perspectivas sociales y medioambientales, existen dos enfoques: Epstein y Wisner (2001) consideran la posibilidad de incluir indicadores sociales y medioambientales en la estructura existente en el CMI, y pasar a un CMI que aumenta su perspectiva de los stakeholders. Johnson (1998) en esta misma línea de argumentación, rediseña los cuatro apartados clásicos de la siguiente manera: Aprendizaje, innovación, crecimiento y personas; procesos de negocio internos; clientes y otros stakeholders externos; finanzas. Por otro lado, Figge y Hahn (2004) proponen que los indicadores sociales y medioambientales se agrupen en diferentes apartados, con lo que pasaríamos de los cuatro apartados iniciales a seis. Con esta ampliación, el CMI pasaría a ser un instrumento útil para supervisar la actuación social y medioambiental de la compañía, además de obligar a analizar las relaciones causa-efecto en relación con la estrategia establecida previamente en materia social y medioambiental ISO La Organización Internacional de Normalización (ISO) es una organización no gubernamental establecida en 1947, en la que participan los organismos nacionales de normalización de cerca de 100 países. Su misión es promover el desarrollo de normas a fin de facilitar el intercambio internacional de bienes y servicios (ISO, 1996). La ISO ha decidido poner en marcha la elaboración de una Norma que proporcione directrices para la responsabilidad social. Según la propia organización, la orientación estándar se pretende publicar en el año 2010 como ISO 26000, y será de uso voluntario. No se pretende establecer requisitos y por lo tanto, no será una norma de certificación. Su objetivo será fomentar el compromiso voluntario de la RSC y proporcionar orientación sobre conceptos, definiciones y métodos de evaluación British Standard 7750 La norma fue publicada en 1995 y fue el primer sistema de administración ambiental certificable. Su desarrollo comenzó en 1992 y se impulsó con base en la Ley de Protección Ambiental del Reino Unido de La intención era que sus requisitos fueran compatibles con la Regulación sobre Eco-Administración y Auditoría de la Comunidad Europea. El núcleo de la BS 7750 es el llamado registro de efectos, que requiere que las empresas investiguen cuáles son los efectos ambientales de sus actividades, decidan cuáles son los más importantes y establezcan objetivos y metas para reducirlos. Periódicamente, se deberá auditar el avance logrado. El registro de efectos proporciona una estrategia para identificar oportunamente los problemas ambientales y llevar a cabo acciones para resolverlos. Este sistema permite, además, que un auditor determine si la empresa tiene un método adecuado para definir lo que ésta considera como efectos importantes. Las empresas que aplican esta norma están obligadas a difundir públicamente los planes y objetivos ambientales corporativos. SPANISH JOURNAL OF FINANCE AND ACCOUNTING. Vol. XXXVIII, n.º 144 october-december 2009

12 688 NOTAS TÉCNICAS Las memorias de sostenibilidad: un instrumento para la gestión de la sostenibilidad Total Quality for Environmental Management (TQEM) Promovido por Iniciativa GEMI (Global Environmental Management Initiative), es un programa que desarrolla el concepto de calidad total, dando un papel importante dentro de la misma a las estrategias ambientales. De hecho, GEMI ha sido acreditada como la primera organización en el ámbito mundial que unificó la cultura ambiental y la calidad total. El punto central de este programa es la mejora continua en todos los campos de acción de la empresa. Para su aplicación se requiere seguir diversos pasos, entre los cuales destaca el establecimiento de objetivos crecientes de mejora del desempeño. Una vez realizado esto, se delinea un plan de acción cuyos resultados se evalúan periódicamente, dando lugar a nuevos programas y objetivos (GEMI, 2009) NORMAS PARA VERIFICAR LA INFORMACIÓN: AA1000 SERIES, SA 8000, EMAS AA 1000 Series Entre las normas de aseguramiento de la RSC, el Institute of Social and Ethical Accountability lanzó en 1999 la norma AA1000. Este instituto es una organización profesional sin ánimo de lucro y participada por empresarios, ONG's, empresas de servicios y escuelas de negocios, teniendo su sede en Londres (AccountAbility, 2008). La norma persigue definir las mejores prácticas en auditoría social, registro contable y emisión de informes, haciendo especial referencia a la comunicación y entendimiento con los grupos de interés, eje de una empresa socialmente responsable. AA1000 está inspirada en iniciativas tales como la ISO 9001 y la ISO En marzo de 2003, tras un proceso de revisión, se publica la norma AA1000 Series, basada en el marco conceptual de la AA1000 y con módulos específicos que ayudan a las empresas a ser socialmente responsables. Puede ser utilizada individualmente o como parte integral de otras normas donde la relación con los grupos de interés es un elemento importante, como las propuestas AA1000, GRI o ISO (Calvo et al., 2007) SA8000 Otra norma de aseguramiento es la Norma SA8000, presentada en 1996 por Social Accountability Internacional SAI, organización no gubernamental y sin ánimo de lucro con sede en EEUU, fundada en 1997 y participada por empresas, trabajadores, sindicatos, gobiernos, inversores socialmente responsables y organizaciones no gubernamentales. El objetivo de SAI es mejorar las condiciones de trabajo en todo el mundo, mediante el desarrollo y la promoción de normas adoptadas voluntariamente por las compañías que certifican su responsabilidad en temas sociales. La SA8000 versa sobre las condiciones de trabajo, basada en los principios de la OIT y en las convenciones de derechos humanos. Esta norma va acompañada de un sistema de auditoría o verificación independiente; es decir, es una de las primeras normas auditables sobre condiciones laborables. La mayoría de las empresas que han adoptado la SA8000 son empresas minoristas o manufactureras del sector textil, juguetes y zapatos. El interés es mayor en aquellos sectores donde las marcas, al ser conocidas, necesitan de una mayor protección. El interés por SA8000 también está creciendo en sectores como el eléctrico y el agrícola. Según datos publicados en la Web de SAI, son 710 los procesos certificados a nivel mundial, aunque no está claro qué REVISTA ESPAÑOLA DE FINANCIACIÓN Y CONTABILIDAD. Vol. XXXVIII, n.º 144 octubre-diciembre 2009

13 Las memorias de sostenibilidad: un instrumento para la gestión de la sostenibilidad NOTAS TÉCNICAS 689 empresas son las certificadas, ni se puede acceder todavía a información concreta sobre estas compañías (Calvo y otros, 2007) EMAS A su vez, la Unión Europea ha puesto en marcha una serie de mecanismos que tienen como objetivo el establecimiento de un sistema comunitario de gestión y auditoria medioambiental. Dentro de este objetivo, una de las piezas más importantes fue la propuesta de inclusión de información medioambiental dentro de la información financiera tradicional, es decir, la elaboración de un estado medioambiental. El estado medioambiental debe interpretarse como un informe sobre el impacto medioambiental, o como un balance ecológico. En la Unión Europea este estado será el Informe Medioambiental, informe necesario para registrarse en el esquema EMAS (Unión Europea, 2000b). Este registro de carácter voluntario, EMAS, está abierto a todas las compañías que tienen incidencia sobre el medio ambiente y les ofrece unos medios para gestionar los efectos y mejorar su comportamiento medioambiental. 4. MEMORIAS DE SOSTENIBILIDAD 4.1. LA CONTABILIDAD COMO INSTRUMENTO PARA LA GESTIÓN SOSTENIBLE Para mantener cada uno de los mecanismos necesarios para impulsar la sostenibilidad, las organizaciones, gobiernos, autoridades fiscales, reguladores de mercados y otros agentes necesitan contar con información útil y creíble. Y esta es un área en el que la profesión contable puede y debe ayudar. El informe deberá cumplir con el rol de asegurar que la compañía y los diferentes agentes interesados tengan la información disponible para mantener los mecanismos que realzan la sostenibilidad. Por lo tanto, serían necesarios informes respecto a la actuación de la compañía y procesos para garantizar la fiabilidad de la información (ICAEW, 2004). Aunque la contabilidad social nació en los años veinte, adoptando diferentes formas (Guthrie y Parker, 1989), podemos considerar que la contabilidad social y medioambiental moderna surge en la década de los setenta (Gray y Bebbington, 2000). En este sentido, Moneva (2007) considera que existe una relación entre el auge de la información medioambiental y los desastres ecológicos ocasionados en la década de los 80. De la misma opinión son otros autores (Patten, 1991; Patten y Nance, 1998, y Cho y Patten, 2007), los cuales consideran clave en este auge el vertido del Exxon Valdez en las costas norteamericanas. Como consecuencia de las reacciones sociales a estos hechos, algunas compañías especialmente sensibles a los desastres comienzan a publicar información medioambiental voluntariamente (Patten, 1992; Deegan et al., 2000, y Cho, 2009). Esta situación de acciónreacción se ha pretendido explicar desde la academia basándose en dos teorías sociales, esto es, por una parte, como mecanismo defensivo y legitimador (Richardson, 1987; Brown y Deegan, 1999; Campbell, 2000; Deegan, 2002, y Husillos, 2007) y por otra parte, según hemos expuesto en la introducción del tema, como una demanda de los agentes implicados (Freman, 1984; Clarkson, 1995; Jones, 1995, y Wheeler y Sillanpaa, 1998). Con objeto de SPANISH JOURNAL OF FINANCE AND ACCOUNTING. Vol. XXXVIII, n.º 144 october-december 2009

14 690 NOTAS TÉCNICAS Las memorias de sostenibilidad: un instrumento para la gestión de la sostenibilidad informar a los grupos de interés de los resultados económicos, sociales y medioambientales se fueron desarrollando las memorias de sostenibilidad o la información sobre sostenibilidad, cuya evolución puede observarse a continuación. TABLA 2 Periodo Información Características Auditoría social (ABT) Informe fi nanciero de impacto medioambientales y laborales Balance social (Banco Bilbao) Aspetos de interés para interlocutores de la organización Información social o medioambiental Datos en los informes anuales Informes medioambientales Informes resultantes de la implantación de sistemas de gestión medioambiental Información fi nanciera medioambiental Normas de contabilidad sobre aspectos medioambientales Informes de sostenibilidad Informes que integran aspectos económicos, sociales y medioambientales de las organizaciones FUENTE: Moneva, En cuanto a la manera de presentar la información, podemos ver que existen diferentes opciones. Las empresas publican un creciente volumen de información medioambiental, ya sea de manera voluntaria (Gray et al., 1995; Moneva y Llena, 1996, Unerman, 2000; García-Ayuso y Larrinaga, 2003; Patten y Cramton, 2004; Alvarez y Garayar 2007), ya sea de forma obligatoria (Shameek, y Cohen, 1997; Blacconiere y Patten, 1994; Larrinaga et al., 2002; Freedman y Patten, 2004; Llena et al., 2007, y Criado et al., 2008), tanto en sus informes anuales como en declaraciones medioambientales separadas. Los informes sociales y/o medioambientales separados representan un paso adicional en la atención a los grupos de interés (Gray et al., 1996). En el marco de este tipo de documentos, existe una amplia gama de opciones: informes medioambientales, informes sociales, informes de RSC Sin embargo, la acepción más extendida es la de memoria de sostenibilidad, posiblemente debido a la denominación de mayor referente internacional, la Global Reporting Iniciative (Moneva, 2007) LA GLOBAL REPORTING INICIATIVE El informe de KPMG International (2008), que analiza la emisión de memorias por parte de las doscientas cincuenta mayores empresas pertenecientes al índice Fortune Global 500, además de las cien mayores empresas nacionales en 22 países, destaca la utilización del modelo impulsado por la GRI: el 77% de las G250 y el 69% de las N100 utilizan el modelo. La GRI fue constituida en 1997 como una iniciativa conjunta de la organización no gubernamental estadounidense CERES (Coalition for Environmentally Responsible Economies) y el PNUMA (Programa de Naciones Unidas para el Medio Ambiente). Sin embargo, no fue hasta junio del 2000 cuando emitió la primera propuesta de informe corporativo, cuyo REVISTA ESPAÑOLA DE FINANCIACIÓN Y CONTABILIDAD. Vol. XXXVIII, n.º 144 octubre-diciembre 2009

15 Las memorias de sostenibilidad: un instrumento para la gestión de la sostenibilidad NOTAS TÉCNICAS 691 objetivo era dar a conocer la información empresarial desde el punto de vista de la sostenibilidad. La GRI es una institución internacional independiente, cuya misión principal es definir, medir y realizar un riguroso informe que incluya asuntos económicos, sociales y medioambientales. Dicho informe será la memoria sobre la actuación social y medioambiental. El informe se deriva de un proceso multidisciplinar, en el que han participado entidades sociales, colectivas e instituciones profesionales, empresas, universidades y otros tipos de agentes económicos y sociales. La necesidad de establecer vínculos entre los diferentes agentes económicos y sociales interesados en la actuación de la compañía va a ser la piedra angular sobre la que la compañía deberá elaborar la referida memoria. A lo largo del tiempo, la GRI ha pretendido en todo momento que el informe sobre sostenibilidad se confeccione y someta a control con el mismo nivel de rigor, comparabilidad, credibilidad y verificabilidad que se asocia a un informe financiero convencional. Dotando al informe de sostenibilidad de estas características, logramos que el documento sea un complemento idóneo a las tradicionales cuentas anuales. En el caso de los estados financieros, después de muchas décadas de desarrollo normativo se ha logrado el establecimiento de una serie de principios generalmente aceptados (PCGA) que permiten al usuario tener una imagen de la situación financiera y de los resultados corrientes de la empresa; información que además se puede comparar con la emitida por otras empresas. Si bien es cierto que los PCGA han venido modificándose y reinterpretándose a la luz de los cambios del modelo económico vigente y de las transformaciones que han ido afectándoles, el consenso sobre los mismos está ampliamente logrado. El movimiento auspiciado por la GRI ha tenido la misma intención, estableciendo para tal menester un marco conceptual respaldado por unos principios generalmente aceptados, para después poder levantar sobre estos cimientos la estructura del informe. Por lo tanto, es esencial en todo este proceso que el informe transmita una sensación de transparencia informativa sobre los procesos, hipótesis y mecanismos que se han utilizado, para que de este modo el lector «crea» y pueda interpretar la información. Por supuesto, no cabe ignorar el proceso de innovación en el que descansa la actividad de la organización GRI. Este proceso se basa en una actividad de mejora continua llevada a cabo por un amplio y representativo colectivo multi-stakeholder de más de 500 agentes repartidos por todo el planeta. El resultado de este proceso se materializó en la tercera generación de memorias de sostenibilidad, conocida como G3, cuyo lanzamiento se produjo en 2006 (6). 5. EVOLUCIÓN EN LA EMISIÓN DE MEMORIAS DE SOSTENIBILIDAD GRI Finalmente, basándonos en la información proporcionada por la Web de la GRI pretendemos exponer la evolución en la emisión de memorias de sostenibilidad a nivel internacio- (6) La denominación G3 responde, además de a la tercera generación de memorias de sostenibilidad, a sus tres principales componentes: innovación, soluciones digitales y programas de acreditación y educación, los cuales se han materializado, entre otros aspectos, en una mejora en los indicadores, una mayor aplicación de la memoria (desarrollo sectorial) y el establecimiento de vínculos entre la guía y otras iniciativas y herramientas de RSC, tales como el Pacto Mundial de las Naciones Unidas, la Norma AA1000, las Normas ISO, las Líneas Directrices para Empresas Multinacionales de la OCDE y la Norma de Certifi cación SA8000. SPANISH JOURNAL OF FINANCE AND ACCOUNTING. Vol. XXXVIII, n.º 144 october-december 2009

16 692 NOTAS TÉCNICAS Las memorias de sostenibilidad: un instrumento para la gestión de la sostenibilidad nal, con especial detenimiento en los principales emisores. Desde 1999 se han publicado memorias repartidas entre 54 países (Tabla 3). Si bien en el primer año (7) hubo diez memorias pertenecientes a seis países, el número ascendió a 942 emisiones repartidas entre 53 países en el año 2008 (8). Podemos observar, como menciona la literatura especializada, que el proceso de emisión de memorias de sostenibilidad en cuanto al número de memorias, así como en cuanto al número de países, aumenta de manera importante. Si bien podemos destacar que el crecimiento en el número de países emisores se está ralentizando, el número de memorias sigue aumentando de manera importante, como consecuencia a la incorporación de un mayor número de compañías en los países existentes. En cuanto a la evolución de los principales países emisores (Tabla 3), hemos optado por presentar los doce países con mayor número de memorias GRI. El primera dato destacable es la gran concentración de las emisiones, ya que los doce países analizados han emitido el 66 % de las memorias mundiales, si bien vemos que la concentración ha disminuido con el paso del tiempo: si en 1999 los doce países emitían el 100%, en el año 2008 suponen el 62%, situación motivada por la gran afluencia de nuevos países emisores. TABLA total España USA Reino Unido Japón Australia Sudáfrica Brasil Alemania Canadá Francia Italia Suecia Sub. Total TOT. Mundial % 100% 93% 86% 77% 71% 71% 68% 68% 61% 62% 49% 66% n.º países Elaboración propia. También cabe destacar que estos 12 países representan a todos los miembros del G7, además diez de ellos pertenecen a la OCDE (la mayoría europeos), por lo que podemos (7) La primera guía se publicó en el año 2002, sin embargo para los ejercicios 1999, 2000, 2001 algunas compañías comenzaron a utilizar el borrador existente. (8) Consideramos que los datos del 2009 son poco signifi cativos, ya que existen un gran número de compañías que en la fecha de la realización del estudio no habían publicado su memoria. Por ello, a efectos de análisis obviaremos la incidencia del año REVISTA ESPAÑOLA DE FINANCIACIÓN Y CONTABILIDAD. Vol. XXXVIII, n.º 144 octubre-diciembre 2009

17 Las memorias de sostenibilidad: un instrumento para la gestión de la sostenibilidad NOTAS TÉCNICAS 693 destacar una relación entre la situación económica del país y el número de compañías emisoras pertenecientes. Los dos países que rompen con esta relación son Sudáfrica y Brasil, que ocupan el puesto 6 y 7 respectivamente. Aunque Sudáfrica ha participado muy activamente en la emisión desde el inicio (posiblemente exista una relación con los históricos problemas raciales del país), Brasil ha tenido un crecimiento muy importante durante los últimos años, siendo en el 2008 el tercer emisor mundial. GRÁFICO 1 Elaboración propia. Finalmente, es digno de especial atención el caso español, primer emisor mundial de memorias GRI. Si bien durante los primeros años su incidencia era pequeña, a partir del año 2002 (9) su crecimiento ha sido muy importante (Gráfico 1), llegando a ser el primer emisor el año 2004, puesto que no ha abandonado hasta la fecha. 6. BIBLIOGRAFÍA ACCOUNTABILITY AA1000 AccountAbility Principles Standard. Disponible en [http://www.accountability21.net/aa1000aps] (consultado el 30 de agosto del 2009). ADAM, J. B.; PETERSON, S. R.; PORTNEY, P. R. y Stavins. R Environmental regulation and the competitiveness of U.S. manufacturing. What does the evidence tell us? Journal of Economic Literature 32: ÁLVAREZ, I., y GARAYAR, A Incidencia de la GRI de emisiones en las memorias de sostenibles. Ekonomiaz (monográfico «Responsabilidad social de la empresa más allá de la sabiduría convencional») 65: ARCHEL, P La divulgación de la información social y medioambiental de la gran empresa española en el período ; Situación actual y perspectivas. Revista Española de Financiación y Contabilidad 32(117): (9) En ese año se publicó la Guía GRI SPANISH JOURNAL OF FINANCE AND ACCOUNTING. Vol. XXXVIII, n.º 144 october-december 2009

18 694 NOTAS TÉCNICAS Las memorias de sostenibilidad: un instrumento para la gestión de la sostenibilidad ATKINSON, A.; WATERHOUSE, J., y BELTS, R. B A stakeholder approach to strategic performance measurement. Sloan Management Review, Spring 38: BLACCONIERE, W. G., y PATTEN, D. M Environmental disclosures, regulatory costs, and changes in firm value. Journal of Accounting and Economics 18: BLAKE, S., y LITTLE, T The Gap in GAAP: An examination of environmental accounting loopholes. The Rose Foundation, Environmental Fiduancy Project. BROWN, N., y DEEGAN, C The public disclosure of environmental performance information: a dual test of media agenda setting theory and legitimacy theory. Accounting and Business Research 37 (1): CALVO, J. A.; GARAYAR, A., y ÁLVAREZ, I Informes de sostenibilidad: el estado del arte. Cuadernos Aragoneses de Economía 17 (1): CAMPBELL, D. J Legitimacy theory or managerial reality construction? Corporate social disclosure in Marks and Spencer Plc corporate reports, Accounting Forum 24 (1): CERES Memo from Coalition for Environmental Responsible Economies to Allan Beller, Director, Division of Corporate Finance, SEC. Disponible en (consultado el 11 de mayo de 2004). CICA MD&A Disclosure about the financial impact of climate change and other environmental issue, CPRB Discussion Brief, Ontario, Disponible en (consultado el 14 octubre del 2005). CHO, C. H Legitimation Strategies Used in Response to Environmental Disaster: A French Case Study of Total SA's Erika and AZF Incidents. European Accounting Review 18(1): CHO, C. H., y PATTEN, D. M The role of environmental disclosures as tools of legitimacy: a research note. Accounting, Organizations and Society 32 (7): CHUA, W. F Extended performance reporting: An overview of techniques. Sydney: The Institute of Chartered Accountants in Australia. CLARKSON, M. B. E A Stakeholder framework for analyzing and evaluating corporate social performance. Academy of Management Review 20 (1): CHARKHAM, J Keeping good company: a study of corpoarare governance in five countries. Oxford: Claredon. CRIADO, I.; FERNÁNDEZ, M.; HUSILLOS, F. J., y LARRINAGA, C Compliance with mandatory environmental reporting in financial statements: the case of Spain ( ). Journal of Business Ethics 79 (3): DEEGAN, C The legitimizing effect of social and environmental disclosures: a theoretical foundation. Accounting, Auditing and Accountability Journal 15 (3): DEEGAN, C., y RANKIN, M The materiality of environmental information to usuers of annual reports. Accounting, Auditing and Accountability Journal 10(4): DEEGAN, C.; RANKIN, M., y VOGHT, P Firms disclosure reactions to major social incidents: Australian evidence. Accounting Forum 24 (1): DONALDSON, T., y PRESTON, L. E The Stakeholder Theory of the corporation: Concepts, evidence and implications. Academy of Management Review 20 (1): DOWELL, G.; HART, S., y YOUNG, B Do corporate global environmental standards create or destroys market value? Management Science 46: EPSTEIN, E. M., y WISNER, P Good neighbours: Implanting social and environmental strategies with BSC. The Centre for the Management of Environmental Resource, INSEAD, Fontainebleau Disponible en [http://knowledge.insead.edu/find.cfm?aid=555] (consultado el 15 de Julio de 2008). REVISTA ESPAÑOLA DE FINANCIACIÓN Y CONTABILIDAD. Vol. XXXVIII, n.º 144 octubre-diciembre 2009

19 Las memorias de sostenibilidad: un instrumento para la gestión de la sostenibilidad NOTAS TÉCNICAS 695 FERNÁNDEZ, M., y LARRINAGA, C Percepciones sobre contabilidad de costes ecológicos completos: análisis empírico en el sector energético español. Revista Española de Financiación y Contabilidad 131: FIGGE, F., y HAHN, T Sustainable Value Added Measuring Corporate Contribution to Sustainability. Ecological Economics 2: FREEDMAN, M., y PATTEN, D. M Evidence on the pernicious effect of financial report environmental disclosure. Accounting Forum 28: FREEMAN, R. E Strategic Management: A Stakeholder approach. Boston: Pitman. FRIEDMAN, M Capitalism and Freedom. Chicago: University of Chicago Press. GAO, Environmental disclosure: SEC should explore ways to improve tracking and transparency of information, Washington, DC. Disponible en [http: GARCIA-AYUSO, M., y LARRINAGA, C Environmental Disclosure in Spain: Corporate Characteristics and Media Exposure. Revista Española de Financiación y Contabilidad 32 (115): GEMI, Enhancing Our Commitment to a Sustainable Future: 2009 Progress report. Londres GRAY, R. H., y BEBBINGTON, J Environmental accounting, managerialism and sustainability: is the planet safe in the hands of business and accounting? Advances in Environmental Accounting and Management 1(1) GRAY, R. H.; KOUHY, R., y LAVERS, S Corporate social and environmental reporting: a review of the literature and a longitudinal study of UK disclosure. Accounting, Auditing and Accountability Journal 8 (2): GRAY, R.; OWEN, D., y ADAMS, C Accounting and Accountability. Londres: Prentice-Hall Europa. GRI The 2002 Sustainability Reporting Guidelines. Disponible en [http://www.globalreporting. org] (consultado en septiembre del 2002). GUTHRIE, J., y PARKER, L. D Corporate social reporting: A rebuttal of Legitimacy Theory. Accounting and Business Research 19 (76): HOPWOOD, A.; PAGE, M., y TURLEY, S Understanding accounting in a changing environment. Londres: Prentice-Hall Europa. HUSILLOS, F. J Una aproximación desde la teoría de la legitimación a la información medioambiental revelada por las empresas españolas cotizadas. Revista Española de Financiación y Contabilidad 37 (133): ICEW Information for better markets sustainability the role of accountants. Londres. JOHNSON, D. S Identification and selection of environmental performance indicators: Application of the Balanced Scorecard Approach. Corporate Environmental Strategy 5 (4): JONES, T. M Instrumental Stakeholders theory: A synthesis of ethics and economics. Academy of Management Review 20 (2): KAPLAN, R., y NORTON, D Cuadro de Mando Integral. Barcelona: Ed. Gestión KPMG International Survey of corporate Responsibility Reporting, KPMG Australia. LARRINAGA, C.; MONEVA, J. M.; LLENA, F.; CARRASCO, F., y CORREA, C Accountability and accounting regulation: The case of the Spanish environmental disclosure standard. European Accounting Review 11 (4): LLENA, F.; MONEVA, J. M., y HERNÁNDEZ, B Environmental Disclosure and compulsory accounting standards: The case of Spanish annual reports. Business Strategy and the Environment. 16 (1): SPANISH JOURNAL OF FINANCE AND ACCOUNTING. Vol. XXXVIII, n.º 144 october-december 2009

20 696 NOTAS TÉCNICAS Las memorias de sostenibilidad: un instrumento para la gestión de la sostenibilidad MATHEWS, M. R Twenty-five years of social and environmental accounting research. Is there a silver jubilee to celebrate? Accounting, Auditing and Accountability Journal 10: MAIGNAN, I., y FERREL, O. C Measuring corporate citizenship in two countries: the case of United States and France. Journal of Business Ethics 23(3): MECKING, W. H., y JENSEN, M. C., Reflection on the corporation as a social invention. Midland Corporate Finance Journal 1: MITCHELL, R.; AGLE, B. R., y WOOD, D. J Toward a Theory of Stakeholders Identification and Salience: Defining the Principle of Who and What Really Counts. Academy of Management Review 22 (4): MONEVA, J. M El marco de la información sobre responsabilidad social en las organizaciones. Ekonomiaz 65: Monográfico «Responsabilidad social de la empresa más allá de la sabiduría convencional». MONEVA, J. M., y LLENA, F Análisis de la información sobre responsabilidad social en las empresas industriales que cotizan en bolsa. Revista Española de Financiación y Contabilidad 25 (87): MOORAJ, S.; OYON, D., y HOSTETTLE, D The Balanced Scorecard: a necessary good or an unnecessary evil. European Management Journal, 17 (5), OCDE, El medio ambiente y las Líneas Directrices de la OCDE para Empresas Multinacionales: Herramientas y enfoques empresariales. Disponible en [http://www.oecd.org/dataoecd/6/47/ pdf] (consultado en junio de 2009). ONU Our Common Future: Report of the World Commission on Environment and Development. Brundtland Report. ONU Pacto Mundial de las Naciones Unidas. Disponible en [www.unglobalcompact.org] (consultado el 20 de junio de 2008). PATTEN, D. M Exposure, legitimacy, and social disclosure. Journal of Accounting and Public Policy 10 (4): PATTEN, D. M Intra-industry environmental disclosures in response to the Alaskan oil spill: a note on legitimacy theory. Accounting, Organizations and Society 17 (5): PATTEN, D. M., y CRAMPTON, W Legitimacy and the internet: an examination of corporate web page environmental disclosures. Advances in Environmental Accounting and Management 2: PATTEN, D. M., y NANCE, J. R Regulatory cost effects in a good news environment: the intraindustry reaction to the Alaskan oil spill. Journal of Accounting and Public Policy 17(4): RICHARDSON, A Accounting as a legitimating institution. Accounting, Organizations and Society 12 (4): ROBERT, K. D., y MCLAUGHLIN, C. P The impact of environmental management on firm performance. Management Science 42(8): RODRÍGUEZ, J. M El gobierno de la empresa un enfoque alternativo. Madrid: Akal Economía Actual Responsabilidad social corporativa y análisis económico: práctica frente a teoría. Ekonomiaz 65: Monográfico «Responsabilidad social de la empresa más allá de la sabiduría convencional». SHAMEEK, K., y COHEN, M Information as regulation: The effect of community right-to- know laws on toxic emissions. Journal of Environmental Economics and Management 32: SMITH, M Shareholder activism by institutional investors: Evidence from CalPERS. Journal of Finance 51: REVISTA ESPAÑOLA DE FINANCIACIÓN Y CONTABILIDAD. Vol. XXXVIII, n.º 144 octubre-diciembre 2009

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