LA CONTABILIZACIÓN DE LAS SUBVENCIONES EN EL PGC 2008 ( Incluyendo la disposición adicional de la Orden E.H.A/733/2010, que desarrolla la NRV 18ª del

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1 LA CONTABILIZACIÓN DE LAS SUBVENCIONES EN EL PGC 2008 ( Incluyendo la disposición adicional de la Orden E.H.A/733/2010, que desarrolla la NRV 18ª del PGC.)

2 CET Auditores es una empresa especializada en la auditoría de Cuentas Anuales y de Subvenciones. La combinación de la experiencia adquirida en la revisión de Cuentas Anuales y un profundo conocimiento de la normativa que regula las Subvenciones tras haber auditado más de proyectos nos permite prestar un servicio integral con los más altos estándares de calidad. CET Auditores ha ido aumentando anualmente el número de Certificados de Auditoría emitidos, tal y como muestra el siguiente gráfico:

3 Los principales tipos de subvenciones auditadas son: AVANZA AVANZA 2 CENIT- CENIT E CIP DESARROLLO INDUSTRIAL EXPERIMENTAL ERASMUS ESPACIO ATLÁNTICO EURATOM EUROINVESTIGACIÓN EUROSTARS FEDER INNTERCONECTA IDC IDI / PID INNOEMPRESA INNPACTO INNPLANTA INNPRONTA INTEREMPRESAS INTERNACIONAL INTERREG-VI C INVESTIGACIÓN APLICADA COLABORATIVA KIC LEONARDO LIFE+ MED NEOTEC - NEOTEC II POCTEP PROGRAMA MARCO PROYECTOS DE DESARROLLO TECNOLÓGICO PSE RETICS SESAR-JU SUDOE 2

4 Nuestra experiencia y reconocimiento en el sector, nos ha llevado a participar en calidad de ponentes en más de 30 jornadas divulgativas de gestión, justificación y auditoría de Subvenciones, organizadas por las siguientes entidades u organismos: CDTI Consell Universitari de Catalunya Generalitat de Catalunya Instituto de salud Carlos III Instituto Tecnológico de Aragón Junta de Andalucía Madri+d (Comunidad de Madrid) Red OTRI de Universidades Servicio Europa I+D de la CRUE Universidad Politécnica de Madrid Universidad de Castilla La Mancha Asimismo, con el propósito de facilitar la preparación de las justificaciones, CET Auditores ha participado en la elaboración de diversas guías y publicaciones como: Novedades y Justificación de gastos en el 7º Programa Marco o Guia per al càlcul de costos indirectes (Guía para el cálculo de costes indirectos). Ambas pueden descargarse en el apartado de Documentación de nuestra web Por último, los servicios ofrecidos se completan con la asesoría en el cálculo de gastos indirectos, cálculo de tarifas de distintos departamentos y un servicio integral que permite asegurar el pleno cumplimiento de la Ley de Prevención de Blanqueo de Capitales y Financiación del Terrorismo. La prioridad para CET Auditores es prestar un servicio de máxima calidad, que sea percibido como tal por sus clientes, y para conocer su opinión sobre los servicios recibidos así como sobre los aspectos susceptibles de ser mejorados, realizamos anualmente una encuesta en la que se solicita la valoración, en una escala de 0 a 10, de diferentes cuestiones y características que inciden directamente en la prestación de nuestro servicio. 3

5 A continuación se muestran los resultados de la encuesta realizada en el año 2012: 9,61 Amabilidad Calidad Conocimientos Disponibilidad Imagen Precio Puntualidad Rapidez Resolución de dudas Sólida experiencia Tiempo empleado 8,07 8,92 8,99 9,33 9,25 9,29 9,15 8,97 8,81 8,85 4

6 PRESENTACIÓN DEL MONOGRÁFICO: La creciente globalización económica requiere un proceso de homogeneización de los sistemas contables de los distintos países que permita facilitar la interpretación de la información financiera generada y, en consecuencia, la toma de decisiones. A nivel nacional, la aprobación del Plan General de Contabilidad (PGC) en el año 2007 supuso un paso clave dentro de este proceso. Los cambios introducidos en el nuevo Plan General de Contabilidad son numerosos y afectan a aspectos tan variados como los criterios de valoración, la regulación de los instrumentos financieros, las normas relativas a combinaciones de negocio o el reconocimiento y valoración de las subvenciones recibidas. El objetivo de este monográfico es detallar las consideraciones que deben realizarse para asegurar la correcta contabilización de las subvenciones y su adecuada presentación en las Cuentas Anuales. Este documento pretende mostrar, de forma clara, los conceptos básicos a tener en cuenta para la contabilización de las subvenciones. El documento se basa en la aplicación del PGC normal, pero indicando las diferencias más relevantes respecto al PGC de PyMES y a la adaptación a Entidades sin ánimo de lucro. Se han incluido una serie de ejemplos para facilitar la comprensión de las situaciones más habituales, que han sido resueltos, en primer lugar, siguiendo el PGC de PyMES, ya que, al no contemplar este Plan el uso de los grupos 8 y 9, resulta más fácil su comprensión. Posteriormente se han resuelto de acuerdo con lo previsto en el PGC normal. De esta manera, creemos que, será más sencillo que el lector capte la esencia de las operaciones, para posteriormente centrarse en las obligaciones contables que generan. AVISO: Este documento ha sido elaborado como una herramienta informativa para facilitar el correcto registro contable de las subvenciones. La aplicación de lo establecido en este monográfico deberá ser adaptada a las circunstancias concretas de cada subvención por lo que se recomienda un estudio individualizado. CET Auditores, S.L. no asumirá ninguna responsabilidad respecto a la aplicación o interpretación que el usuario realice de este documento. COPYRIGHT: Todos los textos han sido elaborados por CET Auditores, S.L. y no pueden ser reproducidos sin citar la fuente. 5

7 ÍNDICE 1. DEFINICIONES Y ASPECTOS CLAVE. 2. CLASIFICACIÓN DE LAS SUBVENCIONES. 3. ESQUEMA BÁSICO DE LA VIDA UNA SUBVENCIÓN. 4. FUNDAMENTOS DE LA CONTABILIZACIÓN. 5. CASOS PRÁCTICOS. 6. LAS SUBVENCIONES EN LAS CUENTAS ANUALES. 7. PRECISIONES SOBRE LA ADAPTACIÓN SECTORIAL PARA ENTIDADES SIN FINES LUCRATIVOS. 8. ANEXO: CONSULTAS DEL BOICAC DE INTERÉS SOBRE SUBVENCIONES. 9. ENLACES A DOCUMENTOS DE UTILIDAD. 6

8 1. Definiciones y aspectos clave: Con carácter general, podemos definir una subvención como un importe, en efectivo o en especie, que una entidad pública o privada concede a una persona física o jurídica a título gratuito o por debajo del precio de mercado para que lo emplee en la actividad económica para la que fue concedida. De la definición anterior destacan los siguientes elementos: La subvención puede consistir en un importe en efectivo o en especie; otorgada por una entidad pública o privada; concedida a una persona física o jurídica; recibida a título gratuito o por debajo del precio de mercado; para ser empleada en la actividad para la que fue concedida: las subvenciones se conceden para fomentar la realización de determinadas actividades como las de Investigación y desarrollo, las culturales, el uso de energías renovables, la atención a mercados no rentables, etc. Lo que no significa que todas las subvenciones se reciban para ser destinadas específicamente para una actividad concreta, ya que pueden ser concedidas a una entidad por desarrollar dicho tipo de actividades. MATIZACIÓN: La normativa contable (Norma de Registro y Valoración 18 del PGC) se refiere a subvenciones, donaciones o legados como una misma figura para establecer sus normas de registro y valoración contable, y así serán tratadas, aunque jurídicamente posean fundamentos diferentes. 7

9 2. Clasificación de las subvenciones: El registro contable de una subvención está condicionado por tres aspectos: Procedencia de la subvención; Carácter de la misma; Propósito por la que se concede. En función de su procedencia habrá que distinguir entre: Subvenciones concedidas por los socios o propietarios de la entidad. Subvenciones concedidas por terceros. En función de su carácter distinguiremos entre: Las subvenciones de carácter reintegrable. Se considerarán reintegrables aquellas que no cumplen todas las condiciones para considerarse no reintegrables. Las subvenciones de carácter no reintegrable. Se considerará que una subvención es no reintegrable cuando exista un acuerdo individualizado de concesión, se hayan cumplido las condiciones establecidas para su concesión y no existan dudas razonables sobre su recepción. 8

10 Es importante indicar que el carácter que inicialmente se le otorgue no es definitivo, ya que el mismo varía en función del cumplimiento o no de las condiciones de concesión. Por ejemplo: Una subvención recibida para la adquisición de un elemento de inmovilizado, se registraría inicialmente como reintegrable, hasta el momento en que dicho elemento se adquiera, momento en el cual se contabilizaría como no reintegrable, si se considera que se cumplirán las condiciones fijadas por el organismo concedente y por tanto no habría que retornar la subvención otorgada. En función del propósito de la subvención distinguiremos entre las otorgadas para: Asegurar una rentabilidad mínima o compensar un déficit de explotación; Financiar gastos específicos; Adquirir activos o cancelar pasivos; Ninguna finalidad específica; De manera esquemática podríamos plasmarlo de la siguiente manera: En función de la procedencia Concedidas por los socios o propietarios Concedidas por terceros CLASIFICACIÓN DE LAS SUBVENCIONES En función de su carácter Reintegrable No reintegrable Compensar una rentabilidad mínima En función del propósito Financiar gastos específicos Adquirir activos o cancelar pasivos 9 Ninguna finalidad específica * CUADRO 1

11 3. Esquema básico de la vida de una subvención: * CUADRO 2 10

12 Convocatoria de la subvención: El organismo financiador publica la convocatoria donde se describen, entre otras, las características de la subvención, los requisitos que tienen que cumplir los candidatos y el plazo máximo para el envío de las propuestas. Presentación de la propuesta: La entidad candidata presenta la propuesta o solicitud de subvención de acuerdo con los requisitos establecidos en la convocatoria. Análisis de las solicitudes: El organismo financiador analiza las solicitudes recibidas pudiendo contar con la colaboración de expertos externos. Resolución de concesión: Tras realizar la revisión de las solicitudes, el organismo financiador publica la resolución de concesión. Es en este momento cuando, si la empresa ha resultado beneficiaria de la subvención, debe registrarse contablemente la misma, con independencia de si se ha producido el cobro efectivo del importe de la subvención o no. Realización de las actividades subvencionadas: Plazo en que la entidad beneficiaria debe ejecutar las actividades subvencionadas. Es en este momento en el que se consideraría que la subvención deja de tener la consideración de reintegrable y pasaría a ser no reintegrable, en función del cumplimiento de las acciones objeto del propósito para la que fue concedida, y de manera correlacionada con éstas. Justificación de la subvención: Una vez finalizado el periodo de ejecución, el beneficiario debe preparar para presentar al organismo financiador, la cuenta de justificación que habitualmente contiene una memoria económica donde se detallan los gastos incurridos en las actividades desarrolladas. Muy frecuentemente, este documento tiene que ser verificado por un auditor de cuentas independiente. Cobro de la subvención por parte del beneficiario: Suele ser la última fase, y se produce una vez es aprobada la cuenta justificativa por el financiador. Algunas subvenciones establecen cobros en distintos momentos con el objetivo de que el beneficiario no resulte perjudicado al tener que adelantar el importe de los gastos de las actividades subvencionadas. 11

13 4. Fundamentos de la contabilización: Momento: La subvención deberá ser reconocida en nuestra contabilidad cuando exista un acuerdo individualizado de concesión a nuestro favor. Es decir, con carácter general, no se realizará ningún asiento relacionado con la subvención solicitada hasta que se disponga de la resolución definitiva en favor de nuestra entidad y exista la intención, por nuestra parte, de llevar a cabo la actividad subvencionada, con independencia de que el importe haya sido efectivamente cobrado o no. Importe: El registro de la subvención se realizará, en ese momento, por su valor razonable. El Plan General de Contabilidad define el valor razonable como: el importe por el que puede ser intercambiado un activo o liquidado un pasivo, entre partes interesadas y debidamente informadas, que realicen una transacción en condiciones de independencia mutua Lógicamente, en el caso que nos ocupa será, con carácter general, el importe que recibamos como subvención y que aparece en la resolución de concesión. Sin embargo en aquellos casos en los que se obtenga una subvención que consista en un tipo de interés inferior al de mercado, el importe registrado como subvención será el resultado de aplicar al montante recibido la diferencia entre el tipo de interés de mercado y el concedido en la subvención (ver apartado 5 de este documento). Contabilización: Es preciso tener en cuenta quien haya otorgado la subvención, a saber: Otorgadas por terceros: Se contabilizarán inicialmente como un pasivo hasta que adquieran el carácter de no reintegrables. Otorgadas por socios o propietarios: Las subvenciones otorgadas por socios o propietarios, no constituyen ingresos, debiéndose registrar directamente en los fondos propios, independientemente del tipo de subvención de que se trate. Únicamente, en el caso de empresas pertenecientes al sector público que reciban subvenciones de la entidad pública dominante para financiar la realización de actividades de interés público o general, la contabilización de dichas ayudas públicas se efectuará de acuerdo con los criterios generales de las subvenciones. El registro efectuado de la subvención no se modificará hasta que la subvención adquiera el carácter de no reintegrable. Este hecho se producirá cuando se hayan cumplido las condiciones establecidas para su concesión y no existan dudas razonables sobre la recepción de la subvención. En ese momento se contabilizarán en el Patrimonio Neto, reconociéndose su efecto fiscal. 12

14 La Disposición adicional única de la Orden EHA /733/2010 señala los siguientes criterios para poder calificar como no reintegrable una subvención, a saber: 1. De acuerdo con los criterios generales recogidos en el apartado 1 de la norma de registro y valoración 18. «Subvenciones, donaciones y legados recibidos», del Plan General de Contabilidad, una subvención se considerará no reintegrable cuando exista un acuerdo individualizado de concesión a favor de la empresa, se hayan cumplido las condiciones establecidas para su concesión, y no existan dudas razonables sobre la recepción de la misma. 2. A los exclusivos efectos de su registro contable, para entender cumplidas las condiciones establecidas para su concesión se aplicarán los siguientes criterios: a) Subvenciones concedidas para adquirir un activo: si las condiciones del otorgamiento exigen mantener la inversión durante un determinado número de años, se considerará no reintegrable cuando en la fecha de formulación de las cuentas anuales se haya realizado la inversión y no existan dudas razonables de que se mantendrá en el periodo fijado en los términos de la concesión. b) Subvenciones concedidas para la construcción, mejora, renovación o ampliación de un activo: si las condiciones del otorgamiento exigen la finalización de la obra y su puesta en condiciones de funcionamiento, se considerará no reintegrable cuando en la fecha de formulación de las cuentas anuales se haya ejecutado la actuación, total o parcialmente. En el supuesto de ejecución parcial, la subvención se calificará como no reintegrable en proporción a la obra ejecutada, siempre que no existan dudas razonables de que concluirá la construcción del activo o la ejecución de las actuaciones de mejora, renovación o ampliación según las condiciones establecidas en el acuerdo de concesión. c) Subvenciones concedidas para financiar gastos específicos de ejecución plurianual: si las condiciones del otorgamiento exigen la finalización del plan de actuación y la justificación de que se han realizado las actividades subvencionadas, por ejemplo, la realización de cursos de formación, se considerará no reintegrable cuando en la fecha de formulación de las cuentas anuales se haya ejecutado la actuación, total o parcialmente. En el supuesto de ejecución parcial, la subvención se calificará como no reintegrable en proporción al gasto ejecutado, siempre que no existan dudas razonables de que se concluirá en los términos fijados en las condiciones del otorgamiento. 13

15 Las subvenciones que tengan la consideración de no reintegrables tendrán un paso contable adicional que consistirá en imputar como ingresos la subvención concedida. Para ello se utilizará una base sistemática y racional de forma correlacionada con los gastos derivados de la actividad objeto de la subvención, atendiendo a la finalidad para la que fue concedida. Es importante tener en cuenta que siempre deberá considerarse el efecto fiscal generado. A continuación se detalla el tratamiento contable atendiendo a la finalidad para la que fue concedida: Cuando se reciban para asegurar una rentabilidad mínima o compensar un déficit de explotación: se imputarán a resultados en función del desarrollo de las actividades deficitarias objeto de la subvención (ver apartado 5 caso práctico 1). Cuando se reciban para financiar gastos específicos: se imputarán a resultados en función del devengo de dichos gastos (ver apartado 5 caso práctico 2). Cuando se reciban para adquirir activos o cancelar pasivos; en este caso deberemos distinguir entre las siguientes situaciones: Concedida para la adquisición de inmovilizado intangible, material o inversiones inmobiliarias: se imputarán a resultados en virtud de la amortización del elemento subvencionado; o, cuando se enajene, se de baja del balance, o se realice una corrección valorativa por deterioro sobre él (ver apartado 5 caso práctico 3A). Concedida para la adquisición de elementos de inmovilizado no amortizable (terrenos ), existencias o activos financieros: se imputarán a resultados cuando se enajenen, se den de baja del balance, o se realice una corrección valorativa por deterioro sobre el elemento (ver apartado 5 caso práctico 3B). Concedida para la cancelación de deudas: se imputarán a resultados cuando se produzca dicha cancelación (ver apartado 5 caso práctico 3C). Cuando se reciban sin finalidad específica: se imputarán a resultados en el ejercicio en que se reciban (ver apartado 5 caso práctico 4). 14

16 En el siguiente cuadro presentamos de forma resumida la secuencia a seguir para determinar la correcta contabilización, en función a las características de la subvención: REGISTRO INICIAL TRASPASO A RDOS En el momento en que exista una resolución individualizada y voluntad de llevar a cabo las acciones En relación con los gastos a ejecutar en función del objeto de la subvención REINTEGRABLES PASIVO X NUNCA Concedidas por Terceros Cuando se cumplan las condiciones de concesión y no hay dudas sobre la recepción de la subvención SUBVENCIONES NO REINTEGRABLES INGRESO EN PATRIMONIO NETO EN FUNCIÓN DE LA FINALIDAD DE LA SUBVENCIÓN REINTEGRABLES PASIVO X NUNCA Concedidas por los Socios o los Propietarios Cuando se cumplan las condiciones de concesión y no hay dudas sobre la recepción de la subvención * CUADRO 3 NO REINTEGRABLES FONDOS PROPIOS X CASI NUNCA (1) 1 Las subvenciones recibidas de socios o propietarios no constituyen, con carácter general, ingresos debiéndose contabilizar como fondos propios en el momento de su concesión. Esto será así excepto: En el caso de ser la beneficiaria una empresa del sector público y el propósito de la subvención sea la realización de actividades de interés público; En el caso en que la beneficiaria sea una entidad sometida a la Adaptación sectorial para entidades sin ánimo de lucro (ver apartado 7 de este documento). 15

17 5. Casos prácticos: A continuación se plantean una serie de casos prácticos que muestran la contabilización de las subvenciones más habituales. Estos han sido resueltos siguiendo el PGC de PyMES ya que, al no contemplar este Plan el uso de los grupos 8 y 9, la contabilización resulta más intuitiva. Posteriormente se han resuelto siguiendo el PGC normal. Los casos prácticos se centran en las subvenciones otorgadas por terceros, ya que al tener que realizar su traspaso a resultados, son más complejas y se presentan por orden en función de su finalidad. Por último hemos añadido un apartado adicional dedicado a las subvenciones que otorgan un tipo de interés inferior al de mercado. CASO 1: Cuando la subvención, procedente de un tercero, se recibe para asegurar una rentabilidad mínima o compensar un déficit de explotación se imputarán a resultados en función del desarrollo de las actividades deficitarias objeto de la subvención. Una empresa de transporte escolar recibe de la administración pública una subvención para compensar el precio inferior al de mercado que cobra a sus usuarios. Dicha subvención se concede, recibiendo el importe de la misma, en septiembre y cubre un curso escolar (se presupone que todos los meses hay actividad, desde 1/septiembre a 31/agosto). El importe recibido asciende a ,00. El cierre contable de la empresa es el 31 de diciembre. La empresa soporta un tipo impositivo del 30% en el impuesto sobre beneficios. El esquema temporal a considerar para contabilizar la operación sería el siguiente: 01/09/2010: CONCESIÓN Y RECEPCIÓN DE LA SUBVENCIÓN Y COMIENZO DE LAS ACTIVIDADES SUBVENCIONADAS. 31/12/2010: CIERRE DEL EJERCICIO. 31/08/2011: CIERRE DEL CURSO ESCOLAR Y CONCLUSIÓN DE LAS ACTIVIDADES SUBVENCIONADAS. MENSUALMENTE * CUADRO 4 16

18 Los asientos a realizar durante el periodo de vida de la subvención serían: Según el PGC PyMES: CONCESIÓN DE LA SUBVENCIÓN: 01/09/2010, en el momento de la concesión de la subvención: la entidad registra la misma. Debido a que en ese momento aún no ha cumplido las condiciones establecidas en la concesión la registrará como reintegrable. Si se cobra el importe por anticipado: 572 Bancos e instituciones de crédito a la vista , Deudas a cp transformables en subvenciones ,00 Si el cobro de la subvención tuviera lugar en un momento posterior el asiento de reconocimiento de la subvención sería: 4708 HP, deudora por subvenciones recibidas , Deudas a cp transformables en subvenciones ,00 DESARROLLO DE LAS ACTIVIDADES: Mensualmente: al haberse ejecutado durante el periodo parte de la actividad subvencionada, la empresa debe reconocer como no reintegrable el % que dicho periodo representa sobre el periodo total que cubre la subvención (12.000,00 /12 meses= 1.000,00 ), reconociendo tambien su efecto fiscal, al tipo impositivo aplicable (1.000,00 *30%= 300,00 ): 522 Deudas a cp transformables en subvenciones 1.000, Subvenciones oficiales de capital 700, Pasivos por diferencias temporales imponibles 300,00

19 CIERRE DEL PRIMER EJERCICIO: 31/12/2010, cierre del ejercicio: tras reconocer la no reintegrabilidad de la subvención devengada, la entidad traspasa a resultados la parte correspondiente hasta dicha fecha (4 mensualidades a 1.000,00 = 4.000,00 ) 1, reconociendo su efecto fiscal, al tipo impositivo aplicable (4.000,00 *30%= 1.200,00 ) 2 : 130 Subvenciones oficiales de capital 2.800, Pasivos por diferencias temporales imponibles 1.200, Subvenciones de capital transferidas al resultado del ejercicio 4.000, Impuesto sobre beneficios 1.200, HP, acreedora por conceptos fiscales 1.200,00 18

20 FINALIZACIÓN DE LAS ACTIVIDADES OBJETO DE LA SUBVENCIÓN: 31/08/2011, finalización periodo de la subvención: tras reconocer la no reintegrabilidad de la subvención devengada, la entidad traspasa a resultados la parte correspondiente hasta dicha fecha (8 mensualidades a 1.000,00 = 8.000,00 ) 3, reconociendo su efecto fiscal, al tipo impositivo aplicable (8.000,00 *30%= 2.400,00 ) 4 : 130 Subvenciones oficiales de capital 5.600, Pasivos por diferencias temporales imponibles 2.400, Subvenciones de capital transferidas al resultado del ejercicio 8.000, Impuesto sobre beneficios 2.400, HP, acreedora por conceptos fiscales 2.400,00 19

21 Según el PGC normal: CONCESIÓN DE LA SUBVENCIÓN: 01/09/2010, en el momento de la concesión de la subvención: la entidad registra la misma. Debido a que en ese momento aún no ha cumplido las condiciones establecidas en la concesión la registrará como reintegrable. Si se cobra el importe por anticipado: 572 Bancos e instituciones de crédito a la vista , Deudas a cp transformables en subvenciones ,00 Si los fondos se recibieran durante la vida de la subvención en lugar del anterior asiento, se realizaría éste: 4708 HP, deudora por subvenciones recibidas , Deudas a cp transformables en subvenciones ,00 DESARROLLO DE LAS ACTIVIDADES: Mensualmente: al haberse ejecutado durante el periodo parte de la actividad subvencionada, la empresa debe reconocer como no reintegrable el % que dicho periodo representa sobre el periodo total que cubre la subvención (12.000,00 /12 meses= 1.000,00 ) 1, reconociendo tambien su efecto fiscal, al tipo impositivo aplicable (1.000,00 *30%= 300,00 ) 2 : 522 Deudas a cp transformables en subvenciones 1.000, Ingresos de subvenciones oficiales de capital 1.000, Impuesto sobre beneficios 300, Pasivos por diferencias temporales imponibles 300,00 20

22 CIERRE DEL PRIMER EJERCICIO: 31/12/2010 cierre del ejercicio, se regularizarán las cuentas de los grupos 8 y 9 por el reconocimiento de la subvención no reintegrable en el Patrimonio Neto (4 mensualidades a 1.000,00 = 4.000,00 ), reconociendo su efecto fiscal, al tipo impositivo aplicable (4.000,00 *30%= 1.200,00 ): 940 Ingresos de subvenciones oficiales de capital 4.000, Impuesto sobre beneficios 1.200, Subvenciones oficiales de capital 2.800,00 En ese mismo momento, la entidad traspasa a resultados la parte de la subvención que hasta esa fecha ha adquirido la condición de no reintegrable de la subvención hasta esa fecha (4 mensualidades a 1.000,00 = 4.000,00 ) 3, reconociendo su efecto fiscal, al tipo impositivo aplicable (4.000,00 *30%= 1.200,00 ) 4. Regularizando inmediatamente después las cuentas de los grupos 8 y Transferencia de subvenciones oficiales de capital 4.000, Subvenciones de capital transferidas al resultado del ejercicio 4.000,00 21

23 479 Pasivos por diferencias temporales imponibles 1.200, Impuesto sobre beneficios 1.200, Impuesto sobre beneficios 1.200, HP, acreedora por conceptos fiscales 1.200, Subvenciones oficiales de capital 2.800, Impuesto sobre beneficios 1.200, Transferencia de subvenciones oficiales de capital 4.000,00 FINALIZACIÓN DE LAS ACTIVIDADES OBJETO DE LA SUBVENCIÓN: 31/08/2011 finalización periodo de la subvención: se regularizarán las cuentas de los grupos 8 y 9 por el reconocimiento de la subvención no reintegrable en el Patrimonio Neto (8 mensualidades a 1.000,00 = 8.000,00 ), reconociendo su efecto fiscal, al tipo impositivo aplicable (8.000,00 *30%= 2.400,00 ). 940 Ingresos de subvenciones oficiales de capital 8.000, Impuesto sobre beneficios 2.400, Subvenciones oficiales de capital 5.600,00 22

24 31/08/2011 finalización periodo de la subvención: tras reconocer la no reintegrabilidad de la subvención devengada, la entidad traspasa a resultados la parte correspondiente hasta dicha fecha (8 mensualidades a 1.000,00 = 8.000,00 ) 6, reconociendo su efecto fiscal, al tipo impositivo aplicable (8.000,00 *30%= 2.400,00 ) 7, regularizando las cuentas de los grupos 8 y Transferencia de subvenciones oficiales de capital 8.000, Subvenciones de capital transferidos al resultado del ejercicio 8.000, Pasivos por diferencias temporales imponibles 2.400, Impuesto sobre beneficios 2.400, Impuesto sobre beneficios 2.400, HP, acreedora por conceptos fiscales 2.400, Subvenciones oficiales de capital 5.600, Impuesto sobre beneficios 2.400, Transferencia de subvenciones oficiales de capital 8.000,00 23

25 CASO 2: Cuando, las subvenciones, procedentes de un tercero, se reciben para financiar gastos específicos: se imputarán a resultados en función del devengo de dichos gastos. Una empresa tecnológica recibe una subvención de la administración pública para el desarrollo de un proyecto de I+D+i. Dicho proyecto se realizará durante dos ejercicios económicos completos, comenzando las operaciones el 1/1/2011. La estimación de gastos realizada por la empresa asciende a ,00, no se prevén desviaciones y la subvención es del 100% de los gastos derivados del proyecto. El calendario de operaciones preparado por la empresa es el siguiente: * CUADRO 5 EJERCICIO 1 EJERCICIO 2 ACCIÓN ACCIÓN 1 PLANIFICACIÓN ACCIÓN 2 EJECUCIÓN ACCIÓN 3 FINALIZACIÓN ACCIÓN 4 GESTIÓN Y CONTROL Y el presupuesto de gastos asociados al proyecto se desglosa de la siguiente manera: * CUADRO 7 ACCIÓN % DEL PRESUPUESTO DEVENGO DE LOS GASTOS TOTAL GASTOS ACCIÓN 1 PLANIFICACIÓN 5% LINEAL 3.000,00 ACCIÓN 2 EJECUCIÓN 80% LINEAL ,00 ACCIÓN 3 FINALIZACIÓN 5% LINEAL 3.000,00 ACCIÓN 4 GESTIÓN Y CONTROL 10% LINEAL 6.000,00 TOTAL 100% ,00 24

26 La empresa establece en su contabilidad una clave por proyecto, lo que genera una individualización de las cuentas contables referidas a cada proyecto y permite un sencillo seguimiento de todas las operaciones del mismo. La resolución de concesión se firma con fecha 1/1/2011. El organismo financiador realiza el pago de la subvención al término de las actuaciones, una vez presentada la cuenta justificativa de la subvención de los dos ejercicios. La entidad soporta un tipo impositivo del 30% en el impuesto sobre beneficios. El devengo de los gastos por meses, desglosado por acciones, y el resumen anual, es el siguiente: Ejercicio 1 Acciones , , , , , , , , , , , , ,00 250,00 250,00 250,00 250,00 250,00 250,00 250,00 250,00 250,00 250,00 250,00 Total mes 1.250, , , , , , , , , , , ,67 Ejercicio 2 Acciones , , , , , , , , , , , , ,00 250,00 250,00 250,00 250,00 250,00 250,00 250,00 250,00 250,00 250,00 250,00 Total mes 2.916, , , , , , , , , , , ,00 Cuadro resumen anual: ACCIONES EJ. 1 EJ. 2 Total ,00 0, , , , ,00 3 0, , , , , ,00 TOTAL EJ , , ,00 El esquema temporal a considerar para contabilizar las operaciones sería el siguiente: 1/1/2011: FIRMA DE LA RESOLUCIÓN DE CONCESIÓN Y COMIENZO DE LAS ACTIVIDADES SUBVENCIONADAS. 31/12/2011: CIERRE DEL EJERCICIO.. 31/12/2012: CONCLUSIÓN DE LAS ACTIVIDADES SUBVENCIONADAS Y, PRESENTACIÓN Y ACEPTACIÓN DE LA CUENTA JUSTIFICATIVA. * CUADRO 8 25 MENSUALMENTE

27 Los asientos a realizar durante el periodo de vida de la subvención serían: Según el PGC PyMES: CONCESIÓN DE LA SUBVENCIÓN: 01/01/2011 en el momento de la concesión de la subvención: la empresa reconoce el derecho de cobro de la subvención contra una cuenta de pasivo a largo plazo: 4708 HP, deudora por subvenciones recibidas , / 522 Deudas a lp/cp transformables en subvenciones ,00 DESARROLLO DE LAS ACTIVIDADES: Mensualmente: la empresa reconoce como no reintegrable parte de la subvención; este importe equivaldrá al de los gastos devengados en cada mes (ver cuadro 7): 172 / 522 Deudas a lp/cp transformables en subvenciones xx,xx 130 Subvenciones oficiales de capital xx,xx 479 Pasivos por diferencias temporales imponibles xx,xx A modo de ejemplo, el asiento que correspondería al mes de enero de 2011 sería el siguiente: 172 / 522 Deudas a lp/cp transformables en subvenciones 1.250, Subvenciones oficiales de capital 875, Pasivos por diferencias temporales imponibles 375,00 26

28 CIERRE DEL PRIMER EJERCICIO: 31/12/2011 cierre del ejercicio: la entidad traspasa a resultados la parte de la subvención devengada hasta dicha fecha (30.000,00, ver cuadro 7) 1, reconociendo su efecto fiscal, al tipo impositivo aplicable (30.000,00 *30%= 9.000,00 ) 2 : 130 Subvenciones oficiales de capital , Pasivos por diferencias temporales imponibles 9.000, Subvenciones de capital transferidas al resultado del ejercicio , Impuesto sobre beneficios 9.000, HP, acreedora por conceptos fiscales 9.000,00 31/12/2011: reclasificación deuda del lp al cp: 172 Deudas a lp transformables en subvenciones , Deudas a cp transformables en subvenciones ,00 27

29 CIERRE DEL EJERCICIO EN EL QUE SE FINALIZAN LAS ACTIVIDADES OBJETO DE LA SUBVENCIÓN: 31/12/2012 cierre del ejercicio y finalización periodo de la subvención: tras reconocer la no reintegrabilidad de la subvención devengada, la entidad traspasa a resultados la parte correspondiente hasta dicha fecha (30.000,00, ver cuadro 1) 3, reconociendo su efecto fiscal, al tipo impositivo aplicable (30.000,00 *30%= 9.000,00 ) 4 : 130 Subvenciones oficiales de capital , Pasivos por diferencias temporales imponibles 9.000, Subvenciones de capital transferidas al resultado del ejercicio , Impuesto sobre beneficios 9.000, HP, acreedora por conceptos fiscales 9.000,00 31/12/2012: al cobro del importe monetario. 572 Bancos e instituciones de crédito a la vista , HP, deudora por subvenciones recibidas ,00 28

30 Según el PGC normal: CONCESIÓN DE LA SUBVENCIÓN: 01/01/2011: la empresa reconoce a la concesión de la subvención, de carácter reintegrable, el derecho de cobro de la misma contra un pasivo a largo plazo: 4708 HP, deudora por subvenciones recibidas , / 522 Deudas a lp/cp transformables en subvenciones ,00 DESARROLLO DE LAS ACTIVIDADES OBJETO DE LA SUBVENCIÓN: Mensualmente: la empresa reconoce como no reintegrable parte de la subvención; este importe equivaldrá al de los gastos devengados en cada mes (ver cuadro 7): 172 / 522 Deudas a lp/cp transformables en subvenciones xx,xx 940 Ingresos de subvenciones oficiales de capital xx,xx 8301 Impuesto sobre beneficios xx,xx 479 Pasivos por diferencias temporales imponibles xx,xx A modo de ejemplo, el asiento a realizar por el mes de enero de 2011 sería el siguiente: 172 / 522 Deudas a lp/cp transformables en subvenciones 1.250, Ingresos de subvenciones oficiales de capital 1.250, Impuesto sobre beneficios 375, Pasivos por diferencias temporales imponibles 375,00 29

31 CIERRE DEL PRIMER EJERCICIO: 31/12/2011 cierre del ejercicio: regularización de las cuentas de los grupos 8 y 9 por el reconocimiento de la subvención no reintegrable en el Patrimonio Neto durante el ejercicio (ver cuadro 1): 940 Ingresos de subvenciones oficiales de capital , Impuesto sobre beneficios 9.000, Subvenciones oficiales de capital ,00 31/12/2011 cierre del ejercicio: la entidad traspasa a resultados la parte correspondiente hasta dicha fecha (30.000,00, ver cuadro 1) 1, reconociendo su efecto fiscal, al tipo impositivo aplicable (30.000,00 *30%= 9.000,00 ) 2, regularizando las cuentas de los grupos 8 y 9 3 : 840 Transferencia de subvenciones oficiales de capital , Subvenciones de capital transferidas al resultado del ejercicio , Pasivos por diferencias temporales imponibles 9.000, Impuesto sobre beneficios 9.000, Impuesto sobre beneficios 9.000, HP, acreedora por conceptos fiscales 9.000, Subvenciones oficiales de capital , Impuesto sobre beneficios 9.000, Transferencia de subvenciones oficiales de capital ,00 30

32 31/12/2011: reclasificación deuda del lp al cp: 172 Deudas a lp transformables en subvenciones , Deudas a cp transformables en subvenciones ,00 CIERRE DEL EJERCICIO EN EL QUE SE FINALIZAN LAS ACTIVIDADES OBJETO DE LA SUBVENCIÓN: 31/12/2012 cierre del ejercicio y finalización periodo de la subvención: regularización cuentas de los grupos 8 y 9 por el reconocimiento de la subvención no reintegrable en el Patrimonio Neto durante el ejercicio (ver cuadro 1): 940 Ingresos de subvenciones oficiales de capital , Impuesto sobre beneficios 9.000, Subvenciones oficiales de capital ,00 31/12/2012 cierre del ejercicio: la entidad traspasa a resultados la parte correspondiente hasta dicha fecha (30.000,00, ver cuadro 1) 4, reconociendo su efecto fiscal, al tipo impositivo aplicable (30.000,00 *30%= 9.000,00 ) 5, regularizando las cuentas de los grupos 8 y 9 6 : 840 Transferencia de subvenciones oficiales de capital , Subvenciones de capital transferidas al resultado del ejercicio ,00 31

33 479 Pasivos por diferencias temporales imponibles 9.000, Impuesto sobre beneficios 9.000, Impuesto sobre beneficios 9.000, HP, acreedora por conceptos fiscales 9.000, Subvenciones oficiales de capital , Impuesto sobre beneficios 9.000, Transferencia de subvenciones oficiales de capital ,00 31/12/2012: al cobro del importe monetario. 572 Bancos e instituciones de crédito a la vista , HP, deudora por subvenciones recibidas ,00 32

34 CASO 3: Cuando las subvenciones se reciban para adquirir activos o cancelar pasivos. En este caso debemos distinguir 3 situaciones: Situación A: subvención concedida para la adquisición de inmovilizado intangible, material o inversiones inmobiliarias: Se imputarán a resultados en virtud de la amortización del elemento subvencionado, cuando se enajene, se dé de baja de balance, o se realice una corrección valorativa por deterioro sobre él. Ejemplo: una empresa del sector industrial recibe de la administración pública una subvención para la instalación de elementos fotovoltaicos en su planta de producción, siendo el importe subvencionado el 50% de la instalación. El coste de adquisición de los mismos asciende a ,00 y los gastos de puesta en funcionamiento ascienden a ,00. La empresa estima una vida útil de 10 años para dicha instalación, comenzando su instalación el 01/07/2010, estando en condiciones de funcionamiento el 01/01/2011. Concepto VA , , , , , , , , , ,00 Dot. Amort , , , , , , , , , ,00 A.A , , , , , , , , , ,00 VNC , , , , , , , , ,00 0,00 * CUADRO 9 La fecha de firma de la resolución de concesión es el 01/07/2010, y se establece que el importe será abonado a la presentación de la certificación final de instalación firmada por el proveedor. El esquema temporal a considerar para contabilizar las operaciones sería el siguiente: 01/07/2010: FIRMA DE LA RESOLUCIÓN DE CONCESIÓN. 01/01/2011: PUESTA A DISPOSICIÓN DEL ELEMENTO SUBVENCIONADO, RECEPCIÓN DE LOS FONDOS. 31/12/ /12/2020: CIERRE DEL EJERCICIO. MENSUALMENTE * CUADRO 10 33

35 Los asientos a realizar durante el periodo de vida de la subvención serían: Según el PGC PyMES: CONCESIÓN DE LA SUBVENCIÓN: 01/07/2010 en el momento de la concesión de la subvención: la empresa reconoce el derecho de cobro de la subvención contra una cuenta de pasivo a largo plazo ( ,00 *50%= ,00 ): 4708 HP, deudora por subvenciones recibidas , Deudas a lp transformables en subvenciones ,00 EN EL MOMENTO DE LA ADQUISICIÓN DEL EQUIPO (01/07/2010): 232 Instalaciones técnicas en montaje , Bancos e instituciones de crédito a la vista ,00 POR LOS GASTOS DE PUESTA EN FUNCIONAMIENTO DEL EQUIPO (31/12/2010): 232 Instalaciones tecnicas en montaje , Bancos e instituciones de crédito a la vista ,00 34

36 EN EL MOMENTO DE PUESTA EN CONDICIONES DE FUNCIONAMIENTO DEL ELEMENTO: 01/01/2011 puesta en condiciones de funcionamiento del elemento: traspaso inmovilizado en curso a inmovilizado 1 ; cobro del importe de la subvención 2 y cambio de caracter de la subvención de reintegrable a no reintegrable por cumplimiento de las condiciones de la concesión (adquisición e instalación del elemento), reconociendo su efecto fiscal, al tipo impositivo aplicable ( ,00 *30%= ,00 ) 3 : 212 Instalaciones técnicas , Instalaciones tecnicas en montaje , Bancos e instituciones de crédito a la vista , HP, deudora por subvenciones recibidas , Deudas a lp transformables en subvenciones , Subvenciones oficiales de capital , Pasivos por diferencias temporales imponibles ,00 35

37 CIERRE DE LOS EJERCICIOS EN LOS QUE SE DOTA DE AMORTIZACIÓN SOBRE EL ELEMENTO: 31/12/ /12/2020 anualmente al cierre de los ejercicios: traspaso a resultados de la subvención devengada en el ejercicio, en correlación cón la dotación a la amortización ( ,00 *10%= ,00 ; ver cuadro 8) 4, reconocimiento de su efecto fiscal, al tipo impositivo aplicable (50.000,00 *30%= ,00 ) Subvenciones oficiales de capital , Pasivos por diferencias temporales imponibles , Subvenciones de capital transferidas al resultado del ejercicio , Impuesto sobre beneficios , HP, acreedora por conceptos fiscales ,00 36

38 Según el PGC normal: CONCESIÓN DE LA SUBVENCIÓN: 01/07/2010 en el momento de la concesión de la subvención: la empresa reconoce el derecho de cobro de la subvención contra una cuenta de pasivo a largo plazo HP, deudora por subvenciones recibidas , Deudas a lp transformables en subvenciones ,00 EN EL MOMENTO DE LA ADQUISICIÓN DEL EQUIPO (01/07/2010): 232 Instalaciones técnicas en montaje , Bancos e instituciones de crédito a la vista ,00 POR LOS GASTOS DE PUESTA EN FUNCIONAMIENTO DEL EQUIPO (31/12/2010): 232 Instalaciones técnicas en montaje , Bancos e instituciones de crédito a la vista ,00 37

39 EN EL MOMENTO DE PUESTA EN CONDICIONES DE FUNCIONAMIENTO DEL ELEMENTO: 01/01/2011 puesta en condiciones de funcionamiento del elemento: traspaso inmovilizado en curso a inmovilizado 1 ; cobro del importe de la subvención 2 y cambio de caracter de la subvención de reintegrable a no reintegrable por cumplimiento de las condiciones de la concesión (adquisición e instalación de los elementos), reconociendo su efecto fiscal, al tipo impositivo aplicable ( ,00 *30%= ,00 ) Instalaciones técnicas , Instalaciones técnicas en montaje , Bancos e instituciones de crédito a la vista , HP, deudora por subvenciones recibidas , Deudas a lp transformables en subvenciones , Ingresos de subvenciones oficiales de capital , Impuesto sobre beneficios , Pasivos por diferencias temporales imponibles ,00 38

40 CIERRE DEL PRIMER EJERCICIO: 31/12/2011 cierre del primer ejercicio: regularización cuentas de los grupos 8 y 9 por el reconocimiento de la subvención no reintegrable en el Patrimonio Neto durante el ejercicio. 940 Ingresos de subvenciones oficiales de capital , Impuesto sobre beneficios , Subvenciones oficiales de capital ,00 CIERRE DE LOS EJERCICIOS EN LOS QUE SE DOTA DE AMORTIZACIÓN SOBRE EL ELEMENTO: 31/12/ /12/2020 anualmente al cierre de los ejercicios: traspaso a resultados de la subvención devengada en el ejercicio 4, en correlación cón la dotación a la amortización ( ,00 *10%= ,00 ; ver cuadro 8), reconociendo su efecto fiscal, al tipo impositivo aplicable (50.000,00 *30%= ,00 ), y regularización de las cuentas de los grupos 8 y Transferencia de subvenciones oficiales de capital , Subvenciones de capital transferidas al resultado del ejercicio ,00 39

41 479 Pasivos por diferencias temporales imponibles , Impuesto sobre beneficios , Impuesto sobre beneficios , HP, acreedora por conceptos fiscales , Subvenciones oficiales de capital , Impuesto sobre beneficios , Transferencia de subvenciones oficiales de capital ,00 40

42 Situación B: subvención concedida para la adquisición de elementos de inmovilizado no amortizable (terrenos ), existencias o activos financieros: Se imputarán a resultados cuando se enajene, se dé de baja del balance, o se realice una corrección valorativa por deterioro sobre él. Ejemplo: una entidad financiera recibe de la administración pública un paquete de acciones de una empresa pública con un valor razonable de ,00. Durante el mismo ejercicio de recepción, las acciones sufren un deterioro de valor del 50%. En el ejercicio siguiente la entidad enajena las acciones por un precio de venta del 150% de su valor en libros. La entidad soporta un tipo impositivo del 30% en el impuesto sobre beneficios. El esquema temporal a considerar para contabilizar las operaciones sería el siguiente: XX/XX/2010: RECEPCIÓN DE LAS ACCIONES 31/12/2010: CIERRE DEL EJERCICIO Y REALIZACIÓN DEL TEST DE DETERIORO XX/XX/2011: ENAJENACIÓN DE LAS ACCIONES. * CUADRO 11 41

43 Los asientos a realizar durante el periodo de vida de la subvención serían: Según el PGC PyMES: EL MOMENTO DE RECEPCIÓN DE LAS ACCIONES: xx/xx/2010 en el momento de la recepción de las acciones: reconocimiento de la subvención de caracter no reintegrable, reconociendo su efecto fiscal, al tipo impositivo aplicable ( ,00 *30%= ,00 ). 540 Inv. fras. cp en inst. de patrimonio , Subvenciones oficiales de capital , Pasivos por diferencias temporales imponibles ,00 AL CIERRE DEL EJERCICIO EN EL CUAL SE MANTIENE LA TITULARIDAD DE LAS ACCIONES: 31/12/2010 cierre del ejercicio: traspaso a resultados de la subvención devengada (por la corrección de valor realizada 1 ) en el ejercicio 2, reconociendo su efecto fiscal, al tipo impositivo aplicable (50.000,00 *30%=15.000,00 ) Pérdidas de cartera de negociación , Inversiones financieras a lp en instrumentos de patrimonio , Subvenciones oficiales de capital , Pasivos por diferencias temporales imponibles , Subvenciones de capital transferidas al resultado del ejercicio ,00 42

44 630 Impuesto sobre beneficios , HP, acreedora por conceptos fiscales ,00 AL CIERRE DEL EJERCICIO EN EL QUE SE ENAJENEN LAS ACCIONES: xx/xx/2011en el momento de la venta de las acciones: traspaso a resultados de la subvención devengada (por la enajenación de las acciones) en el ejercicio 3, reconociendo su efecto fiscal, al tipo imposito aplicable (50.000,00 *30%=15.000,00 ) Subvenciones oficiales de capital , Pasivos por diferencias temporales imponibles , Subvenciones de capital transferidas al resultado del ejercicio , Impuesto sobre beneficios , HP, acreedora por conceptos fiscales ,00 43

45 Según el PGC normal: EN EL MOMENTO DE RECEPCIÓN DE LAS ACCIONES: xx/xx/2010 en el momento de la recepción de las acciones: reconocimiento de la subvención de caracter no reintegrable, reconociendo su efecto fiscal, al tipo impositivo aplicable ( ,00 *30%= ,00 ). 540 Inv. fras. cp en inst. de patr , Ingresos de subvenciones oficiales de capital , Impuesto sobre beneficios , Pasivos por diferencias temporales imponibles ,00 CIERRE DEL PRIMER EJERCICIO: 31/12/2010 cierre del ejercicio: regularización de las cuentas de los grupos 8 y 9 por el reconocimiento de la subvención no reintegrable en el Patrimonio Neto. 940 Ingresos de subvenciones oficiales de capital , Impuesto sobre beneficios , Subvenciones oficiales de capital ,00 44

46 AL CIERRE DEL EJERCICIO EN EL CUAL SE MANTIENE LA TITULARIDAD DE LAS ACCIONES: 31/12/2010 cierre del ejercicio: traspaso a resultados de la subvención devengada (por la correccion de valor realizada 3 ) en el ejercicio 4, reconocimiento de su efecto fiscal, al tipo imposito aplicable (50.000,00 *30%=15.000,00 ) 5, regularización de las cuentas de los grupos 8 y Pérdidas en activos financieros disponibles para la venta , Ajustes por valoración en activos financieros disponibles para la venta , Transferencia de subvenciones oficiales de capital , Subvenciones de capital transferidas al resultado del ejercicio , Pasivos por diferencias temporales imponibles , Impuesto sobre beneficios , Impuesto sobre beneficios , HP, acreedora por conceptos fiscales , Subvenciones oficiales de capital , Impuesto sobre beneficios , Transferencia de subvenciones oficiales de capital ,00 45

47 AL CIERRE DEL EJERCICIO EN EL QUE SE ENAJENEN LAS ACCIONES: 31/12/2011 cierre del ejercicio, tras la venta de las acciones: traspaso a resultados de la subvención devengada (por la enajenación de las acciones) en el ejercicio 7, reconocimiento de su efecto fiscal, al tipo imposito aplicable (50.000,00 *30%=15.000,00 ) 8, regularización de las cuentas de los grupos 8 y Transferencia de subvenciones oficiales de capital , Subvenciones de capital transferidas al resultado del ejercicio , Pasivos por diferencias temporales imponibles , Impuesto sobre beneficios , Impuesto sobre beneficios , HP, acreedora por conceptos fiscales , Subvenciones oficiales de capital , Impuesto sobre beneficios , Transferencia de subvenciones oficiales de capital ,00 46