Todo el conocimiento a un click

Transcripción

1 Todo el conocimiento a un click Diciembre de 2014 Aprobada la nueva Ley del Impuesto sobre Sociedades con profundas reformas para el año 2015 El día 28 de noviembre se publicó en el BOE la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, que entrará en vigor el próximo 1 de enero de 2015 y será de aplicación, con carácter general, a los períodos impositivos iniciados a partir de dicha fecha. En las páginas siguientes se realiza un análisis (que, en ningún caso, pretende ser exhaustivo) de las principales diferencias entre la regulación aplicable hasta el 31 de diciembre de 2014 y la contenida en esta nueva Ley para los períodos impositivos que se inicien a partir de Sin perjuicio de lo indicado en dicho análisis más pormenorizado, destacan, por su especial interés, las modificaciones siguientes: - Las pérdidas por deterioro del inmovilizado material e inmaterial ya no serán deducibles. - Las pérdidas generadas en la transmisión de dichos elementos a otra entidad del grupo mercantil no son deducibles cuando se produce la transmisión. - Se consolidan las limitaciones a la compensación de bases imponibles negativas, quedando fijadas, con independencia de la cifra de negocios, en el 70% de la base imponible previa, con un mínimo de 1 millón de euros. - Se reduce el tipo de gravamen de forma gradual. El tipo general pasa al 28% en 2015 y al 25% en Se elimina la deducción por doble imposición interna, sustituyéndose por un mecanismo de exención aplicable también a la venta de participaciones. - Se incrementan las limitaciones a la deducibilidad de los gastos financieros. - Se introduce un nuevo incentivo, la reserva de capitalización, que permitirá reducir la base imponible hasta en un 10% si se cumplen determinados requisitos. - Se amplía la definición del grupo fiscal, permitiendo consolidar a todas las entidades del grupo residentes en España, independientemente de la estructura de participación en las mismas. Si deseas profundizar en cualquiera de los puntos tratados en esta publicación, consulta con tu contacto habitual en PwC.

2 Actividad económica Se define actividad económica como la ordenación por cuenta propia de los medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes y servicios. El arrendamiento de inmuebles solo constituye una actividad económica cuando para su ordenación se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y jornada completa. El concepto de actividad económica se determinará teniendo en cuenta a todas las sociedades que formen parte del grupo mercantil de sociedades. Entidades patrimoniales Se introduce el concepto de entidad patrimonial como entidad que no realiza una actividad económica. Tendrán dicha consideración las entidades en las que más de la mitad del activo esté constituido por valores o no esté afecto a una actividad económica. Dichas entidades no podrán beneficiarse de distintos incentivos fiscales, tales como el régimen de empresas de reducida dimensión, el tipo impositivo reducido aplicable a las entidades de nueva creación o el régimen de ETVEs. Las rentas derivadas de la transmisión de la participación, directa o indirecta, en estas entidades no podrán beneficiarse de la exención por doble imposición en la parte que corresponda a plusvalías tácitas. Cuando se produzca un cambio sustancial de sus socios se perderá el derecho a la compensación de las BINS preexistentes. Sociedades civiles Las sociedades civiles no serán contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades ni tampoco del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Las rentas correspondientes a las mismas se atribuirán a sus socios según los criterios contenidos en la Ley del IRPF. Las sociedades civiles con objeto mercantil serán contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades. Esta modificación tendrá efectos para los períodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de Se introduce un régimen transitorio para su disolución y liquidación. Obligación de revertir las pérdidas derivadas de la transmisión de elementos patrimoniales del inmovilizado que hubieren sido nuevamente adquiridos por la misma entidad u otra vinculada con ella dentro de los seis meses posteriores a la transmisión. Obligación de revertir las pérdidas derivadas de la transmisión de elementos patrimoniales que hubieren sido nuevamente adquiridos por la misma entidad u otra vinculada por ella, sin que se establezca un límite temporal. Imputación temporal Se consideran operaciones a plazos o con precio aplazado las ventas y ejecuciones de obra cuando el período transcurrido entre la entrega y el vencimiento del último plazo sea igual o superior al año. Las rentas derivadas de dichas operaciones se entenderán obtenidas, con carácter general, proporcionalmente a medida que se efectúen los correspondientes cobros, excepto que la entidad decida aplicar el criterio del devengo. Se consideran operaciones a plazos o con precio aplazado todas aquellas en las que el período transcurrido entre el devengo y el vencimiento del último plazo sea igual o superior al año (no solo ventas y ejecuciones de obra). Las rentas derivadas de dichas operaciones se entenderán obtenidas, con carácter general, proporcionalmente a medida que sean exigibles los correspondientes cobros, excepto que la entidad decida aplicar el criterio del devengo. Se establece un régimen transitorio, de conformidad con el cual las rentas pendientes de integrar en los períodos que se inicien antes de 1 de enero de 2015 correspondientes a operaciones realizadas en períodos impositivos anteriores se integrarán en la base imponible de acuerdo con el régimen aplicable cuando se realizaron las operaciones. Los ajustes positivos derivados de determinadas dotaciones a provisiones Los ajustes positivos derivados de determinadas dotaciones a provisiones por insolvencias o provisiones de sistemas de previsión social que se por insolvencias o provisiones de sistemas de previsión social que se hubieran considerado como no deducibles de acuerdo con los criterios previstos hubieran considerado como no deducibles de acuerdo con los criterios previstos en la Ley del Impuesto sobre Sociedades revertirán en el año que proceda de en la Ley del Impuesto sobre Sociedades revertirán en el año que proceda de acuerdo con los criterios que establece dicha normativa pero con el límite del acuerdo con los criterios que establece dicha normativa pero con el límite de la 70% de la base imponible previa a su integración, a la reserva de capitalización base imponible previa, imputándose el exceso a los siguientes ejercicios con los y a la compensación de BINS, imputándose el exceso a los siguientes ejercicios mismos límites, siempre y cuando se hubiera registrado un activo por con los mismos límites, siempre y cuando se hubiera registrado un activo por impuesto diferido. impuesto diferido. La nueva Ley del Impuesto sobre Sociedades modifica dicho límite con Para los períodos impositivos que se inicien en 2015, los referidos ajustes efectos retroactivos para los períodos impositivos que se inicien a positivos revertirán con el límite de la base imponible previa, salvo que se trate partir de 1 de enero de 2014 para los contribuyentes con un importe neto de contribuyentes cuyo volumen de operaciones hubiera superado la cantidad de la cifra de negocios superior a ,04 euros en los 12 meses anteriores de ,04 euros durante los 12 meses anteriores al inicio de dicho período a los períodos impositivos que se inicien en Para estos contribuyentes, la impositivo. integración en la base imponible de estas dotaciones estará limitada a: Para estos contribuyentes, la integración en la base imponible de estas a) El 50% de la base imponible previa si la cifra de negocios es de al menos 20 dotaciones estará limitada a: millones de euros pero inferior a 60 millones de euros. a) El 50% de la base imponible previa si la cifra de negocios es de al menos 20 b) El 25% de la base imponible previa si la cifra de negocios es de al menos 60 millones de euros pero inferior a 60 millones de euros. millones de euros. b) El 25% de la base imponible previa si la cifra de negocios es de al menos 60 millones de euros. 1

3 Las pérdidas por deterioro de inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias son fiscalmente deducibles. Las pérdidas por deterioro de inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias no son fiscalmente deducibles. No obstante, si se trata de elementos amortizables, el importe no deducido se integrará al ritmo de su amortización fiscal. La reversión de las pérdidas por deterioro que hubieran resultado fiscalmente deducibles en períodos impositivos iniciados con anterioridad a 1 de enero de 2015 se integrarán en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades del período impositivo en que se produzca la recuperación de su valor contable. Inmovilizado material e inversiones inmobiliarias Las pérdidas generadas en la transmisión de elementos del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias son deducibles cuando se produce la transmisión. Las pérdidas generadas en la transmisión de elementos del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias a otra entidad del grupo mercantil no son deducibles cuando se produce la transmisión. Su deducibilidad se difiere al momento en que los elementos se den de baja en el balance del adquirente, se transmitan fuera del grupo o cuando la entidad transmitente o la adquirente dejen de formar parte del grupo. No obstante, si se trata de elementos amortizables, el importe no deducido se integrará a medida que el bien sea objeto de amortización en sede del adquirente. Se redefinen los coeficientes de amortización para los elementos del inmovilizado material. Se establece un régimen transitorio según el cual los elementos patrimoniales para los cuales se estuviera aplicando un coeficiente de amortización distinto al que corresponda según las nuevas tablas de amortización se amortizarán durante los períodos impositivos que resten hasta completar su nueva vida útil sobre el valor neto fiscal al inicio del primer período impositivo que se inicie en Los contribuyentes que estuvieran aplicando un método de amortización distinto al resultante de aplicar los coeficientes de amortización lineal en períodos impositivos iniciados antes de 1 de enero de 2015 y a los que en aplicación de las nuevas tablas les correspondiera un plazo de amortización distinto podrán optar por aplicar el método de amortización lineal sobre el valor neto fiscal hasta finalizar la vida útil. Los activos nuevos adquiridos entre 1 de enero de 2003 y 31 de diciembre de 2004 continuarán pudiendo aplicar coeficientes de amortización incrementados (coeficiente máximo por 1,1). Los contribuyentes que hubieran realizado inversiones en elementos nuevos del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias antes de 31 de marzo de 2012 y que tengan cantidades pendientes de aplicar correspondientes a la libertad de amortización podrán aplicar dichas cantidades en las condiciones establecidas en el Real Decreto Ley 12/2012. Para los períodos impositivos iniciados en 2012, 2013 y 2014 se limita la aplicación de estas cantidades Podrán amortizarse libremente los elementos del inmovilizado material nuevos cuyo valor unitario no exceda de 300 euros hasta el límite de euros anuales. Los contribuyentes que hubieran realizado inversiones en elementos nuevos del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias antes de 31 de marzo de 2012 y que tengan cantidades pendientes de aplicar correspondientes a la libertad de amortización podrán aplicar dichas cantidades en las condiciones establecidas en el Real Decreto Ley 12/2012. Para los períodos impositivos iniciados en 2015 se limita la aplicación de estas cantidades en los mismos términos que para los períodos impositivos iniciados en Inmovilizado inmaterial El inmovilizado inmaterial con vida útil definida se amortizará atendiendo a su vida útil. Dicha amortización será deducible (sin que se El inmovilizado inmaterial con vida útil definida se amortizará establezca un límite anual máximo) con independencia de si se trata o no de atendiendo a su vida útil. Dicha amortización será fiscalmente deducible como elementos adquiridos a una entidad del grupo, siempre y cuando se trate de máximo en un 10% anual siempre que se trate de elementos adquiridos a título elementos adquiridos en períodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de oneroso a una entidad que no forme parte del mismo grupo mercantil Si se trata de elementos adquiridos en periodos impositivos iniciados antes de dicha fecha a otra entidad del grupo, la amortización no será deducible. El precio de adquisición del inmovilizado inmaterial con vida útil indefinida será deducible con el límite del 10% anual (5% para el fondo de comercio). La deducibilidad está condicionada a que se trate de elementos adquiridos a título oneroso a una entidad que no forme parte del mismo grupo mercantil. En el caso del fondo de comercio, se requiere, asimismo, la dotación de una reserva indisponible. Para los períodos impositivos iniciados entre 2012 y 2014, el límite anual máximo será del 2% (1% para el fondo de comercio). El precio de adquisición del inmovilizado inmaterial con vida útil indefinida será deducible con el límite del 5% anual en todo caso y con independencia de si se trata o no de elementos adquiridos a una entidad del grupo mercantil. En lo que se refiere al fondo de comercio, su deducibilidad no se encuentra condicionada a la dotación de una reserva indisponible. No será deducible el precio de adquisición del inmovilizado inmaterial que se hubiera adquirido en períodos impositivos iniciados con anterioridad a 1 de enero de 2015 a otra entidad del grupo. Para los períodos impositivos iniciados en 2015, el límite anual máximo será del 2% (1% para el fondo de comercio). 2

4 Las pérdidas por deterioro del inmovilizado inmaterial son fiscalmente deducibles. Las pérdidas generadas en la transmisión de elementos del inmovilizado inmaterial son deducibles cuando se produce la transmisión. No son fiscalmente deducibles las pérdidas por deterioro del inmovilizado inmaterial (incluyendo el fondo de comercio). No obstante, si se trata de elementos amortizables, el importe no deducido se integrará al ritmo de la amortización fiscal de dichos bienes. La reversión de las pérdidas por deterioro que hubieran resultado fiscalmente deducibles en períodos impositivos iniciados con anterioridad a 1 de enero de 2015 se integrará en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades del período impositivo en que se produzca la recuperación de su valor contable. En el caso de inmovilizado intangible con vida útil indefinida, dicha reversión tendrá como límite el valor fiscal que tendría el activo de haber aplicado, cuando procediese, la deducción del 5% anual del precio de adquisición. Las pérdidas generadas en la transmisión de elementos del inmovilizado inmaterial a otra entidad del grupo mercantil no son deducibles cuando se produce la transmisión. Su deducibilidad se difiere al momento en que los elementos se den de baja en el balance del adquirente, se transmitan fuera del grupo o cuando la entidad transmitente o la adquirente dejen de formar parte del grupo. No obstante, si se trata de elementos amortizables, el importe no deducido se integrará a medida que el bien sea objeto de amortización en sede del adquirente. Inmovilizado inmaterial El fondo de comercio financiero derivado de la adquisición de participaciones en entidades no residentes adquiridas antes de 21 de diciembre de 2007 (o 27 de mayo, en determinados supuestos) podrá continuar siendo deducido con el límite del 5% anual (1% para los períodos impositivos iniciados entre 2011 y 2014). Las rentas negativas generadas en la transmisión de participaciones en el capital o en los fondos propios de entidades a otra entidad del grupo se imputarán en el período impositivo en que dichos valores sean transmitidos a terceros ajenos al grupo, o bien cuando la entidad transmitente o la adquirente dejen de formar parte del mismo. Como excepción a la regla anterior, este diferimiento de la pérdida no tendrá lugar en el supuesto de extinción de la entidad cuyas participaciones se transmiten. Esta regla de diferimiento se aplicará, asimismo, a la transmisión de un establecimiento permanente (no en caso del cese de la actividad del mismo). El importe de las rentas negativas derivadas de la transmisión de participaciones se minorará en el importe de los dividendos o participaciones en beneficios recibidos de la entidad participada a partir del periodo impositivo que se haya iniciado en el año 2009, siempre que los referidos dividendos o participaciones en beneficios no hayan minorado el valor de adquisición de la misma y hubieran tenido derecho a la aplicación de una deducción por doble imposición interna del 100%, a la exención por doble imposición internacional o a la deducción por doble imposición internacional. El fondo de comercio financiero derivado de la adquisición de participaciones en entidades no residentes adquiridas antes de 21 de diciembre de 2007 (o 27 de mayo, en determinados supuestos) podrá continuar siendo deducido con el límite del 5% anual (1% para el período impositivo iniciado en 2015). Las rentas negativas generadas en la transmisión de participaciones en el capital o en los fondos propios de entidades a otra entidad del grupo se imputarán en el período impositivo en que dichos valores sean transmitidos a terceros ajenos al grupo, o bien cuando la entidad transmitente o la adquirente dejen de formar parte del mismo, minoradas en las rentas positivas obtenidas en dicha transmisión a terceros (salvo que se pruebe que dichas rentas han tributado efectivamente a un tipo de gravamen de, al menos, un 10%). Como excepción a la regla anterior, este diferimiento de la pérdida no tendrá lugar en el supuesto de extinción de la entidad cuyas participaciones se transmiten, salvo que la extinción sea consecuencia de una operación de reestructuración sometida al régimen de neutralidad. También serán objeto de diferimiento las rentas negativas derivadas de la transmisión de participaciones en una unión temporal de empresas o formas de colaboración análogas a estas situadas en el extranjero y las rentas negativas derivadas de la transmisión de un establecimiento permanente (no en caso de cese de la actividad del mismo) a otra entidad del grupo. El importe de las rentas negativas derivadas de la transmisión de participaciones se minorará en el importe de los dividendos o participaciones en beneficios recibidos de la entidad participada siempre que no hayan minorado el valor de adquisición de la misma y hubieran tenido derecho a la aplicación de la deducción por doble imposición interna del 100% (dividendos recibidos entre los períodos impositivos iniciados en 2009 y los iniciados en 2014), a la exención por doble imposición o a la deducción por doble imposición internacional (dividendos recibidos a partir de los períodos impositivos iniciados desde 2009). Corrección monetaria Las rentas positivas obtenidas en la transmisión de elementos patrimoniales del activo fijo o de estos elementos que hayan sido clasificados como activos no corrientes mantenidos para la venta, que tengan la naturaleza de bienes Se suprime la aplicación de los coeficientes de corrección monetaria. inmuebles se reducen en función de unos coeficientes destinados a corregir el efecto de la inflación (coeficientes de corrección monetaria). Gastos no deducibles No serán deducibles las siguientes pérdidas por deterioro de créditos: 1) Los adeudados o afianzados por entidades de derecho público en todo caso. 2) Los afianzados por entidades de crédito o sociedades de garantía recíproca. 3) Los garantizados mediante derechos reales, pacto de reserva de dominio y derecho de retención, salvo pérdida o envilecimiento. 4) Los garantizados mediante un seguro de crédito y caución. 5) Los que hayan sido objeto de renovación o prórroga expresa. 6) Con personas o entidades vinculadas, salvo en el caso de insolvencia judicialmente declarada. 7) Las basadas en estimaciones globales del riesgo de insolvencias de clientes y deudores. No serán deducibles las siguientes pérdidas por deterioro de créditos: 1) Los adeudados o afianzados por entidades de derecho público, salvo que sean objeto de un procedimientos arbitral o judicial que verse sobre su existencia o cuantía. No se establecen limitaciones a la deducibilidad de los créditos afianzados por entidades de derecho público. 2) No se establecen limitaciones a la deducibilidad de los créditos afianzados por entidades de crédito o sociedades de garantía recíproca. 3) No se establecen limitaciones a la deducibilidad de los créditos garantizados mediante derechos reales, pacto de reserva de dominio y derecho de retención, salvo pérdida o envilecimiento. 4) No se establecen limitaciones a la deducibilidad de los créditos garantizados mediante un seguro de crédito y caución. 5) No se establecen limitaciones a la deducibilidad de los créditos que hayan sido objeto de renovación o prórroga expresa. 6) Con personas o entidades vinculadas, salvo que estén en situación de concurso y se haya producido la apertura de la fase de liquidación por el juez. 7) Las basadas en estimaciones globales del riesgo de insolvencias de clientes y deudores. 3

5 * Los intereses de préstamos participativos son fiscalmente deducibles. Los intereses de préstamos participativos otorgados a partir del 20 de junio de 2014 por entidades del grupo se consideran retribución de fondos propios y no son fiscalmente deducibles. En sede del perceptor (si éste tributa por el IS) se tratarán como dividendos y podrán beneficiarse, en su caso, de la exención para evitar la doble imposición de dividendos. Los gastos por atenciones a clientes o a proveedores son deducibles si están ligados a la obtención de ingresos sin ningún tipo de limitación. Los gastos por atenciones a clientes o a proveedores son deducibles si están ligados a la obtención de ingresos con el límite del 1% de la cifra de negocios del período impositivo. Gastos financieros Gastos no deducibles No se regula el tratamiento fiscal asociado a las retribuciones a los administradores. El tratamiento fiscal en sede del prestador de un servicio no es relevante para la deducibilidad del gasto. El tratamiento fiscal de la retribución correspondiente a los valores representativos del capital o de los fondos propios de entidades será el que se desprenda de su contabilización, en la medida en que no existe una norma fiscal especial. En consecuencia, si se contabilizan como un pasivo financiero se considerarán deducibles a efectos del impuesto, siéndoles de aplicación, en su caso, las limitaciones a la deducibilidad de los gastos financieros. Serán deducibles los gastos financieros netos con el límite del 30% del beneficio operativo del ejercicio, con un límite mínimo de 1 millón de euros. A efectos de calcular el beneficio operativo se considerarán los dividendos procedentes de participaciones directas o indirectas superiores al 5% o cuyo valor de adquisición sea superior a 6 millones de euros, con particularidades. Los gastos financieros netos que no hayan sido objeto de deducción podrán deducirse en los períodos impositivos que concluyan en los 18 años inmediatos y sucesivos. Las retribuciones a los administradores por el desempeño de funciones de alta dirección u otras derivadas de un contrato de carácter laboral con la entidad no tienen la consideración de liberalidad. No son deducibles los gastos derivados de operaciones realizadas entre partes vinculadas con un tratamiento fiscal asimétrico (i.e. híbridos) que no generen ingreso o cuyo gravamen nominal sea inferior al 10%. La retribución correspondiente a los valores representativos del capital o de los fondos propios de entidades tendrá, con independencia de su calificación contable, la consideración de retribución a los fondos propios y en consecuencia no tendrá, a efectos del Impuesto sobre Sociedades, la consideración de gasto fiscalmente deducible. Se establece de forma expresa que no serán fiscalmente deducibles aquellos gastos derivados de actuaciones contrarias al ordenamiento jurídico. Serán deducibles los gastos financieros netos con el límite del 30% del beneficio operativo del ejercicio, con un límite mínimo de 1 millón de euros. A efectos de calcular el beneficio operativo se considerarán los dividendos procedentes de participaciones directas o indirectas superiores al 5% o cuyo valor de adquisición sea superior a 20 millones de euros, con particularidades. Los gastos financieros netos que no hayan sido objeto de deducción podrán deducirse en los períodos impositivos siguientes, sin límite temporal. Se introduce un límite específico para los gastos financieros derivados de deudas destinadas a la adquisición de participaciones en el capital o los fondos propios de cualquier tipo de entidades. Dichos gastos se deducirán con el límite adicional del 30% del beneficio operativo de la entidad adquirente, sin incluir el beneficio operativo de cualquier entidad que se fusione con ésta en los cuatro años posteriores a la adquisición. Estos gastos financieros se tendrán en cuenta, igualmente, a efectos del límite general. Este límite específico no será de aplicación cuando la deuda asociada a la adquisición de las participaciones alcance un máximo de un 70 por ciento y se minore, desde el momento de la adquisición, al menos en la parte proporcional que corresponda a cada uno de los años siguientes, hasta que alcance un nivel del 30 por ciento sobre el precio de adquisición. Este límite específico no será de aplicación a las operaciones de reestructuración realizadas con anterioridad a 20 de junio de Tampoco será de aplicación a las operaciones de reestructuración realizadas a partir de 20 de junio de 2014 entre entidades pertenecientes al mismo grupo de consolidación fiscal en períodos impositivos iniciados con anterioridad a dicha fecha. 4

6 * Existe vinculación socio/sociedad si la participación es igual o superior al 5%, o al 1 % si se trata de valores admitidos a negociación en un mercado regulado. Se consideran vinculados una entidad y sus consejeros o administradores en todo caso. Se consideran vinculados una entidad y los socios o partícipes de otra entidad cuando ambas entidades pertenezcan a un grupo. Existe vinculación socio/sociedad si la participación es igual o superior al 25%. Se consideran vinculados una entidad y sus consejeros o administradores salvo en lo que respecta a sus retribuciones. No se consideran vinculados una entidad y los socios o partícipes de otra entidad cuando ambas entidades pertenezcan a un grupo. Operaciones vinculadas Los métodos de valoración de la distribución del resultado y del margen neto del conjunto de operaciones sólo podrán emplearse si debido a la complejidad o la información relativa a las operaciones no pueden aplicarse los métodos del precio libre comparable, coste incrementado y precio de reventa. No se contempla la posibilidad de utilizar otros métodos. La documentación tendrá un contenido simplificado en relación con las personas o entidades vinculadas cuyo importe neto de la cifra de negocios sea inferior a 10 millones de euros. Los acuerdos previos de valoración (APA) surtirán efectos respecto de las operaciones realizadas con posterioridad a su aprobación y tendrán validez durante los períodos impositivos que se concreten en el propio acuerdo, sin que pueda exceder de los 4 períodos impositivos siguientes al de la aprobación. No existe una prelación en lo que respecta a los métodos de valoración. Cuando no resulte posible aplicar los métodos previstos legalmente, podrán utilizarse otros métodos y técnicas de valoración generalmente aceptados que respeten el principio de libre competencia. La documentación tendrá un contenido simplificado en relación con las personas o entidades vinculadas cuyo importe neto de la cifra de negocios sea inferior a 45 millones de euros. Los acuerdos previos de valoración (APA) surtirán efectos respecto de las operaciones realizadas con posterioridad a su aprobación y tendrán validez durante los períodos impositivos que se concreten en el propio acuerdo, sin que pueda exceder de los 4 períodos impositivos siguientes al de la aprobación. Se contempla la posibilidad de que sus efectos alcancen a períodos impositivos anteriores siempre que no haya prescrito el derecho de la Administración a liquidar y que no exista una liquidación firme. La sanción por no aportar o aportar de forma incorrecta la documentación de precios de transferencia (individual o de grupo) cuando no proceda la realización de correcciones valorativas será, con carácter general, de euros por cada dato y por conjunto de datos. La sanción por no aportar o aportar de forma incorrecta la documentación de precios de transferencia (individual o de grupo) cuando no proceda la realización de correcciones valorativas será, con carácter general, de euros por cada dato y por conjunto de datos. No se contempla la posibilidad de proceder a la restitución patrimonial para evitar el ajuste secundario. Los dividendos recibidos de entidades residentes en España en las que se participa en, al menos, el 5% con un período de tenencia mínimo de un año tienen derecho a una deducción en cuota equivalente a la tributación del dividendo. Los dividendos recibidos de entidades residentes en España en las que se participa en menos del 5% tienen derecho a una deducción en cuota equivalente al 50% de la tributación del dividendo. La restitución patrimonial entre las personas o entidades vinculadas evita el ajuste secundario. Se establece que las valoraciones a efectos de IS, IRPF e IRNR no producirán efectos respecto de otros tributos ni a la inversa, salvo que se establezca expresamente lo contrario. Desaparece la deducción por doble imposición interna. Los dividendos recibidos de entidades residentes en España en las que se participa en, al menos, el 5% (o con un valor de adquisición superior a 20 millones de Euros) con un período de tenencia mínimo de un año (se computa la tenencia por otras entidades del grupo) quedan exentos de tributación. Desaparece la deducción por doble imposición interna. Los dividendos recibidos de entidades residentes en España en las que se participe en menos del 5% (y que tengan un valor de adquisición inferior a 20 millones de Euros) tributan íntegramente en la entidad perceptora. Medidas para evitar la doble imposición Los dividendos recibidos de entidades extranjeras están exentos de tributación siempre que se posea una participación igual o superior al 5% y con un período de tenencia mínimo de un año y la participada realice actividades empresariales en el extranjero y esté sometida a un impuesto de naturaleza idéntica o análoga al Impuesto sobre Sociedades. La transmisión de participaciones en entidades residentes en territorio Español en las que se participa en, al menos, un 5%, cuya participación se haya mantenido durante más de un año dan derecho a una deducción que elimina la plusvalía equivalente a las reservas generadas durante el período de tenencia de la participación. Los dividendos recibidos de entidades extranjeras están exentos de tributación siempre que se posea una participación superior al 5% (o con un valor de adquisición superior a 20 millones de Euros) y un período de tenencia mínimo de un año y que la entidad participada haya sido gravada por un impuesto de naturaleza idéntica o análoga al Impuesto sobre Sociedades a un tipo nominal de, al menos, un 10%. Se entenderá cumplido este último requisito cuando la participada resida en un país que tenga suscrito un Convenio para evitar la doble imposición con España con cláusula de intercambio de información. Los dividendos recibidos de entidades extranjeras que obtengan dividendos o rentas derivadas de la transmisión de participaciones podrán beneficiarse de la exención cuando el requisito de tributación mínima del 10% anteriormente mencionado se cumpla, al menos, en la entidad indirectamente participada. Desaparece la deducción por doble imposición interna. Con carácter general (existen determinadas excepciones) las plusvalías originadas en la transmisión de entidades residentes en España en las que se participe en, al menos, un 5% (o con un valor de adquisición superior a 20 millones de Euros) quedan exentas de tributación. Las plusvalías originadas por la transmisión de entidades extranjeras están exentas de tributación siempre que se posea una participación igual o superior al 5% y que las entidades realicen actividades empresariales en el extranjero y estén sometidas a un impuesto de naturaleza idéntica o análoga al Impuesto sobre Sociedades. Las plusvalías originadas por la transmisión de entidades extranjeras están exentas de tributación siempre que se posea una participación igual o superior al 5% (o con un valor de adquisición superior a 20 millones de Euros) y que la entidad participada haya sido gravada por un impuesto de naturaleza idéntica o análoga al Impuesto sobre Sociedades a un tipo nominal de, al menos, un 10%. Se entenderá cumplido este último requisito cuando la participada resida en un país que tenga suscrito un Convenio para evitar la doble imposición con España. 5

7 El adquirente de participaciones de entidades residentes en España puede deducirse los impuestos pagados por el transmitente con ocasión de la venta a medida que se repartan los dividendos. El adquirente de participaciones de entidades residentes en España puede deducirse los impuestos pagados por el transmitente con ocasión de la venta a medida que se repartan los dividendos sólo si se trata de participaciones adquiridas en períodos impositivos iniciados, en el transmitente, antes del 1 de enero de Medidas para evitar la doble imposición En lo que respecta a los dividendos y rentas derivadas de la transmisión de participaciones en entidades holding, los socios o accionistas pueden beneficiarse de la deducción para evitar la doble imposición interna si cumplen con los requisitos de participación mínima y tenencia respecto de la holding, con independencia de cuál sea su participación indirecta en las entidades operativas. A efectos de aplicar la exención por doble imposición internacional sobre dividendos o rentas derivadas de la transmisión de participaciones en entidades holding sí se requerirá una participación indirecta en la entidad operativa del 5%. Los impuestos soportados en el extranjero, independientemente de que originen el derecho a deducción por doble imposición, no tienen la consideración de fiscalmente deducibles. Cuando más del 70% de los ingresos de la entidad participada (filial primer nivel) sean dividendos o rentas derivadas de la transmisión de participaciones, se requerirá una participación indirecta en las filiales de segundo o ulterior nivel de, al menos, un 5% (o superior a 20 millones de Euros) para poder aplicar la exención sobre los dividendos de la filial de primer nivel que procedan de estas rentas. Esta participación mínima no será necesaria si las filiales de segundo o ulterior nivel forman parte del mismo grupo mercantil que la de primer nivel y formulan estados contables consolidados con ésta. Tampoco serán necesaria la participación indirecta de al menos el 5% si puede acreditarse que los dividendos se han integrado en la base imponible de la entidad directa o indirectamente participada como dividendos o rentas derivadas de la transmisión sin tener derecho a un régimen de exención o deducción por doble imposición. Tendrá la consideración de gasto deducible aquella parte del importe del impuesto satisfecho en el extranjero que no genere el derecho a la deducción por doble imposición. Las deducciones por doble imposición pendientes de aplicar generadas en periodos impositivos iniciados con anterioridad a 1 de enero de 2015, podrán deducirse en los períodos impositivos siguientes, sin límite temporal. El importe de dichas deducciones se determinará teniendo en cuenta el tipo de gravamen vigente en el período impositivo en que ésta se aplique. Reducción rentas procedentes de determinados activos intangibles (patent box) Las rentas procedentes de la cesión del derecho de uso o de explotación de patentes, dibujos o modelos, planos, fórmulas o procedimientos secretos, de derechos sobre informaciones relativas a experiencias industriales, comerciales o científicas, se integrarán en la base imponible en un 40% si se cumplen determinados requisitos. A estos efectos, se entenderá por renta la diferencia positiva entre los ingresos del ejercicio procedentes de la cesión del derecho de uso o de explotación de los activos, y las cantidades que sean deducidas en el mismo por aplicación de los artículos 11.4 ó 12.7 de la Ley del IS, por deterioros, y por aquellos gastos del ejercicio directamente relacionados con el activo cedido. No obstante, en el caso de activos intangibles no reconocidos en el balance de la entidad, se entenderá por rentas el 80 por ciento de los ingresos procedentes de la cesión de aquellos. Se establece un régimen transitorio para las cesiones realizadas con anterioridad a 29 de septiembre de 2013, que se regirán por la normativa anterior a la Ley de apoyo a los emprendedores y su internacionalización. Las rentas procedentes de la cesión del derecho de uso o de explotación de patentes, dibujos o modelos, planos, fórmulas o procedimientos secretos, de detechos sobre informaciones relativas a experiencias industriales, comerciales o científicas, se integrarán en la base imponible en un 40% si se cumplen determinados requisitos. A estos efectos se entenderá por renta la diferencia positivo entre los ingresos procedentes de la cesión del derecho de uso o explotación y su amortización fiscal, así como los gastos del ejercicio directamente relacionados con el activo cedido, con independencia de que se trate o no de activos reconocidos en el balance de la entidad. Se mantiene el régimen transitorio para las cesiones que se hayan realizado con anterioridad a 29 de septiembre de Reserva de capitalización Se permite la reducción de la base imponible del 10% del incremento de los fondos propios en el ejercicio anterior, condicionada al mantenimiento de los fondos propios durante un plazo de 5 años (excepto que se produzcan pérdidas), sin que pueda superar el 10% de la base imponible positiva del período previa a esta reducción. En caso de insuficiencia de dicha base imponible, las cantidades pendientes podrán ser objeto de aplicación en los períodos impositivos siguientes. Este incentivo requiere la dotación de una reserva por el importe de la reducción indisponible durante 5 años. 6

8 * Compensación de bases imponibles negativas Las bases imponibles negativas pueden compensarse con las bases imponibles positivas generadas en los 18 ejercicios siguientes. No obstante durante los períodos impositivos iniciados entre los años 2011 a 2014 existen restricciones a la compensación para aquellas entidades cuyo volumen de operaciones en los 12 meses anteriores al inicio del período impositivo supere los , 04 euros (En concreto, si dicho volumen de operaciones es de al menos 20 millones de cifra de negocios pero resulta inferior a 60 millones, la compensación de BINS estará limitada al 50% de la base imponible previa. En caso de que la cifra de negocios superase los 60 millones, la compensación de BINS estará limitada al 25% de la base imponible previa). La transmisión de participaciones en sociedades inactivas con bases imponibles negativas puede generar la pérdida (total o parcial) del derecho a su compensación. A estos efectos se considerará como inactiva aquella sociedad que no viniera realizando actividad económica alguna dentro de los 6 meses anteriores a la adquisición. Las bases imponibles negativas pendientes de compensar al inicio del primer período impositivo que hubiera comenzado a partir de 1 de enero de 2015 podrán compensarse en los períodos impositivos posteriores sin límite temporal. Para los períodos impositivos iniciados en 2015, serán de aplicación las limitaciones vigentes en 2014 si se trata de contribuyentes cuyo volumen de operaciones en los 12 meses anteriores al inicio del período impositivo hubiera superado los ,04 euros. Con efectos para los períodos que se inicien a partir de 2016, las bases imponibles negativas de cualquier entidad podrán ser compensadas con las rentas positivas generadas en los períodos impositivos siguientes con el límite del 70% de la base imponible previa a la aplicación de la reserva de capitalización y a su compensación, pudiéndose compensar en todo caso 1 millón de Euros. Este límite no se aplicará en el período impositivo en que se produzca la extinción de la entidad, salvo que la misma sea consecuencia de una operación de reestructuración acogida al régimen fiscal de neutralidad(*). Para los períodos impositivos que se inicien a partir de 2017, el límite será del 70% de la base imponible previa a la aplicación de la reserva de capitalización y a su compensación, pudiéndose compensar en todo caso 1 millón de Euros. Los límites no serán de aplicación en el período impositivo en que se produzca la extinción de la entidad, salvo que la misma sea consecuencia de una operación de reestructuración acogida al régimen fiscal de neutralidad. El límite general de bases imponibles negativas compensables (70% de la base imponible previa(*)) no será de aplicación en el importe de las rentas correspondientes a la reversión de pérdidas por deterioro de participaciones generadas en períodos impositivos iniciados con anterioridad a 2013 que se integren en la base imponible siempre que las pérdidas por deterioro deducidas en el período en que se generaron las bases imponibles negativas hubieran representado, al menos, el 90% de los gastos deducibles de dicho período. En caso de que la entidad tuviera bases imponibles negativas generadas en varios períodos iniciados con anterioridad a 1 de enero de 2013, podrá cumplirse este requisito mediante el cómputo agregado de los gastos deducibles en dichos períodos impositivos. La transmisión de participaciones en sociedades con bases imponibles negativas inactivas, que cambien de actividad en los dos períodos impositivos posteriores a la transmisión, que tengan la consideración de patrimoniales o que hubieran sido dadas de baja en el índice de entidades puede generar la pérdida del derecho a compensar las bases imponibles negativas que tuviera la sociedad cuyas participaciones se transmiten. A estos efectos se considerará como inactiva aquella sociedad que no viniera realizando actividad económica alguna dentro de los 3 meses anteriores a la adquisición. Debe acreditarse la procedencia y cuantía de las bases imponibles negativas mediante la exhibición de la liquidación o autoliquidación, la contabilidad y los oportunos soportes documentales, cualquiera que sea el ejercicio en que se originaron. El derecho de la Administración para comprobar o investigar las bases imponibles negativas pendientes de compensación prescribirá a los 10 años. Transcurrido dicho plazo debe acreditarse la procedencia y cuantía de las bases imponibles negativas mediante la exhibición de la liquidación o autoliquidación y de la contabilidad, con acreditación de su depósito durante el citado plazo en el Registro Mercantil. Esta modificación será de aplicación en los procedimientos de comprobación e investigación que finalicen con posterioridad a 1 de enero de 2015 siempre que en dicha fecha no se hubiera formalizado propuesta de liquidación. El tipo general es el 30%. El tipo general es el 28% (para los ejercicios iniciados en 2015) y el 25% (para los ejercicios iniciados a partir del 1 de enero de 2016). Tipo de gravamen El tipo aplicable a las entidades financieras es el 30%. El tipo aplicable a las entidades financieras es el 30%. El tipo aplicable a las empresas de reducida dimensión es del 25% por la parte de la base imponible comprendida entre 0 y euros y 30% sobre el exceso. El tipo aplicable a las microempresas (condicionado al mantenimiento de empleo) por la parte de base imponible comprendida entre 0 y euros es 20% y 25% sobre el exceso. Empresas de nueva creación: el primer período impositivo en que obtengan beneficios y el siguiente tributarán, por la parte de la base imponible comprendida entre 0 y euros al tipo del 15% y al 20% sobre el exceso. El tipo aplicable a las empresas de reducida dimensión en los ejercicios iniciados en 2015 es el 25% por la parte de la base imponible comprendida entre 0 y euros y 28% sobre el exceso. Para los ejercicios iniciados a partir de 2016 el tipo será del 25%. El tipo aplicable a las microempresas (condicionado al mantenimiento de empleo) es 25% en los períodos impositivos iniciados en Para períodos iniciados a partir de 1 de enero de 2016, el tipo será del 25% sin condicionantes. Empresas de nueva creación: tributan al 15% para los períodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2015 siempre que se hubieran constituido a partir de dicha fecha, tanto en el primer período impositivo en que obtengan beneficios como en el siguiente. Este tipo de gravamen no será de aplicación a las entidades que tengan la consideración de entidad patrimonial. Aquellas empresas de nueva creación constituidas en períodos impositivos iniciados antes de dicha fecha continuarán tributando al tipo del 15% por la parte de la base imponible que no exceda de y al 20% por el exceso. (*) El informe de la Ponencia (Senado) establecía el límite para 2016 en el 60% de la base imponible previa. Entendemos que el establecimiento de un régimen transitorio en 2016 igual al general responde a un error. De hecho, el Grupo Parlamentario Popular en el Senado ha formulado una enmienda al Proyecto de Ley de Presupuestos Generales del Estado para 2015 que corrige dicho error y restablece el límite del 60% de la base imponible previa para 2016, tanto para la compensación de bases imponibles negativas como en lo que se refiere a los créditos u otros activos derivados de insolvencias o derivados de dotaciones o aportaciones a sistemas de aportación social que hubieran generado activos por impuesto diferido. 7

9 Se considerará actividad de investigación y desarrollo la concepción de software avanzado, siempre que suponga un progreso científico o tecnológico significativo mediante el desarrollo de nuevos teoremas y algoritmos o mediante la creación de sistemas operativos y lenguajes nuevos, o siempre que esté destinado a facilitar a las personas discapacitadas el acceso a los servicios de la sociedad de la información. Se considerará actividad de investigación y desarrollo la creación, combinación y configuración de software avanzadomediante nuevos teoremas y algoritmos sistemas operativos, lenguajes, interfaces y aplicaciones destinadas a la elaboración de productos, procesos o servicios nuevos o mejorados sustancialmente. Se asimilará este concepto el software destinado a facilitar el acceso de las personas discapacitadas a los servicios de la sociedad de la información, cuando se realice sin fin de lucro. Los gastos asociados a las actividades de I+D+i generan una deducción del 30% (50% para los importes que superen la media de los dos ejercicios anteriores). Para los ejercicios iniciados a partir de 1 de enero de 2008 el porcentaje de deducción será del 25% (42% para los importes que superen la media de los dos ejercicios anteriores). Los gastos asociados a las actividades de I+D+i generan una deducción del 25% (42% para los importes que superen la media de los dos ejercicios anteriores). Las deducciones por investigación y desarrollo y por innovación tecnológica podrán, opcionalmente, quedar excluidas del límite en cuota y aplicarse en su totalidad con un coste del 20%. En caso de que la cuota fuese insuficiente se podrá solicitar su abono a la administración tributaria. El importe de la deducción aplicada o abonada de esta forma no podrá exceder, en el caso de las actividades de innovación tecnológica, de 1 millón de euros y en su totalidad (investigación y desarrollo e innovación tecnológica) no podrá superar los 3 millones de euros. Las deducciones por investigación y desarrollo y por innovación tecnológica podrán, opcionalmente, quedar excluidas del límite en cuota y aplicarse en su totalidad con un coste del 20%. En caso de que la cuota fuese insuficiente se podrá solicitar su abono a la administración tributaria. El importe de la deducción aplicada o abonada de esta forma no podrá exceder, en el caso de las actividades de innovación tecnológica, de 1 millón de euros y en su totalidad (investigación y desarrollo e innovación tecnológica) no podrá superar los 3 millones de euros. Adicionalmente, si los gastos por I+D del ejercicio superan el 10% de la cifra de negocios la deducción por investigación y desarrollo podrá aplicarse o abonarse sin límites y también con un descuento del 20% hasta un importe adicional de 2 millones de euros. Deducciones En el supuesto de reinversión, las plusvalías originadas por la transmisión de inmovilizado generan una deducción que reduce la tributación de la plusvalía al 18%. No existe deducción por reinversión Las rentas obtenidas en ejercicios iniciados con anterioridad a 1 de enero de 2015 podrán continuar acogiéndose a la deducción cuando la reinversión y demás requisitos se produzcan en períodos impositivos iniciados con posterioridad a dicha fecha. También en los supuestos de ventas a plazos será posible aplicar la deducción si bien el porcentaje general del 12% será del 10% si la renta se integra en la base imponible del período impositivo iniciado en 2015 y del 7% si se integra en la base imponible de períodos impositivos iniciados a partir de Las inversiones en producciones españolas de largometrajes cinematográficos y de series audiovisuales de ficción, animación o documental, que permitan la confección de un soporte físico previo a su producción industrial seriada darán derecho al productor a una deducción del 18%. Las inversiones en producciones españolas de largometrajes cinematográficos y de series audiovisuales de ficción, animación o documental, que permitan la confección de un soporte físico previo a su producción industrial seriada darán derecho al productor a una deducción del 20% respecto del primer millón de base de deducción y del 18% sobre el exceso. El importe de la deducción no podrá superar los 3 millones de euros. Se introduce el requisito de territorialización, limitando el incentivo a producciones realizadas sustancialmente en España. La ejecución de una producción extranjera tendrá derecho a la deducción de un 15% de los gastos realizados en territorio español, bajo determinadas condiciones. El importe de esta deducción no podrá superar los 2,5 millones de euros. No será de aplicación a esta deducción el límite del 25% de la cuota íntegra, pudiéndose reducir ésta en su totalidad y en caso de insuficiencia de la misma solicitar el abono a la Administración tributaria a través de la declaración del IS. Los gastos realizados en la producción y exhibición de espectáculos en vivo de artes escénicas y musicales darán derecho a una deducción del 20%. El importe de la deducción no podrá superar euros. Las inversiones realizadas en bienes del activo material destinadas a la protección del medio ambiente darán derecho a practicar una deducción en la cuota íntegra del 8%. Los gastos e inversiones realizados para habituar a los empleados en la utilización de las nuevas tecnologías de la comunicación y de la información darán derecho a una deducción por gastos de formación de personal del 1%. En caso de que dichos gastos e inversiones superasen la media de los incurridos en los dos años anteriores, la deducción aplicable será del 1% hasta dicha media, y del 2% sobre el exceso respecto de ésta. No existe deducción por medioambiente. No existe deducción por formación de personal 8

10 * Las deducciones para incentivar la realización de determinadas actividades aplicadas en el período impositivo, no podrán exceder conjuntamente del 35% de la cuota íntegra minorada en las deducciones para evitar la doble imposición interna e internacional y las bonificaciones. No obstante, el límite se elevará al 60% cuando el importe de la deducción por I+D+i, que corresponda a gastos e inversiones efectuados en el propio período impositivo, exceda del 10% de la cuota íntegra, minorada en las deducciones para evitar la doble imposición interna e internacional y las bonificaciones (en los períodos impositivos iniciados en 2012, 2013 y 2014 el límite será del 25%/50%) La deducción por donaciones a entidades a las que aplica la Ley 49/2002 será del 35%. El importe de las deducciones para incentivar la realización de determinadas actividades aplicadas en el período impositivo no podrá exceder conjuntamente del 25% de la cuota íntegra minorada en las deducciones para evitar la doble imposición interna e internacional y las bonificaciones. No obstante, el límite se elevará al 50% cuando el importe de la deducción por I+D+i, que corresponda a gastos e inversiones efectuados en el propio período impositivo, exceda del 10% de la cuota íntegra, minorada en las deducciones para evitar la doble imposición interna e internacional y las bonificaciones La deducción por donaciones a entidades a las que aplica la Ley 49/2002 será del 35%. No obstante, si en los dos períodos inmediatos anteriores se hubieran realizado donaciones o aportaciones con derecho a la deducción en favor de una misma entidad por importe igual o superior, en cada uno de ellos, al del período impositivo anterior, el porcentaje de deducción aplicable a la base de la deducción en favor de esa misma entidad será del 37,5% en 2015 y del 40% a partir de Pagos fraccionados Deducciones Debe acreditarse la procedencia y cuantía de las deducciones mediante la exhibición de la liquidación o autoliquidación, la contabilidad y los oportunos soportes documentales, cualquiera que sea el ejercicio en que se originaron. El derecho de la Administración para comprobar las deducciones para incentivar la realización de determinadas actividades y las deducciones por doble imposición internacional prescribirá a los 10 años. Transcurrido dicho plazo debe acreditarse la procedencia y cuantía de las deducciones mediante la exhibición de la liquidación o autoliquidación y de la contabilidad, con acreditación de su depósito durante el citado plazo en el Registro Mercantil. Esta modificación será de aplicación en los procedimientos de comprobación e investigación que finalicen con posterioridad a 1 de enero de 2015 siempre que en dicha fecha no se hubiera formalizado propuesta de liquidación. Los contribuyentes a los que resulta de aplicación el tipo general y les haya resultado de aplicación la limitación a las amortizaciones establecida en el artículo 7 de la Ley 16/2012, de 27 de diciembre, tendrán derecho a una deducción en la cuota íntegra del 5% de las cantidades que integren en la base imponible derivadas de las amortizaciones no deducidas en los períodos impositivos que se hayan iniciado en 2013 y Esta deducción será del 2% en los períodos impositivos que se inicien en Los contribuyentes a los que resulta de aplicación el tipo general y que se hubieran acogido a la actualización de balances tendrán derecho a una deducción en la cuota íntegra del 5% de las cantidades que integren en la base imponible del período impositivo derivadas de la amortización correspondiente al incremento neto de valor resultante de aquella actualización. Esta deducción será del 2% en los períodos impositivos que se inicien en Los porcentajes aplicables para los períodos impositivos iniciados en 2015 a los pagos fraccionados por el sistema de base para las entidades que tributan Los porcentajes aplicables para los períodos impositivos iniciados en 2014 a los al tipo general serán: pagos fraccionados por el sistema de base para las entidades que tributan a) 20% si la cifra de negocios es inferior a 10 millones de euros, al tipo general serán: b) 21% si la cifra de negocios es igual o superior a 10 millones de euros pero a) 21% si la cifra de negocios es inferior a 10 millones de euros, inferior a 20 millones de euros b) 23% si la cifra de negocios es igual o superior a 10 millones de euros pero c) 24% si la cifra de negocios es igual o superior a 20 millones de euros pero inferior a 20 millones de euros inferior a 60 millones de euros, c) 26% si la cifra de negocios es igual o superior a 20 millones de euros pero d) 27% si la cifra de negocios supera los 60 millones de euros. inferior a 60 millones de euros, Durante este ejercicio deberán integrarse en la base imponible del período d) 29% si la cifra de negocios supera los 60 millones de euros. respecto del cual se calcula el pago fraccionado el 25% de los dividendos y Deberán integrarse en la base imponible del período respecto del cual se calcula rentas derivadas de la transmisión de participaciones en entidades no residentes el pago fraccionado el 25% de los dividendos y rentas derivadas de la a las que sea de aplicación la exención por doble imposición y el 100% de los transmisión de participaciones en entidades a las que sea de aplicación la dividendos y rentas derivadas de la transmisión de participaciones en entidades exención por doble imposición internacional. residentes a las que sea de aplicación la exención. Para los períodos impositivos iniciados a partir de 2016, el porcentaje será del 17% con independencia de cuál sea la cifra de negocios. La cantidad a ingresar correspondiente a los pagos fraccionados de aquellos contribuyentes obligados a calcular dichos pagos fraccionados por el sistema de base y cuyo importe neto de la cifra de negocios en los 12 meses anteriores al inicio del período impositivo 2014 sea al menos de 20 millones de euros no podrá ser inferior al 12% del resultado positivo de la cuenta de pérdidas y ganancias (minorado en los pagos fraccionados anteriores). La nueva Ley del IS modifica con efectos retroactivos para los períodos impositivos que se inicien a partir de 1 de enero de 2014 la Ley 16/2013, a los efectos de excluir de dicho resultado positivo las rentas derivados de quitas o espera consecuencia de un acuerdo de acreedores del contribuyente integradas en la base imponible del período impositivo. El pago fraccionado mínimo será del 6% del resultado positivo de la cuenta de pérdidas y ganancias si el 85% de los ingresos corresponden a dividendos, rentas derivadas de la transmisión de participaciones o rentas obtenidas en el extranjero a través de un establecimiento permanente exentas por aplicación de los artículos 21 y 22 o con derecho a la deducción por doble imposición interna plena. La cantidad a ingresar correspondiente a los pagos fraccionados de aquellos contribuyentes obligados a calcular dichos pagos fraccionados por el sistema de base y cuyo importe neto de la cifra de negocios en los 12 meses anteriores al inicio del período impositivo 2015 sea al menos de 20 millones de euros no podrá ser inferior al 12% del resultado positivo de la cuenta de pérdidas y ganancias (minorado en los pagos fraccionados anteriores). No se computarán en dicho resultado positivo las rentas derivadas de quitas o esperas consecuencia de un acuerdo con acreedores del contribuyente integradas en la base imponible del período impositivo. El pago fraccionado mínimo será del 6% del resultado positivo de la cuenta de pérdidas y ganancias si el 85% de los ingresos corresponden a dividendos, rentas derivadas de la transmisión de participaciones o rentas obtenidas en el extranjero a través de un establecimiento permanente exentas por aplicación de los artículos 21 y 22. No se establece un pago fraccionado mínimo para los períodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de

11 UTEs Las empresas miembros de una unión temporal de empresas que opere en el extranjero podrán acogerse por las rentas procedentes del extranjero al método de exención. Solo las entidades residentes en territorio español pueden ser dominantes de un grupo de consolidación. Las empresas miembros de una unión temporal de empresas que opere en el extranjero, podrán acogerse por las rentas procedentes del extranjero a la exención para las rentas obtenidas a través de establecimiento permanente o a la deducción por doble imposición internacional. Pueden ser dominantes de un grupo de consolidación no solo las entidades residentes, sino también las no residentes, siempre y cuando tengan personalidad jurídica, estén sujetas y no exentas a un impuesto idéntico o análogo al IS y no sean residentes en un paraíso fiscal. Ello comporta modificaciones en la composición de determinados grupos y posibilita la consolidación horizontal. Forman parte del grupo fiscal todas aquellas entidades residentes en las que la dominante participe en, al menos, un 75% (70% en el caso de entidades cotizadas). No forman parte del grupo aquellas sociedades dependientes cuya participación se alcance a través de otra sociedad que no reúna los requisitos establecidos para formar parte del grupo fiscal (por ejemplo, entidades no residentes). Forman parte del grupo fiscal todas aquellas entidades residentes en las que la dominante participe en, al menos, un 75% (70% en el caso de entidades cotizadas), siempre que se posea la mayoría de los derechos de voto. También formarán parte del grupo aquellas entidades residentes que cumplan los requisitos anteriores aunque la participación se ostente a través de entidades no residentes. Cuando la sociedad dominante sea una no residente, el grupo estará constituido por todas las dependientes y deberá nombrarse a una entidad representante que será la obligada al cumplimiento de las obligaciones formales y materiales. Régimen de Consolidación Fiscal A la hora de determinar los intereses fiscalmente deducibles se atenderá al beneficio operativo del grupo fiscal. Se establece un régimen transitorio para las entidades que vinieran tributando por este régimen con anterioridad a los períodos impositivos iniciados en 2015, cuyas consecuencias más destacadas son: - Cuando la entidad dominante de un grupo de consolidación en períodos impositivos anteriores a 2015 se convierta en dependiente en el período que se inicie en 2015 porque su matriz no residente pasa a ser la dominante, el grupo no se extinguirá (salvo que dicho grupo se integre en otro ya existente y, en este caso, la integración de los grupos puede aplazarse hasta 2016). - Las entidades que con la normativa anterior no cumplían los requisitos para ser consideradas como dependientes y sí los cumplen con la nueva normativa se integrarán en el grupo en el primer período impositivo que se inicie a partir de 1 de enero de Cuando por aplicación de la nueva normativa de consolidación dos o más grupos fiscales (y en su caso, otras entidades) deban integrarse, las eliminaciones no deberán incorporarse y los créditos fiscales podrán aprovecharse con el límite del grupo preexistente. En el caso de deudas destinadas a la adquisición de entidades que se incorporen al grupo fiscal, dichos intereses se deducirán teniendo en cuenta el beneficio operativo de la entidad o grupo fiscal adquirente considerando las eliminaciones e incorporaciones que procedan y sin incluir en dicho beneficio operativo el de la entidad adquirida o cualquier otra que se incorpore al grupo fiscal en los periodos impositivos que se inicien en los 4 años posteriores a dicha adquisición. Los gastos financieros que no sean deducibles por aplicación de la regla anterior serán deducibles en ejercicios posteriores sujetos a este límite y al límite general para la deducción de gastos financieros. El límite no será de aplicación en el ejercicio de la adquisición si la misma se financia con deuda, como máximo, en un 70% del precio de adquisición. Asimismo, este límite no se aplicará en los períodos impositivos siguientes siempre que la deuda se minore, desde el momento de la adquisición, al menos en la parte proporcional que corresponda a cada uno de los 8 años siguientes, hasta que la misma alcance el 30% del precio de adquisición. La limitación anterior no será de aplicación a las entidades que se hayan incorporado a un grupo fiscal en períodos impositivos iniciados con anterioridad a 20 de junio de Los límites para la aplicación de los distintos créditos fiscales (bases imponibles negativas, deducciones; etc) de los que dispusieran las entidades que conforman el grupo antes de su integración al mismo (base imponible individual, cuota; etc) no tendrán en cuenta las eliminaciones e incorporaciones que correspondan a dicha entidad. Las bases imponibles negativas previas a la consolidación podrán ser compensadas con el límite de la base imponible individual de la entidad. Los límites para la aplicación de los distintos créditos fiscales (bases imponibles negativas, deducciones; etc) de los que dispusieran las entidades que conforman el grupo antes de su integración al mismo (base imponible individual, cuota; etc) tendrán en cuenta las eliminaciones e incorporaciones que correspondan a dicha entidad. Las bases imponibles negativas previas a la consolidación podrán ser compensadas con el límite del 70% de la base imponible individual de la entidad. En los supuestos de integración de un grupo fiscal en otro preexistente, no deben incorporarse las eliminaciones pero sí deben individualizarse las bases imponibles negativas, los gastos financieros netos pendientes de deducir y las deducciones. Cuando una sociedad hubiere intervenido en alguna operación interna y posteriormente dejase de formar parte del grupo fiscal, el resultado eliminado de esa operación se incorporará a la base imponible del grupo fiscal correspondiente al período impositivo anterior a aquél en que la entidad deje de formar parte del grupo. En los supuestos de integración de un grupo fiscal en otro preexistente, no deben incorporarse las eliminaciones. Las bases imponibles negativas, los gastos financieros netos pendientes de deducir y las deducciones podrán aplicarse con el límite del grupo que se integra. Los resultados eliminados se incorporarán a la base imponible individual de la entidad que hubiera generado estos resultados y deje de formar parte del grupo fiscal, en el período impositivo en que se produzca dicha exclusión. 10

12 Régimen de Consolidación Fiscal Los acuerdos para la aplicación del régimen de consolidación deberán adoptarse por la Junta General u órgano equivalente. La falta de los acuerdos correspondientes a las sociedades que en lo sucesivo deban integrarse en el grupo fiscal constituirá infracción tributaria grave de la entidad dominante. La sanción consistirá en multa pecuniaria fija de euros por el primer periodo impositivo y euros por el segundo y no impedirá la efectiva integración en el grupo de las sociedades afectadas. Si, transcurridos dos años, persiste la falta de acuerdo, el régimen será inaplicable. Los acuerdos para la aplicación del régimen de consolidación deberán adoptarse por el Consejo de Administración u órgano equivalente. La falta de los acuerdos correspondientes a las sociedades que en lo sucesivo deban integrarse en el grupo fiscal constituirá infracción tributaria grave de la entidad representante. La sanción consistirá en multa pecuniaria fija de euros por el primer periodo impositivo y euros por el segundo y siguientes. La falta de acuerdos no impedirá la efectiva integración en el grupo de las sociedades afectadas. Cuando la entidad dominante sea una entidad no residente, la representante deberá comunicar a la Administración tributaria antes del inicio del período impositivo en que sea de aplicación este régimen el acuerdo de la dominante designándola como representante. La falta de comunicación determinará la imposibilidad de aplicar el régimen de consolidación. Posibilidad de optar porque las operaciones de reestructuración se realicen por el régimen de neutralidad. Dicha opción deberá comunicarse a la Administración. Las actuaciones de comprobación de la Administración tributaria que determinen la inaplicación total o parcial del régimen fiscal especial por la no concurrencia de motivos económicos válidos comportarán la aplicación del régimen general. El régimen especial de neutralidad se aplicará por defecto a las operaciones de reestructuración. Cuando se realicen operaciones de este tipo deberá comunicarse a la Administración tributaria el tipo de operación, y,en su caso, si se opta por no aplicar el régimen especial. La falta de presentación en plazo de la comunicación constituye una infracción tributaria grave que comporta una sanción de euros. Las actuaciones de comprobación de la Administración tributaria que determinen la inaplicación total o parcial del régimen fiscal especial por la no concurrencia de motivos económicos válidos comportarán, exclusivamente, la eliminación de los efectos de la ventaja fiscal. Régimen especial de reestructuraciones A la hora de determinar los intereses fiscalmente deducibles se atenderá al beneficio operativo de la entidad. En el caso de deudas destinadas a la adquisición de entidades, dichos intereses se deducirán atendiendo al beneficio operativo de la entidad adquirente sin incluir beneficio operativo correspondiente a la actividad desarrollada por cualquier otra entidad que se fusione con la entidad adquirente en los 4 años posteriores a dicha fusión. Los gastos no deducibles por aplicación de esta regla especial podrán deducirse, con los límites anteriores, en los períodos impositivos siguientes. El límite no será de aplicación en el ejercicio de la adquisición si la misma se financia con deuda, como máximo, en un 70% del precio de adquisición. Tampoco se aplicará en los períodos impositivos siguientes siempre que la deuda se minore, desde el momento de la adquisición, al menos en la parte proporcional que corresponda a cada uno de los 8 años siguientes, hasta que la deuda alcance el 30 por ciento del precio de adquisición. Las limitaciones anteriores no serán de aplicación a las operaciones de reestructuración realizadas antes del 20 de junio de 2014 ni tampoco a las que se realicen con posterioridad entre entidades pertenecientes al mismo grupo de consolidación en períodos impositivos iniciados antes de 20 de junio de Las bases imponibles negativas solo son susceptibles de transmisión en los supuestos en los que se extinga la sociedad transmitente. Si se acredita la tributación del vendedor de la participación, las fusiones impropias permiten la revalorización de los activos de la sociedad absorbida y la deducción del fondo de comercio que se ponga de manifiesto. Las bases imponibles negativas son susceptibles de transmisión en los supuestos en los que se extinga la sociedad transmitente y en la transmisión de una rama de actividad. Sólo se permite la revalorización de los activos de la entidad absorbida (incluyendo el fondo de comercio) en fusiones en las que la entidad adquirente participe en, al menos, un 5% en el capital de la transmitente, si la participación fue adquirida en un período impositivo que, en el transmitente, se hubiera iniciado con anterioridad a 1 de enero de 2015 y siempre y cuando se acredite la tributación del vendedor de la participación. 11

13 Empresas de reducida dimensión Las entidades de reducida dimensión tendrán derecho a una deducción del 10% de los beneficios del ejercicio, sin incluir la contabilización del Impuesto sobre Sociedades, que se inviertan en elementos nuevos del inmovilizado material o inversiones inmobiliarias afectos a actividades económicas (deducción por inversión de beneficios). Se introduce la posibilidad de minorar la base imponible positiva de las empresas de reducida dimensión hasta en un 10% de su importe mediante la dotación de una reserva indisponible equivalente al importe de la minoración (reserva de nivelación de bases imponibles negativas). La minoración no podrá superar 1 millón de euros y revertirá a medida que la entidad obtenga bases imponibles negativas, con un límite temporal de 5 años. No existe deducción por inversión de beneficios. Los beneficios generados en períodos impositivos iniciados entre 1 de enero de 2013 y 31 de diciembre de 2014 podrán acogerse a la deducción aun cuando la inversión y los demás requisitos se produzcan en períodos impositivos iniciados a partir de Transparencia fiscal internacional Cuando se cumplan las condiciones para la aplicación del régimen de transparencia fiscal internacional se integrarán en la base imponible las siguientes rentas obtenidas por entidades participadas no residentes: a)las rentas derivadas de inmuebles no afectos a una actividad empresarial, b) las rentas derivadas de la participación en fondos propios de cualquier tipo de entidad y de la cesión a terceros de capitales propios, c) las rentas derivadas de la transmisión de los bienes y derechos anteriores, d) las rentas derivadas de actividades crediticias, financieras, aseguradoras y de prestación de servicios. No se aplicará el régimen cuando la suma de las rentas a), b) y d) sea inferior al 15% de la renta total o al 4% de los ingresos totales de la entidad no residente. Cuando se cumplan las condiciones para la aplicación del régimen de transparencia fiscal internacional, se integrarán en la base imponible las siguientes rentas obtenidas por entidades participadas no residentes: a) las rentas derivadas de inmuebles no afectos a una actividad empresarial, b) las rentas derivadas de la participación en fondos propios de cualquier tipo de entidad y de la cesión a terceros de capitales propios, c) las operaciones de capitalización y seguro que tengan como beneficiaria a la propia entidad, d) las rentas derivadas de la propiedad industrial e intelectual, asistencia técnica, bienes muebles, derechos de imagen y arrendamiento o subarrendamiento de negocios y minas, e) las rentas derivadas de la transmisión de los bienes y derechos anteriores, f) las rentas derivadas de actividades crediticias, financieras, aseguradoras y de prestación de servicios, g) las rentas derivadas de instrumentos financieros derivados. No se imputarán las rentas anteriores cuando la suma de sus importes sea inferior al 15% de la renta total obtenida por la entidad no residente, excepto las rentas a que se refiere la letra g) que se imputarán en su totalidad. Los contribuyentes deberán integrar en su base imponible la totalidad de la renta obtenida por la entidad no residente en territorio español cuando la misma no disponga de la correspondiente organización de medios materiales y personales, salvo que se acredite que las referidas operaciones se realizan con medios materiales y personales existentes en una entidad no residente del mismo grupo mercantil o que su constitución y operativa responden a motivos económicos válidos. No obstante, no se integrarán los dividendos, participaciones en beneficios o rentas derivadas de la transmisión de participaciones cuando la participación supere el 5% y el período de tenencia mínimo de 1 año y las participaciones se posean con la finalidad de dirigir y gestionar la participación, siempre que se disponga de la correspondiente organización de medios materiales y personales y que la entidad participada no tenga la consideración de patrimonial. La información y comentarios que se incluyen en esta publicación no constituyen asesoramiento jurídico o contable alguno. PwC declina cualquier responsabilidad por la utilización que pueda hacerse del contenido de la misma Landwell-PricewaterhouseCoopers Tax & Legal Services S.L. Todos los derechos reservados. PwC se refiere a PricewaterhouseCoopers S.L, firma miembro de PricewaterhouseCoopers International Limited; cada una de las cuales es una entidad legal separada e independiente. 12