TRATAMIENTO TRIBUTARIO EN CASOS DE REPARACIÓN DE DAÑOS OCURRIDOS RESPECTO DE BIENES DEL ACTIVO FIJO

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1 TRATAMIENTO TRIBUTARIO EN CASOS DE REPARACIÓN DE DAÑOS OCURRIDOS RESPECTO DE BIENES DEL ACTIVO FIJO I. Introducción Dentro de cualquier contexto en la actualidad, las empresas se encuentran expuestas a la ocurrencia de acontecimientos, conocidos dentro del ámbito del derecho de seguros como siniestros, los cuales las afectan determinando la pérdida total o parcial de sus equipos, maquinarias, inmuebles y similares bienes integrantes del activo fijo. Este perjuicio patrimonial se identifica bajo la denominación de daño emergente. Igualmente, tales siniestros pueden generar un perjuicio cuantificable y perceptible respecto de las rentas de las empresas, en la medida que ocasionan una merma respecto del ingreso que regularmente hubiera percibido el sujeto del daño en el normal desarrollo de sus actividades, de no haberse presentado el siniestro. Este perjuicio, también de índole patrimonial, es conocido bajo la denominación de lucro cesante. Así, el sector empresarial aplica diversos mecanismos con el objeto de superar estos inconvenientes, constituyendo el mecanismo de previsión de riesgos por excelencia el denominado contrato de seguro. Sin embargo, estos contratos normalmente se encuentran sujetos a ciertos limites y condiciones que establece el propio mercado de seguros de forma tal que, en determinadas oportunidades las empresas deben recurrir a mecanismos directos que les permitan resarcirse del daño sufrido, o de ser el caso, deberán afrontar tales perjuicios con recursos propios. 1. Delimitación de la Materia en análisis A efectos del presente análisis partiremos de los siguientes supuestos; en lo que respecta al tratamiento tributario de los gastos de cobertura y reparación de los daños ocasionados a los activos fijos de las empresas, se pueden observar básicamente tres situaciones, de acuerdo a la siguiente descripción: 1

2 a) Un primer supuesto en donde los daños que se ocasionen al activo empresarial son cubiertos total o parcialmente por las empresas aseguradoras contratadas, contra el pago de la respectiva prima (o deducible como se le llama en la práctica). b) Un segundo supuesto en donde los daños ocasionados al activo son cubiertos por los terceros quienes los causaron mediante el pago de una indemnización. c) Un tercer supuesto en donde el autor del daño es desconocido o no cuenta con los recursos económicos para indemnizar al sujeto perjudicado, siendo que se trata de un daño no cubierto por una empresa de seguros. En base a los supuestos descritos, pasaremos a ocuparnos en primer término del tema del Impuesto a la Renta, para luego pasar a desarrollar lo atinente al Impuesto General a las Ventas. II. Impuesto a la Renta Conforme a la descripción de los supuestos establecidos en la introducción, iniciamos por analizar los dos primeros, los cuales presentan la característica común de la percepción de un monto indemnizatorio por parte del sujeto que sufre el daño. Mas adelante trataremos el caso en que no se percibe indemnización alguna. 1. Inafectación de las Indemnizaciones por Daño Emergente 1.1 Concepto de Daño para la Legislación del Impuesto a la Renta De conformidad a lo establecido en el artículo 2º de la Ley del Impuesto a la Renta, no se encuentran gravadas con dicho impuesto las indemnizaciones que correspondan a la reparación de un daño percibidas por empresas. Si bien la norma no precisa expresamente a que tipo de daño se refiere la inafectación cabe señalar que, conforme a una interpretación lógica y sistemática de la norma, la 2

3 misma sólo alcanza al concepto de daño emergente puesto que el mismo está referido a la reposición de un bien y no significa una utilidad para la empresa, es decir no se verifica la generación de recursos de libre disposición traducidos en renta imponible sobre la cual pueda incidir el impuesto. Distinto es el caso de la indemnización por concepto de lucro cesante en donde se pretende compensar económicamente el perjuicio generado por el siniestro, pero exclusivamente por la parte de la ganancia que normalmente hubiera percibido el sujeto perjudicado de no haber sufrido dicho siniestro. Este concepto si se encuentra sujeto al impuesto. Conviene precisar que, si bien el concepto de daño dentro de la doctrina y legislación sobre responsabilidad civil abarca tanto el daño emergente como el lucro cesante, en el caso de la regulación del Impuesto a la Renta no cabe entender que la referencia hecha a dicho término comprenda ambos conceptos puesto que, interpretar dicha regulación en ese sentido equivaldría a utilizar en forma exclusiva el método de interpretación literal de la norma tributaria, con prescindencia de otros criterios, lo cual no se justifica en tanto que nos lleva a un resultado que no se condice con la lógica ni con la naturaleza de la imposición sobre la renta. Así pues, es evidente que dentro de la estructura lógica de la imposición a la renta el tributo se precipitará sobre el lucro cesante y no sobre las indemnizaciones que reparen el daño emergente. 1.2 Condiciones de la Inafectación Por su parte el artículo 1º, literal a), del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta precisa que, se encontrarán gravadas las indemnizaciones percibidas por el exceso del costo computable de los bienes siniestrados, salvo que dicho exceso se destine a la reposición total o parcial del bien y siempre que para ese fin se cumplan las condiciones siguientes: 3

4 (i) Se contrate la adquisición dentro de los 6 meses en que fue percibida la indemnización y, (ii) Que el bien se reponga en un plazo máximo de 18 meses, también desde la percepción del importe indemnizatorio. A efectos de ésta disposición, el artículo 20º de la Ley del Impuesto a la Renta establece que se entenderá como costo computable el que correspondía al bien repuesto, agregándose el importe adicional invertido en la reposición si es que dicho costo excede el monto de la indemnización recibida. Asimismo, cabe señalar que cuando la norma se refiere a la reposición del bien se debe interpretar que se refiere a uno o varios bienes los cuales cumplan la misma función económica del siniestrado. Conforme a las normas citadas, a este punto podemos llegar a una primera conclusión en virtud de la cual las indemnizaciones percibidas por las empresas para la reposición de un bien del activo siniestrado, se encontrarán inafectas al Impuesto a la Renta en la medida en que no excedan del costo computable de dicho bien siniestrado. Encontramos dicho tratamiento acorde con el objetivo y finalidad de la imposición a la renta en donde el elemento incidido con el impuesto, es decir la manifestación de la capacidad contributiva del sujeto pasivo sobre la cual se precipita el tributo, es el ingreso de libre disposición del contribuyente y no su patrimonio. Como hemos visto, la percepción de un monto indemnizatorio por concepto de daño emergente tiene por objeto el reponer el daño material ocasionado por el siniestro, manteniendo el valor del patrimonio del sujeto afectado en su medida original. En estricto, no existe generación de ingreso de libre disposición susceptible de afectación al Impuesto a la Renta. 1.3 Indemnización por Monto Mayor al Costo Computable del Bien Siniestrado 4

5 En los casos en que dichas indemnizaciones efectivamente excedan del costo computable del bien siniestrado determinado de acuerdo a lo dispuesto por el artículo 20º de la Ley del Impuesto a la Renta, se deberán cumplir los plazos de reposición antes indicados para lograr la inafectación de dicho exceso. Ahora bien, conforme a lo señalado en el artículo 41º de la precitada Ley, el costo computable no es otro que el valor registrado en libros (vale decir, considerando ajuste por inflación y depreciación), al cual se le añadirá, sólo en los casos en que corresponda, el importe invertido por la empresa para adquirir los bienes cuando el monto indemnizado no cubra dicha adquisición. De ésta forma tenemos que, si la indemnización excede el costo computable (valor registrado en libros contables) del bien siniestrado, dicho exceso estará inafecto al Impuesto a la Renta en la medida en que se aplique a la adquisición del nuevo activo, y que la adquisición se efectúe dentro de los plazos establecidos por las normas antes referidas, es decir, 6 meses para la contratación, sea compra local o importación, y 18 meses para la reposición física, ambos contados desde la fecha de percepción de la indemnización. De darse el caso en que el precio del bien repuesto resulte inferior al de la indemnización, la diferencia se reputará como renta imponible encontrándose gravada con el Impuesto a la Renta y además se encontrará sujeta a la participación de los trabajadores en las utilidades de la empresa. Esto evidentemente se sustenta en que el sujeto que percibe la indemnización se está beneficiando con un ingreso extraordinario puesto que, la indemnización no habría sido destinada íntegramente a la reposición del activo siniestrado. Por otra parte, como hemos visto, también cabe la posibilidad que el valor del bien a reponer resulte superior no sólo al costo computable del activo, sino también al de la indemnización percibida por la empresa. En este caso a efectos de determinar el costo computable del bien a reponer se considerará el valor en libros del mismo, agregándose el importe invertido por cuenta propia de la empresa de manera tal que, la diferencia de dicha suma con lo percibido por concepto de indemnización estará sujeto al cumplimiento de los 5

6 plazos antes indicados a efectos de gozar de la inafectación del impuesto. Ejemplos Sobre esta materia es pertinente considerar algunos ejemplos que permitan clarificar la aplicación de las normas antes analizadas : Ejemplo 1 Ocurre un siniestro por un activo con valor en libros de US 80,000. Se percibe una indemnización por un importe de US 85,000, dado que por motivo del avance de la tecnología, el activo a reponer ha experimentado dentro de las condiciones del mercado, una serie de modificaciones y mejoras incrementando su valor, ahora dicho bien sólo se ubica en el mercado por un precio mínimo de US 88,000. Así, considerando que el valor de la indemnización excede el valor en libros del bien siniestrado, se deberá determinar el costo computable del bien, agregando a dicho valor en libros el importe invertido directamente por la empresa para la reposición, es decir US 3,000, de lo cual resulta un costo computable de US 83,000 (US 80,000 más US 3,000 invertidos por la empresa en forma directa). En consecuencia, el importe de la indemnización que excede el costo computable del bien, es de US 2,000, respecto de los cuales se deberán tener los cuidados necesarios en el cumplimiento del plazo de contratación y reposición física del bien con el objeto de que no resulten gravados con el Impuesto a la Renta (ni incidan en el cálculo de la participación en las utilidades correspondiente a los trabajadores). Adicionalmente cabe considerar que, junto con el importe percibido por concepto de indemnización, la empresa se ha visto obligada a efectuar una inversión adicional de US 3,000 la cual integra el precio pagado para la reposición del activo de modo tal que, la inversión total efectuada a fines de reposición del bien pasará a activarse y a 6

7 generar la deducción por concepto de depreciación en su debida oportunidad. Ejemplo 2 Imaginemos un segundo caso en el cual se mantiene el valor en libros y la indemnización percibida, pero en donde el valor de reposición es de US 95,000. Dado que el monto de la indemnización supera el valor en libros del bien siniestrado es necesario determinar el costo computable de dicho bien considerando la inversión efectuada por la empresa a efectos de reposición de manera tal que, costo estará integrado por la suma de US 80,000 más 10,000 invertidos por la empresa en forma directa, es decir US 90,000. En consecuencia, el costo computable resulta mayor al importe de la indemnización de lo cual fluye que el importe total de la misma se encuentra inafecto al Impuesto a la Renta. 1.4 Indemnización por Monto Inferior al Valor del Bien Siniestrado De otra parte, cabe considerar qué efectos tributarios se producirían si el importe de la indemnización resultara inferior al valor del bien siniestrado. Al margen del hecho que, si la indemnización percibida resulta inferior al costo computable del bien siniestrado queda inafecta al Impuesto a la Renta, se debe tener presente que en condiciones normales la empresa tendrá que incurrir en un gasto adicional (inversión) a fin de poder reponer el activo siniestrado. No obstante, dicha inversión no será deducible en tanto que el artículo 44º literal e) de la Ley del Impuesto a la Renta precisa que, no son deducibles como gasto las sumas invertidas por empresas en la adquisición de bienes o mejoras de carácter permanente. 7

8 Al respecto, cabe señalar que la disposición anotada encuentra lógica en el hecho que los bienes que son adquiridos por empresas pasan a ser activados en su contabilidad, para posteriormente tomar las deducciones respectivas por concepto de depreciación durante el período de vida útil de los mismos. En consecuencia, en aplicación de ésta norma los gastos en los que se pueda incurrir para reponer los bienes del activo que hubieran sido dañados o robados por terceros, no serán deducibles en la medida que constituyen una inversión que se traduce en la adquisición de activos depreciables. No obstante lo anterior, si bien se prohibe la deducción del gasto incurrido en la reposición de los bienes siniestrados, si se permite el castigo de la pérdida que significa dicho siniestro conforme a lo dispuesto en el artículo 37º literal d) de la misma Ley, el cual señala que son deducibles las pérdidas extraordinarias sufridas por caso fortuito o fuerza mayor en los bienes productores de renta gravada o por delitos cometidos en perjuicio del contribuyente por sus dependientes o terceros, en la parte que tales pérdidas no resulten cubiertas por indemnizaciones o seguros y siempre que se haya probado judicialmente el hecho delictuoso o que se acredite que es inútil ejercitar la acción judicial correspondiente. A efectos de aplicación de ésta norma, la deducción presenta dos supuestos claramente establecidos de acuerdo a lo siguiente: - Son deducibles las pérdidas extraordinarias sufridas por caso fortuito o fuerza mayor en los bienes productores de renta gravada, en la parte que tales pérdidas no resulten cubiertas por indemnizaciones. - Son deducibles las pérdidas extraordinarias sufridas por delitos cometidos en perjuicio del contribuyente por sus dependientes o terceros, en la parte que tales pérdidas no resulten cubiertas por indemnizaciones y siempre que se haya probado judicialmente el hecho delictuoso o que se acredite que es inútil ejercitar la acción judicial correspondiente. 8

9 En cuanto a dichas deducciones cabe precisar lo siguiente : 1er Supuesto En este caso se deberá comparar el valor de los bienes siniestrados con el de la indemnización; el importe de dicho valor no cubierto por la indemnización se entenderá como pérdida deducible a efectos del Impuesto a la Renta. 2do Supuesto En este caso igual que en el anterior también se deberá comparar el valor de los bienes siniestrados con el de la indemnización siendo que, el importe de dicho valor no cubierto por la indemnización se entenderá como pérdida deducible a efectos del Impuesto a la Renta, sin embargo en estos casos se establece la exigencia de seguir el proceso judicial respectivo o en todo caso demostrar la inutilidad de iniciar la acción pertinente. Teniendo en claro ambos supuestos pasemos a analizar como determinar el valor de la pérdida deducible. Con tal objeto es evidente que el primer paso a seguir será determinar que valor del activo siniestrado es el aplicable a estos fines. Como hemos visto antes, a efectos de determinar la inafectación del monto percibido por concepto de indemnización resulta aplicable el valor en libros de dicho bien; es decir el costo computable del bien. No obstante lo anterior, no existe regla expresa que señale cual es el valor del bien a efectos de cálculo de la pérdida. Sin embargo, existe un criterio jurisprudencial el cual señala que en el caso de bienes depreciables el monto de la pérdida deducible estará dado por el valor aún no depreciado del bien, sentido en el que se pronuncian la RTF 1747 del 19 de mayo de 1966 y la RCSC del 8 de marzo de Según este criterio jurisprudencial el valor de la pérdida a considerar se encontraría en función al valor no depreciado al momento del siniestro, es decir se encontrará en función al valor computable. 9

10 Encontramos el citado criterio jurisprudencial consistente en donde el mismo se sustenta en orden a los conceptos de vida útil y depreciación tributaria. Así, se entiende que el derecho del contribuyente a deducir con validez tributaria la depreciación correspondiente al bien siniestrado es protegido en tanto que, dicho contribuyente podrá proceder a ejercer el derecho a la deducción tributaria que la Ley originalmente le concedió por la adquisición del activo siniestrado. En ese sentido, la medida de la deducción ante la pérdida del bien será la del valor que aun no se depreció, es decir por la porción de la vida útil que aun no fue consumida. Es así que, en cualquier caso de siniestro adicionalmente a los cálculos y cumplimiento de condiciones para la inafectación de la indemnización percibida, paralelamente se deberá efectuar la comparación del costo computable del bien siniestrado con el valor de dicha indemnización percibida, con el objeto de determinar si efectivamente existe una pérdida deducible tributariamente, de conformidad a lo dispuesto por el artículo 37º literal e) de la Ley del Impuesto a la Renta. Ejemplos A continuación ejemplificamos dos casos de pérdida por siniestros al activo fijo en donde vemos las incidencias de la percepción de la indemnización: Ejemplo 1 Supongamos que una empresa sufre un siniestro por daños a su planta por un activo con valor en libros de US 100,000 y es indemnizada por un importe de US 85,000, mientras que, el valor de reposición resulta de US 105,000. En primer lugar, podemos apreciar que la indemnización se encuentra inafecta al Impuesto a la Renta en tanto que es inferior al costo computable del bien depreciado. 10

11 De otra parte, a fin de determinar si existe pérdida deducible del Impuesto a la Renta, debemos comparar el costo computable del activo con el valor de la indemnización percibida, de lo cual resulta una diferencia de US 15,000, importe que se traduce en una pérdida deducible a efectos del Impuesto a la Renta. Ejemplo 2 En un segundo caso se repiten los valores establecidos en el caso anterior pero considerando una indemnización por un importe de US 105,000. En este supuesto, el importe de la indemnización es mayor al costo computable del bien siniestrado en US 5,000, respecto de los cuales se deberá cuidar de cumplir los plazos de reposición necesarios a efectos de gozar de la inafectación. Asimismo, de la comparación del importe indemnizado con el valor del bien siniestrado antes de depreciación tenemos que no se verifica una pérdida deducible tributariamente pues, la indemnización cubre el valor en libros del bien siniestrado. 2. Margen No Cubierto por Empresas Aseguradoras En la práctica existen muchos casos en los que se dan siniestros que sólo son parcialmente cubiertos por los aseguradores puesto que, resulta común en el mercado una práctica en virtud de la cual, dentro de las condiciones de las pólizas se establece que la cobertura del seguro es aplicada por encima de un importe determinado del siniestro (preestablecido como piso ) siendo que, la parte que no supera dicho importe es cubierta directamente por la empresa perjudicada. Respecto de estos casos cabe indicar que, no será deducible el monto del gasto incurrido en tanto que se aplica a la adquisición de un bien depreciable. No obstante, si será deducible la pérdida determinada de la diferencia entre el monto percibido de la 11

12 aseguradora por concepto de indemnización y el valor en libros del bien siniestrado. 3. Siniestros Causados por Hechos Delictivos de Autores Desconocidos, sin Cobertura de Seguro Existen casos de daños en los que las empresas resultan obligadas a incurrir en gastos adicionales a los de sus operaciones habituales con el fin de mantener el nivel normal de sus actividades u operaciones, los cuales no son indemnizados en tanto que el responsable del daño no es identificado o no cuenta con los recursos económicos necesarios para abonar el monto indemnizatorio. Como hemos visto, el artículo 44º de la Ley del Impuesto a la Renta establece en su literal d) que no son deducibles para la determinación de la renta imponible de la tercera categoría las sumas invertidas en la adquisición de bienes o mejoras de carácter permanente. La deducción tributaria por concepto de dichas mejoras se efectuara vía la depreciación conforme a las condiciones específicas del activo y de la tasa de depreciación tributaria establecida para el mismo. No obstante lo anterior, el artículo 37º literal d) de la misma Ley señala que son deducibles las pérdidas extraordinarias sufridas por caso fortuito o fuerza mayor en los bienes productores de renta gravada o por delitos cometidos en perjuicio del contribuyente por sus dependientes o terceros, en la parte que tales pérdidas no resulten cubiertas por indemnizaciones o seguros y siempre que se haya probado judicialmente el hecho delictuoso o que se acredite que es inútil ejercitar la acción judicial correspondiente. Al respecto, en el presente caso resulta de aplicación el segundo de los dos supuestos que hemos determinado anteriormente de ésta norma, según el cual son deducibles las pérdidas extraordinarias sufridas por delitos cometidos en perjuicio del contribuyente por sus dependientes o terceros, en la parte que tales pérdidas no resulten cubiertas por indemnizaciones o seguros y siempre que se haya 12

13 probado judicialmente el hecho delictuoso o que se acredite que es inútil ejercitar la acción judicial correspondiente. En ese sentido, las pérdidas sufridas por daños ocasionados por terceros cuya identidad se desconoce o que no tienen la capacidad de indemnizar económicamente el perjuicio causado, serán deducibles en la medida que se acredite la existencia de un delito declarado judicialmente o en su caso el hecho que es inútil el ejercicio de la acción judicial correspondiente. En la mayoría de los casos de robos en los cuales se desconoce la identidad del o los autores, normalmente la Policía Nacional no tiene la posibilidad de realizar mayores investigaciones por lo que se procede a archivar la denuncia. Entendemos que para sustentar la pérdida respectiva en estos casos se deberá obtener el documento respectivo de la Policía Nacional en el cual se dé cuenta del hecho que no procede la investigación y por tanto, que no corresponde el inicio de una acción judicial. Así, a fines del cómputo de la pérdida se deberá determinar el valor en libros del bien siniestrado, para posteriormente castigarlo con efectos tributarios. 4. Documentación Sustentatoria Adicionalmente a los requisitos para la aplicación de deducciones por pérdidas tributarias cabe precisar que, toda deducción debe encontrarse debidamente sustentada en la documentación sustentatoria pertinente la cual puede ser solicitada en cualquier momento por los auditores de la Administración Tributaria. Así, en los casos de siniestros de bienes del activo es de suma importancia que las empresas preparen con la mayor claridad posible los presupuestos de dichas pérdidas y los conserven debidamente ordenados junto con los documentos que acrediten el gasto que significó su reposición, es decir facturas, órdenes de servicios o de compras, así como todo otro dato que se vincule a dicha reposición. 13

14 Asimismo, en el caso de indemnizaciones se deberá mantener toda la información sobre los importes percibidos en los respectivos documentos emitidos por las aseguradoras o los sujetos que las abonen, debidamente organizadas por siniestro. Es necesario individualizar la información atinente a cada siniestro ya que, conforme hemos podido observar, las normas del Impuesto a la Renta son de aplicación a cada caso por separado, es decir no se puede globalizar el tratamiento tributario de los siniestros acontecidos en un determinado período. Es un error no poco frecuente, el que las empresas determinen sus resultados, con efectos tributarios, estimando un solo importe totalizado por el costo computable de los bienes siniestrados en el ejercicio gravable y comparándolo contra el importe totalizado de las indemnizaciones percibidas. III. Impuesto General a las Ventas 1. Incidencia del Impuesto General a las Ventas Respecto de Indemnizaciones Ahora bien, desde un inicio conviene dejar en claro que lo que grava el Impuesto General a las Ventas son las operaciones de ventas de bienes muebles y la prestación de servicios en el país, de manera tal que las indemnizaciones, cuya naturaleza jurídica escapa completamente a la de las operaciones antes indicadas, no se encuentran dentro del campo de aplicación de dicho Impuesto, dado lo cual no corresponde afectar el importe de las indemnizaciones con el Impuesto General a las Ventas. Aun mas, cabe señalar que dentro de la estructura de un impuesto al consumo tipo valor agregado como es el Impuesto General a las Ventas, no resulta coherente aplicar dicho tipo de imposición a los importes cuyo pago pretende la reparación de un daño patrimonial. Así, la naturaleza resarcitoria del pago debe entenderse inafecta al 14

15 referido impuesto, configurándose de hecho, un supuesto de no sujeción. En estos casos no se genera un valor agregado sobre el cual pueda incidir el tributo, conforme a la estructura técnica del mismo. 2. Reintegro del Crédito Fiscal En cuanto a la obligación de reintegro del Crédito Fiscal del Impuesto General a las Ventas establecida para los casos de siniestros de bienes del activo de empresas cabe señalar que, mediante Ley Nº27039 se ha modificado dicha disposición de suerte tal que se han excluido de la obligación de reintegro, entre otros, los siguientes casos : - La destrucción, desaparición o pérdida de bienes que se produzcan por caso fortuito o fuerza mayor. - La desaparición, destrucción o pérdida de bienes por delitos cometidos contra el contribuyente por sus dependientes o terceros. Entendemos que la modificatoria antes señalada, vigente desde el 1 de enero de 1999, cubre todos los supuestos de daños al activo fijo empresarial por terceros, de manera que en ningún caso procederá la restitución del Crédito Fiscal a partir del indicado ejercicio. 3. Gastos Adicionales En cuanto a los gastos de naturaleza administrativa y de gestión interna de las empresas en que se pudiera incurrir para el trámite de la reposición de un siniestro cabe precisar que, los mismos engloban una serie de conceptos de la más diversa índole; a saber, se incurre en diversos gastos de oficina, como transmisión de faxes, llamadas telefónicas, fotocopias, asimismo, se presentan gastos de transporte para sentar denuncias policiales, las especies valoradas de las denuncias, entre otros. Si bien los gastos incurridos podrían ser trasladados al causante del daño a fin de su reembolso, la realidad es que no se trata de un 15

16 reembolso de gastos sino que, tales importes integran efectivamente la indemnización que legítimamente corresponde a la empresa que sufrió el daño. Ahora, en el entendido que los denominados gastos administrativos constituyen parte de la indemnización, no deberán ser facturados ni se les deberá afectar con el impuesto. 4. Documento Sustentatorio del Pago de la Indemnización Conforme a lo indicado, debemos reiterar que las indemnizaciones no constituyen materia imponible del Impuesto General a las Ventas ni tampoco deben ir reflejadas en comprobantes de pago. No obstante, en la práctica se puede observar que aquellos sujetos que causan un daño y que llegan a un acuerdo económico para repararlo, exigen el otorgamiento de un comprobante de pago, específicamente una factura, con el objeto de poder deducir el egreso que dicha reparación significa, además de tomar el crédito fiscal que se consignaría en tal documento. Entendemos que, dicho requerimiento encuentra sustento en lo establecido en el artículo 44º de la Ley del Impuesto a la Renta, el cual en su literal j) prescribe que no serán deducibles los gastos cuya documentación sustentatoria no cumpla con los requisitos que exige el Reglamento de Comprobantes de Pago. Sobre este punto debemos considerar que, lo establecido en el citado artículo no puede de forma alguna recortar el derecho a las deducciones que puede aplicar el contribuyente en función del principio de causalidad consagrado en la propia Ley del Impuesto a la Renta. El requerimiento de comprobantes de pago para sustentar determinados gastos se debe entender opera exclusivamente respecto de aquellas operaciones en las cuales corresponde su otorgamiento, como son la compraventa de bienes muebles o la prestación de servicios, sea ésta gratuita u onerosa. En el caso de una indemnización no se presenta la venta de un bien, la prestación de un servicio, o cesión alguna, cuyo cumplimiento deba ser 16

17 reflejado en un documento sujeto a formalidad tributaria, tal como son los comprobantes de pago. El hecho de exigir este tipo de documentos por parte del responsable del daño a fin de repararlo, importa una indebida interpretación de las normas tributarias, y aun mas, la generación y aprovechamiento de un crédito fiscal indebido por un pago que escapa al campo de aplicación del Impuesto General a las Ventas. En los casos de pago de indemnizaciones no corresponde la generación de crédito fiscal; es así que, el acuerdo contractual (que muy bien podría ser una transacción extrajudicial) que suscriban las partes es suficiente para sustentar la deducción tributaria respectiva por el pago de la indemnización, en caso de un proceso de fiscalización por la Administración Tributaria. Conclusiones De acuerdo al análisis realizado, llegamos a las siguientes conclusiones: 1. Las indemnizaciones que las empresas perciban para la reposición de un bien de su activo fijo siniestrado, no se encontrarán gravadas con el Impuesto a la Renta en la medida que no excedan del valor computable del mismo (registrado en libros contables). 2. La parte percibida por concepto de indemnización que exceda del valor computable del bien siniestrado deberá acreditarse a la adquisición del bien (o bienes que cumplan la misma función económica) que sustituirá al siniestrado, cumpliendo con los plazos establecidos en la Ley del Impuesto a la Renta para la contratación y reposición física respectivas. 3. Los gastos en que incurra el sujeto del daño en forma directa a efectos de la reposición del bien siniestrado no serán deducibles 17

18 puesto que, los mismos constituyen una inversión traducida en la adquisición de activo depreciable. 4. Conforme a lo establecido en el artículo 37, literal d), de la Ley del Impuesto a la Renta, serán deducibles las pérdidas extraordinarias sufridas respecto del activo fijo empresarial, de acuerdo a los siguientes supuestos: (i) Serán deducibles las pérdidas extraordinarias sufridas por caso fortuito o fuerza mayor en los bienes productores de renta gravada, en la parte que tales pérdidas no resulten cubiertas por indemnizaciones. (ii) Serán deducibles las pérdidas extraordinarias sufridas por delitos cometidos en perjuicio del contribuyente por sus dependientes o terceros, en la parte que tales pérdidas no resulten cubiertas por indemnizaciones y siempre que se haya probado judicialmente el hecho delictuoso o que se acredite que es inútil ejercitar la acción judicial correspondiente. 5. El tratamiento tributario de la reparación de daños del activo fijo empresarial importa individualizar cada caso, manteniendo la información pertinente debidamente organizada en forma separada (por siniestro). No es aceptable el tratamiento globalizado de dichos casos. 6. Respecto del Impuesto General a las Ventas se debe señalar que las indemnizaciones por daño emergente constituyen un supuesto de no sujeción. Asimismo, dentro de la técnica que informa a este tributo cabe considerar que no existe la generación de un valor agregado sobre el cual pueda incidir. 7. A efectos de sustentar con validez tributaria el gasto incurrido en el pago de una indemnización, bastará con el acuerdo contractual suscrito por las partes en virtud del cual establecen la cuantía y las condiciones de la reparación del daño. 18