Impuesto al Valor Agregado en la venta de inmuebles. Modificaciones introducidas por la ley N

Transcripción

1 Impuesto al Valor Agregado en la venta de inmuebles Modificaciones introducidas por la ley N

2 Cuestiones Preliminares En general, los hechos gravados tienen un contenido económico, indicativo de la capacidad contributiva o económica del sujeto pasivo, que es lo que el tributo pretende afectar. Las manifestaciones comunes de capacidad contributiva que pueden configurar el objeto impositivo son la renta, el patrimonio y el gasto o consumo. El legislador, al establecer un impuesto, escoge como presupuestos de hecho aquellos que manifiesten el fenómeno económico, indicativo de la capacidad contributiva que se pretende afectar.

3 Gravamen al consumo El IVA desde el punto de vista del objeto impositivo, es un impuesto al consumo. Los impuestos al gasto o consumo, pretenden gravar aquella parte de la renta que es consumida, excluyéndose la que se destine al ahorro o a la inversión. Se grava la venta o producción de artículos de consumo, y se recauda de los vendedores, en forma indirecta, con la traslación de la carga impositiva hacia delante, hacia el consumidor final, quien será en definitiva el incidido por el tributo. El impuesto no debe alterar los ingresos de los agentes económicos que intervienen en la cadena de producción y comercialización y que no sean consumidores finales.

4 Mecanismo de recaudación El IVA constituye una forma de recaudar el gravamen sobre las ventas, un impuesto sobre el valor del producto soportado por los compradores finales. Es un impuesto sobre el valor total, enterado al fisco en forma fraccionada. El impuesto ha sido concebido para afectar patrimonialmente al consumidor final, no puede incidir a los intermediarios del proceso, meros recaudadores de su fracción del tributo. Ello se logra con la traslación y el reembolso, materializados jurídicamente, en la legislación chilena, en los conceptos de Débito y Crédito Fiscal.

5 Sistema de deducción contable o financiera Sistema de sustracción de impuesto en impuesto, o crédito contra el impuesto, en que a los impuestos recargados por el contribuyente en el periodo tributario respectivo, se resta la suma de los soportados en el mismo periodo, con derecho a deducción. Se autoriza la deducción de los impuestos soportados en bienes del activo fijo y realizable (articulo 20 inciso segundo ley) y en gastos de tipo general (art. 23 inc. 1º). El derecho al crédito fiscal nace en el periodo en que se facturaron los bienes y servicios. Se reconoce el derecho al CF por los desembolsos en bienes de inversión, en el mismo periodo en que fueron adquiridos.

6 El IVA y los inmuebles Hasta la entrada en vigencia de la ley , la venta de inmuebles, por regla general, no se encuentra afecta a IVA Antes de la reforma de la ley , solo la enajenación de bienes corporales muebles configuraba el hecho gravado venta. El tributo no se aplicaba a las ventas de inmuebles efectuadas por las empresas constructoras y los contratos de construcción por suma alzada. Dicha ley incorporó la actividad de la construcción al impuesto, señalando como bienes susceptibles de configurar el hecho gravado venta, los inmuebles, en la medida que éstos representen el ejercicio de la actividad de la construcción.

7 Derecho al crédito fiscal Si las operaciones no constituían hecho gravado, se privaba a las constructoras del derecho a recuperar los impuestos soportados, los que, en definitiva, se incorporaban al costo de la construcción. Para evitarlo se estableció un mecanismo especial de recuperación parcial (articulo 21 del DL 910) Con la reforma de la ley , las empresas constructoras pasan a tener derecho a recuperar íntegramente los impuestos soportados en su actividad. El articulo 21 del DL 910 fue derogado. Desde luego, el Impuesto afectaba a quienes no tenían el derecho a recuperación, fundamentalmente los consumidores finales. Problema de aumento del precio de los inmuebles.

8 Aumento del precio de los inmuebles. Articulo 21 Decreto Ley Nº 910 Para solucionar el problema de aumento del precio de los inmuebles, se facultó a las empresas constructoras para cumplir su obligación de hacer pagos provisionales mensuales con un crédito equivalente al 65% del débito que se originare en la venta de los inmuebles o en los contratos de construcción por suma alzada, de viviendas destinadas a la habitación.

9 Operatoria crédito articulo 21 En caso de venta de un inmueble destinado a la habitación, la empresa constructora debe recargar en la factura el 19% de IVA aplicado sobre el precio de venta, deducido el valor del terreno, suma que constituye el debito fiscal de la operación y que como tal debe declararlo para los efectos del impuesto. Del 19% recargado en la factura, el adquirente solo soporta y entrega a la empresa vendedora, el 35% del débito. La diferencia la asume el Fisco al permitirle invocar esa suma como pago provisional.

10 El arti culo 5 de la Ley Nº , modificó el tope del valor de las viviendas que pueden acogerse al beneficio, bajando de UF a UF, manteniendo el lìmite de 225 UF por vivienda. La modificacio n entrara en vigencia en forma gradual: A partir del 1 de enero del an o 2015, el cre dito en comento aplicara para aquellas viviendas cuyo valor no exceda las UF. A partir del 1 de enero del an o 2016, el cre dito en comento aplicara para aquellas viviendas cuyo valor no exceda las UF. A partir del 1 de enero del an o 2017, el cre dito en comento aplicara para aquellas viviendas cuyo valor no exceda las UF.

11 EL NUEVO HECHO GRAVADO BA SICO DE VENTA. LEY En la definicio n del hecho gravado, se reemplazo la expresio n de propiedad de una empresa constructora construido totalmente por ella o que en parte hayan sido construidos por un tercero para ella por excluidos los terrenos. No obstante la definición aparentemente amplia en demasía, todavía puede afirmarse, como regla general, que la venta de bienes inmuebles no se encuentra afecta a IVA. En efecto: Lo que resulta gravado es la construcción, desde que el terreno se excluye de la base imponible. La venta para estar gravada debe ser hecha por un vendedor habitual.

12 La habitualidad En las ventas, gravado general. la habitualidad constituye un elemento central del hecho Con la modificación legal, se entiende por vendedor a cualquiera persona natural o juri dica, incluyendo las comunidades y las sociedades de hecho, que se dedique en forma habitual a la venta de bienes corporales muebles e inmuebles, sean ellos de su propia produccio n o adquiridos de terceros. Como antes, corresponderá al Servicio de Impuestos Internos calificar, a su juicio exclusivo, la habitualidad. La ley establece presunciones de habitualidad.

13 Habitualidad Sobre la habitualidad, el Reglamento no se adecuó, manteniéndose el art. 4º referido sólo a lo bienes corporales muebles. No obstante la omisión, la habitualidad concebida como ánimo de reventa se mantiene, con la adaptación de los parámetros a la naturaleza de estas operaciones. La naturaleza, cantidad y frecuencia de las ventas es lo que debe llevar a determinar que existe ánimo de reventa. Dificultad para determinar el ánimo con que el contribuyente actúa, considerando que el Reglamento lo refiere al momento de la adquisición del bien.

14 Presunciones de habitualidad El Reglamento atribuye el carácter de habituales a las transferencias y retiros efectuados dentro del giro del contribuyente. Lo normal es que las operaciones del giro sean habituales, pero el contribuyente podría probar lo contrario, en aquellos casos en que una actividad comprendida en el giro declarado no haya sido, de hecho, desarrollada. Esta conclusión se refuerza con la modificación introducida en el número 3 del art. 2º de la Ley, al establecer que se podrá considerar habitual por parte del SII, la transferencia de inmueble ejecutada por un contribuyente con giro inmobiliario efectivo (es decir, real y verdadero en oposición a nominal) Para ello debería considerarse la naturaleza, cantidad y frecuencia con que el vendedor realice la venta de inmuebles.

15 Presunciones Dos presunciones simplemente legales de habitualidad: a.- Venta de edificios por pisos o departamentos, siempre que la enajenacio n se produzca dentro de los cuatro an os siguientes a la adquisicio n o construccio n, en su caso. b.- Cuando entre la adquisicio n o construccio n del bien rai z y su enajenacio n transcurra un plazo inferior a un an o. La ley establece que no se considerará habitual la enajenacio n de inmuebles, sin atender a las caracteri sticas del vendedor, cuando e sta se efectu e como consecuencia de la ejecucio n de garanti as hipotecarias.

16 Transferencia de derechos reales constituidos sobre inmuebles En teoría, podría ser cualquiera de los derechos reales enumerados en en el artículo 577 del Código Civil. Sin embargo, considerando los requisitos del hecho gravado, la aplicación de la norma queda limitada al derecho de usufructo. La constitución de un usufructo queda afecta al tributo de acuerdo a la asimilación del articulo 8º, letra g). En este caso, si se calificara de servicio no se requiere este requisito no es elemento del hecho gravado. habitualidad, porque

17 Modificaciones a los hechos gravados especiales En el artículo 8º de la ley sobre Impuestos a las Ventas y Servicios, se agregó la palabra inmueble en algunas de sus letras, para concordarlas con la modificación del hecho gravado general Venta : en los aportes a sociedades y otras transferencias de dominio en las adjudicaciones producto de liquidacio n de sociedades civiles y comerciales. Asimismo, se elimina la mencio n a la adjudicacio n de bienes en liquidacio n de empresas constructoras. en los retiros. en la venta de establecimientos de comercio y de cualquier otra universalidad. Además: Se suprime la letra k), puesto que e sta se referi a a la incorporacio n sen alada en los nu meros 1, 3 y 4 anteriores. Se elimina el concepto de empresa constructora en las promesas de venta y en los contratos de arriendo con opcio n de compra de bienes inmuebles Se reemplaza la letra m) del articulo 8º, referido a la venta de bienes que formen parte del activo inmovilizado.

18 Modificaciones a los hechos gravados especiales Algunas adecuaciones requieren comentarios y precisiones. Situación de la Letra b) del articulo 8, referida al aporte a sociedades. Caso de las sociedades de hecho y comunidades que se transforman en sociedades. Caso de la letra d) del articulo 8º, sobre los retiros. El retiro constituye un acto de enajenación. En los inmuebles comúnmente se configurará algunos de los otros hechos gravados, venta, adjudicación. Con la letra l) del arti culo 8, a partir del 1 de Enero de 2016, quedarán gravadas con IVA las promesas de venta y los contratos de arriendo con opcio n de compra que recaigan sobre bienes corporales inmuebles realizadas por un vendedor. Interpretación del Servicio en Oficio Ord. 1835, de 2015, sobre la aplicación del impuesto a los cánones de arrendamiento.

19 Modificaciones a los hechos gravados especiales -La interpretación del Servicio en Oficio Ord. 1835, de 2015, sobre la aplicación del impuesto a los cánones de arrendamiento, califica el contrato como de tracto sucesivo para aplicar in actum la norma que grava los cánones que se paguen a contar de la entrada en vigencia de la modificación legal. - Se advierte en dicha interpretación una confusión entre la clasificación de los contratos y las obligaciones. Doctrinariamente, la clasificación referida se formula en relación con las obligaciones y no respecto de los contratos. - En nuestra opinión, no habiendo norma en contrario, el contrato se rige en este caso por la ley vigente al tiempo de su celebración. En consecuencia, celebrado antes de la entrada en vigencia de la modificación legal, no resulta afecto a IVA, aún cuando algunas de sus obligaciones (pago de la renta mensual), se cumplan con posterioridad.

20 Venta de inmuebles del activo fijo Nueva letra m) del articulo 8º, referido a la venta de bienes que formen parte del activo inmovilizado. Con la modificación legal, se encontrará afecta a IVA la venta de inmuebles que formen parte del activo fijo de la empresa, siempre que su adquisición haya dado derecho a crédito fiscal, sin plazo que limite la aplicación del tributo. La ley estableció una excepción a esta regla general, para las adquisiciones y ventas que efectúen los contribuyentes acogidos al régimen del artículo 14 ter de la Ley sobre Impuesto a la Renta, pero sólo aplicable a los bienes muebles.

21 NORMAS SOBRE BASE IMPONIBLE El arti culo 16 del D.L. N 825 establece algunas reglas especiales para determinar la base imponible de IVA en determinados hechos gravados. La Ley N dispuso adecuaciones en dicho articulo para hacerlo concordante con la modificacio n al concepto de venta. También incorporo una norma en que se regula la forma de determinar la base imponible de IVA en caso de venta de inmuebles usados, cuando no se soportó el tributo en su adquisición.

22 Base imponible especial El Articulo 16, letra g), establece una base imponible especial, constituida por la diferencia entre los precios de venta y compra, debiendo reajustarse el valor de adquisicio n del inmueble de acuerdo con el porcentaje de variacio n que experimente el i ndice de precios al consumidor en el peri odo comprendido entre el mes anterior al de la adquisicio n y el mes anterior a la fecha de la venta. Del precio de venta determinado se deduce el valor del terreno con tope de su valor comercial, asi como tambien del valor de adquisición del inmueble. Se aplicaría en los casos en que no se soportó IVA en la adquisición del inmueble. Si soportó el tributo, procede aplicar la regla del art. 8º transitorio. En el ejemplo de la circular del SII, se alude al impuesto a pagar, que no resultarìa de la imputaciòn del crédito fiscal al débito fiscal, sino de aplicar la tasa a la diferencia entre los valores de adquisicio n y el de venta del inmueble, reajustados.

23 IVA Crédito fiscal en caso de aplicación del art. 21 DL 910 Modificación al articulo 23 Nº 6 de la Ley. Los vendedores habituales de bienes corporales inmuebles que hayan adquirido dichos bienes o contratado la construccio n de los mismos, mediante un contrato general de construccio n a suma alzada, con una empresa constructora que haya hecho uso del cre dito especial contenido en el arti culo 21, del D.L. N 910, podra n utilizar como cre dito fiscal el IVA recargado en su adquisicio n o construccio n. En concordancia a los principios generales que informan el impuesto, el CF no favorece al consumidor final. Comentario a interpretación del Servicio.

24 IVA Crédito fiscal en caso de aplicación del art. 21 DL 910 Antes de la entrada en vigencia de la modificación, no procede el derecho a cre dito fiscal para el adquirente o contratante por la parte del Impuesto al Valor Agregado que la empresa constructora recupere en virtud de lo prescrito en el arti culo 21 del D.L. N 910, lo que es lógico porque se les considera consumidor final. Subsiste el problema del transpaso a precio del menor impuesto que paga el vendedor habitual al adquirir inmuebles destinados a habitación, en circunstancias que tiene derecho al total del crédito fiscal (inmobiliaria que compra el inmueble para venderlo, solo entrega a la empresa constructora, el 35% del débito de la operación. El 65% restante lo asume el fisco al permitir invocar esa suma como PPM).

25 Exenciones letra f articulo 12 La venta de una vivienda efectuada al beneficiario de un subsidio habitacional otorgado por el Ministerio de Vivienda y Urbanismo, cuando haya sido financiada, en todo o parte por el subsidio. La venta a un tercero de una vivienda entregada en arrendamiento con opción de compra al beneficiario de un subsidio habitacional otorgado por el mismo Ministerio, cuando la opción de compra sea financiada, total o parcialmente, por ese subsidio. Conforme a las reglas generales (art. 23 Nº 2), la exención implica que el vendedor no tendrá derecho a crédito a fiscal porque la adquisición de bienes, la importación o la utilización de servicios, se afectan a una operación exenta. El impuesto irrecuperable se incorporará al costo de la vivienda.

26 Normas Transitorias Articulo 6 transitorio. No se afectarán con IVA: Ventas y otras transferencias de inmuebles que se efectu en en virtud de un acto o contrato cuya celebracio n se hubiere va lidamente prometido por escritura pu blica o por instrumento privado protocolizado, con anterioridad al 1 de enero de 2016, independiente de la fecha en que se verifique la venta o transferencia definitiva. Situación de la cesión del contrato de promesa, referida en la Circular 42. Transferencias de dominio de inmuebles que se efectu en en virtud de un contrato de arrendamiento con opcio n de compra celebrado por escritura pu blica o instrumento privado protocolizado, con anterioridad al 1 de enero de No procede para efectos tributarios la exigencia del art. 138 bis de la Ley General de Urbanismo y Construcciones, a que alude la Circular del SII.

27 Normas transitorias Artículo 7º transitorio Exentas las venta de inmuebles que cuenten, al 1 de enero de 2016, con el permiso de edificacio n a que se refiere la Ley General de Urbanismo y Construcciones, y las ventas respectivas se efectu en dentro del plazo de un an o contado desde esa misma fecha. La escritura de venta correspondiente debe encontrarse otorgada, a mas tardar, el di a 1 de Enero de Comentarios a las instrucciones sobre modificación del permiso de edificación, de la Circular del Servicio.

28 Reconocimiento retroactivo del Crédito fiscal Artículo 8 transitorio. los contribuyentes que a contar del 1º de enero de 2016, deban recargar IVA en la venta de inmuebles, tendra n derecho a cre dito fiscal por el impuesto soportado en su adquisicio n o construccio n, aun cuando haya sido soportado con anterioridad a la fecha en que deban recargar dicho impuesto, pero dentro de los plazos de prescripcio n establecidos en el arti culo 200 del Co digo Tributario, contados desde esta u ltima fecha. Considerando la expresión plazos de prescripción, bien puede considerarse el plazo de 6 años, teniendo presente, además, que en estos casos no se ha presentado declaración. El Servicio ha instruido que debe reconocerse el incremento de patrimonio que representa el beneficio. Renta tributable que se devenga en la misma oportunidad en que nace el derecho al cre dito fiscal IVA.

29 GRACIAS.