PROBLEMAS DE LA NORMATIVA ESPAÑOLA EN MATERIA DE OPERACIONES VINCULADAS/PRECIOS DE TRANSFERENCIA Y LÍNEAS PARA SU REFORMA

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1 CRONICA TRIBUTARIA NUM. 116/2005 (35-43) PROBLEMAS DE LA NORMATIVA ESPAÑOLA EN MATERIA DE OPERACIONES VINCULADAS/PRECIOS DE TRANSFERENCIA Y LÍNEAS PARA SU REFORMA José Manuel Calderón Carrero Profesor Titular de Derecho Financiero y Tributario Universidad de A Coruña Adolfo Martín Jiménez Profesor Titular de Derecho Financiero y Tributario Universidad de Cadiz SUMARIO 1. INTRODUCCIÓN. 2. PROBLEMAS DEL ARTÍCULO 16 DEL TRLIS: JUSTIFICA CIÓN DE LA NECESIDAD DE SU REFORMA. 3. LÍNEAS DE REFORMA DEL AR TÍCULO 16 DEL TRLIS. 4. NOTA BIBLIOGRÁFICA. 1. INTRODUCCIÓN nuestras normas con las más modernas tendencias en el contexto internacional en El presente trabajo tiene unas preten materia de precios de transferencia y resiones modestas, básicamente, pretende forzar, desde un plano internacional, las mos poner de manifiesto, de una forma propias garantías de los contribuyentes. sintética, los problemas que hacen inaplazable la necesidad de modificar el artículo 16 del Texto Refundido de la Ley del Im 2. PROBLEMAS DEL ARTÍCULO 16 puesto sobre Sociedades (TRLIS) y las DEL TRLIS: JUSTIFICACIÓN normas reglamentarias de desarrollo del DE LA NECESIDAD DE SU mismo. Ciertamente, en la actualidad, el REFORMA artículo 16 del TRLIS es una de las normas que, como veremos, más dificultades a) Falta de alineación de la normatitécnicas presenta, tanto para la Adminis va española con las Directrices de tración como para los contribuyentes. Pre la OCDE en materia de precios de tendemos, en las páginas que siguen, po transferencia o con las tendencias ner de manifiesto por qué razón la refor en Derecho comparado ma de tal artículo es urgente si nuestra legislación pretende dotar a la Administra En la actualidad, la normativa españoción de armas de reacción contra uno de la es obsoleta y se ha alejado de las princilos instrumentos más potentes en manos pales tendencias internacionales en matede las empresas multinacionales para ero ria de precios de transferencia, represensionar bases imponibles en España y si, tadas por las Directrices de la OCDE de además, existe el propósito de alinear Los principales problemas que la

2 ESTUDIOS Y NOTAS / CRÓNICA TRIBUTARIA norma española presenta son los siguientes: - La atribución en exclusiva a la Administración Tributaria de la potestad para valorar los precios de transferencia de acuerdo con el principio de plena concurrencia reduce la eficacia de la norma: A diferencia de lo que ocurre en la normativa española, en las Directrices de la OCDE son los contribuyentes y no sólo la Administración quienes tienen que aplicar el principio de plena concurrencia. La consecuencia fundamental derivada de la filosofía que subyace al artículo 16 del TRLIS es que la norma se presenta como inefectiva y altamente gravosa para la propia Administración Tributaria, que es quien tiene que desplegar toda una labor probatoria orientada a la determinación de cuál es el precio de transferencia ajustado al principio de plena concurrencia, sin tener los medios o conocimientos del negocio o mercado en el que se desenvuelve el contribuyente como para hacer una valoración de la operación. La exigencia para el contribuyente de valoración de las operaciones vinculadas de conformidad con el precio de mercado situaría a la Administración Tributaria en una posición mucho más cómoda, de revisión de la operación realizada por el contribuyente, en la que la carga de la prueba de la correcta valoración de la operación se desplaza de la Administración al propio contribuyente. - La norma española recibe de forma parcial el principio de plena competencia, con el consiguiente riesgo de que genere doble imposición económica en las operaciones internacionales: El artículo 16 del TRLIS sólo permite la realización de ajustes por la Administración sobre la valoración empleada por el contribuyente cuando se produce un perjuicio recaudatorio neto para la Hacienda española o un diferimiento de tributación en España, pero no admite los ajustes cuando la aplicación del principio de plena concurrencia suponga una corrección de signo negativo (menor ingreso, mayor gasto) en la valoración de la operación por el contribuyente en España. Una vez más, el problema se presenta como consecuencia de la filosofía que subyace a la norma española, que concibe el artículo 16 del TRLIS como una norma anti abuso o elusión, mientras que la OCDE parte de una concepción distinta, en la que la norma en materia de valoración de la operación vinculada de conformidad con el principio de plena competencia es una regla de distribución de la base imponible entre las diferentes jurisdicciones o de imputación de rentas de una jurisdicción u otra. Tal desalineamiento de la normativa española puede ser fuente de importantes conflictos que lleven, por un lado, a fricciones en sede de los Convenios para la Eliminación de la Doble Imposición (cuando el otro Estado contratante realice ajustes positivos) o a vulneraciones del Derecho Comunitario (libertades fundamentales del Tratado de la Unión Europea y Convenio de Arbitraje). - La metodología empleada para alcanzar el precio de mercado en la legislación española no está tampoco alineada con los principios OCDE: En el contexto OCDE, la aplicación del principio de plena competencia es flexible, no se trata tanto de llegar a un precio de mercado único como de encontrar una franja de precios donde los ajustes no sean necesarios. La configuración del artículo 16 del TRLIS como una norma anti abuso hace que en nuestro ordenamiento, al menos en el plano normativo, no exista la flexibilidad que la OCDE postula. Por otra parte, existen notables deficiencias técnicas en la regulación de los métodos a los que se refiere el artículo 16 del TRLIS para alcanzar precio de mercado. Las más significativas podrían ser las siguientes: (1) los métodos regulados en el artículo 16 del TRLIS se regulan de forma jerárquica, lo cual contradice abierta

3 J.M. CALDERÓN y A. MARTÍN / «Problemas de la normativa española en materia de operaciones vinculadas/precios de transferencia...» mente las Directrices de la OCDE; (2) no existe una regulación o líneas directrices acerca de en qué consisten o cual es el contenido o desarrollo de los métodos que el artículo 16 del TRLIS enuncia; y (3) la norma española está configurada como una norma de valoración cuya aplicación, por tanto, no permite la recalificación de operaciones (y rentas) cuando no se ajustan al principio de plena competencia; tal configuración jurídica limita el alcance y potencial aplicación del principio de plena competencia tal y como está delimitado funcionalmente en el marco del artículo 9 de los Convenios para la Eliminación de la Doble Imposición y en las Directrices de la OCDE de precios de transferencia. Es cierto, en relación con este segundo aspecto, que quien aplica la norma puede acudir a las Directrices de la OCDE como guía en esta materia, pero no debemos desconocer que tales Directrices no son una norma directamente aplicable en nuestro ordenamiento y, además, no solucionan todos los problemas de aplicación de un método concreto, por lo que la actual regulación de la metodología a emplear para alcanzar un precio de mercado puede ser cuestionada desde la óptica de los principios constitucionales de legalidad y seguridad jurídica. Desde una óptica internacional, la consecuencia inmediata de la regulación de la metodología que realiza el artículo 16 del TRLIS es la creación de conflictos y, consecuentemente, doble imposición entre la valoración de una operación que realiza la Administración española y la que pueden realizar las Administraciones Tributarias de otros países. - La definición de los supuestos de vinculación en el artículo 16 del TRLIS resulta demasiado rígida, facilita las operaciones de planificación fiscal y no se adapta a los principios derivados del artículo 9 Modelo de Convenio OCDE (MC OCDE): El artículo 16, apartado 2 del TRLIS ofrece un catálogo de supuestos de vinculación, con respecto a los cuales resulta aplicable el artículo 16, apartado 1 del TRLIS, que tiene notables deficiencias: el catálogo cerrado de supuestos que ofrece facilita las planificaciones fiscales sobre la base de la articulación de auténticas operaciones vinculadas que no caigan dentro de los supuestos regulados en el artículo 16, apartado 2 del TRLIS, por lo que, en estos casos, no sería de aplicación el artículo 16 del TRLIS en su totalidad, con la consecuencia de que se dificulta que la propia Administración pueda incluso realizar los ajustes primarios que la norma prevé. En realidad, tal defecto nuevamente procede de la falta de alineación con los principios de la OCDE (en concreto el artículo 9 del MC OCDE), donde se dan parámetros más flexibles para determinar cuándo puede existir vinculación que tenga como consecuencia que las partes deban operar en sus relaciones a precios de mercado. Es cierto que resulta posible, en nuestra opinión, argumentar que allí donde existe un Convenio para la Eliminación de la Doble Imposición con un artículo equivalente al artículo 9, apartado 1 del MC OCDE la definición de vinculación no tiene necesariamente que ser la reflejada en el artículo 16 del TRLIS, cuál es la relación entre el equivalente al artículo 9, apartado 1 del MC OCDE y la definición de vinculación es una cuestión que, quizás, debiera ser aclarada en la normativa interna a efectos de evitar malentendidos. - El actual artículo 16 del TRLIS no impone exigencias documentales o formales relativas a las operaciones vinculadas, con lo que dificulta la labor inspectora, facilita la propia manipulación de precios (consciente o inconsciente) entre las partes vinculadas y, desde la óptica de los contribuyentes, crea inseguridad jurídica: La mayoría de los países de la OCDE y de la Unión Europea tienen en sus legislaciones exigencias específicas en materia de documentación de las

4 ESTUDIOS Y NOTAS / CRÓNICA TRIBUTARIA operaciones vinculadas, de tal forma que esta documentación sea capaz de acreditar o probar que el precio y la metodología que emplean es la más adecuada en la operación en cuestión. La ausencia de regulación sobre la documentación que deben conservar los contribuyentes y su contenido, desde luego, obstaculiza la labor de la Administración, que debe probar que la operación no se realiza a precios de mercado y contribuye a generar inseguridad en el contribuyente, que no sabe cuáles pueden ser las exigencias de la Administración en una inspección que examine las operaciones realizadas con partes vinculadas. Allí donde se exige al contribuyente la documentación específica de sus operaciones vinculadas se facilita la labor de la Administración (los contribuyentes que lleven tal documentación de forma adecuada serán aquellos que menos riesgo tengan de manipulación de operaciones; quienes no cumplan con las obligaciones de documentación pueden ser objeto de sanciones etc.) y genera seguridad en el contribuyente (quien lleve la documentación de manera ordenada y correcta será consciente de que las consecuencias de una eventual inspección serán menores). - La ausencia de sanciones específicas para el contribuyente en casos de ajustes primarios realizados en el marco del artículo 16 del TRLIS constituye un incentivo a la manipulación de los precios de transferencia, a la atribución de bases imponibles de forma artificial a otras jurisdicciones y no se encuentra alineada con la legislación de los países más avanzados: En el marco del artículo 16 del TRLIS, la ausencia de una obligación para el contribuyente de valorar sus relaciones con partes vinculadas a precios de mercado determina que el coste de la traslación de bases imponibles a jurisdicciones con una presión fiscal inferior sea únicamente la exigencia de la correspondiente cuota y los intereses de demora. Con ello, el riesgo que corre quien manipula los precios en las relaciones con partes vinculadas es mínimo, por lo que puede decirse que la norma española no sólo no pone coto a este tipo de operaciones sino que, hasta un cierto punto, las incentiva. Por otra parte, el mayor activismo y agresividad de las Administraciones Tributarias de algunos Estados en materia de precios de transferencia pueden tener como efecto que los contribuyentes tiendan a situar sus beneficios allí donde las consecuencias para ellos puedan ser más gravosas, lo cual, claramente, opera en detrimento de países como España, donde las consecuencias de la aplicación de la legislación interna en esta materia no son tan onerosas. - Falta de coordinación entre la normativa española de precios de transferencia y la cláusula antisubcapitalización: Se viene entendiendo que la normativa antisubcapitalización constituye una especificación de la normativa general que articula el principio de plena competencia, pero aplicada al ámbito de la financiación de las entidades. No es de extrañar que, por ejemplo, el Reino Unido en su reforma del Impuesto sobre Sociedades de 2004 derogara su cláusula antisubcapitalización cuando articuló un nuevo régimen de precios de transferencia alineado con el Derecho Comunitario. En este sentido, parece necesario articular un mayor grado de coherencia material entre los artículos 16 y 20 del TRLIS. - La actual configuración de los Acuerdos Previos en Materia de Precios de Transferencia (APAs) plantea problemas técnicos, está desalineada con las principales tendencias de las legislaciones más avanzadas y puede constituir un desincentivo a la utilización por el contribuyente de los mismos: En esta materia, los principales problemas que pueden identificarse son los siguientes: (a) deficiente participación del contribuyente y

5 J.M. CALDERÓN y A. MARTÍN / «Problemas de la normativa española en materia de operaciones vinculadas/precios de transferencia...» regulación de sus derechos en los casos de APAs bilaterales o multilaterales (probablemente, es éste un efecto de la ausencia de regulación en nuestro ordenamiento del procedimiento amistoso, que, a su vez, plantea también otros problemas graves en términos de regulación de los derechos y garantías de los contribuyentes); (b) los efectos prospectivos y no retroactivos de los APAs pueden suponer un freno para el contribuyente a la hora de decidirse a entablar negociaciones con la Administración; (c) la duración del procedimiento de tramitación del APA es excesiva, mientras que el período dentro del cual el APA tiene efectos es demasiado corto; (d) el período de duración máximo de los APAs (3 períodos impositivos) es excesivamente corto considerando los esfuerzos y el tiempo empleado para la conclusión del APA; (e) debería articularse un procedimiento simplificado para PYMEs; (f) la política de la Administración Tributaria en materia de APAs es excesivamente opaca; (g) el hecho de que los APAs se negocien con la Inspección, indudablemente, desincentiva a los contribuyentes para firmar este tipo de acuerdos; (h) indefinición de la documentación a presentar en un procedimiento orientado a la conclusión de un APA (debiera establecerse una conexión con la documentación exigida en relación con la metodología seguida en las operaciones vinculadas); (i) excesiva rigidez del APA, al no prever la legislación española bajo qué circunstancias puede ser modificado o cancelado; (j) la actitud de la Administración en relación con los APAs debiera ser proactiva y cooperativa, lo cual permitiría que el APA fuera un auténtico instrumento para incentivar la presencia extranjera en España o para mejorar la situación de los contribuyentes con actividades económicas reales (quizás, la creación de un organismo especializado en esta materia dentro del organigrama administrativo sería el factor clave de una política de impulso a los APAs). b) Vulneración del Derecho Comunitario/Tratado de la Unión Europea Además de los defectos técnicos que presenta el artículo 16 del TRLIS y que hemos enunciado de forma breve más arriba, una de las razones principales que justifican la reforma de la actual regulación de las operaciones vinculadas se encuentra en que la norma vulnera de forma clara las libertades comunitarias consagradas en el Tratado de la Unión Europea, precisamente, por la propia filosofía que subyace a la misma: pretende atacar las pérdidas recaudatorias netas derivadas de empresas situadas en distintas jurisdicciones y, por ello, la norma no se aplica más que de manera residual a las situaciones internas. Tal configuración de las normas tributarias nacionales ha sido rechazada frontalmente por el Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas (TJCE), entre otras, en la sentencia del TJCE Lankhorst (C 324/00, Rec I 11779), relativa a un género específico de operación vinculada, la subcapitalización societaria. Por consiguiente, existe un riesgo muy elevado de que aquellos contribuyentes que se vean afectados por actuaciones en las que la Administración pretenda aplicar el artículo 16 del TRLIS puedan escapar a sus efectos utilizando el Derecho Comunitario y la jurisprudencia del TJCE como arma de defensa (con las consecuencias que podría tener, en términos recaudatorios, una eventual declaración de incompatibilidad con el Derecho Comunitario del artículo 16 del TRLIS). Sería, por otra parte, deseable que la legislación española aprovechara los trabajos que se están desarrollando en el Foro Europeo en Materia de Precios de Transferencia, los cuales, de forma clara, ponen de manifiesto que la legislación española resulta obsoleta en relación con las principales tendencias en el seno de la Unión Europea

6 ESTUDIOS Y NOTAS / CRÓNICA TRIBUTARIA c) Incentivo a la manipulación de los precios en operaciones vinculadas y ausencia de coordinación con otras normas del ordenamiento español Ya hemos mencionado que la ausencia de sanciones para quienes manipulen, por razones tributarias, los precios de las transacciones con partes vinculadas constituye un incentivo que fomenta tales maniobras. Además, en este sentido, la ausencia de sanciones cuando la Administración utiliza el artículo 16 del TRLIS es la causa de que exista una falta de alineamiento grave entre este último y la responsabilidad de los administradores de personas jurídicas regulada en la Ley General Tributaria (LGT) (artículos 42, apartado 1, letra a) y 43, apartado 1, letra a)). Efectivamente, la imposibilidad de imponer sanciones en el seno del artículo 16 del TRLIS determina que los administradores o miembros del consejo de administración de sociedades nacionales no vean el artículo 16 del TRLIS como una amenaza directa sobre sus propios patrimonios. En la actualidad, la corrección de una operación vinculada por la Administración Tributaria sobre una sociedad insolvente no permite derivar la responsabilidad (solidaria por colaboración activa en infracciones o subsidiaria en otros casos) a los administradores (formales o de hecho) de la persona jurídica, precisamente porque la regulación del artículo 16 del TRLIS actúa como cortafuegos. Una regulación nueva que, por ejemplo, permitiera la imposición de sanciones a la sociedad permitiría, al mismo tiempo, tener mayores garantías del cobro de la deuda tributaria, porque la misma sería exigible a quienes son responsables directos o indirectos (administradores o miembros del consejo de administración) de la decisión de manipular los precios en las operaciones con personas vinculadas. Es decir, una regulación que encadenara los artículos en materia de responsabilidad de administradores de la LGT con la regulación en materia de operaciones vinculadas de la Ley del Impuesto sobre Sociedades sería, qué duda cabe, un fuerte incentivo para que los administradores de las sociedades residentes en España cuestionaran las decisiones que les impongan sus matrices u otras sociedades del grupo, ya sean administradores formales de la sociedad española o administradores de hecho. Por otra parte, debe repararse que una modificación de la legislación española sobre las líneas que proponemos más arriba estaría perfectamente armonizada con las más modernas tendencias en Derecho Mercantil y del Mercado de Valores. La necesaria protección de los accionistas minoritarios frente a los mayoritarios, o de los accionistas en general frente a los administradores de la sociedad pasa por detectar cuándo se produce una salida de «valor» de la sociedad en perjuicio del accionista minoritario o del accionista en general. En este sentido, cuanto mejor esté justificada, desde la óptica fiscal, la razonabilidad y valoración de una operación entre partes vinculadas más dificultades se estarán poniendo para que fenómenos de este tipo se produzcan con una finalidad de defraudación mercantil. Incluso la posibilidad de que la Inspección tributaria detectara operaciones anómalas (v.gr. valoraciones inferiores a mercado en operaciones, por ejemplo, entre la sociedad y sus administradores o con otras sociedades vinculadas pero cuyo capital esté distribuido de forma distinta) podría ser un indicio que sirviera de base a los accionistas o partícipes perjudicados para defender sus intereses ante la jurisdicción civil o mercantil, mejorando de este modo su protección. Lo mismo se puede decir con respecto a los intereses de los trabajadores: muchos de los concursos/quiebras de grupos internacionales que se han producido en los últimos años (en España y en el extranjero) dejan a las sociedades filiales del grupo sin activos o tesorería suficientes para hacer frente a los salarios o indemnizaciones debidos a los propios trabajadores por lo que una modificación de la regulación del artículo 16 del TRLIS para alinearla con las tendencias que hemos puesto de manifiesto determinaría que estos trabajadores pudieran hacer valer sus derechos

7 J.M. CALDERÓN y A. MARTÍN / «Problemas de la normativa española en materia de operaciones vinculadas/precios de transferencia...» más fácilmente en la jurisdicción laboral (o incluso penal). 3. LÍNEAS DE REFORMA DEL ARTÍCULO 16 DEL TRLIS En virtud de las reflexiones realizadas en el epígrafe 2, consideramos necesaria una reforma en profundidad del artículo 16 del TRLIS y las normas reglamentarias de desarrollo. La reforma, sobre la base de las líneas que proponemos más abajo, tendría fundamentalmente los siguientes efectos: (1) incrementaría la recaudación por Impuesto sobre Sociedades (el precepto sobre operaciones vinculadas, en términos recaudatorios, es uno de los más relevantes en las jurisdicciones donde se aplica de forma efectiva); (2) eliminaría los problemas de doble imposición que los contribuyentes sufren como consecuencia de la actual normativa e incrementaría su seguridad jurídica, potenciando sus derechos; (3) realzaría el papel de España como lugar idóneo de ubicación de actividades internacionales. En particular, debe tenerse en cuenta que los principales países europeos con los que España «compite» a la hora de atraer inversión directa (v.gr., Países Bajos, Bélgica) han llevado a cabo importantes reformas de su normativa de precios de transferencia en los últimos años dirigidas a flexibilizar al máximo su aplicación de forma que pueda operar o ser instrumentada, parcialmente, como un instrumento de política económica. La reforma del artículo 16 del TRLIS debiera como base las siguientes líneas de actuación: - La definición de un modelo de relación entre la norma española de operaciones vinculadas y las Directrices de la OCDE que minimice el riesgo de conflictos con otras jurisdicciones y elimine o mitigue el riesgo de doble imposición económica que sufren los contribuyentes españoles o no residentes que operan en España. - La revisión de los supuestos de «vinculación» que el artículo 16 del TRLIS define. - La revisión de la regulación sobre los métodos empleados para calcular el precio de transferencia en las operaciones entre partes vinculadas y su adecuación a las tendencias internacionales. - La revisión de las obligaciones formales que competen a los contribuyentes (por ejemplo, en materia de documentación de la metodología empleada) y de la posición de la propia Administración tributaria. - La definición de las líneas directrices de un programa de APAs que potencialmente pudiera ser empleado como instrumento de política económica para mejorar el atractivo de España como centro de ubicación de multinacionales. - La adecuación de la norma interna sobre operaciones vinculadas al Derecho Comunitario, evitando el impacto que sobre el ordenamiento español tendría una eventual declaración de incompatibilidad con las libertades fundamentales del Tratado de Roma. Al mismo tiempo, debe evitarse que la nueva normativa pueda ser declarada como práctica perniciosa en el seno de las iniciativas en esta materia que está desarrollando la OCDE. - Debe examinarse hasta qué punto la regulación interna del procedimiento amistoso de los Convenios para la Eliminación de la Doble Imposición puede contribuir a potenciar los efectos de la reforma de la legislación en materia de operaciones vinculadas. - No deben descuidarse tampoco en el proceso de reforma la exigencias derivadas de nuestra propia Constitución, que, en ocasiones, hacen que las

8 ESTUDIOS Y NOTAS / CRÓNICA TRIBUTARIA soluciones válidas en otros ordenamientos no puedan trasladarse mecánicamente a España. - La reforma de la normativa interna sobre precios de transferencia debería igualmente coordinarse con otras disposiciones de nuestro ordenamiento tributario con las que presenta una conexión directa (v.gr., la normativa de Transparencia Fiscal Internacional, la cláusula de subcapitalización, el método de exención, entre otras). También debería conectarse la regulación material de los precios de transferencia con determinadas disposiciones contenidas en nuestra Ley General Tributaria, tal y como ha hecho Alemania cuando reformó su normativa de operaciones vinculadas creando requisitos de documentación y modificando correlativamente su Ordenanza Tributaria en materia de carga de la prueba, estimación indirecta y régimen de infracciones y sanciones tributarias. 4. NOTA BIBLIOGRÁFICA El presente trabajo, básicamente, recoge de manera sucinta las ideas que los autores han expresado ya en otros trabajos y foros, principalmente, en CALDERÓN CARRERO: Precios de Transferencia e Impuesto sobre Sociedades, Tirant lo Blanch, Valencia, 2005, y en Advance Pricing Agreements (a Global Análisis), Kluwer, London, 1998, CALDERÓN CARRERO: «European Transfer Princing Trends at the Crossroads: Canght between Globalization, Tax competition, and EC Law», Intertax, n.o 3, 2005, págs. 103 y ss. y MAR TÍN JIMENEZ: «Las medidas antielusivas/antiabuso internas y los convenios para la eliminación de la doble imposición», SOLER ROCH y SERRANO ANTÓN (directores): Las medidas antiabuso en la normativa interna y los CDIs y su compatibilidad con el Derecho Comunitario, Instituto Estudios Fiscales, Madrid, 2002, y «Comentario al artículo 43 LGT» en AA.VV.: Comentarios a la LGT, Tirant lo Blanch, Valencia (en prensa). La bibliografía nacional e internacional en materia de operaciones vinculadas es abundante, por lo que nos limitaremos a indicar los trabajos que nos han resultado de especial utilidad desde el punto de vista estrictamente de la legislación española. En ellos (además de los arriba citados) podrán encontrarse amplias referencias sobre la literatura, nacional e internacional, en materia de operaciones vinculadas y precios de transferencia: AGULLO AGÜERO: «Operaciones vinculadas» en Estudios sobre el Impuesto sobre Sociedades, Comares, Granada, 1998; CAVESTANY MANZANEDO: «Los precios de transferencia en la nueva ley del impuesto sobre Sociedades, desde la perspectiva de las Directrices de la OCDE de julio de 1995», Carta Tributaria, no 245, 1996, págs. 2 y ss.; DELGADO PACHE CO: «El régimen de los llamados precios de transferencia», en Manual de Fiscalidad Internacional, Instituto de Estudios Fiscales, Madrid, 2001, págs. 254 y ss.; ESTEVE PARDO: Fiscalidad de las operaciones entre sociedades vinculadas y distribuciones encubiertas de beneficios, Tirant lo Blanch, Valencia, 1996; GAR CÍA PRATS: «Comentario al artículo 9 MC OCDE», en Comentarios a los CDIs concluidos por España, Fundación Pedro Barrié de la Maza, A Coruña, 2004; GAR CIA HERRERA BLANCO: Precios de Transferencia y otras operaciones vinculadas en el Impuesto sobre Sociedades, Instituto de Estudios Fiscales, Madrid, 2001; MORENO FERNANDEZ: La tributación de las operaciones vinculadas, Aranzadi, Pamplona, 1999, pág. 69; PA LAO TABOADA: «Los precios de transferencia» en Temas Pendientes de Derecho Tributario, Cedecs, Barcelona, 1997, págs y «El rigor de la prueba en materia de precios de transferencia», Revista de Contabilidad y Tributación CEF (serie roja), n. 196, pág. 113; PEREZ RO DILLA: «Operaciones vinculadas en el Impuesto sobre Sociedades», en Manual del Impuesto sobre Sociedades, Instituto de Estudios Fiscales, Madrid, 2003; SA LA GALVAN: Los precios de transferencia internacionales, Tirant lo Blanch, Valencia, 2003; SANZ GADEA: «Operacio

9 J.M. CALDERÓN y A. MARTÍN / «Problemas de la normativa española en materia de operaciones vinculadas/precios de transferencia...» nes vinculadas», Revista de Contabilidad y Tributación CEF, n , 2001, y «Ley 62/2003, de 30 de diciembre de medidas fiscales, administrativas y de orden social. Impuesto sobre Sociedades (II)», Revista de Contabilidad y Tributación CEF, n. 252, 2004; TRAPE VILADOMAT: «Empresas asociadas», en Convenios Fiscales Internacionales, CISS, Valencia, 2005, y capítulo 12 del Manual de Fiscalidad Internacional, Instituto de Estudios Fiscales,

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