SECCIÓN AU 329 PROCEDIMIENTOS ANALÍTICOS

Transcripción

1 SECCIÓN AU 329 PROCEDIMIENTOS ANALÍTICOS Introducción 1. Esta Sección proporciona guías para la utilización de procedimientos analíticos y requiere la aplicación de éstos en todas las auditorías en las etapas de planificación y de revisión general. 2. Los procedimientos analíticos son una parte importante del proceso de auditoría y consisten en evaluaciones de información financiera hechas a través de un estudio de relaciones razonables entre datos financieros y no financieros. Los procedimientos analíticos comprenden desde simples comparaciones a la utilización de complejos modelos que involucran muchas relaciones y datos. Una premisa básica que sustenta la aplicación de los procedimientos analíticos es que existan relaciones razonables entre datos mientras no se tenga conocimiento que existan condiciones que indiquen lo contrario. Las condiciones específicas que pueden provocar variaciones en estas relaciones incluyen, por ejemplo, transacciones o hechos específicos poco comunes, cambios contables, cambios en los negocios, fluctuaciones aleatorias o representaciones incorrectas. 3. Una comprensión de las relaciones financieras es esencial en la planificación y en la evaluación de los resultados de los procedimientos analíticos y generalmente requiere conocer al cliente y a la industria en que opera. Una comprensión del propósito de los procedimientos analíticos y sus limitaciones es también importante. Consecuentemente, requiere del juicio del auditor la identificación de las relaciones y tipos de datos utilizados, así como también las conclusiones alcanzadas cuando los montos contabilizados por el cliente son comparados con las expectativas del auditor. 4. Los procedimientos analíticos son utilizados para los siguientes propósitos: a. Ayudar al auditor en la planificación de la naturaleza, oportunidad y alcance de otros procedimientos de auditoría. b. Como pruebas sustantivas para obtener evidencia de auditoría acerca de representaciones específicas relacionadas con saldos de cuentas o clases de transacciones. c. Como una revisión global de la información financiera en la etapa final de la auditoría. Los procedimientos analíticos debieran ser aplicados en alguna medida para los propósitos descritos en las letras (a) y (c) indicados anteriormente en toda auditoría de estados financieros efectuada de acuerdo con normas de auditoría generalmente aceptadas. Adicionalmente, en algunos casos, los procedimientos analíticos pueden ser más efectivos o eficientes que las pruebas de detalle para alcanzar objetivos específicos de las pruebas sustantivas. 333

2 5. Los procedimientos analíticos involucran comparaciones de montos contabilizados, o ratios desarrollados a base de los montos contabilizados, con las expectativas desarrolladas por el auditor. Este desarrolla tales expectativas identificando y utilizando relaciones razonables que se espera existan a base del conocimiento que tiene del cliente y de la industria en la cual opera. Los siguientes son ejemplos de fuentes de información para desarrollar expectativas: a. Información financiera comparable de períodos anteriores considerando los cambios conocidos. b. Resultados esperados tales como presupuestos o pronósticos, incluyendo extrapolaciones de datos anuales o intermedios. c. Relaciones entre elementos de información financiera dentro del período. d. Información acerca de la industria en la que el cliente opera. Por ejemplo, información del margen bruto. e. Relaciones de información financiera con información no financiera atingente. Procedimientos analíticos para la planificación de la auditoría 6. El propósito de aplicar procedimientos analíticos en la planificación de la auditoría es ayudar al auditor a planificar la naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos de auditoría que serán utilizados para obtener evidencia de auditoría para saldos de cuentas o clases de transacciones específicos. Para lograr ésto, los procedimientos analíticos utilizados en la planificación de la auditoría debieran enfocarse en: (a) mejorar la comprensión del auditor del negocio del cliente, así como de las transacciones y hechos que han ocurrido desde la última fecha de auditoría y (b) identificar áreas que pueden representar riesgos específicos significativos relacionados con la auditoría. Por lo tanto, el objetivo de los procedimientos es identificar asuntos tales como la existencia de transacciones y hechos inusuales, además de identificar montos, ratios y tendencias que puedan indicar situaciones que tengan efecto en los estados financieros y en el plan de auditoría. 7. Los procedimientos analíticos utilizados en la planificación de la auditoría generalmente utilizan datos globales. Además, la sofisticación, alcance y oportunidad de los procedimientos, los cuales están basados en el juicio del auditor, pueden variar ampliamente dependiendo del tamaño y complejidad del cliente. Para algunas entidades, los procedimientos pueden consistir en la revisión de los cambios en los saldos de cuentas desde el año anterior al año actual, utilizando el mayor general o el balance de comprobación preliminar no ajustado. En cambio, para otras entidades, los procedimientos pueden involucrar un extenso análisis de los estados financieros trimestrales. En ambos casos, los procedimientos analíticos, combinados con el conocimiento del negocio que tiene el auditor, sirven de base para indagaciones adicionales y una planificación efectiva. 334

3 8. Aún cuando los procedimientos analíticos utilizados en la planificación de la auditoría a menudo utilizan sólo información financiera, algunas veces también se considera información no financiera relacionada. Por ejemplo, el número de empleados, los metros cuadrados de un área de ventas, el volumen de producción e información similar pueden contribuir a cumplir el propósito de los procedimientos. Procedimientos analíticos utilizados como pruebas sustantivas 9. La confianza que obtiene el auditor de las pruebas sustantivas para alcanzar un objetivo de auditoría relacionado con una afirmación (1) específica, puede derivarse de las pruebas de detalle, de los procedimientos analíticos o de una combinación de ambos. La decisión sobre cuáles procedimientos utilizar para lograr un objetivo de auditoría específico se basa en el juicio del auditor respecto a la eficiencia y efectividad esperada de los procedimientos disponibles. 10. El auditor considera el nivel de seguridad, si lo hubiere, que desea obtener de las pruebas sustantivas para un objetivo de auditoría específico y decide, entre otros aspectos, cual procedimiento o combinación de procedimientos le puede proporcionar ese nivel de seguridad. Para algunas afirmaciones, los procedimientos analíticos resultan efectivos en proporcionar el nivel de seguridad apropiado. Sin embargo, para otras afirmaciones, los procedimientos analíticos pueden no ser tan efectivos y eficaces como las pruebas de detalle para proporcionar el nivel de seguridad deseado. 11. La efectividad y eficacia esperada de un procedimiento analítico para identificar representaciones incorrectas potenciales depende, entre otros aspectos de: (a) la naturaleza de la afirmación, (b) lo razonable y predecible de la relación, (c) la disponibilidad y fiabilidad de los datos utilizados para desarrollar la expectativa y (d) la precisión de la expectativa. Naturaleza de la afirmación 12. Los procedimientos analíticos pueden ser pruebas efectivas y eficientes para afirmaciones en las cuales las potenciales representaciones incorrectas no serían evidentes al examinar los respaldos detallados o en las cuales la evidencia detallada no estaría inmediatamente disponible. Por ejemplo, las comparaciones de remuneraciones totales pagadas con el número de personal pueden indicar pagos no autorizados que pueden no ser evidentes en las pruebas de transacciones individuales. Las desviaciones de las relaciones esperadas también pueden ser indicadores de potenciales omisiones cuando pueda no estar inmediatamente disponible la evidencia independiente para una transacción individual que debió haber sido contabilizada. (1) Las afirmaciones son representaciones de la Administración que están incorporadas en los componentes de los estados financieros. Ver Sección AU 326 Evidencia de Auditoría. 335

4 Razonabilidad y predictibilidad de la relación 13. Es importante que el auditor comprenda los motivos que hacen razonables las relaciones debido a que, en ciertas circunstancias, los datos aparentan estar relacionados cuando no lo están, lo cual puede llevar al auditor a conclusiones erróneas. Además, la presencia de una relación no esperada puede proporcionar evidencia significativa cuando se examina minuciosamente en forma apropiada. 14. Se requerirá un mayor número de relaciones predecibles para el desarrollo de una expectativa, en la medida que sea mayor el nivel de seguridad que se desea obtener de los procedimientos analíticos. Las relaciones en un entorno estable generalmente son más predecibles que las relaciones en entornos inestables o dinámicos. Las relaciones que involucran cuentas del estado de resultados tienden a ser más predecibles que las relaciones que involucran sólo cuentas del balance general, debido a que el estado de resultados representa transacciones durante un período de tiempo, mientras que las cuentas del balance general representan los montos a una fecha determinada. Las relaciones que involucran transacciones sujetas a la discreción de la Administración son a veces menos predecibles. Por ejemplo, la Administración puede optar por incurrir en gastos de mantenimiento en vez de reemplazar la planta y equipos o puede decidir postergar los gastos de publicidad. Disponibilidad y fiabilidad de los datos 15. Los datos pueden estar o no inmediatamente disponibles para desarrollar expectativas para algunas afirmaciones. Por ejemplo, las pruebas para comprobar la integridad de una afirmación, como las ventas esperadas en algunas entidades, pueden desarrollarse a base de las estadísticas de producción o los metros cuadrados de un área de ventas. Para otras entidades, los datos relacionados para la afirmación de la integridad de las ventas pueden no estar disponibles inmediatamente, por lo tanto, sería más efectivo o eficiente utilizar los registros de despachos para efectuar pruebas de esa afirmación. 16. El auditor obtiene seguridad de los procedimientos analíticos basado en la coherencia de la relación entre los montos contabilizados y las expectativas desarrolladas con datos derivados de otras fuentes. La fiabilidad de los datos utilizados para desarrollar las expectativas debiera ser apropiada para lograr el nivel de seguridad deseado del procedimiento analítico. El auditor debiera evaluar la fiabilidad de los datos considerando las fuentes de éstos y las condiciones bajo las cuales se obtuvieron así como otro conocimiento que el auditor pueda tener acerca de ellos. Los siguientes factores influyen en la consideración del auditor de la fiabilidad de los datos para propósitos del cumplimiento de los objetivos de la auditoría: Si la información de la entidad fue obtenida de fuentes independientes externas o desde fuentes internas. Si las fuentes internas de la entidad son independientes de aquellas personas que son responsables del monto que está siendo auditado. 336

5 Si los datos fueron desarrollados bajo un sistema fiable y con controles adecuados. Si la información estuvo sujeta a pruebas de auditoría en el año actual o en el anterior. Si las expectativas se desarrollaron utilizando información proveniente de distintas fuentes. Precisión de la expectativa 17. La expectativa debiera ser lo suficientemente precisa para proporcionar el nivel de seguridad deseado en cuanto a que las desviaciones que podrían ser potenciales representaciones incorrectas significativas, ya sea individualmente o agregadas a otras representaciones incorrectas, serían identificadas por el auditor para su investigación (véase párrafo 20). En la medida que las expectativas se tornen más precisas, el rango esperado de desviaciones será menor y, consecuentemente, se incrementa la probabilidad que las desviaciones significativas de las expectativas debidas a representaciones incorrectas. La precisión de la expectativa depende, entre otros aspectos, de la identificación y consideración por parte del auditor de los factores que afectan significativamente al monto que está siendo auditado y el nivel de detalle de los datos utilizados para desarrollar la expectativa. 18. Muchos factores pueden afectar las relaciones financieras. Por ejemplo, las ventas están afectadas por los precios, volumen de ventas y mezcla de productos. Cada uno de éstos a su vez, puede ser afectado por distintos factores, y en el caso de aquellos que sean compensatorios, éstos pueden ocultar representaciones incorrectas. Generalmente se requiere de una identificación más efectiva de los factores que afectan significativamente la relación en la medida que aumenta el nivel de seguridad esperado de los procedimientos analíticos. 19. Las expectativas desarrolladas a nivel de detalle generalmente tienen una mayor posibilidad de detectar representaciones incorrectas respecto de un monto dado, que comparaciones de tipo general. Los montos mensuales generalmente serán más efectivos que los montos anuales y las comparaciones por localidad o línea de productos generalmente serán más efectivas que las comparaciones a nivel de la entidad. El nivel de detalle apropiado estará influenciado por la naturaleza del cliente, su tamaño y su complejidad. Generalmente, el riesgo que una representación incorrecta significativa pueda no ser advertida aumenta (debido al efecto de factores compensatorios), en la medida que las operaciones del cliente se tornen más complejas y más diversificadas. La desagregación de la información ayuda a reducir este riesgo. 337

6 Investigación y evaluación de diferencias significativas 20. En la planificación de los procedimientos analíticos como una prueba sustantiva, el auditor debiera considerar los montos de las desviaciones, en relación a sus expectativas, que pueden ser aceptados sin realizar investigaciones adicionales. Esta consideración está influenciada principalmente por la importancia relativa y debiera ser consecuente con el nivel de seguridad esperado de los procedimientos analíticos. La determinación de este monto involucra considerar la posibilidad que una combinación de representaciones incorrectas en los saldos de cuentas o clases de transacciones específicos u otros saldos o clases, podrían llegar a constituir un monto inaceptable. (2) 21. El auditor debiera evaluar las diferencias significativas no esperadas. La reconsideración de los métodos y factores aplicados en el desarrollo de sus expectativas y en sus indagaciones con la Administración pueden ayudar al auditor en este aspecto. Sin embargo, las respuestas de la Administración generalmente se debieran corroborar con otra evidencia de auditoría. En estos casos, cuando no se puede obtener una explicación de la diferencia, el auditor debiera reunir suficiente y apropiada evidencia de auditoría con respecto a la afirmación, mediante la realización de otros procedimientos de auditoría, para satisfacerse respecto a si la diferencia es una probable representación incorrecta. (3) Al diseñar estos otros procedimientos, el auditor debiera considerar que las diferencias sin explicación pueden indicar un incremento en el riesgo de una representación incorrecta significativa. (Ver Sección AU 316, Consideración de Fraude en una Auditoría de Estados Financieros) Documentación de procedimientos analíticos sustantivos 22. Cuando se utiliza un procedimiento analítico como la principal prueba sustantiva de una afirmación significativa respecto a los estados financieros, el auditor debiera documentar todo lo siguiente: a. La expectativa, cuando ésta no sea de otro modo inmediatamente determinable de la documentación del trabajo efectuado y también los factores considerados en su desarrollo. b. Los resultados de la comparación de la expectativa con los montos contabilizados o con los ratios desarrollados a base de los montos contabilizados. c. Cualquier procedimiento de auditoría adicional efectuado en respuesta a diferencias significativas no esperadas provenientes del procedimiento analítico y los resultados de tales procedimientos adicionales. (2) Ver Sección AU 312, Riesgo e Importancia Relativa Inherentes a una Auditoría, párrafos 24 al 26. (3) Ver Sección AU 312, párrafo

7 Procedimientos analíticos utilizados en la revisión general de los estados financieros 23. El objetivo de la aplicación de procedimientos analíticos utilizados en la revisión general, en la etapa final de la auditoría, es ayudar al auditor en la evaluación de las conclusiones alcanzadas como también en la evaluación de la presentación general de los estados financieros. Una gran variedad de procedimientos analíticos pueden ser útiles para este propósito. La revisión general normalmente incluiría la lectura de los estados financieros y sus notas, considerando (a) lo adecuado de la evidencia obtenida en respuesta a los saldos inusuales o no esperados identificados en la planificación de la auditoría o en el curso de la misma y (b) relaciones o saldos inusuales o no esperados que no se identificaron previamente. Los resultados de una revisión general pueden indicar que se necesita evidencia adicional. 339