Paloma del Campo Moreno Profesora Titular de Economía Financiera y Contabilidad (UNED) CONTABILIDAD FINANCIERA Segunda edición
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A Ricardo, Rodrigo y Nuria
ÍNDICE Presentación....................................... 15 1. Los criterios de valoración de los elementos patrimoniales.... 20 1.1. Introducción.................................... 23 1.2. El PGC: estructura y contenido........................ 23 1.3. Los criterios de valoración del marco conceptual............ 25 1.3.1. Coste histórico o coste......................... 26 1.3.2. Valor razonable.............................. 28 1.3.3. Valor neto realizable........................... 29 1.3.4. Valor actual................................ 30 1.3.5. Valor en uso................................ 33 1.3.6. Coste amortizado............................. 34 1.3.7. Valor contable o en libros....................... 35 1.3.8. Valor residual............................... 35 Resumen por resultados de aprendizaje......................... 36 Repaso de conceptos................................... 39 Anexo........................................... 41 Las operaciones de capitalización y descuento............. 41 2. Inmovilizado material (I)........................... 46 2.1. Introducción.................................... 49 2.2. Valoración inicial................................. 50 2.2.1. Adquisiciones con pago al contado................. 51 2.2.2. Adquisiciones con pago aplazado.................. 54 2.2.3. Construcción o fabricación con medios propios......... 56 2.2.4. Adquisiciones conjuntas o por lotes................ 57 2.2.5. Adquisiciones por permutas...................... 58 2.2.6. Adquisiciones por subvención o donación............. 64 2.3. Valoración al cierre del período o ejercicio contable. La amortización y el deterioro...67 2.3.1. La amortización del período...................... 68 2.3.2. El deterioro de valor........................... 74 Resumen por resultados de aprendizaje......................... 79 Repaso de conceptos................................... 82 3. Inmovilizado material (II).......................... 84 3.1. Introducción.................................... 87 3.2. Desembolsos posteriores a la adquisición de activos inmovilizados materiales..................... 87
10 contabilidad financiera 3.2.1. Las reparaciones y conservación................... 87 3.2.2. Las renovaciones, ampliaciones y mejoras............ 88 3.3. Valoración en el momento de la baja................... 90 3.4. Estudio pormenorizado de ciertos activos fijos materiales...... 92 3.4.1. Solares sin edificar............................ 92 3.4.2. Construcciones............................... 93 3.4.3. Utillaje (o pequeño herramental)................... 94 3.4.4. Repuestos o recambios......................... 95 3.4.5. Costes relacionados con grandes reparaciones......... 96 3.5. Inversiones inmobiliarias............................100 3.6. Bienes adquiridos en régimen de leasing.................100 3.6.1. Contabilidad del arrendatario.....................101 3.6.2. Contabilidad del arrendador......................101 3.7. Inmovilizado material e inversiones inmobiliarias en el PGC.... 105 Resumen por resultados de aprendizaje........................ 107 Repaso de conceptos.................................. 110 4. Inmovilizado intangible............................ 112 4.1. Introducción................................... 115 4.2. Valoración inicial................................ 115 4.2.1. Investigación y desarrollo....................... 118 4.2.2. Propiedad industrial.......................... 121 4.2.3. Fondo de comercio........................... 122 4.2.4. Derechos de traspaso......................... 124 4.2.5. Programas de ordenador....................... 124 4.2.6. Concesiones administrativas..................... 125 4.3. Valoración al cierre del período o ejercicio contable. La amortización y el deterioro....................... 125 4.3.1. La amortización del inmovilizado intangible........... 126 4.3.2. El deterioro de valor del inmovilizado intangible....... 131 4.4. Valoración en el momento de la baja.................. 136 4.5. Inmovilizado intangible en el PGC..................... 137 Resumen por resultados de aprendizaje........................ 138 Repaso de conceptos.................................. 142 5. Existencias.................................... 144 5.1. Introducción................................... 147 5.2. Clases de existencias............................. 147 5.3. Valoración inicial de las existencias.................... 149 5.3.1. Existencias adquiridas en el mercado (empresas comerciales).......................... 149 5.3.2. Existencias de bienes fabricados por la empresa (empresas industriales)........................ 154 5.3.3. Existencias de servicios (empresas de servicios)........ 156 5.4. Valoración de las existencias en el momento de la baja..... 157 5.4.1. Relación entre el inventario de existencias y el coste de ventas................................. 158
Índice 11 5.4.2. Sistemas de control de los inventarios de existencias. Referencia a las empresas comerciales..... 160 5.4.3. El coste de las salidas de existencias.............. 164 5.4.4. El método del margen bruto para estimar el inventario.. 170 5.5. Valoración de las existencias en la fecha de cierre del ejercicio. El deterioro de valor.............. 171 5.5.1. Existencias para la venta....................... 172 5.5.2. Existencias para ser consumidas en el proceso productivo. 172 5.6. Las pérdidas definitivas de existencias.................. 176 5.7. Las existencias en el PGC.......................... 177 Resumen por resultados de aprendizaje........................ 178 Repaso de conceptos.................................. 182 6. Ventas y créditos y débitos por operaciones comerciales..... 184 6.1. Introducción................................... 187 6.2. El reconocimiento de los ingresos por ventas y prestación de servicios.......................... 187 6.2.1. Reconocimiento de los ingresos por ventas de bienes... 187 6.2.2. Reconocimiento de los ingresos por prestación de servicios. 188 6.3. La valoración de los ingresos por ventas y prestación de servicios........................... 190 6.3.1. Las ventas con tarjetas de compras y de crédito..... 194 6.3.2. El tratamiento contable de los envases con facultad de devolución enviados a clientes................. 195 6.3.3. La Provisión para devoluciones de ventas y garantías postventa......................... 198 6.4. Los créditos por operaciones comerciales............... 199 6.4.1. Definición y clasificación....................... 200 6.4.2. Valoración inicial y valoración posterior............. 200 6.4.3. Los créditos de dudoso cobro y el deterioro de valor.. 203 6.5. Los créditos por operaciones comerciales formalizados en letras de cambio.............................. 208 6.6. Los débitos por operaciones comerciales................ 212 6.7. Referencia al IVA en las operaciones de compra y venta..... 214 6.7.1. El IVA en las operaciones de compras............. 215 6.7.2. El IVA en las operaciones de ventas............... 216 6.7.3. La declaración liquidación del IVA................. 217 6.8. Las ventas y los créditos y débitos por operaciones comerciales en el PGC............................ 218 Resumen por resultados de aprendizaje........................ 220 Repaso de conceptos.................................. 225 7. Activos financieros no comerciales................... 228 7.1. Introducción................................... 231 7.2. Definición y clasificación de los activos financieros......... 232 7.2.1. Préstamos y partidas a cobrar................... 234 7.2.2. Inversiones mantenidas hasta el vencimiento.......... 225
12 contabilidad financiera 7.2.3. Activos financieros mantenidos para negociar......... 235 7.2.4. Otros activos financieros a valor razonable con cambios en la cuenta de pérdidas y ganancias.............. 235 7.2.5. Inversiones en el patrimonio de empresas del grupo, multigrupo y asociadas........................ 236 7.2.6. Activos financieros disponibles para la venta......... 236 7.2.7. Reclasificación de activos financieros entre carteras..... 236 7.3. Instrumentos de patrimonio......................... 237 7.3.1. Valoración inicial de instrumentos de patrimonio....... 237 7.3.2. Valoración posterior de instrumentos de patrimonio..... 241 7.3.3. Dividendos recibidos de instrumentos de patrimonio..... 247 7.3.4. Los derechos de suscripción preferente............. 249 7.3.5. La venta de acciones......................... 252 7.4. Valores negociables representativos de deuda (VNRD)....... 255 7.4.1. VNRD clasificados en la cartera de <Inversiones mantenidas hasta el vencimiento>........ 241 7.4.2. VNRD clasificados en la cartera de <Activos financieros mantenidos para negociar>....... 261 7.5. Créditos por operaciones no comerciales................ 262 7.6. La tesorería.................................... 264 7.7 Los activos financieros no comerciales en el PGC.......... 267 Resumen por resultados de aprendizaje........................ 269 Repaso de conceptos.................................. 275 8. Pasivos financieros no comerciales y provisiones......... 278 8.1. Introducción................................... 281 8.2 Definición y clasificación de los pasivos financieros........ 282 8.2.1. Pasivos financieros mantenidos para negociar......... 283 8.2.2. Débitos y partidas a pagar..................... 283 8.3. Valoración de los Débitos por operaciones no comerciales.... 283 8.4. Operaciones de préstamo.......................... 284 8.5. Créditos de disposición gradual...................... 289 8.6. Empréstitos y otras emisiones análogas................. 290 8.7. Las provisiones. Concepto.......................... 295 8.8. Reconocimiento y valoración de las provisiones........... 296 8.9. Clases de provisiones............................. 297 8.9.1. Provisión para impuestos....................... 298 8.9.2. Provisión para otras responsabilidades.............. 299 8.9.3. Provisión por desmantelamiento, retiro o rehabilitación del inmovilizado............................. 300 8.9.4. Provisión para actuaciones medioambientales......... 302 8.10 Los pasivos financieros no comerciales y las provisiones en el PGC.................................... 304 Resumen por resultados de aprendizaje........................ 306 Repaso de conceptos.................................. 309
Índice 13 9. Patrimonio neto................................. 312 9.1. Introducción................................... 315 9.2 Definición y componentes del patrimonio neto............. 315 9.3. Los fondos propios.............................. 316 9.3.1. El capital................................. 317 9.3.2. Las reservas............................... 324 9.3.3. Los resultados.............................. 326 9.4. Los ajustes por cambios de valor en el patrimonio neto..... 328 9.5. Subvenciones, donaciones y legados.................. 329 9.5.1. Reconocimiento y valoración de las subvenciones, donaciones y legados......................... 330 9.5.2. Tratamiento contable de las subvenciones, donaciones y legados......................... 331 9.5.3. Cuentas empleadas en el registro de las subvenciones, donaciones y legados......................... 333 9.6. El patrimonio neto en el PGC....................... 337 Resumen por resultados de aprendizaje........................ 339 Repaso de conceptos.................................. 343 10. Las Cuentas anuales............................ 346 10.1. Introducción................................... 349 10.2. Aspectos generales de la elaboración de las cuentas anuales. 349 10.3. El Balance de situación.......................... 352 10.4. La Cuenta de pérdidas y ganancias................... 366 10.5. El Estado de cambios en el patrimonio neto (ECPN)........ 378 10.6. El Estado de flujos de efectivo (EFE).................. 384 10.7. La Memoria.................................. 387 Resumen por resultados de aprendizaje...................... 389 Repaso de conceptos.................................. 391 Bibliografía....................................... 403