I. LA LEY GENERAL TRIBUTARIA: PRINCIPIOS GENERALES.

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1 DERECHO TRIBUTARIO - TEMA 26 LA LEY GENERAL TRIBUTARIA: PRINCIPIOS GENERALES. LOS TRIBUTOS: CONCEPTO Y CLASIFICACIÓN. HECHO IMPONIBLE. SUJETOS PASIVOS. BASE IMPONIBLE. BASE LIQUIDABLE. TIPOS DE GRAVAMEN. CUOTA Y DEUDA TRIBUTARIA. I. LA LEY GENERAL TRIBUTARIA: PRINCIPIOS GENERALES LA LEY GENERAL TRIBUTARIA: PRINCIPIOS GENERALES ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA LAS OBLIGACIONES Y DEBERES DE LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA Devoluciones derivadas de la normativa de cada tributo Devolución de ingresos indebidos Reembolso de los costes de las garantías. II. LOS TRIBUTOS: CONCEPTO Y CLASIFICACIÓN CONCEPTO Y FINES CLASES DE TRIBUTOS Los impuestos Las tasas. Los precios públicos Las contribuciones especiales Exacciones parafiscales. III. HECHO IMPONIBLE. IV. SUJETOS PASIVOS INTRODUCCIÓN LOS OBLIGADOS TRIBUTARIOS: CLASES SUJETOS PASIVOS CONTRIBUYENTE Y SUSTITUTO DEL CONTRIBUYENTE El contribuyente Sustituto del contribuyente. DERECHO TRIBUTARIO - TEMA 26 Pág. 1

2 V. BASE IMPONIBLE Y BASE LIQUIDABLE LOS ELEMENTOS DE LA CUANTIFICACIÓN DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA BASE IMPONIBLE La base imponible: concepto Métodos de determinación La estimación directa Estimación objetiva Estimación indirecta. A) Supuestos en que procede. B) Medios de determinación. C) Procedimiento LA BASE LIQUIDABLE. VI. TIPOS DE GRAVAMEN. VII. CUOTA Y DEUDA TRIBUTARIA CUOTA TRIBUTARIA DEUDA TRIBUTARIA. DERECHO TRIBUTARIO - TEMA 26 Pág. 2

3 I. LA LEY GENERAL TRIBUTARIA: PRINCIPIOS GENERALES LA LEY GENERAL TRIBUTARIA: PRINCIPIOS GENERALES. Entre las leyes ordinarias, debe destacarse por su importancia fundamental como fuente del Derecho Tributario, la Ley 58/2003, de 17 de Diciembre, General Tributaria, en cuanto eje central del ordenamiento tributario donde se recogen sus principios esenciales y se regulan las relaciones entre la Administración Tributaria y los contribuyentes. La nueva LGT obedece a la necesidad de superar las deficiencias de la Ley 230/63, por su carácter preconstitucional; de regular los procedimientos de gestión tributaria que se estaban utilizando; la excesiva dispersión de la normativa tributaria; la conveniencia de adecuar el funcionamiento de la Administración a las nuevas tecnologías y la necesidad de reducir la conflictividad en materia tributaria. La LGT establece los principios y las normas jurídicas generales del sistema tributario español y será de aplicación a todas las Administraciones tributarias en virtud y con el alcance que se deriva del artículo ª, 8ª, 14ª y 18ª de la Constitución (art. 1 LGT). Ello, sin perjuicio de lo dispuesto en las leyes que aprueban el Convenio y el Concierto Económico en vigor, en Navarra y País Vasco, respectivamente. La LGT regula también, los principios y las normas jurídicas generales que regulan las actuaciones de la Administración Tributaria por aplicación en España de la normativa sobre asistencia mutua entre los Estados de la U.E. o en el marco de convenios para evitar la doble imposición o de otros convenios internacionales. La LGT fue modificada, entre otras, por dos leyes de medidas de prevención y lucha contra el fraude; la Ley 36/2006 (LMFF) desarrollada por el R.D. 1804/2008, que estableció un conjunto de medidas tendentes a potenciar las facultades de actuación de los órganos de control, con remoción de los obstáculos procedimentales que perjudicaban la eficacia de la respuesta al fenómeno del fraude; mejorar sustancialmente la información de que disponía la Administración Tributaria (en calidad y en la inmediatez de su utilización) y garantizar de forma más eficaz el ingreso efectivo de las deudas tributarias y la Ley 7/2012 (LPLFF) que contiene una serie de medidas dirigidas a la prevención y lucha contra el fraude fiscal ante conductas que suponen importantes detracciones de ingresos públicos y medidas tendentes a perfeccionar las normas que garantizan el crédito tributario. Por R.D. 1804/2008, de 3 de Noviembre, se ha aprobado el desarrollo reglamentario de la Ley 36/2006, de 29 de Noviembre. El desarrollo reglamentario de la LGT está constituido, entre otros, por los siguientes Reales Decretos: 1. R.D. 1065/2007, de 27 de Julio, por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos (RAT). 2. R.D. 939/2005, de 29 de Julio, por el que se aprueba el Reglamento General de Recaudación (RGR). 3. R.D. 520/2005, DE 13 DE Mayo, por el que se aprueba el Reglamento General en materia de Revisión en vía administrativa (RRA). 4. R.D. 2063/2004, de 15 de Octubre, por el que se aprueba el Reglamento de Régimen Sancionador Tributario (RRS). 5. R.D. 1619/2012, de 30 de Noviembre, por el que se aprueba el Reglamento de Facturación (RF). DERECHO TRIBUTARIO - TEMA 26 Pág. 1

4 El art. 7 LGT establece las fuentes del ordenamiento tributario al señalar que los tributos se regirán: a) Por la Constitución. b) Por los tratados o convenios internacionales que contengan cláusulas de naturaleza tributaria y, en particular, por los convenios para evitar la doble imposición, en los términos previstos en el artículo 96 de la Constitución. c) Por las normas que dicte la Unión Europea y otros organismos internacionales o supranacionales a los que se atribuya el ejercicio de competencias en materia tributaria de conformidad con el artículo 93 de la Constitución. d) Por esta ley, por las leyes reguladoras de cada tributo y por las demás leyes que contengan disposiciones en materia tributaria. e) Por las disposiciones reglamentarias dictadas en desarrollo de las normas anteriores y, específicamente en el ámbito tributario local, por las correspondientes ordenanzas fiscales. Tendrán carácter supletorio las disposiciones generales del derecho administrativo y los preceptos del derecho común. El art. 3 LGT recoge los principios básicos de la ordenación y aplicación del sistema tributario: 1. La ordenación del sistema tributario se basa en la capacidad económica de las personas obligadas a satisfacer los tributos y en los principios de justicia, generalidad, igualdad, progresividad, equitativa distribución de la carga tributaria y no confiscatoriedad. 2. La aplicación del sistema tributario se basará en los principios de proporcionalidad, eficacia y limitación de costes indirectos derivados del cumplimiento de obligaciones formales y asegurará el respeto de los derechos y garantías de los obligados tributarios. Además, la LGT recoge los siguientes principios: Instrumentalización económica del Tributo: Según el art. 2: Los tributos, además de ser medios para obtener los recursos necesarios para el sostenimiento de los gastos públicos, podrán servir como instrumentos de la política económica general y atender a la realización de los principios y fines contenidos en la Constitución. No afectación. Según el art. 2 LGT, el fin primordial de los tributos es obtener los ingresos necesarios para el sostenimiento de los gastos públicos; aunque la afectación de determinados tributos puede ser declarada por la Ley que los establezca (p. ej. Impuesto sobre Venta Minorista de determinados Hidrocarburos). Autotutela del crédito tributario que sienta el art. 163 LGT regulando el procedimiento de apremio al que califica como exclusivamente administrativo y competencia exclusiva de la Administración Tributaria. Impugnabilidad y carácter reglado, de los actos de aplicación de los tributos y de imposición de sanciones (art. 6 LGT). La preeminencia casi exclusiva de la Ley como fuente del Derecho Tributario y el principio de legalidad se encuentran reflejados en la LGT. Así, su art. 4 establece: 1. La potestad originaria para establecer tributos corresponde exclusivamente al Estado, mediante ley. 2. Las comunidades autónomas y las entidades locales podrán establecer y exigir tributos, de acuerdo con la Constitución y las leyes. 3. Las demás entidades de derecho público podrán exigir tributos cuando una ley así lo determine. No obstante, es en el artículo 8 de la LGT donde se concretan las exigencias del principio de legalidad tributaria; dispone dicho artículo que: Se regularán, en todo caso, por Ley: DERECHO TRIBUTARIO - TEMA 26 Pág. 2

5 a) La delimitación del hecho imponible, del devengo, de la base imponible y liquidable, la fijación del tipo de gravamen y de los demás elementos directamente determinantes de la cuantía de la deuda tributaria, así como el establecimiento de presunciones que no admitan prueba en contrario. b) Los supuestos que dan lugar al nacimiento de las obligaciones tributarias de realizar pagos a cuenta y su importe máximo. c) La determinación de los obligados tributarios previstos en el apartado 2 del artículo 35 de esta ley y de los responsables. d) El establecimiento, modificación, supresión y prórroga de las exenciones, reducciones, bonificaciones, deducciones y demás beneficios o incentivos fiscales. e) El establecimiento y modificación de los recargos y de la obligación de abonar intereses de demora. f) El establecimiento y modificación de los plazos de prescripción y caducidad, así como de las causas de interrupción del cómputo de los plazos de prescripción. g) El establecimiento y modificación de las infracciones y sanciones tributarias. h) La obligación de presentar declaraciones y autoliquidaciones referidas al cumplimiento de la obligación tributaria principal y la de pagos a cuenta. i) Las consecuencias del incumplimiento de las obligaciones tributarias respecto de la eficacia de los actos o negocios jurídicos. j) Las obligaciones entre particulares resultantes de los tributos. k) La condonación de deudas y sanciones tributarias y la concesión de moratorias y quitas. l) La determinación de los actos susceptibles de reclamación en vía económicoadministrativa. m) Los supuestos en que proceda el establecimiento de las intervenciones tributarias de carácter permanente. En realidad es en los apartados a), b), c), d) y e) de este precepto donde se concreta el principio de legalidad en sentido estricto (necesidad de que los elementos estructurales del tributo se regulen por ley), mientras que el resto de materias tributarias, aún quedando reservadas a la Ley, no constituyen parte del principio de legalidad en sentido estricto ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA. De acuerdo con el art. 5 LGT: 1. A los efectos de esta ley, la Administración tributaria estará integrada por los órganos y entidades de derecho público que desarrollen las funciones reguladas en sus títulos III, IV y V. 2. En el ámbito de competencias del Estado, la aplicación de los tributos y el ejercicio de la potestad sancionadora corresponde al Ministerio de Economía y Hacienda, en tanto no haya sido expresamente encomendada por ley a otro órgano o entidad de derecho público. En los términos previstos en su ley de creación, dichas competencias corresponden a la Agencia Estatal de Administración Tributaria. Los Títulos III, IV y V, regulan, respectivamente las funciones de aplicación de los tributos, la postestad sancionadora y la revisión en vía administrativa. Por su parte, el art. 83 LGT establece que La aplicación de los tributos comprende todas las actividades administrativas dirigidas a la información y asistencia a los obligados tributarios y a la gestión, inspección y recaudación, así como las actuaciones de los obligados en el ejercicio de sus derechos o en cumplimiento de sus obligaciones tributarias. También las actividades administrativas y actuaciones de los obligados tributarios en el marco de la asistencia mutua. DERECHO TRIBUTARIO - TEMA 26 Pág. 3

6 Añadiendo que: 1. Las funciones de aplicación de los tributos se ejercerán de forma separada a la de resolución de las reclamaciones económico-administrativas que se interpongan contra los actos dictados por la Administración tributaria. 2. La aplicación de los tributos se desarrollará a través de los procedimientos administrativos de gestión, inspección, recaudación y los demás previstos en este título. 3. Corresponde a cada Administración tributaria determinar su estructura administrativa para el ejercicio de la aplicación de los tributos. En el ámbito de la A.E.A.T. la estructura respecto de órganos competentes se ha establecido a través de diversas Órdenes Ministeriales y Resoluciones del Presidente que se analizarán en los temas correspondientes. En el ámbito de las CCAA y Entidades Locales dispone el art. 5.3 LGT que éstas ejercerán las competencias relativas a la aplicación de los tributos y a la potestad sancionadora con el alcance y en los términos previstos en la normativa que resulte aplicable según su sistema de fuentes. Por su parte, el art. 5 LGT prevé que: 1. El Estado y las comunidades autónomas podrán suscribir acuerdos de colaboración para la aplicación de los tributos. 2. Asimismo, podrán establecerse fórmulas de colaboración para la aplicación de los tributos entre las entidades locales, así como entre éstas y el Estado o las comunidades autónomas. Por último, señalar que el art. 61 del R.D. 1065/2007, de 27 de Julio, por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos (en adelante, RAT) establece que las facultades que puedan ejercerse en las distintas actuaciones y procedimientos de aplicación de los tributos corresponderán a los funcionarios y demás personal al servicio de la Administración Tributaria que intervengan en dichas actuaciones y procedimientos, pudiendo las normas de organización específica regular la intervención de otro personal al servicio de la Administración Tributaria que desempeñen puestos de trabajo en órganos con funciones distintas. También se prevé en dicho artículo la asistencia mutua en materia tributaria con otros Estados y la posibilidad de que los órganos de aplicación de los tributos de la Administración Tributaria del Estado puedan realizar actuaciones a instancia de las autoridades competentes de otros Estados y realizar actuaciones con desplazamiento a otros Estados LAS OBLIGACIONES Y DEBERES DE LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA. La Administración tributaria está sujeta al cumplimiento de las obligaciones de contenido económico establecidas en la LGT. Tienen esta naturaleza la obligación de realizar las devoluciones derivadas de la normativa de cada tributo, la de devolución de ingresos indebidos, la de reembolso de los costes de las garantías y la de satisfacer intereses de demora. La Administración tributaria está sujeta, además, a los deberes establecidos en esta ley en relación con el desarrollo de los procedimientos tributarios y en el resto del ordenamiento jurídico (art. 30 LGT); en este sentido, el art. 60 RAT establece el deber de sigilo respecto de los datos, informes o antecedentes que conozca el personal al servicio de la Administración Tributaria por razón de su cargo o puesto de trabajo (carácter reservado de la información que sólo podrá ser comunicada a quienes por razón de su competencia intervengan en el procedimiento). DERECHO TRIBUTARIO - TEMA 26 Pág. 4

7 Devoluciones derivadas de la normativa de cada tributo. Dispone el art. 31 LGT que La Administración tributaria devolverá las cantidades que procedan de acuerdo con lo previsto en la normativa de cada tributo. Son devoluciones derivadas de la normativa de cada tributo las correspondientes a cantidades ingresadas o soportadas debidamente como consecuencia de la aplicación del tributo. En cuanto al plazo, transcurrido el plazo fijado en las normas reguladoras de cada tributo y, en todo caso, el plazo de seis meses, sin que se hubiera ordenado el pago de la devolución por causa imputable a la Administración tributaria, ésta abonará el interés de demora regulado en el art. 26 de la ley, sin necesidad de que el obligado lo solicite. A estos efectos, el interés de demora se devengará desde la finalización de dicho plazo hasta la fecha en que se ordene el pago de la devolución. El procedimiento se regula en los arts. 124 a 127 LGT y en los arts. 122 a 125 del RAT Devolución de ingresos indebidos. Dispone el art. 32 LGT que La Administración tributaria devolverá a los obligados tributarios, a los sujetos infractores o a los sucesores de unos y otros, los ingresos que indebidamente se hubieran realizado en el Tesoro Público con ocasión del cumplimiento de sus obligaciones tributarias o del pago de sanciones, conforme a lo establecido en el artículo 221 de esta ley. Con la devolución de ingresos indebidos la Administración tributaria abonará el interés de demora regulado en el art. 26 de la ley, sin necesidad de que el obligado tributario lo solicite. A estos efectos, el interés de demora se devengará desde la fecha en que se hubiese realizado el ingreso indebido hasta la fecha en que se ordene el pago de la devolución. Las dilaciones en el procedimiento por causa imputable al interesado no se tendrán en cuenta a efectos del cómputo del período a que se refiere el párrafo anterior. Cuando se proceda a la devolución de un ingreso indebido derivado de una autoliquidación ingresada en varios plazos, se entenderá que la cantidad devuelta se ingresó en el último plazo y, de no resultar cantidad suficiente, la diferencia se considerará satisfecha en los plazos inmediatamente anteriores. Este procedimiento se desarrolla en los arts. 14 a 20 del RRA (R.D. 520/2005, de 13 de Mayo, por el que se aprueba el Reglamento General de desarrollo de la LGT, en materia de revisión en vía administrativa) Reembolso de los costes de las garantías. Dispone el art. 33 LGT que La Administración tributaria reembolsará, previa acreditación de su importe, el coste de las garantías aportadas para suspender la ejecución de un acto o para aplazar o fraccionar el pago de una deuda si dicho acto o deuda es declarado improcedente por sentencia o resolución administrativa firme. Cuando el acto o la deuda se declare parcialmente improcedente, el reembolso alcanzará a la parte correspondiente del coste de las garantías. Con el reembolso de los costes de las garantías, la Administración tributaria abonará el interés legal vigente a lo largo del período en el que se devengue sin necesidad de que el obligado tributario lo solicite. A estos efectos, el interés legal se devengará desde la fecha debidamente acreditada en que se hubiese incurrido en dichos costes hasta la fecha en que se ordene el pago. DERECHO TRIBUTARIO - TEMA 26 Pág. 5

8 Lo dispuesto en el art. 33 no será de aplicación respecto de las garantías establecidas por la normativa propia de cada tributo para responder del cumplimiento de las obligaciones tributarias. Este procedimiento se desarrolla en los arts. 72 a 79 del RRA. II. LOS TRIBUTOS: CONCEPTO Y CLASIFICACIÓN CONCEPTO Y FINES. Dentro de las actividades desarrolladas por el Estado para el cumplimiento de sus fines, tiene especial relevancia aquella que está encaminada a la obtención de los recursos indispensables para la satisfacción de las necesidades públicas: la actividad financiera. Para el desarrollo de la actividad financiera, el Estado, al igual que los demás Entes públicos, trata de conseguir recursos económicos en cuantía suficiente para atender los objetivos propios de los Estados modernos. Los ingresos públicos pueden dividirse en ingresos de Derecho Público e ingresos de Derecho Privado, según que tengan su origen en obligaciones de Derecho público o de Derecho privado. Dentro del primer grupo se encuentran los tributos. El profesor Ferreiro define los tributos como aquellas prestaciones pecuniarias que el Estado u otro Ente Público exigen, en uso del poder que le atribuye la Constitución y las leyes, de quienes a él están sometidos; prestaciones que no constituyen sanción de un acto ilícito y que deben ser establecidas por ley. Se pueden señalar como características del tributo: 1. Es un ingreso de Derecho Público. 2. Es una prestación coactiva, estando limitado constitucionalmente (art. 31) el poder del Estado en materia tributaria a través de los principios de legalidad y de capacidad de pago. 3. Prestación pecuniaria, consistente, por tanto, en un ingreso de dinero. 4. El tributo no constituye la sanción de un acto ilícito. 5. Se establecen con la finalidad de obtener recursos para cubrir las necesidades del Estado y demás Entes Públicos, aunque también pueden servir como instrumentos de política económica. A nivel legal, el concepto lo encontramos en el art. 2.1 LGT (Ley 58/2003, de 17 de Diciembre): Los tributos son los ingresos públicos que consisten en prestaciones pecuniarias exigidas por una Administración pública como consecuencia de la realización del supuesto de hecho al que la ley vincula el deber de contribuir, con el fin primordial de obtener los ingresos necesarios para el sostenimiento de los gastos públicos. Añadiendo que los tributos, además de ser medios para obtener los recursos necesarios para el sostenimiento de los gastos públicos, podrán servir como instrumentos de la política económica general y atender a la realización de los principios y fines contenidos en la Constitución CLASES DE TRIBUTOS. En cuanto a la clasificación de los tributos, éstos se pueden clasificar, entre otras clasificaciones, en: Tributos Estatales, de las CCAA, de las Provincias y Municipales, clasificación que atiende a los sujetos pasivos que establecen y exigen los tributos. DERECHO TRIBUTARIO - TEMA 26 Pág. 6

9 Tributos fiscales y tributos parafiscales, clasificación que se efectúa atendiendo a que su exacción siga o no el procedimiento legalmente establecido, siendo estos últimos aquellos que se destinan a financiar una necesidad concreta y no aparecen integrados en los P.G.E. Tributos fijos y variables, clasificación que atiende a los criterios utilizados en su cuantificación. En los primeros, la ley establece directamente junto al hecho imponible la cantidad a pagar, mientras que en los segundos, viene determinado el hecho imponible pero no la cuota a pagar, la cual resultará de aplicar el tipo de gravamen a la base. A nivel legal, el art. 2.2 LGT clasifica los tributos, cualquiera que sea su denominación, en tasas, contribuciones especiales e impuestos Los impuestos. Dentro de los tributos, destacan por su especial importancia los impuestos, que son definidos en el art. 2.2.c) de la LGT como: tributos exigidos sin contraprestación cuyo hecho imponible está constituido por negocios, actos o hechos que ponen de manifiesto la capacidad económica del contribuyente. Son numerosas las clasificaciones que existen de los impuestos, pudiendo señalarse como más importantes las siguientes: Directos e indirectos. Son impuestos directos aquellos que gravan la posesión de un patrimonio o la obtención de una renta, en cuanto reflejan directamente la capacidad económica del individuo. Los impuestos indirectos someten a tributación manifestaciones mediatas o indirectas de capacidad económica, como sucede con la circulación o el consumo de la riqueza. Impuestos reales y personales. Son impuestos personales aquellos en que el hecho imponible viene establecido con referencia a una persona determinada. Por su parte, los impuestos reales son aquellos que gravan manifestaciones de la riqueza, que puede ser pensada sin ponerla en relación directa con una persona en concreto, como sucede, por ejemplo, con la renta que produce un edificio. Objetivos y subjetivos. En los impuestos subjetivos se tienen en cuenta en su configuración las circunstancias personales del obligado al pago. Sin embargo, en los impuestos objetivos, dichas circunstancias no son tenidas en cuenta. Periódicos o accidentales. Siendo los periódicos aquellos impuestos que tienen un hecho imponible duradero, fraccionado por la ley de forma que a cada fracción le corresponda una obligación tributaria autónoma; los instantáneos o accidentales son aquellos cuyo hecho imponible se agota por su propia naturaleza en un cierto período de tiempo (p.e., el impuesto sobre sucesiones y donaciones). Analíticos y sintéticos. En los analíticos se determina la base imponible por rendimientos, calculándose el rendimiento neto por cada fuente de renta. En los impuestos sintéticos, la base imponible se determina en su conjunto. Estatales, locales y autonómicos. La C.E. recoge esta distinción en el art A su vez, los impuestos locales y autonómicos pueden ser propios o cedidos, total o parcialmente por el Estado (art. 157) Las tasas. Los precios públicos. La regulación general de las tasas se encuentra en la Ley 8/1989, de 13 de Abril, de Tasas y Precios Públicos. El artículo 2.2.a) LGT y el art. 6 Ley 8/89 (modificado por la Disposición Final 1ª de la LGT), definen las tasas como Tasas son los tributos cuyo hecho imponible consiste en la utilización DERECHO TRIBUTARIO - TEMA 26 Pág. 7

10 privativa o el aprovechamiento especial del dominio público, la prestación de servicios o la realización de actividades en régimen de derecho público que se refieran, afecten o beneficien de modo particular al obligado tributario, cuando los servicios o actividades no sean de solicitud o recepción voluntaria para los obligados tributarios o no se presten o realicen por el sector privado. Se entenderá que los servicios se prestan o las actividades se realizan en régimen de derecho público cuando se lleven a cabo mediante cualquiera de las formas previstas en la legislación administrativa para la gestión del servicio público y su titularidad corresponda a un ente público. Son características de las tasas las siguientes: 1. Es una obligación que nace de la ley. Así lo establece el art de la Ley de Tasas: El establecimiento de las tasas, así como la regulación de los elementos esenciales de cada una de ellas, deberá realizarse con arreglo a la ley. 2. Su carácter coactivo, a diferencia del precio público, ya que este último es de origen contractual y voluntario. 3. Implica una actividad administrativa individualizada, el sujeto pasivo obtiene un beneficio con la realización de tales actividades o prestaciones de servicios o una utilización privativa o especial del dominio público. 4. Solicitud o recepción obligatoria, o imposibilidad de realización de la actividad por el sector privado, en el caso de prestación de servicios o de la realización de actividades en régimen de derecho público. 5. Su importe debe tender a cubrir el coste del servicio. Así, el art. 19 de la Ley de Tasas señala: 1. El importe de las tasas por la utilización privativa o aprovechamiento especial del dominio público se fijará tomando como referencia el valor de mercado correspondiente o el de la utilidad derivada de aquella. 2. En general (...), el importe de las tasas por la prestación de un servicio o por la realización de una actividad no podrá exceder, en su conjunto, del coste real o previsible del servicio o actividad de que se trate o, en su defecto, del valor de la prestación recibida. 3. Para la determinación de dicho importe se tomarán en consideración los costes directos e indirectos, inclusiva los de carácter financiero, amortización del inmovilizado y, en su caso, los necesarios para garantizar el mantenimiento y un desarrollo razonable del servicio o actividad por cuya prestación o realización se exige la tasa (...). Tanto el art. 157 de la C.E. como el art. 7 de la Ley Orgánica de Financiación de las CC.AA. contemplan la tasa como un recurso financiero de éstas. En el mismo sentido, la Ley 39/88, Reguladora de las Haciendas Locales, contempla las tasas como un recurso financiero de esta entidades. Por ultimo, es necesario distinguir las tasas de otras figuras: De las tasas parafiscales: Aparentemente existe cierta analogía entre ellas, las cantidades recaudadas son destinadas a un servicio concreto y los usuarios pagan la tasa a cambio de esa utilidad que obtienen del servicio público. Pero existe una diferencia fundamental: la naturaleza de los servicios por cuya prestación son exigidas. Las tasas fiscales son remuneraciones pagadas a servicios públicos administrativos y las tasas parafiscales son pagadas en beneficio de organismos públicos o privados, pero no de servicios administrativos propiamente dichos. De los precios públicos, definidos y regulados en el art. 24 de la Ley 8/1989, como las contraprestaciones pecuniarias que se satisfacen por la prestación de servicios o la realización de actividades efectuadas en régimen de Derecho Público cuando, prestándose también tales servicios o actividades por el sector privado, sean de solicitud voluntaria por parte de los DERECHO TRIBUTARIO - TEMA 26 Pág. 8

11 administrados. La gran diferencia entre tasas y precios públicos se deriva del hecho de que, mientras el régimen jurídico de los tributos está sometido al principio de legalidad y de reserva de Ley por mandato expreso de la CE y la LGT (lo cual afecta a la figura de la tasa), no ocurre lo mismo con los precios públicos y permite para éstos que el importe sea fijado por Orden Ministerial del Departamento del que dependa el órgano que ha de percibirlos, o directamente por los organismos públicos, previa autorización del Departamento ministerial del que dependan Las contribuciones especiales. Según el artículo 2.2.b) de la L.G.T. son contribuciones especiales:...aquellos tributos cuyo hecho imponible consiste en la obtención por el obligado tributario de un beneficio o de un aumento de valor de sus bienes, como consecuencia de la realización de obras públicas o del establecimiento o ampliación de servicios públicos. Como características de las contribuciones especiales destacamos: 1. Su sometimiento al principio de legalidad. 2. Representan una forma de ejercer el poder fiscal, ya que se trata también de exacciones coactivas. 3. En ellas se produce una compensación objetiva e individualizadamente medible que le sirve de justificación y determina su cuantía. 4. Se trata de un ingreso proporcional a los beneficios observados por la propiedad inmueble del contribuyente, no pudiéndose fijar nunca progresivamente. 5. Se limita a contemplar mejoras de carácter local, utilizando el principio del beneficio como base. 6. Su objetivo es proporcionar a las Corporaciones Locales ingresos por cuenta de capital, y 7. El hecho imponible se produce únicamente a instancia de la Administración, que es la que toma la iniciativa de ejecutar la obra o servicios que las ocasiona. El rasgo que diferencia la contribución especial de otros tributos consiste, pues, en que se origina por: Una actividad de la Administración, dirigida al interés general, pero que beneficia especialmente a los sujetos obligados a satisfacerla, a diferencia del impuesto. Esta actividad se realiza a iniciativa de la propia Administración, y va dirigida normalmente a una colectividad, no a un solo sujeto, a diferencia de la tasa. Aunque en principio, las contribuciones especiales pueden formar parte de los tributos estatales, de hecho, en nuestro actual sistema sólo tienen aplicación en la esfera de las Haciendas Locales, sin perjuicio de la aplicación en las CC.AA Exacciones parafiscales. La Disposición Adicional Primera de la LGT establece que las exacciones parafiscales participan de la naturaleza de los tributos rigiéndose por la LGT en defecto de normativa específica. Su estudio corresponde a otro tema del programa. III. HECHO IMPONIBLE. La LGT distingue entre obligaciones materiales y formales. Son obligaciones tributarias materiales las de carácter principal, las de realizar pagos a cuenta, las establecidas entre particulares resultantes del tributo y las accesorias. Son obligaciones tributarias formales las definidas en el apartado 1 del artículo 29 de la LGT (art LGT). DERECHO TRIBUTARIO - TEMA 26 Pág. 9

12 Por su parte, el art establece que, los elementos de la obligación tributaria no podrán ser alterados por actos o convenios de los particulares, que no producirán efectos ante la Administración, sin perjuicio de sus consecuencias jurídico-privadas. Y en el art. 18, recoge la indisponibilidad del crédito tributario, salvo que la Ley establezca otra cosa. Obligación tributaria principal: Hecho imponible. Según el art. 19 LGT la obligación tributaria principal tiene por objeto el pago de la cuota tributaria. Por su parte, el art. 20 LGT, define el hecho imponible como: 1. El hecho imponible es el presupuesto fijado por la ley para configurar cada tributo y cuya realización origina el nacimiento de la obligación tributaria principal. 2. La ley podrá completar la delimitación del hecho imponible mediante la mención de supuestos de no sujeción. En cuanto al devengo y exigibilidad, dispone el art. 21 LGT: 1. El devengo es el momento en el que se entiende realizado el hecho imponible y en el que se produce el nacimiento de la obligación tributaria principal. La fecha del devengo determina las circunstancias relevantes para la configuración de la obligación tributaria, salvo que la ley de cada tributo disponga otra cosa. 2. La ley propia de cada tributo podrá establecer la exigibilidad de la cuota o cantidad a ingresar, o de parte de la misma, en un momento distinto al del devengo del tributo. Por último, en cuanto a las exenciones, señala el art. 22 LGT que son supuestos de exención aquellos en que, a pesar de realizarse el hecho imponible, la ley exime del cumplimiento de la obligación tributaria principal. Obligación tributaria de realizar pagos a cuenta. Dispone el art. 23 LGT que: 1. La obligación tributaria de realizar pagos a cuenta de la obligación tributaria principal consiste en satisfacer un importe a la Administración tributaria por el obligado a realizar pagos fraccionados, por el retenedor o por el obligado a realizar ingresos a cuenta. Esta obligación tributaria tiene carácter autónomo respecto de la obligación tributaria principal. 2. El contribuyente podrá deducir de la obligación tributaria principal el importe de los pagos a cuenta soportados, salvo que la ley propia de cada tributo establezca la posibilidad de deducir una cantidad distinta a dicho importe. Obligaciones entre particulares. Según el art. 24 LGT, son obligaciones entre particulares resultantes del tributo las que tienen por objeto una prestación de naturaleza tributaria exigible entre obligados tributarios. Entre otras, son obligaciones de este tipo las que se generan como consecuencia de actos de repercusión, de retención o de ingreso a cuenta previstos legalmente. DERECHO TRIBUTARIO - TEMA 26 Pág. 10

13 Obligaciones tributarias accesorias. Recogidas en el art. 25 LGT al disponer que, son obligaciones tributarias accesorias aquellas distintas de las anteriores que consisten en prestaciones pecuniarias que se deben satisfacer a la Administración tributaria y cuya exigencia se impone en relación con otra obligación tributaria. Tienen la naturaleza de obligaciones tributarias accesorias las obligaciones de satisfacer el interés de demora, los recargos por declaración extemporánea y los recargos del período ejecutivo, así como aquellas otras que imponga la ley. Las sanciones tributarias no tienen la consideración de obligaciones accesorias. IV. SUJETOS PASIVOS INTRODUCCIÓN. Frente a la Administración tributaria existe una pluralidad de sujetos sometidos a los diversos derechos y potestades de que ésta se encuentra dotada para la efectiva aplicación de las normas tributarias. Como consecuencia de la generalización de las obligaciones formales a cargo de todos los ciudadanos para facilitar la gestión de los tributos, el concepto de sujeto pasivo ha empezado a ser sustituido por el de obligado tributario, porque comprende a todos aquellos sujetos que tienen alguna obligación frente a la Administración Tributaria, como consecuencia de la aplicación de los tributos. Así, el art. 17 LGT dispone que se entiende por relación jurídico-tributaria el conjunto de obligaciones y deberes, derechos y potestades originados por la aplicación de los tributos. De la relación jurídico-tributaria pueden derivarse obligaciones materiales y formales para el obligado tributario y para la Administración, así como la imposición de sanciones tributarias en caso de su incumplimiento LOS OBLIGADOS TRIBUTARIOS: CLASES. La LGT dedica el Capítulo II del Título II ( Los Tributos ) a los Obligados tributarios, definiéndolos en su art. 35 como Son obligados tributarios las personas físicas o jurídicas y las entidades a las que la normativa tributaria impone el cumplimiento de obligaciones tributarias. Entre otros, son obligados tributarios (art LGT): a) Los contribuyentes. b) Los sustitutos del contribuyente. c) Los obligados a realizar pagos fraccionados. d) Los retenedores. e) Los obligados a practicar ingresos a cuenta. f) Los obligados a repercutir. g) Los obligados a soportar la repercusión. h) Los obligados a soportar la retención. i) Los obligados a soportar los ingresos a cuenta. j) Los sucesores. k) Los beneficiarios de supuestos de exención, devolución o bonificaciones tributarias, cuando no tengan la condición de sujetos pasivos. DERECHO TRIBUTARIO - TEMA 26 Pág. 11

14 También tendrán el carácter de obligados tributarios aquellos a quienes la normativa tributaria impone el cumplimiento de obligaciones tributarias formales (art LGT). Tendrán la consideración de obligados tributarios, en las leyes en que así se establezca, las herencias yacentes, comunidades de bienes y demás entidades que, carentes de personalidad jurídica, constituyan una unidad económica o un patrimonio separado susceptibles de imposición (art LGT). Tendrán asimismo el carácter de obligados tributarios los responsables a los que se refiere el artículo 41 de esta ley (art LGT) y aquellos a los que se pueda imponer obligaciones tributarias conforme a la normativa sobre asistencia mutua (art LGT; introducido por R.D. Ley 20/2011). La concurrencia de varios obligados tributarios en un mismo presupuesto de una obligación determinará que queden solidariamente obligados frente a la Administración tributaria al cumplimiento de todas las prestaciones, salvo que por ley se disponga expresamente otra cosa. Las leyes podrán establecer otros supuestos de solidaridad distintos del previsto en el párrafo anterior. Cuando la Administración sólo conozca la identidad de un titular practicará y notificará las liquidaciones tributarias a nombre del mismo, quien vendrá obligado a satisfacerlas si no solicita su división. A tal efecto, para que proceda la división será indispensable que el solicitante facilite los datos personales y el domicilio de los restantes obligados al pago, así como la proporción en que cada uno de ellos participe en el dominio o derecho trasmitido (art LGT). Además, en esta materia se impone el principio de Reserva de Ley, así según el art. 8 LGT, se regulará en todo caso por Ley la determinación de los obligados tributarios previstos en el apartado 2 del art SUJETOS PASIVOS. El art LGT define el sujeto pasivo como El obligado tributario que, según la ley, debe cumplir la obligación tributaria principal, así como las obligaciones formales inherentes a la misma, sea como contribuyente o como sustituto del mismo. Añade que no perderá la condición de sujeto pasivo quien deba repercutir la cuota tributaria a otros obligados, salvo que la ley de cada tributo disponga otra cosa. En el ámbito aduanero, tendrá además la consideración de sujeto pasivo el obligado al pago del importe de la deuda aduanera, conforme a lo que en cada caso establezca la normativa aduanera. Por lo tanto, la LGT define al sujeto pasivo como el obligado tributario que, según Ley (Principio de Legalidad), debe cumplir la obligación tributaria principal que es, como se expuso, el pago de la cuota tributaria. Y establece dos clases de sujetos pasivos: a) Contribuyente. b) Sustituto del contribuyente EL CONTRIBUYENTE Y EL SUSTITUTO DEL CONTRIBUYENTE El contribuyente. El art LGT lo define al establecer Es contribuyente el sujeto pasivo que realiza el hecho imponible. El hecho imponible viene definido en el art LGT como El presupuesto fijado por la ley para configurar cada tributo y cuya realización origina el nacimiento de la obligación tributaria principal. DERECHO TRIBUTARIO - TEMA 26 Pág. 12

15 Por tanto, podemos deducir que el contribuyente es el obligado tributario que debe cumplir la obligación tributaria principal del pago de la cuota tributaria Sustituto del contribuyente. Definido en el art LGT: Es sustituto el sujeto pasivo que, por imposición de la ley y en lugar del contribuyente, está obligado a cumplir la obligación tributaria principal, así como las obligaciones formales inherentes a la misma. Es importante señalar que el sustituto no es el titular de la capacidad económica que se pretende gravar, la carga tributaria debe ser soportada por el contribuyente, ya que éste es quien realiza el hecho imponible, por ello el segundo párrafo del artículo mencionado señala que el sustituto podrá exigir del contribuyente el importe de las obligaciones tributarias satisfechas, salvo que la ley señale otra cosa. En la actualidad son supuestos establecidos en nuestro Derecho, entre otros, los siguientes: Impuestos Especiales: Los representantes fiscales, en el sistema de Ventas a distancia. Impuesto sobre Construcciones, Instalaciones y Obras: El constructor de la obra. En el Impuesto sobre el incremento de valor de los terrenos, cuando el transmitente es no residente, es sustituto el adquirente. En el IRNR las Entidades Gestoras del Mercado de Deuda Pública en Anotaciones, respecto de las rentas obtenidas por no residentes sin establecimiento permanente. Impuesto sobre las Primas de Seguros: Los representantes fiscales de Entidades aseguradoras domiciliadas en otro Estado miembro de la UE que operen en España en régimen de libre prestación de servicios. En el IBI que recae sobre bienes inmuebles, cuando concurren varios concesionarios del mismo, es sustituto el que debe satisfacer el mayor canon. V. BASE IMPONIBLE Y BASE LIQUIDABLE LOS ELEMENTOS DE LA CUANTIFICACIÓN DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA. Para establecer cualquier tributo el Estado se sirve del mismo mecanismo jurídico: La ley fija un hecho, el hecho imponible, cuya realización determina el nacimiento de la obligación tributaria de pagar una determinada cantidad de dinero. Pero es necesario que, además, se concrete la cantidad a pagar. Determinar esta cantidad a pagar es lo que se conoce como cuantificación de la obligación tributaria. En base a lo anterior, y según lo dispuesto en el art. 55 de la LGT (Ley 58/2003, de 17 de diciembre), podemos distinguir: 1. Tributos de cupo o reparto, en los que primero se establece el cupo global a recaudar, y luego se reparte esa cantidad entre los sujetos afectados (subsisten en la esfera local: contribuciones especiales). 2. Tributos de cuota, en los que no se predetermina el montante total a recaudar, y que se dividen en: Tributos de cuota fija: la Ley determina el hecho imponible y directamente la cantidad a pagar. Tributos de cuota variable: la Ley fija el hecho imponible, pero no la cuota a pagar, que se determina por el juego entre base imponible y tipo de gravamen. DERECHO TRIBUTARIO - TEMA 26 Pág. 13

16 El art. 49 LGT ( Cuantificación de la obligación tributaria ) señala que La obligación tributaria principal y la obligación de realizar pagos a cuenta se determinarán a partir de las bases tributarias, los tipos de gravamen y los demás elementos previstos en este capítulo, según disponga la ley de cada tributo. La obligación tributaria principal se recoge en el art. 19 LGT, como aquella que tiene por objeto el pago de la cuota tributaria. Esta obligación tributaria principal deriva de la realización del hecho imponible (art. 20 LGT). La obligación tributaria de realizar pagos a cuenta consiste, según el art. 23 LGT, en satisfacer un importe a la Administración Tributaria por el obligado a realizar pagos fraccionados, por el retenedor o por el obligado a realizar ingresos a cuenta y tiene carácter autónomo respecto de la obligación tributaria principal BASE IMPONIBLE La base imponible: concepto. Doctrinalmente, se puede definir como la dimensión o magnitud de un elemento de presupuesto objetivo del hecho imponible, que se juzga como determinante de la capacidad contributiva relativa. La base imponible, por tanto, no coincide con el objeto del tributo, sino que es la dimensión o medida del mismo, que permite transformar la capacidad absoluta del sujeto pasivo en la capacidad contributiva relativa (que es la que hay que tener en cuenta a la hora de exigir la tributación). En su determinación, y siguiendo lo establecido en el art. 8 LGT, ha de regir el principio de reserva de ley. Como la base imponible sirve para apreciar la graduación de la capacidad económica en cada hecho imponible real, no puede determinarse a priori, sino que es la Ley de cada tributo la que debe dar las coordenadas necesarias para fijarla. Esto nos lleva a determinar varias clases de base imponible: Monetarias y no monetarias: Según si la valoración en dinero se obtiene de forma directa (renta) o aplicando unidades monetarias sobre unidades físicas o de otro tipo (p.e. euros/litro). Unitarias (o agregadas) y desagregadas: Según se aplique un único tipo de gravamen sobre toda la base imponible o se descomponga para aplicar diversos tipos (p.e. renta regular e irregular en IRPF). Alternativas, subsidiarias o complementarias: Dependiendo de la relación que entre las mismas exista (p.e. alternativa: la estimación objetiva de la directa, y subsidiaria: la indirecta de la directa). Legalmente, el art LGT la define como La base imponible es la magnitud dineraria o de otra naturaleza que resulta de la medición o valoración del hecho imponible Métodos de determinación. La base imponible debe ser objeto de medición cada vez que se realice el hecho imponible. Así, establece el art de la LGT: La base imponible podrá determinarse por los siguientes métodos: a) Estimación directa. b) Estimación objetiva. c) Estimación indirecta. DERECHO TRIBUTARIO - TEMA 26 Pág. 14

17 Añadiéndose que: 1. Las bases imponibles se determinarán con carácter general a través del método de estimación directa. No obstante, la ley podrá establecer los supuestos en que sea de aplicación el método de estimación objetiva, que tendrá, en todo caso, carácter voluntario para los obligados tributarios. 2. La estimación indirecta tendrá carácter subsidiario respecto de los demás métodos de determinación y se aplicará cuando se produzca alguna de las circunstancias previstas en el artículo 53 de la LGT La estimación directa. El art. 50 LGT fija la estimación directa como régimen general de determinación de la base imponible; y el artículo 51 determina que: El método de estimación directa podrá utilizarse por el contribuyente y por la Administración tributaria de acuerdo con lo dispuesto en la normativa de cada tributo. A estos efectos, la Administración tributaria utilizará las declaraciones o documentos presentados, los datos consignados en libros y registros comprobados administrativamente y los demás documentos, justificantes y datos que tengan relación con los elementos de la obligación tributaria Estimación objetiva. La LGT no define este método; se limita, en su art. 52, a decir que El método de estimación objetiva podrá utilizarse para la determinación de la base imponible mediante la aplicación de las magnitudes, índices, módulos o datos previstos en la normativa propia de cada tributo. Actualmente este método de determinación de la base imponible está previsto en la Ley del I.R.P.F. (Estimación objetiva a través de signos, índices o módulos) para determinadas actividades empresariales fijadas por el Ministerio de Economía y Hacienda en coordinación con el de Régimen Simplificado del IVA, y supone una simplificación de las obligaciones formales del obligado tributario. Otros supuestos en los que cabe hablar de la aplicación de este método serían: - Los regímenes de determinación a forfait previstos opcionalmente en el IVA, si bien no persiguen tanto determinar la base como definirla (regímenes especiales de la agricultura o bienes usados); - La estimación, en el IRPF, de la renta de los inmuebles, excluida la vivienda habitual y el suelo no edificado, a partir de un porcentaje del 2% ó 1,1% sobre su valor catastral; - Siempre que se utilicen medios indiciarios para la determinación de ciertas valoraciones previstas específicamente en los distintos tributos, (p.e. precios de mercado de operaciones vinculadas). - A partir de , también se ha establecido un régimen de estimación objetiva para las Empresas Navieras en función del tonelaje, en el Impuesto sobre Sociedades, opcional, parcial y sometido a autorización administrativa. Finalmente, hay que tener en cuenta dos cuestiones de trascendental importancia: 1. Si el sujeto pasivo ha optado por este sistema, no podrá oponerse al resultado de su aplicación, ni siquiera demostrando que su base real (según la estimación directa) es inferior. 2. A la inversa, la Administración no puede gravar la renta fiscal que experimente el sujeto tras la aplicación de los criterios de determinación de la base imponible por el método de estimación directa. DERECHO TRIBUTARIO - TEMA 26 Pág. 15

18 Estimación indirecta. A) Supuestos en que procede. De acuerdo con el artículo 53.1 LGT, El método de estimación indirecta se aplicará cuando la Administración tributaria no pueda disponer de los datos necesarios para la determinación completa de la base imponible como consecuencia de alguna de las siguientes circunstancias: a) Falta de presentación de declaraciones o presentación de declaraciones incompletas o inexactas. b) Resistencia, obstrucción, excusa o negativa a la actuación inspectora (esto es, cuando concurra alguna de las conductas reguladas en el art LGT -art. 193 RAT-). c) Incumplimiento sustancial de las obligaciones contables o registrales (se entiende en los casos que señala el art RAT). d) Desaparición o destrucción, aun por causa de fuerza mayor, de los libros y registros contables o de los justificantes de las operaciones anotadas en los mismos. Dos serían los presupuestos de hecho para la aplicación de este método: 1. Que la Administración Tributaria no pueda disponer de los datos necesarios para la determinación completa de la base imponible. 2. Que ello se deba a alguna de las circunstancias señaladas anteriormente. B) Medios de determinación. Según el artículo 53.2 LGT, Las bases o rendimientos se determinarán mediante la aplicación de cualquiera de los siguientes medios o de varios de ellos conjuntamente: a) Aplicación de los datos y antecedentes disponibles que sean relevantes al efecto. b) Utilización de aquellos elementos que indirectamente acrediten la existencia de los bienes y de las rentas, así como de los ingresos, ventas, costes y rendimientos que sean normales en el respectivo sector económico, atendidas las dimensiones de las unidades productivas o familiares que deban compararse en términos tributarios. c) Valoración de las magnitudes, índices, módulos o datos que concurran en los respectivos obligados tributarios, según los datos o antecedentes que se posean de supuestos similares o equivalentes. C) Procedimiento. Es el previsto en el art. 158 LGT, de la siguiente forma: 1. Cuando resulte aplicable el método de estimación indirecta, la inspección de los tributos acompañará a las actas incoadas para regularizar la situación tributaria de los obligados tributarios un informe razonado sobre: a) Las causas determinantes de la aplicación del método de estimación indirecta. b) La situación de la contabilidad y registros obligatorios del obligado tributario. c) La justificación de los medios elegidos para la determinación de las bases, rendimientos o cuotas. d) Los cálculos y estimaciones efectuados en virtud de los medios elegidos. 2. La aplicación del método de estimación indirecta no requerirá acto administrativo previo que lo declare, pero en los recursos y reclamaciones que procedan contra los actos y liquidaciones resultantes podrá plantearse la procedencia de la aplicación de dicho método. 3. Los datos, documentos o pruebas relacionados con las circunstancias que motivaron la aplicación del método de estimación indirecta únicamente podrán ser tenidos en cuenta en la DERECHO TRIBUTARIO - TEMA 26 Pág. 16

19 regularización o en la resolución de los recursos o reclamaciones que se interpongan contra la misma en los siguientes supuestos: a) Cuando se aporten con anterioridad a la propuesta de regularización. En este caso, el período transcurrido desde la apreciación de dichas circunstancias hasta la aportación de los datos, documentos o pruebas no se incluirá en el cómputo del plazo de duración de las actuaciones inspectoras. b) Cuando el obligado tributario demuestre que los datos, documentos o pruebas presentados con posterioridad a la propuesta de regularización fueron de imposible aportación en el procedimiento. En este caso, se ordenará la retroacción de las actuaciones al momento en que se apreciaron las mencionadas circunstancias. Según el art. 193 RAT que desarrolla el procedimiento, éste se puede aplicar en relación con la totalidad o parte de los elementos de la obligación tributaria LA BASE LIQUIDABLE. Señala el art. 54 LGT que La base liquidable es la magnitud resultante de practicar, en su caso, en la base imponible las reducciones establecidas en la ley. De existir estas reducciones, obedecen al interés del legislador de conceder un trato de favor a determinados contribuyentes, persiguiendo distintas finalidades: Incentivos fiscales con objetivos de política económica (p.e. aportaciones a Plan de Pensiones-IRPF). Mínimos exentos o bonificaciones por razón de la cuantía (p.e. reducción por mínimo exento en el IP). Personalización del tributo atendiendo a circunstancias personales y familiares (p.e. las del ISD). Motivaciones técnicas (p.e. por las pensiones compensatorias a favor del cónyuge en el IRPF). VI. TIPOS DE GRAVAMEN. Con carácter previo a la determinación de la cuota tributaria, es necesario examinar el concepto de tipo de gravamen; si la base imponible decíamos que expresa la capacidad económica del sujeto pasivo, el TIPO DE GRAVAMEN indica qué porción de esa capacidad económica se reserva el ente público acreedor del tributo para sí. De acuerdo con el artículo 55 LGT, El tipo de gravamen es la cifra, coeficiente o porcentaje que se aplica a la base liquidable para obtener como resultado la cuota íntegra. Los tipos de gravamen pueden ser específicos o porcentuales, y deberán aplicarse según disponga la ley propia de cada tributo a cada unidad, conjunto de unidades o tramo de la base liquidable. El conjunto de tipos de gravamen aplicables a las distintas unidades o tramos de base liquidable en un tributo se denominará tarifa. La ley podrá prever la aplicación de un tipo cero, así como de tipos reducidos o bonificados. Se distingue entre: Tipos de gravamen en sentido estricto: Se aplican sobre bases no expresadas en dinero, por lo que no pueden consistir en un porcentaje sobre la base. Se dividen en: - Tipos de gravamen específicos: Consisten en una suma de dinero fija que ha de pagarse por cada unidad de la magnitud que constituye la base (p.ej., en II.EE.). - Tipos de gravamen graduales: Consisten en una suma de dinero cuyo importe varía según los tramos en que aparece dividida la base imponible (p.ej., I.A.E.). DERECHO TRIBUTARIO - TEMA 26 Pág. 17

20 Alícuotas de gravamen: Consisten en un porcentaje a aplicar sobre la base monetaria, y pueden ser de tres tipos: - Alícuotas proporcionales: Son aquellas que no varían al variar la base imponible (p.ej. IS). - Alícuotas progresivas: Son aquellas que aumentan a medida que va aumentando la base imponible. A su vez, pueden ser: Continuas: La alícuota procedente se aplica sobre la totalidad de la base a gravar, y pueden provocar lo que se conoce como error de salto (por lo que se establecen mecanismos correctores para que a un incremento de la base no le siga un incremento mayor de la cuota). Así, el art de la LGT establece que: La cuota íntegra deberá reducirse de oficio cuando de la aplicación de los tipos de gravamen resulte que a un incremento de la base corresponde una porción de cuota superior a dicho incremento. La reducción deberá comprender al menos dicho exceso ( ). Esta regla no se aplica cuando la deuda tributaria deba pagarse por medio de efectos timbrados. Por escalones: La base imponible aparece dividida en tramos o escalones, a cada uno de los cuales se aplica el porcentaje que le corresponda, estando constituida la cuota total por la suma de las cuotas parciales correspondientes a cada escalón (p.ej. IRPF). - Alícuotas regresivas: Son aquellas que disminuyen al aumentar la base imponible. Como contrarias a los principios de capacidad económica y progresividad, casi todos los ordenamientos las han eliminado (la L.G.T. no las contempla). VII. CUOTA Y DEUDA TRIBUTARIA CUOTA TRIBUTARIA. Dispone el artículo 56.1 LGT que, La cuota íntegra se determinará: a) Aplicando el tipo de gravamen a la base liquidable. b) Según cantidad fija señalada al efecto. Para el cálculo de la cuota íntegra podrán utilizarse los métodos de determinación previstos en el apartado 2 del artículo 50 de esta ley. El importe de la cuota íntegra podrá modificarse mediante la aplicación de las reducciones o límites que la ley de cada tributo establezca en cada caso. La cuota líquida será el resultado de aplicar sobre la cuota íntegra las deducciones, bonificaciones, adiciones o coeficientes previstos, en su caso, en la ley de cada tributo. La cuota diferencial será el resultado de minorar la cuota líquida en el importe de las deducciones, pagos fraccionados, retenciones, ingresos a cuenta y cuotas, conforme a la normativa de cada tributo DEUDA TRIBUTARIA. Se define en el artículo 58 LGT: 1. La deuda tributaria estará constituida por la cuota o cantidad a ingresar que resulte de la obligación tributaria principal o de las obligaciones de realizar pagos a cuenta. 2. Además, la deuda tributaria estará integrada, en su caso, por: a) El interés de demora. b) Los recargos por declaración extemporánea. DERECHO TRIBUTARIO - TEMA 26 Pág. 18