Panorama. La nueva NIIF para las Pymes. Opción de uso del modelo de revaluación en la medición posterior de las propiedades, planta y equipo

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1 Panorama La nueva NIIF para las Pymes. Opción de uso del modelo de revaluación en la medición posterior de las propiedades, planta y equipo Las Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF) se han caracterizado por el constante cambio que busca, por un lado, abarcar las nuevas transacciones que se desprenden de la evolución de los negocios, y por otro, nuevas formas de reconocimiento y medición de las situaciones ya existentes. Es así como en los últimos años se ha visto un gran movimiento de actualización por parte del IASB, su ente emisor. Por ejemplo, la finalización del proyecto de instrumentos financieros con la emisión de la nueva NIIF 9 que reemplazará a la NIC 39 a partir del 1.º de enero del 2018 o la nueva NIIF 15 referida a los ingresos de actividades ordinarias procedentes de contratos con clientes que sustituye, entre otras, a la NIC 11 Contratos de construcción y a la NIC 18 Ingresos de actividades ordinarias; sin contar con el significativo número de enmiendas a las demás NIIF que anualmente son emitidos por el IASB con el fin de realizar mejoras a la información financiera resultante en la aplicación de los diferentes estándares. Muy diferente ha sido la situación de la NIIF para las Pymes, cuya primera versión, aún vigente, fue emitida en julio del 2009 con la intención del IASB de realizar una revisión exhaustiva de este estándar una vez trascurridos los dos primeros años de su utilización. No obstante, como el inicio efectivo por parte de las pymes de este estándar se dio a partir del año 2010, no fue solo sino hasta el 2012 que el IASB inició su proceso de revisión. En octubre del 2013, el IASB emite un borrador de propuesta para realizar modificaciones limi tadas a la NIIF para las Pymes, el cual tenía plazo para comentarios hasta el 3 de Julio/Septiembre

2 marzo del 2014; en diciembre del mismo año, luego de recibidos y analizados los comentarios realizados, se dan por terminadas las discusiones técnicas a las modificaciones propuestas, para finalmente realizar la emisión del nuevo estándar en mayo del Aunque el IASB, mediante comunicado en su página oficial del 21 de mayo de este año, indicó que las modificaciones realizadas al estándar son limi tadas, sus implicaciones pueden abarcar, en algunos casos, la totalidad de la estructura de principios de reconocimiento, medición, presentación y revelación de las transacciones económicas sobre la que se basa la NIIF para las Pymes. Las modificaciones introducidas afectan a veintisiete de las treinta y cinco secciones que componen el estándar, luego en primera instancia se deberá realizar un estudio integral de la totalidad de la NIIF para las Pymes, para determinar los impactos reales de las modificaciones introducidas, ya que como es sabido, una sección puede tener relación con otras, incluso aquellas que no sufrieron modificaciones. De los cambios introducidos en la nueva versión de la NIIF para las Pymes, quizás uno de los más solicitados y esperados es la posibilidad de utilizar el modelo de revaluación de las propiedades, planta y equipo en la medición posterior de este elemento de los estados financieros. Como se recordará, en la sección 17 del estándar solo era permitido el modelo del costo en la medición posterior de los elementos de propiedades, planta y equipo, de tal manera que una pyme solo podía reflejar en su estado de situación financiera estos elementos al costo de adquisición menos las depreciaciones acumu ladas, menos el deterioro de valor que pudiera presentar el activo fijo según se indicaba en el párrafo y, por lo tanto, solo podía presentar en las notas a los estados financieros, los cambios en el valor razonable de elementos tan significativos en las estructuras financieras de la mayoría de las entidades como los son las edificaciones y los terrenos. Ahora, con la modificación del párrafo 17.15, el cual presenta en el 17.15A, el modelo del costo y en los párrafos 17.15B al 6

3 17.15D el modelo de revaluación, las entidades podrán utilizar uno de los dos modelos para la medición posterior de sus elementos de propiedades, planta y equipo, según les convenga más en relación con su modelo de negocio. A continuación, se exponen brevemente algunas de las implicaciones de esta nueva opción en la medición posterior de las propiedades, planta y equipo que trae la nueva NIIF para las Pymes. a) En el reconocimiento inicial. El párrafo de la NIIF para las Pymes no sufrió modificaciones, por lo que los componentes del costo de las propiedades, planta y equipo continuarán siendo los mismos, es decir, será el precio de adquisición, más todos aquellos costos directamente atribuibles a la ubicación del activo en el lugar y en las condiciones necesarias para que pueda operar de la forma prevista por la gerencia, más la estimación de los costos por desmantelamiento. b) En el reconocimiento posterior. La entidad contará con dos opciones, las cuales se pueden apreciar en el siguiente cuadro: Modelo Detalle Costo a) Costo de adquisición b) (-) Depreciación acumu lada c) (-) Deterioro acumu lado Revaluación a) Valor revaluado b) (-) Depreciación acumu lada c) (-) Deterioro acumu lado Cabe mencionar que si la entidad aplica el modelo de revaluación a un elemento de sus propiedades, planta y equipo, la totalidad de los elementos de la misma clase estarán suje tos a la aplicación de este modelo. c) En la presentación. Se dividirá este aspecto en dos partes. La primera relacionada con la adopción por primera vez, y la segunda, en la aplicación normal del estándar. Julio/Septiembre

4 En la aplicación por primera vez. Cada entidad deberá seleccionar sus políticas contables para los diferentes elementos del estado de situación financiera. Si en el proceso de adopción por primera vez, la entidad selecciona la exención que se presenta en el párrafo 35.10(d), mediante el cual se puede tomar en el estado de situación financiera de apertura (ESFA) como costo atribuido el valor de las revaluaciones realizadas a los elementos de propiedades, planta y equipo bien sea en la fecha de la transición o en una fecha anterior; y, adicionalmente, selecciona como modelo de medición posterior el de revaluación, el ajuste resultante debería reflejarse no en las ganancias acumu ladas, sino en otra cuenta apropiada del patrimonio la cual sería el superávit por revaluación. En la aplicación normal del estándar. En esta parte se presentan varias situaciones que es conveniente analizar por separado, aunque de manera breve. i) El otro resultado integral (ORI) tendrá un cuarto componente, que corresponderá al cambio en el superávit por revaluación de las propiedades, planta y equipo obje to del modelo de revaluación. Ver párrafo 5.4(b)(iv) de la nueva NIIF para las Pymes. ii) El incremento en el valor de un elemento de propiedades, planta y equipo como resultado de una revaluación, será reconocido y presentado en el otro resultado integral (ORI) y se acumu lará en el patrimonio. Sin embargo, cuando el incremento se presenta con posterioridad a una disminución del activo, proveniente de una revaluación (que se debió registrar en el resultado del ejercicio), dicho incremento se reconocerá igualmente en el resultado del ejercicio como reversión de la disminución en el valor del activo ocurrida con anterioridad. Ver párrafo 17.15C de la nueva NIIF para las Pymes. iii) La disminución en el valor de un elemento de propiedades, planta y equipo proveniente de una revaluación será reconocida en el resultado del ejercicio, salvo que previamente exista un saldo crédito en el superávit de revaluación por el registro de un incremento reconocido con anterioridad. En este caso, la disminución se registrará como un menor valor 8

5 del superávit por revaluación. Ver párrafo 17.15D de la nueva NIIF para las Pymes. iv) Una entidad que seleccione el modelo de revaluación para sus propiedades, planta y equipo, no podría elaborar el estado de resultados y ganancias acumu ladas que trata la sección 6 de la NIIF para las Pymes. No obstante, si por circunstancias particu lares los cambios en el valor razonable de las propiedades, planta y equipo afectan el resultado del ejercicio, de acuerdo con lo descrito en los subliterales anteriores, la entidad aún podría presentar este estado de resultados y ganancias acumu ladas, pues se cumpliría con el requisito establecido en el párrafo 6.4 de la NIIF para las Pymes que no sufrió modificaciones. d) En la revelación. Los requerimientos de revelación se incrementan un poco con la utilización de este modelo. Se debe tener presente que la entidad deberá revelar: Los incrementos o disminuciones del valor de los activos resultado de las revaluaciones realizadas. La fecha efectiva de revaluación. Si un avaluador independiente fue requerido. Los métodos y las estimaciones significativas en la determinación de los valores razonables. Para cada clase de activo revaluado, el valor que hubiera presentado dicho activo de haber utilizado el modelo del costo. Los movimientos durante el período del superávit de revaluación y las restricciones de la distribución del saldo de esta cuenta a los accionistas. Detalle de las revelaciones requeridas por la utilización del modelo de revaluación pueden consultarse en los párrafos y de la nueva NIIF para las Pymes. e) Como cambio en política contable. Antes de la introducción de las enmiendas, las pymes debían utilizar el modelo del costo en la medición posterior de sus propiedades, planta y equipo pues era el único permitido. Si desean aplicar Julio/Septiembre

6 el modelo de revaluación, la entidad estará frente a un cambio en política contable que será contabilizado de forma prospectiva, conforme lo indica el párrafo 10.10A de la nueva NIIF para las Pymes. Lo brevemente expuesto en los párrafos anteriores corresponde a las implicaciones que tendría para una entidad que aplica la NIIF para las Pymes el seleccionar el modelo de revaluación para sus propiedades, planta y equipo, que corresponde a una sola de las modificaciones que sufrió el estándar. Esto reafirma la necesidad de un estudio integral de la norma para determinar el verdadero alcance de las modificaciones introducidas. Es pertinente mencionar que en la transición que realiza Colombia a estándares internacionales de información financiera, la NIIF para las Pymes vigente es la que se encuentra anexa al Decreto 3022 del 2013 que corresponde a la versión Solo será aplicable la nueva versión cuando sea incorporada en la legislación nacional mediante el decreto respectivo y surtiendo el debido proceso requerido. Finalmente, las entidades colombianas suje tas a este estándar tuvieron la posibilidad, hasta antes del 31 de diciembre del 2014, para aplicar voluntariamente las NIIF plenas anexas al Decreto 2784 del 2012 y vale la pena mencionar que la razón que más motivó el cambio voluntario de marco técnico contable fue la no presencia del modelo de revaluación en la NIIF para las Pymes. Edwin Mauricio Romero Alzate Redactor Unidad Contable Legis Editores S.A. Bibliografía IASB (2009) Norma Internacional de Información Financiera para las Pymes. (2015) 2015 Amendments to the IFRS for SMEs. 10