AMPARO EN REVISIÓN 303/2017 QUEJOSAS: **********. PONENTE: MINISTRA MARGARITA BEATRIZ LUNA RAMOS SECRETARIA: CLAUDIA MENDOZA POLANCO

Transcripción

1 QUEJOSAS: **********. PONENTE: MINISTRA MARGARITA BEATRIZ LUNA RAMOS SECRETARIA: CLAUDIA MENDOZA POLANCO Ciudad de México. Acuerdo de la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación correspondiente al Vo.Bo. Cotejó: V I S T O S; Y R E S U L T A N D O: PRIMERO. Mediante escrito presentado el trece de febrero de dos mil dieciséis, en la Oficina de Correspondencia Común de los Juzgados de Distrito en Materias Administrativa y de Trabajo en el Estado de Jalisco, **********, en representación de **********, solicitó el amparo y protección de la Justicia Federal contra las autoridades y por los actos que a continuación se precisan: III. AUTORIDADES RESPONSABLES: 1. El Congreso de la Unión integrado por: a) La Cámara de Diputados del Congreso de la Unión; b) La Cámara de Senadores del Congreso de la Unión; 2.- El Presidente Constitucional de los Estados Unidos Mexicanos; 3.- El Secretario de Gobernación. IV. LEY O ACTO QUE DE CADA AUTORIDAD SE RECLAMA: 1. Del Congreso de la Unión, integrado por la Cámara de Diputados y la Cámara de Senadores se reclama la discusión, aprobación y expedición de los artículos 1, 4, 10, 17, 18 y 20 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, actualmente vigentes y que establecen la obligación a cargo de las personas morales de pagar dicho impuesto por los ingresos que se obtengan en

2 términos de dicha normativa, toda vez que los mismos se tornaron en inconstitucionales a partir de la entrada en vigor del DECRETO por que se reforman, adicionan y derogan diversas disposiciones de la Ley del Impuesto sobre la Renta, de la Ley del Impuesto Especial sobre Producción y Servicios, del Código Fiscal de la Federación y de la Ley Federal de Presupuesto y Responsabilidad Hacendaria, publicado en el Diario Oficial de la Federación el día 18 de noviembre de 2015, y que entró en vigor a partir del día 1 de enero de 2016, en específico las fracciones II, III y IV del Artículo Tercero de las disposiciones de vigencia temporal de la misma ley, al ocasionar un trato inconstitucional por inequitativo y desproporcional a mi representada, motivo por el cual también es señalado como acto reclamado a dicha autoridad. 2. Del Presidente Constitucional de los Estados Unidos Mexicanos, se reclama la abstención de vetar la expedición, promulgación y la orden de publicación de las normas reclamadas al Congreso de la Unión. 3. Del Secretario de Gobernación, se reclama el refrendo de los Decretos Legislativos reclamados del Congreso de la Unión. SEGUNDO. La parte quejosa señaló como derechos fundamentales violados, los contenidos en los artículos 14, 16 y 31 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos y 26 de la Convención Americana de Derechos Humanos; manifestó que no existía tercero interesado; expresó los conceptos de violación que estimó pertinentes y narró como antecedentes, en forma textual, los siguientes: 1.- Mi representada es una sociedad mercantil, legalmente constituida con arreglo a las leyes de la República Mexicana, que de 2

3 conformidad con lo dispuesto en el artículo 1 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, se encuentra obligada al pago del impuesto referido por los ingresos que obtenga, ello atendiendo al procedimiento establecido en los artículos 2, 9, 16, 17, 18, 31, 24, 35 y demás relativos y aplicables del mismo ordenamiento en cita. 2.- Que con fecha 18 de noviembre de 2015 se publicó en el Diario Oficial de la Federación el DECRETO por el que se reforman, adicionan y derogan diversas disposiciones de la Ley del Impuesto sobre la Renta, de la Ley del Impuesto Especial Sobre Producción y Servicios, del Código Fiscal de la Federación y de la Ley Federal de Presupuesto y Responsabilidad Hacendaria, el cual entró en vigor el 1 de enero de Que el 1 de enero de 2016, con la sola iniciación de vigencia del Decreto precisado en el número 3 (sic) que antecede, en particular por lo que hace a las fracciones II, III y IV del Artículo Tercero de las Disposiciones de vigencia temporal del Impuesto sobre la Renta, se ocasiona que la mecánica de tributación a la que se obliga mi representada respecto del ISR, se traduzca en un acto inconstitucional por inequitativo y respecto del ISR, se traduzca en un acto inconstitucional por inequitativo y desproporcional, ello al verse transgredidas sus garantías de legalidad y seguridad jurídica consagradas en los artículos 14 y 16 de la Carta Magna, así como los principios de equidad y proporcionalidad tributaria, consagrados en los artículos 31, fracción IV, y el derecho humano al derecho progresivo previsto en el artículo 26 de la Convención Americana sobre Derechos Humanos. TERCERO. El dieciséis de febrero de dos mil dieciséis, el Juzgado Octavo de Distrito en Materias Administrativa y de Trabajo en el Estado de Jalisco, con residencia en Zapopan, al que por razón de turno correspondió conocer de la demanda, la admitió; ordenó formar expediente registrándola con el número **********; solicitó a las autoridades señaladas como responsables sus informes justificados, y notificó a la Agente del Ministerio Público de la Federación adscrita. 3

4 CUARTO. Previos los trámites de ley, el veinticinco de agosto de ese año, el Juzgado Octavo de Distrito en Materias Administrativa y de Trabajo en el Estado de Jalisco, con residencia en Zapopan dictó sentencia, que concluyó: 1. La Justicia de la Unión no ampara ni protege a **********, en relación al artículo 16, apartado A, fracción VI, de la Ley de Ingresos de la Federación para el ejercicio fiscal 2016 (sic). En las consideraciones se destacó que el artículo tercero transitorio, fracciones II, III y IV, de la Ley del Impuesto sobre la Renta otorga un estímulo fiscal consistente en efectuar la deducción inmediata de la inversión de bienes nuevos de activo fijo, en lugar de aplicar las limitantes previstas en los artículos 34 y 35 de la propia ley; para ello, se deduce en el ejercicio en que se adquieran los bienes, la cantidad que resulte de aplicar al monto original de la inversión, únicamente los porcentajes que se establecen en las tablas ahí contenidas. Dicha norma sólo le es aplicable a las personas morales o personas físicas con actividades empresariales y profesionales, que hayan obtenido ingresos propios de su actividad empresarial en el ejercicio inmediato anterior de hasta cien millones de pesos; a los contribuyentes que inicien actividades podrán aplicar la deducción inmediata cuando estimen que sus ingresos del ejercicio no excederán los cien millones de pesos y que si al final del ejercicio exceden dicho límite, deben cubrir el impuesto correspondiente por la diferencia entre el monto deducido y el monto que se debió deducir en cada ejercicio en los términos de los artículos 34 y 35 de la Ley del Impuesto sobre la Renta; quienes efectúen inversiones en la construcción y ampliación de 4

5 infraestructura de transporte, tales como carretera, caminos y puentes; y quienes realicen inversiones en las actividades previstas en el artículo 2, fracciones II, III, IV y V, de la Ley de Hidrocarburos y en equipo para la generación, transporte, distribución y suministro de energía. El otorgamiento del estímulo fiscal está dirigido a las micro y pequeñas empresas, cuyos ingresos no excedan de los cien millones de pesos; quienes efectúen inversiones en la construcción y ampliación de infraestructuras de transporte y quienes realicen inversiones en las actividades previstas en el artículo 2, fracciones II, III, IV y V, de la Ley de Hidrocarburos y en equipo para la generación, transporte, distribución y suministro de energía; por tanto, el fin perseguido por el otorgamiento del estímulo fiscal consiste en incentivar directamente a las empresas de menor escala a fin de crear las condiciones que contribuyan a su establecimiento, crecimiento y consolidación, ya que no pueden acceder fácilmente a un financiamiento a diferencia de las grandes empresas que si lo pueden obtener. Además, la distinción hecha por el legislador es objetiva, pues decidió otorgar el estímulo fiscal a dichas empresas, ya que forman parte del sector que genera una cadena de valor y efectos multiplicadores de la economía nacional, propiciando con ello el crecimiento de otras empresas vinculadas a las actividades que realizan, de tal manera que el hecho de que la quejosa considere que dicha norma la excluye por obtener ingresos mayores a cien millones de pesos, con ello no se está transgrediendo en su perjuicio el derecho de igualdad, ya que en la norma que se reclama específicamente se señaló que el otorgamiento del estímulo fiscal se incentiva únicamente a las 5

6 micro y pequeñas empresas cuyos ingresos no rebasen los cien millones de pesos; de ahí que, de rebasar sus ingresos, es claro que no se encuentran en un plano de igualdad. Asimismo, al existir adecuación entre el medio elegido por el legislador y los fines u objetivos constitucionalmente perseguidos, con ello se justifica la diferencia de trato respecto de los contribuyentes que no se encuentran en dicha norma, ya que el legislador no está obligado a precisar las razones por las cuales no otorgó dicho estímulo a los contribuyentes que hubiesen obtenido ingresos propios de su actividad en el ejercicio inmediato anterior que excedieran los cien millones de pesos, toda vez que, los contribuyentes que no cuenten con dicho estímulo no están pagando una obligación fiscal excesiva con relación a su capacidad contributiva, ya que, independientemente de lo anterior cuentan con la posibilidad de deducir sus activos fijos en términos de los artículos 34 y 35 de la Ley del Impuesto sobre la Renta. En esa tesitura, las empresas que lleven a cabo inversiones en materia de infraestructura de transporte, así como las que efectúen inversiones en equipo para la generación, transporte, distribución y suministro de energía y en materia de hidrocarburos, constituyen un área estratégica para la Nación mexicana, de ahí que el Ejecutivo Federal consideró prioritario el apoyo a dicho sector, con el objeto de mejorar su productividad y sustentabilidad; por lo que resulta infundado lo que se argumenta, ya que el trato distinto se encuentra plenamente justificado, puesto que del Plan Nacional de Desarrollo se advierte que actualmente, la red carretera del país suma 374,262 km. De ellos, 49,169 km conforman la red federal (8,459 km son autopistas de cuota y 6

7 40,710 km constituyen la red federal libre de peaje), las redes troncal e intertroncal de 24,308 km se consideran estratégicas, ya que conectan el 70% de las poblaciones del país y dentro de los principales retos que enfrenta el sector transporte se encuentra el de elevar la seguridad vial, ya que cada año se suscitan entre 3.3 y 3.8 millones de accidentes de tránsito. No obstante, la calidad de la infraestructura en algunos de los casos es baja y la conectividad del país debe incrementarse, ya que según los resultados de la Consulta Ciudadana, el 32% de los participantes consideró prioritario invertir en carreteras y el 29% en redes ferroviarias y de acuerdo con el Foro Económico Mundial. Por la calidad de su infraestructura actualmente México se encuentra en el lugar 65 de una muestra de 144 países, debajo de naciones con desarrollo similar; por ello, se estimó necesario potenciar la inversión en este sector, lo que se traducirá en mayor crecimiento y productividad, para lo cual se requiere incrementar la participación privada; por esa razón, el trato diferenciado que hace el legislador se encuentra fundado debidamente en un principio objetivo y razonable, toda vez que la distinción que establece el precepto entre algunos sectores de la actividad económica, en particular con la minería, descansa en una base objetiva y razonable consistente en incentivar a otros sectores que implican actividades de interés general y promover más el crecimiento y desarrollo económico del país a fin de permitir alcanzar una mejor distribución del ingreso y la riqueza, otorgando un impulso a las empresas de los sectores públicos y privados de la economía, con criterios de equidad social y productividad, con el consecuente beneficio social. Por lo tanto, la circunstancia de que se establezca un estímulo fiscal para actividades empresariales, diversas al objeto social de la quejosa, que no excedan en ingresos los cien millones de pesos, no trastoca el derecho humano de 7

8 igualdad jurídica, pues tal diferenciación descansa en una base objetivamente razonable. Además, el parámetro establecido en el artículo reclamado no está fijado de manera artificiosa ni arbitraria, por lo que no se transgrede el derecho humano de igualdad, en la medida en la que razonablemente delimita un conjunto de contribuyentes que, al igual que en el Plan Nacional de Desarrollo , se considera importante impulsar a través, entre otras medidas, del estímulo en estudio, al considerarse de interés general, prioritario o estratégico, en términos de lo dispuesto en los artículos 25 y 28 constitucionales. Por otro lado, la empresa quejosa no está excluida del estímulo fiscal impugnado, ya que si bien no se le catalogó dentro de las empresas que se incentiva en función de la actividad que desarrollan, lo cierto es que se encuentra ubicada en el sector de contribuyentes cuyos ingresos no rebasen los cien millones de pesos; por lo que, si los ingresos de la quejosa exceden de los cien millones de pesos, es claro inferir que no se encuentra en una misma hipótesis de causación, en relación a las ahí señaladas; en ese sentido si el Artículo Tercero, fracción II, de las Disposiciones de Vigencia Temporal de la Ley del Impuesto sobre la Renta, al prever el estímulo fiscal, otorga un trato distinto a quienes no obstante ubicarse en una misma situación de hecho, al realizar inversiones de bienes nuevos de activo fijo se ven beneficiados con la deducción inmediata en lugar de la prevista en los artículos 34 y 35 de dicha ley, con ello no transgrede el principio de equidad tributaria, pues la distinción entre las empresas que pueden acceder a dicho estímulo y aquellos que no tienen esa oportunidad de deducir 8

9 de manera inmediata, se justifica objetiva y razonablemente, en atención al fin perseguido por el legislador, tomando en consideración que de la exposición de motivos se estableció que de acuerdo con los censos económicos dos mil catorce, que publica el Instituto Nacional de Estadística y Geografía (INEGI), el 99.8 % de los establecimientos son micro, pequeños y medianos negocios los cuales generan seis de cada diez puestos de trabajo; sin embargo, estos establecimientos sólo contribuyen con el 19% de la producción nacional y ello se explica entre otro factor por los reducidos niveles de inversión que efectúan. QUINTO. Inconforme con esa determinación, **********, autorizado de la parte quejosa, interpuso recurso de revisión el doce de septiembre de dos mil dieciséis, y por acuerdo del diecinueve de ese mes se ordenó su remisión al Tribunal Colegiado de Circuito en turno. En proveído del ocho de diciembre siguiente, el Magistrado Presidente del Primer Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Tercer Circuito lo admitió y ordenó su registro con el número amparo en revisión **********. Por oficio presentado el dos de enero de dos mil diecisiete, la Agente del Ministerio Público de la Federación formuló el alegato número 741. SEXTO. El veinticinco de enero del año en curso, el Presidente del Primer Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Tercer Circuito, tuvo por recibido y admitido recurso de revisión adhesiva, signado por **********, Director 9

10 General de Amparos Contra Leyes, en ausencia del Subprocurador Fiscal Federal de Amparos, este último en representación del Presidente de la República. SÉPTIMO. El nueve de febrero de dos mil diecisiete, en cumplimiento al oficio número STCCNO/274/2016 del uno de marzo de dos mil dieciséis, signado por el Secretario Técnico de la Comisión de Creación de Nuevos Órganos del Consejo de la Judicatura Federal, el Tribunal Colegiado del conocimiento remitió el asunto al Sexto Tribunal Colegiado de Circuito del Centro Auxiliar de la Tercera Región, con residencia en Morelia, Michoacán, para el dictado de la sentencia respectiva, órgano colegiado que lo tuvo por recibido el catorce de esos mismos mes y año, registrándolo con el número de expediente **********. OCTAVO. En sesión del veintitrés de febrero de dos mil diecisiete, el citado órgano colegiado resolvió: Primero. En la materia de la revisión, competencia de este Tribunal Colegiado, se modifica la sentencia recurrida. --- Segundo. Se sobresee en relación con los actos reclamados al Secretario de Gobierno y Presidente Constitucional de los Estados Unidos Mexicanos, consistentes en el refrendo reclamado al primero, así como la promulgación, orden de publicación y abstención de vetar, impugnado del segundo, respecto del Decreto por el que se reforman, adicionan y derogan diversas disposiciones de la Ley del Impuesto sobre la Renta, de la Ley del Impuesto Especial sobre Producción y Servicios, del Código Fiscal de la Federación y de la Ley Federal del Presupuesto y Responsabilidad Hacendaria, publicado en el Diario Oficial de la Federación el dieciocho de noviembre de dos mil quince, y que entró en vigor el uno de enero de dos mil dieciséis, en específico las fracciones II, III y IV del artículo tercero de las disposiciones de vigencia Temporal de la Ley del Impuesto sobre la Renta. --- Tercero. Este Tribunal Colegiado carece de competencia legal para conocer de los recursos de revisión principal y adhesivo, por tanto, remítanse los presentes autos a la Suprema Corte de 10

11 Justicia de la Nación, para los efectos precisados en el último considerando de esta ejecutoria, previa formación del cuaderno de antecedentes respectivo. En las consideraciones se decretó el sobreseimiento respecto del refrendo del Decreto impugnado al Secretario de Gobernación, así como de la promulgación, orden de publicación y abstención de veto atribuidos al Presidente de los Estados Unidos Mexicanos, pues no se impugnaron por vicios propios, de ahí que se tuviera por actualizada la causa de improcedencia prevista en la fracción XXIII del artículo 61, en relación con el diverso numeral 108, fracción III, ambos de la Ley de Amparo. Se desestimó lo expresado por la Agente del Ministerio Público adscrita al órgano colegiado auxiliado, en torno a que el juicio de amparo resultaba improcedente al no afectar los intereses jurídicos o legítimos de la quejosa. Por último, se ordenó la remisión de los autos a la Suprema Corte de Justicia de la Nación, al declarar su legal incompetencia para analizar la constitucionalidad de las fracciones II, III y IV del artículo tercero de las disposiciones de vigencia temporal de la Ley del Impuesto sobre la Renta. SÉPTIMO. El veintitrés de marzo de dos mil diecisiete, con el oficio número 575, el Primer Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Tercer Circuito remitió a este Alto Tribunal los autos del juicio de amparo número **********, toca de amparo en revisión **********, así como testimonio de la resolución del veintitrés de febrero del presente año. 11

12 OCTAVO. Por acuerdo del treinta de marzo del año en comento, el Presidente de la Suprema Corte de Justicia de la Nación formó y registró el amparo en revisión 303/2017, y turnó el expediente para su estudio a la Ministra Margarita Beatriz Luna Ramos, enviando los autos a la Sala de su adscripción. El Presidente de la Segunda Sala, por acuerdo del dieciocho de mayo siguiente, se avocó al conocimiento del asunto ordenando hacer el registro correspondiente, dispuso desglosar los escritos de expresión de agravios e integrarlos al expediente para los efectos legales consiguientes y en su oportunidad devolver los autos a la Ministra ponente para su conocimiento. De conformidad con lo dispuesto en los artículos 73 y 184 de la Ley de Amparo vigente a partir del tres de abril de dos mil trece, el proyecto de resolución se publicó en la misma fecha en que se listó para verse en sesión; y, C O N S I D E R A N D O: PRIMERO. La Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación es legalmente competente para conocer y resolver el presente recurso de revisión, de conformidad con lo dispuesto en los artículos 107, fracción VIII inciso a), de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, 11, fracción V y 21, fracción XI, de la Ley Orgánica del Poder Judicial de la Federación; 81, fracción I inciso e) de la Ley Reglamentaria de los artículos 103 y 107 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, publicada en el 12

13 Diario Oficial de la Federación el dos de abril de dos mil trece, en relación con el Punto Segundo, fracción III del diverso Acuerdo General 5/2013, publicado en el Diario Oficial de la Federación el veintiuno de mayo de dos mil trece; toda vez que se promueve contra una sentencia dictada por un Juez de Distrito en un juicio de amparo en materia administrativa, especialidad de esta Sala. SEGUNDO. No es el caso de analizar la oportunidad y legitimación de los recursos de revisión principal y adhesiva, pues de ese aspecto se ocupó el Tribunal Colegiado de Circuito que previno en su conocimiento. TERCERO. En el escrito de revisión, el autorizado de las quejosas expresó: A partir de un indebido análisis, el Juez de Distrito desestima los argumentos planteados, sin tomar en cuenta que la aplicación del criterio diferenciador no cumple con la finalidad por la cual fue emitido el estímulo fiscal reclamado (fomentar el crecimiento económico o inversión de las micro, pequeñas y medianas empresas alentándolas a contribuir a la producción nacional), porque al fijar como límite para acceder a la deducción reclamada, la cantidad máxima de cien millones de pesos anuales por ventas o ingresos brutos, no permite medir quién puede considerarse como micro, pequeña y mediana empresa, ya que en dicha materia lo que mide la capacidad contributiva o el tamaño de los contribuyentes para su aportación al gasto público, son los ingresos netos y no los ingresos brutos. 13

14 Para el Juez de Distrito un contribuyente que obtenga ingresos o ventas mayores a 100 millones de pesos anuales tiene una mayor capacidad contributiva que aquél que se encuentra en la misma situación jurídica pero perciba ingresos menores a esa cantidad; pero si para efectos de medir la efectiva productividad y capacidad de inversión de un contribuyente en materia fiscal, particularmente para efectos del impuesto sobre la renta, debe necesariamente atenderse a la utilidad fiscal obtenida durante el ejercicio de que se trate (esto es ingresos menos deducciones) quiere decir que los ingresos o ventas que se obtengan en nada infiere con la capacidad de contribuir al gasto público, lo que evidencia lo infructuoso de la aplicación de la medida tomada. El criterio diferenciador mediante el cual se delimita qué contribuyentes pueden obtener o no el beneficio fiscal de deducción inmediata señalado en las normas legales reclamadas, encuentra su sustento en definiciones o criterios que en nada infieren con el impuesto sobre la renta y que fueron creados única y exclusivamente como instrumento para establecer un número de ventas anuales partiendo del número de trabajadores con los que cuentan las empresas, circunstancia que no constituye un factor para medir la efectiva capacidad contributiva de los contribuyentes del impuesto sobre la renta. Ni el número de trabajadores con los que cuenta una empresa, ni el monto de ventas anuales, constituyen factores para efectos del citado 14

15 impuesto con los cuales se pueda medir la capacidad contributiva, por lo que el parámetro utilizado para el otorgamiento del beneficio resulta inconstitucional, máxime que no es correcto sostener que se fomenta el crecimiento o poder de reinversión de las empresas de menor escala, ya que a la luz del impuesto sobre la renta la escala de un contribuyente, micro o pequeño, no se mide por los ingresos brutos o ventas obtenidas en función con los empleados con los que cuenten, sino por la utilidad, ganancia o ingreso neto, que efectivamente entre en su patrimonio. Los preceptos legales reclamados obligan a enterar un impuesto sobre la renta en condiciones de absoluta desigualdad respecto de otros contribuyentes que se colocan en la misma situación de hecho, conforme a un criterio diferenciador totalmente arbitrario al atender a los ingresos brutos, ventas en relación al número de trabajadores, o a partir de determinados ingresos, violando el principio de equidad. La ilegalidad del trato diferenciado resulta evidente si se parte de que toda persona, independientemente de los ingresos que obtenga, genera cadenas productivas que impulsan sectores de la economía, contribuye a la producción nacional y genera empleos, cuyo impulso y promoción general resulta en una obligación por parte del gobierno federal en beneficio de todos los gobernados; sin embargo, el resultado que produce el beneficio en cuestión (deducción inmediata de unos cuantos) genera un trato discriminatorio. 15

16 CUARTO. Antes de dar respuesta a esos planteamientos debe corregirse la incongruencia que se advierte en la sentencia de amparo. En efecto, como se ha dado noticia la quejosa impugnó las fracciones II, III y IV del artículo Tercero de las Disposiciones de Vigencia Temporal de la Ley del Impuesto sobre la Renta; el Juez de Distrito desestimó los argumentos relativos; sin embargo, en el punto resolutivo marcado como 1, destacó la negativa de la protección constitucional en relación al artículo 16, apartado A, fracción VI, de la Ley de Ingresos de la Federación para el ejercicio fiscal 2016, que ni siquiera fue señalado como reclamado y por la misma razón, no fue analizado. En este sentido, debe corregirse el error que no advirtió tampoco el Tribunal Colegiado de Circuito que previno en el conocimiento del recurso, y entender que la decisión estaba referida únicamente a las fracciones II, III y IV del artículo Tercero de las Disposiciones de Vigencia Temporal de la Ley del Impuesto sobre la Renta. En otro aspecto, debe subsanarse la omisión en que se incurrió en la sentencia de amparo, pese a que no se hayan expresado agravios al respecto, pues en la demanda de amparo se señalaron como actos reclamados destacados los artículos 1, 4, 10, 17, 18 y 20 de la Ley del Impuesto sobre la Renta; en los conceptos de violación se citaron como inconstitucionales los numerales 1, 2, 9, 16, 17, 18, 31, 34 y 35 del mismo ordenamiento legal; sin embargo, el Juez de Distrito no hizo pronunciamiento alguno al respecto. 16

17 En ese sentido, si bien de la lectura integral de los conceptos de violación se aprecia que la inconstitucionalidad de los destacados preceptos legales se hizo depender de la atribuida al diverso numeral Tercero de las Disposiciones de Vigencia Temporal de la Ley del Impuesto sobre la Renta y fundamentalmente se esgrime que su aplicación, relacionada con la disposición transitoria citada, es la que resultaría inconstitucional, así debió concluirse y en todo caso, hacer mención que la conclusión a la que se arribó, se hacía extensiva a los artículos 1, 2, 4, 9, 10, 16, 17, 18, 20, 31, 34 y 35 de esa ley, por no reclamarse por vicios propios. QUINTO. En el escrito de agravios la recurrente insiste en que la disposición transitoria reclamada resulta violatoria del principio de equidad tributaria básicamente porque la aplicación del criterio diferenciador no cumple con la finalidad por la cual fue emitido el estímulo fiscal reclamado (fomentar el crecimiento económico o inversión de las micro, pequeñas y medianas empresas alentándolas a contribuir a la producción nacional). Es infundado ese planteamiento, en atención a las siguientes consideraciones: La Suprema Corte de Justicia de la Nación ha estimado que la el principio de equidad tributaria radica en que las disposiciones tributarias deben tratar de manera igual a quienes se encuentren en una situación idéntica y de manera desigual a los sujetos del gravamen que se ubiquen en una situación diversa, implicando, además, que para poder cumplir con este principio el legislador no sólo está facultado sino que tiene obligación de crear categorías o clasificaciones de 17

18 contribuyentes, a condición de que éstas no sean caprichosas, arbitrarias, o creadas para hostilizar a determinadas clases o a un universo de causantes, y que pueden responder a finalidades económicas o sociales, razones de política fiscal o incluso extrafiscales. Lo anterior con apoyo en las jurisprudencias del Pleno de este Alto Tribunal, cuyos rubros y datos de localización son los siguientes: EQUIDAD TRIBUTARIA. SUS ELEMENTOS. El principio de equidad no implica la necesidad de que los sujetos se encuentren, en todo momento y ante cualquier circunstancia, en condiciones de absoluta igualdad, sino que, sin perjuicio del deber de los Poderes públicos de procurar la igualdad real, dicho principio se refiere a la igualdad jurídica, es decir, al derecho de todos los gobernados de recibir el mismo trato que quienes se ubican en similar situación de hecho porque la igualdad a que se refiere el artículo 31, fracción IV, constitucional, lo es ante la ley y ante la aplicación de la ley. De lo anterior derivan los siguientes elementos objetivos, que permiten delimitar al principio de equidad tributaria: a) no toda desigualdad de trato por la ley supone una violación al artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, sino que dicha violación se configura únicamente si aquella desigualdad produce distinción entre situaciones tributarias que pueden considerarse iguales sin que exista para ello una justificación objetiva y razonable; b) a iguales supuestos de hecho deben corresponder idénticas consecuencias jurídicas; c) no se prohíbe al legislador contemplar la desigualdad de trato, sino sólo en los casos en que resulta artificiosa o injustificada la distinción; y d) para que la diferenciación tributaria resulte acorde con las garantías de igualdad, las consecuencias jurídicas que resultan de la ley, deben ser adecuadas y proporcionadas, para conseguir el trato equitativo, de manera que la relación entre la medida adoptada, el resultado que produce y el fin pretendido por el legislador, superen un juicio de equilibrio en sede constitucional. 1 IMPUESTOS. PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA PREVISTO POR EL ARTÍCULO 31, FRACCIÓN IV, 1 Novena Época. Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta. Tomo: V, junio de Página: 43. Registro:

19 CONSTITUCIONAL. De una revisión a las diversas tesis sustentadas por esta Suprema Corte de Justicia de la Nación, en torno al principio de equidad tributaria previsto por el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Federal, necesariamente se llega a la conclusión de que, en esencia, este principio exige que los contribuyentes de un impuesto que se encuentran en una misma hipótesis de causación, deben guardar una idéntica situación frente a la norma jurídica que lo regula, lo que a la vez implica que las disposiciones tributarias deben tratar de manera igual a quienes se encuentren en una misma situación y de manera desigual a los sujetos del gravamen que se ubiquen en una situación diversa, implicando, además, que para poder cumplir con este principio el legislador no sólo está facultado, sino que tiene obligación de crear categorías o clasificaciones de contribuyentes, a condición de que éstas no sean caprichosas o arbitrarias, o creadas para hostilizar a determinadas clases o universalidades de causantes, esto es, que se sustenten en bases objetivas que justifiquen el tratamiento diferente entre una y otra categoría, y que pueden responder a finalidades económicas o sociales, razones de política fiscal o incluso extrafiscales. 2 La primera de estas tesis establece la existencia de ciertos elementos objetivos que permiten delimitar el principio de equidad tributaria, a saber: a) No toda desigualdad de trato por la ley supone una violación al artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, sino que dicha violación se configura únicamente si aquella desigualdad produce distinción entre situaciones tributarias que pueden considerarse iguales sin que exista para ello una justificación objetiva y razonable; b) A iguales supuestos de hecho deben corresponder idénticas consecuencias jurídicas; 2 Novena Época. Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta. Tomo: XI, marzo de Página: 35. Registro:

20 c) No se prohíbe al legislador contemplar la desigualdad de trato, sino sólo en los casos en que resulta artificiosa o injustificada la distinción; y, d) Para que la diferenciación tributaria sea acorde con las garantías de igualdad, las consecuencias jurídicas que resultan de la ley, deben ser adecuadas y proporcionadas, para conseguir el trato equitativo, de manera que la relación entre la medida adoptada, el resultado que produce y el fin pretendido por el legislador, superen un juicio de equilibrio en sede constitucional. En ese sentido, la equidad radica en dar un trato igual a los iguales y uno desigual a los desiguales, aunque no toda desigualdad de trato establecida en la ley supone una violación a dicho principio, siempre y cuando ello se base en razones objetivas. Por otra parte, esta Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación ha sostenido que para el examen de la constitucionalidad de una ley desde el punto de vista de la garantía de equidad tributaria, es necesario valorar determinados pasos lógicos, de manera escalonada, de forma tal que si se incumple con alguna de las condiciones de que se trate será suficiente para estimar que existe una violación a dicha garantía constitucional, haciendo innecesario el estudio de las demás. Los pasos referidos, para determinar si se ha producido un trato inequitativo, son los siguientes: 20

21 1) Que exista una diferencia de trato entre individuos o grupos que se encuentren en una situación comparable. 2) En caso de que exista dicha situación comparable, debe analizarse si la distinción legislativa obedece a una finalidad legítima. 3) De reunirse los requisitos anteriores, se estudiará si la distinción constituye un medio apto y adecuado para conducir al fin u objetivo que el legislador quiere alcanzar. 4) De cumplirse esas tres condiciones, se analizará si la distinción es necesaria o no para lograr el objetivo perseguido por el legislador, y en ese sentido se debe advertir que la norma no afecte de manera desproporcionada o desmedida a los bienes y derechos constitucionalmente protegidos. Sustenta lo anterior, la jurisprudencia 2a./J. 31/2007, cuyos rubro y texto son los siguientes: EQUIDAD TRIBUTARIA. CRITERIOS PARA DETERMINAR SI EL LEGISLADOR RESPETA DICHO PRINCIPIO CONSTITUCIONAL. Los criterios generales para determinar si el legislador respeta el principio de equidad tributaria previsto en el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, consisten en que: 1) exista una diferencia de trato entre individuos o grupos que se encuentren en una situación comparable (no necesariamente idéntica, sino solamente análoga); 2) de existir esa situación comparable, la precisión legislativa obedezca a una finalidad legítima (objetiva y constitucionalmente válida); 3) de reunirse ambos requisitos, la distinción constituya un medio apto y adecuado para conducir al fin u objetivo que el legislador quiere alcanzar, es decir, que exista una relación de instrumentalidad entre la medida clasificatoria y el fin pretendido; y, 4) de actualizarse esas tres condiciones, se requiere, además, que la configuración legal de la norma no dé lugar a una afectación desproporcionada o desmedida de los bienes y derechos constitucionalmente protegidos. Por ende, el examen de 21

22 constitucionalidad de una ley bajo el principio de equidad tributaria precisa de la valoración de determinadas condiciones, de manera escalonada, generando que el incumplimiento de cualquiera de éstas sea suficiente para estimar que existe una violación al indicado principio constitucional, haciendo innecesario el estudio de las demás. 3 Cabe destacar que en la tesis aislada 2a./ XC/2017, 4 esta Segunda Sala sostuvo que tratándose de leyes fiscales la intensidad del escrutinio constitucional es flexible o laxo, en razón de que el legislador cuenta con libertad configurativa del sistema tributario sustantivo y adjetivo. De este modo, para no vulnerar la libertad política del creador de la norma, las posibilidades de injerencia del juzgador son menores y, por ende, la intensidad de su control es más limitada. En consecuencia, al momento de analizar los criterios del escrutinio de equidad tributaria de los cuales se dio noticia anteriormente, el operador jurídico únicamente debe verificar 3 Novena Época. Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta. Tomo: XXV, marzo de Página: 334. Registro: TEST DE PROPORCIONALIDAD DE LAS LEYES FISCALES. LA INTENSIDAD DE SU CONTROL CONSTITUCIONAL Y SU APLICACIÓN, REQUIEREN DE UN MÍNIMO DE JUSTIFICACIÓN DE LOS ELEMENTOS QUE LO CONFORMAN. El test de proporcionalidad es un procedimiento interpretativo para resolver conflictos de normas fundamentales, apoyado en los principios de igualdad e interdicción de la arbitrariedad o exceso, previstos en los artículos 1o., 14 y 16 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, y que requiere llevar a cabo, en primer lugar, un juicio de igualdad mediante la equiparación de supuestos de hecho que permitan verificar si existe o no un trato injustificado; en segundo lugar, el principio de proporcionalidad se conforma de tres criterios relativos a que la distinción legislativa: a) persiga una finalidad objetiva y constitucionalmente válida; b) resulte adecuada o racional, de manera que constituya un medio apto para conducir al fin u objetivo perseguido, existiendo una relación de instrumentalidad medio-fin; y, c) sea proporcional. Ahora, en materia tributaria la intensidad del escrutinio constitucional es flexible o laxo, en razón de que el legislador cuenta con libertad configurativa del sistema tributario sustantivo y adjetivo, de modo que para no vulnerar su libertad política, en campos como el mencionado, las posibilidades de injerencia del Juez constitucional son menores y, por ende, la intensidad de su control se limita a verificar que la intervención legislativa persiga una finalidad objetiva y constitucionalmente válida; la elección del medio para cumplir esa finalidad no conlleva exigir al legislador que dentro de los medios disponibles justifique cuál de todos ellos cumple en todos los grados (cuantitativo, cualitativo y de probabilidad) o niveles de intensidad (eficacia, rapidez, plenitud y seguridad), sino únicamente determinar si el medio elegido es idóneo, exigiéndose un mínimo de idoneidad y que exista correspondencia proporcional mínima entre el medio elegido y el fin buscado que justifique la intervención legislativa diferenciada entre los sujetos comparables. Tesis aislada 2a. XC/2017, Segunda Sala, Décima Época, Gaceta del Semanario Judicial de la Federación, Libro 43, junio de 2017, Tomo II, página

23 si la intervención legislativa persigue una finalidad constitucionalmente válida, pero no exigir que sea imperiosa. Asimismo, por lo que hace al examen de idoneidad y necesidad, no se debe exigir al legislador que dentro de los medios imaginables posibles justifique cuál de ellos cumple en todos los grados los referidos criterios, sino que solamente se debe determinar si el medio elegido contribuye a la realización del fin, además de que debe existir una correspondencia proporcional mínima entre el medio elegido y el fin buscado. Establecido lo anterior, el tópico de inequidad de trato se plantea respecto del estímulo fiscal contenido en el artículo Tercero Transitorio, fracciones II, III y IV, de las Disposiciones de Vigencia Temporal de la Ley del Impuesto sobre la Renta, conforme a su reforma publicada en el Diario Oficial de la Federación el dieciocho de noviembre de dos mil quince, el cual dispone lo siguiente: DISPOSICIONES DE VIGENCIA TEMPORAL DE LA LEY DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA ARTÍCULO TERCERO.- Para efectos de la Ley del Impuesto sobre la Renta se aplicarán las siguientes disposiciones: [ ] II. Se otorga el siguiente estímulo fiscal a los contribuyentes que a continuación se señalan: i) Quienes tributen en los términos de los Títulos II o IV, Capítulo II, Sección I de esta Ley, que hayan obtenido ingresos propios de su actividad empresarial en el ejercicio inmediato anterior de hasta 100 millones de pesos. Los contribuyentes a que se refiere el párrafo anterior que inicien actividades, podrán aplicar la deducción prevista en los apartados A o B de esta fracción, según se trate, cuando estimen que sus ingresos del ejercicio no excederán del límite previsto en el párrafo anterior. Si al final del ejercicio exceden del límite previsto en el párrafo anterior, deberán cubrir el impuesto correspondiente por la diferencia entre el monto deducido conforme a esta fracción y el monto que se debió deducir en cada ejercicio en los términos de los artículos 34 y 35 de esta Ley. ii) Quienes efectúen inversiones en la construcción y ampliación de infraestructura de transporte, tales como, carretera, caminos y puentes. iii) Quienes realicen inversiones en las actividades previstas en el artículo 2, fracciones II, III, IV y V de la Ley de Hidrocarburos, y en 23

24 equipo para la generación, transporte, distribución y suministro de energía. El estímulo consiste en efectuar la deducción inmediata de la inversión de bienes nuevos de activo fijo, en lugar de las previstas en los artículos 34 y 35 de esta Ley, deduciendo en el ejercicio en el que se adquieran los bienes, la cantidad que resulte de aplicar al monto original de la inversión, únicamente los por cientos que se establecen en esta fracción. La parte de dicho monto que exceda de la cantidad que resulte de aplicar al mismo el por ciento que se autoriza en esta fracción, será deducible únicamente en los términos de la fracción III. Los por cientos que se podrán aplicar para deducir las inversiones a que se refiere esta fracción, para los contribuyentes a que se refiere el inciso i) de está fracción, son los que a continuación se señalan: 24

25 Los por cientos que se podrán aplicar para deducir las inversiones a que se refiere esta fracción, para los contribuyentes a que se refieren los incisos ii) y iii) de esta fracción, son los que a continuación se señalan: 25

26 En el caso de que el contribuyente se dedique a dos o más actividades de las señaladas en esta fracción, se aplicará el por ciento que le corresponda a la actividad en la que hubiera obtenido la mayor parte de sus ingresos en el ejercicio inmediato anterior a aquél en el que se realice la inversión. La opción a que se refiere esta fracción, no podrá ejercerse cuando se trate de mobiliario y equipo de oficina, automóviles, equipo de blindaje de automóviles, o cualquier bien de activo fijo no identificable individualmente ni tratándose de aviones distintos de los dedicados a la aerofumigación agrícola. Para los efectos de esta fracción, se consideran bienes nuevos los que se utilizan por primera vez en México. Los contribuyentes que apliquen el estímulo fiscal previsto en esta fracción, para efectos del artículo 14, fracción I de esta Ley, adicionarán a la utilidad fiscal o reducirán de la pérdida fiscal del ejercicio por el que se calcule el coeficiente, según sea el caso con el importe de la deducción a que se refiere esta fracción. Quienes apliquen este estímulo, podrán disminuir de la utilidad fiscal determinada de conformidad con el artículo 14, fracción III de esta Ley, el monto de la deducción inmediata efectuada en el mismo ejercicio, en los términos de esta fracción. El citado monto de la deducción inmediata, se deberá disminuir, por partes iguales, en los pagos provisionales correspondientes al ejercicio fiscal de que se trate, a partir del mes en que se realice la inversión. La disminución a que refiere esta fracción se realizará en los pagos provisionales del ejercicio de manera acumulativa. Para efectos de este párrafo, no se podrá recalcular el coeficiente de utilidad determinado en los términos del artículo 14, fracción I de esta Ley. 26

27 Se deberá llevar un registro específico de las inversiones por las que se tomó la deducción inmediata en los términos previstos en esta fracción, anotando los datos de la documentación comprobatoria que las respalde y describiendo en el mismo el tipo de bien de que se trate, el por ciento que para efectos de la deducción le correspondió, el ejercicio en el que se aplicó la deducción y la fecha en la que el bien se dé de baja en los activos del contribuyente. Para los efectos del artículo 5 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, la deducción inmediata establecida en esta fracción, se considera como erogación totalmente deducible, siempre que se reúnan los requisitos establecidos en esta Ley. III. Los contribuyentes que ejerzan la opción prevista en la fracción anterior, por los bienes a los que la aplicaron, estarán a lo siguiente: a) El monto original de la inversión se podrá ajustar multiplicándolo por el factor de actualización correspondiente al periodo comprendido desde el mes en el que se adquirió el bien y hasta el último mes de la primera mitad del periodo que transcurra desde que se efectuó la inversión y hasta el cierre del ejercicio de que se trate. El producto que resulte conforme al párrafo anterior, se considerará como el monto original de la inversión al cual se aplica el por ciento a que se refiere la fracción anterior por cada tipo de bien. b) Considerarán ganancia obtenida por la enajenación de los bienes, el total de los ingresos percibidos por la misma. c) Cuando los bienes se enajenen, se pierdan o dejen de ser útiles, se podrá efectuar una deducción por la cantidad que resulte de aplicar, al monto original de la inversión ajustado con el factor de actualización correspondiente al periodo comprendido desde el mes en el que se adquirió el bien y hasta el último mes de la primera mitad del periodo en el que se haya efectuado la deducción señalada en la fracción anterior, los por cientos que resulten conforme al número de años transcurridos desde que se efectuó la deducción de la fracción anterior citada y el por ciento de deducción inmediata aplicado al bien de que se trate, conforme a lo siguiente: Para los contribuyentes a que se refiere el inciso i) de la fracción II, aplicarán respectivamente para 2016 y 2017, las siguientes tablas. 27

28 Para los efectos de esta fracción, cuando sea impar el número de meses del periodo a que se refieren los incisos a) y c) de esta fracción, se considerará como último mes de la primera mitad el mes inmediato anterior al que corresponda la mitad del periodo. IV. La deducción prevista en la fracción II, únicamente será aplicable en los ejercicios fiscales de 2016 y 2017, conforme a los porcentajes previstos en dicha fracción. Los contribuyentes a que se refiere la citada fracción II, podrán aplicar la deducción por las inversiones que efectúen entre el 1 de septiembre y el 31 de diciembre de 2015, en los términos previstos en dicha fracción para el ejercicio 2016, al momento de presentar la declaración anual del ejercicio fiscal de

29 Para los efectos del artículo 14, fracción I de la Ley del Impuesto sobre la Renta, los contribuyentes que en el ejercicio 2017 apliquen la deducción inmediata de la inversión de bienes nuevos de activo fijo, deberán calcular el coeficiente de utilidad de los pagos provisionales que se efectúen durante el ejercicio 2018, adicionando la utilidad fiscal o reduciendo la pérdida fiscal del ejercicio 2017, según sea el caso, con el importe de la deducción a que se refiere la fracción II. Del precepto legal transcrito, en la cuestión de interés, se desprende el otorgamiento de un estímulo fiscal a los siguientes contribuyentes: Quienes tributen en términos de los Títulos II personas morales o IV, Capítulo II, Sección I personas físicas del régimen de actividades empresariales y profesionales, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, que hayan obtenido ingresos propios de su actividad empresarial en el ejercicio inmediato anterior de hasta $ , (cien millones de pesos 00/100). Quienes efectúen inversiones en la construcción y ampliación de infraestructura de transporte, tales como carretera, caminos y puentes; y, Quienes realicen inversiones en las actividades previstas en el artículo 2, fracciones II, III, IV y V de la Ley de Hidrocarburos, y en equipo para la generación, transporte, distribución y suministro de energía. El estímulo de mérito consiste en efectuar la deducción inmediata de la inversión de bienes nuevos de activo fijo, en lugar de aplicar la mecánica prevista en los artículos 34 y 35 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, permitiendo deducir en el ejercicio en que se adquieran los bienes, la cantidad que resulte de aplicar al monto original de la inversión, únicamente 29

30 los por cientos que se establecen en dicha fracción. Asimismo, la parte de dicho monto que exceda de la cantidad que resulte de aplicar al mismo el por ciento que se autoriza, será deducible únicamente en los términos de la fracción III del propio numeral transitorio. Por otro lado, conforme a la fracción IV de la disposición transcrita la deducción de los bienes aludidos únicamente será aplicable en los ejercicios fiscales de dos mil dieciséis y dos mil diecisiete. Ahora, de los trabajos legislativos que dieron origen a la norma impugnada, se desprende lo siguiente: En la iniciativa de reforma presentada por el Ejecutivo Federal ante la Cámara de Diputados, el ocho de septiembre de dos mil quince, se asentó lo siguiente: A. Ley del Impuesto sobre la Renta. 1. Medidas para promover el ahorro y la inversión. [ ] II. Deducción inmediata de inversiones a empresas de menor escala y en sectores estratégicos. La estructura productiva del país está conformada predominantemente por unidades económicas de menor escala. De acuerdo con los Censos Económicos 2014 que publica el Instituto Nacional de Estadística y Geografía (INEGI), el 99.8% de los establecimientos son micro, pequeños y medianos negocios, los cuales generan 6 de cada 10 puestos de trabajo. Sin embargo, estos establecimientos sólo contribuyen con el 19% de la producción nacional. Esta baja participación en la producción nacional se explica, entre otros factores, por los reducidos niveles de inversión que efectúan. Para atender esta situación y reconociendo la importancia de estas empresas en la generación de empleos, el Ejecutivo Federal a mi cargo propone adoptar medidas para propiciar una mayor inversión por parte de estas 30