AUDITORIA Y CONTABILIDAD FORENSE NORMAS INTERNACIONALES DE AUDITORIA NIA 240: Responsabilidades del auditor en la auditoria de estados financieros con respecto al fraude. Econ. Marlon Manya Orellana
NIA 240: Responsabilidades del auditor en la auditoria de estados financieros con respecto al fraude Alcance: Responsabilidades del auditor respecto al fraude Características del fraude Fraude Error Intencional Información Apropiación Financiera Indebida de Fraudulenta Activos No Intencional
Principales responsables de la prevención y detección del fraude Responsables del gobierno de la entidad La dirección Supervisión activa a la dirección Crear un cultura de honestidad y comportamiento ético
Responsabilidad del auditor Obtención de una seguridad razonable de que los estados financieros considerados en su conjunto están libres de incorrecciones materiales debidas a fraude o error.
OBJETIVO OBJETIVO OBJETIVO Los objetivos del auditor son: Identificar y valorar los riesgos de incorrección material en los estados financieros debido a fraude; Obtener evidencia de auditoría suficiente y adecuada con respecto a los riesgos valorados de incorrección material debida a fraude, mediante el diseño y la implementación de respuestas apropiadas; y Responder adecuadamente al fraude o a los indicios de fraude identificados durante la realización de la auditoría.
NIA 200: Objetivos globales del auditor independiente y la realización de la auditoria de conformidad con las normas internacionales de auditoria. Requerimientos: Escepticismo profesional: Conforme a la NIA 200, el auditor indagará durante toda la auditoría con el fin de encontrar, si existiera, una incorrección material debida a fraude. NIA 200: Escepticismo profesional: actitud que implica una mentalidad inquisitiva, una especial atención a las circunstancias que puedan ser indicativas de posibles incorrecciones debidas a errores o fraudes, y una valoración crítica de la evidencia de auditoría.
NIA 720: Responsabilidad del auditor con respecto a otra información incluida en los documentos que contienen los estados financieros auditados Escepticismo profesional: El auditor llevará a cabo una investigación detallada, siempre y cuando el considere que un documento no es auténtico o simplemente los términos de éste se han modificado. Cuando las respuestas a las indagaciones ante la dirección sean incongruentes, el auditor tendrá que investigarlas. NIA 720: Incongruencia: contradicción entre la información contenida en los estados financieros auditados y otra información. Una incongruencia material puede poner en duda las conclusiones de auditoría derivadas de la evidencia de auditoría obtenida previamente y, posiblemente, la base de la opinión del auditor sobre los estados financieros.
Discusión entre los miembros del equipo del encargo La NIA 315 requiere que se discuta entre los miembros del equipo del encargo y que el socio del encargo determine las cuestiones a comunicar a los miembros del equipo que no participen en la discusión. La discusión se centrará en el modo en que los estados financieros de la entidad pueden estar expuestos a incorreciones materiales debido al fraude y a las partidas que pueden afectar, incluida la forma en que podría producirse el fraude. NIA 315: Identificación y valoración de los riesgos de incorrección material mediante el conocimiento de la entidad y de su entorno
Procedimientos de valoración del riesgo y actividades relacionadas El auditor aplicará procedimientos de valoración del riesgo con el fin de disponer de una base para identificar y valorar los riesgos de incorrección material en los estados financieros y en las afirmaciones. No obstante, los procedimientos de valoración del riesgo por sí solos no proporcionan evidencia de auditoría suficiente y adecuada en la que basar la opinión de auditoría, según la NIA 315. NIA 315: Identificación y valoración de los riesgos de incorrección material mediante el conocimiento de la entidad y de su entorno
Procedimientos de valoración del riesgo y actividades relacionadas INDAGACIONES EN: Valoración de los estados financieros: Proceso de identificación: Comunicación por la dirección: La naturaleza La extensión La frecuencia de dichas valoraciones Fraude específico Los tipos de transacciones Saldos contables Información a revelar A responsables de la entidad. A empleados de prácticas empresariales y comportamiento ético. NIA 315: Identificación y valoración de los riesgos de incorrección material mediante el conocimiento de la entidad y de su entorno
Consideración de otra información Consideración de otra información La discusión entre el equipo puede proporcionar información útil para la identificación de riesgos. puede ser útil Adicionalmente A fin de identificar los riesgos de incorrección material debida a fraude La información obtenida por el auditor pueden ser relevantes para identificar los riesgos de incorrección material debida a fraude.
Riesgo Fraude: Un acto intencionado realizado por una o más personas de la dirección, con el fin de conseguir una ventaja ilegal o injusta. Factores de riesgo de fraude: Circunstancias en las cuales existe un incentivo o elemento de presión para que se cometa un fraude. NIA 240: Responsabilidades del auditor en la auditoria de estados financieros con respecto al fraude
Riesgo No detectar incorrecciones materiales por Fraude No detectar incorrecciones materiales por Error El fraude puede conllevar planes sofisticados y cuidadosamente organizados para su ocultación (la falsificación, omisión deliberada del registro de transacciones o realización al auditor de manifestaciones intencionadamente erróneas). Puede existir colusión que altere la opinión del auditor. NIA 240: Responsabilidades del auditor en la auditoria de estados financieros con respecto al fraude
Evaluación de los factores de riesgo El Fraude puede ser muy difícil de detectar Evaluación del riesgo El auditor puede identificar hechos o circunstancias que indiquen la existencia de incentivo o un elemento de presión para cometer fraude Por consiguiente, la determinación de si existe un factor de riesgo de fraude y de si debe tenerse en cuenta al valorar los riesgos de incorrección material en los estados financieros debida a fraude exige la aplicación del juicio profesional. NIA 240: Responsabilidades del auditor en la auditoria de estados financieros con respecto al fraude
Evaluación de los factores de riesgo Evaluación del riesgo Condiciones existentes de fraude: La existencia de un incentivo o elemento presión para cometer fraude; La percepción de una oportunidad para cometer fraude; y La capacidad de racionalizar la acción fraudulenta. En el caso de una entidad de gran dimensión, puede haber factores que, generalmente, limitan las conductas improcedentes de la dirección NIA 240: Responsabilidades del auditor en la auditoria de estados financieros con respecto al fraude
Evaluación de los factores de riesgo Dichos factores de riesgo ilustrativos se clasifican en función de tres condiciones que, generalmente, están presentes cuando existe fraude: La existencia de un incentivo o elemento de presión para cometer fraude; La percepción de una oportunidad para cometer fraude; y La capacidad de racionalizar la acción fraudulenta. Triangulo de fraude OPORTUNIDAD PRESION RACIONALIZACION NIA 240: Responsabilidades del auditor en la auditoria de estados financieros con respecto al fraude
La detección de un fraude depende de : La pericia del que lo comete, La frecuencia y el alcance de la manipulación El grado de colusión, La dimensión relativa de las cantidades individuales Manipuladas, y; El rango jerárquico de las personas implicadas.
Riesgo de fraude en el reconocimiento de ingresos Las representaciones erróneas de importancia relativa debida a información financiera fraudulenta a menudo son resultado de una declaración exagerada de los ingresos por ejemplo, mediante reconocimiento prematuro de ingresos o registros ficticios o una declaración por debajo de los ingresos por ejemplo mediante el cambio inapropiado de ingresos a un periodo posterior.
Identificación y valoración de los riesgos de incorrección material debida a fraude El auditor identificará y valorará los riesgos de incorrección material en: Los estados financieros; y las afirmaciones sobre tipos de transacciones, saldos contables e información a revelar que le proporcionen una base para el diseño y la realización de los procedimientos de auditoría posteriores. NIA 315: Identificación y valoración de los riesgos de incorrección material mediante el conocimiento de la entidad y de su entorno
Identificación y valoración de los riesgos de incorrección material debida a fraude Con esta finalidad el auditor: Identificará los riesgos a través del proceso de conocimiento de la entidad y su entorno, incluido los controles relevantes Valorará los riesgos identificados y evaluar si se relacionan con los estados financieros y si pueden afectar a muchas afirmaciones. Relacionará los riegos identificados con posibles incorreciones en las afirmaciones. Considerará la probabilidad de incorreciones. NIA 315: Identificación y valoración de los riesgos de incorrección material mediante el conocimiento de la entidad y de su entorno
El auditor considerara que son riegos significativos al menos cuando ocurra lo siguiente: Si se trata de un riesgo de fraude; Si el riesgo está relacionado con recientes acontecimientos económicos, contables o de otra naturaleza y, en consecuencia, requiere una atención especial; La complejidad de las transacciones; Si el riesgo afecta a transacciones significativas con partes vinculadas; El grado de subjetividad de la medición de la información financiera relacionada con el riesgo, en especial aquellas mediciones que conllevan un elevado grado de incertidumbre; Y si el riesgo afecta a transacciones significativas ajenas al curso normal de los negocios de la entidad, o que, por otras razones, parecen inusuales NIA 315: Identificación y valoración de los riesgos de incorrección material mediante el conocimiento de la entidad y de su entorno
Identificación y valoración de los riesgos de incorrección material debida a fraude y conocimiento de la entidad oel conocimiento de la entidad y su entorno, por parte del auditor incluye conocer información sobre los siguientes temas: ofactores de la industria, oregulación y otros externos, onaturaleza, oselección y oaplicación de políticas contables, objetivos, estrategias y riesgos relacionados al negocio, medición y revisión del desempeño financiero de la entidad OBJETIVO Proporcionar una base para el diseño y la implementación de respuestas a los riesgos valorados de incorrección material.
Respuestas a los riesgos valorados de incorreción material debido a fraude Respuestas globales: De conformidad con la NIA 330, el auditor determinará las respuestas globales necesarias frente a los riesgos valorados de incorrección material debida a fraude en los estados financieros. En la determinación de respuestas globales frente a los riesgos valorados de incorrección material debida a fraude en los estados financieros, el auditor realiza lo siguiente: NIA 330: Respuestas del auditor a los riesgos valorados
Respuestas a los riesgos valorados de incorreción material debido a fraude Asignará y supervisará al personal teniendo en cuenta los conocimientos, la cualificación y la capacidad de las personas a las que se les atribuyen responsabilidades significativas. RESPUESTAS GLOBALES El auditor: Evaluará la selección y aplicación de políticas contables Incorporará elementos adicionales de imprevisibilidad en procedimientos de auditoria. Aplicará procedimientos de auditorias que respondan a los riesgos de fraude
Respuestas a los riesgos valorados de incorreción material debido a fraude Procedimientos de auditoria:
Procedimientos de auditoría en respuesta a riesgos valorados de incorrección material debida a fraude en las afirmaciones De conformidad con la NIA 330, el auditor diseñará y aplicará procedimientos de auditoría posteriores cuya naturaleza, momento de realización y extensión respondan a los riesgos valorados de incorrección material debida a fraude en las afirmaciones. Puede adquirir más importancia la observación o inspección física de determinados activos, o el auditor puede decidir utilizar técnicas de auditoría asistidas por ordenador para obtener más evidencia sobre los datos registrados en cuentas significativas o en archivos electrónicos de transacciones. NIA 330: Respuestas del auditor a los riesgos valorados
Procedimientos de auditoría en respuesta a riesgos relacionados con la elusión de los controles por parte de la dirección La dirección se encuentra en una posición privilegiada para cometer fraude debido a su capacidad de manipular los registros contables y preparar estados financieros fraudulentos mediante la elusión de controles. Aunque el nivel de riesgo de que la dirección eluda los controles variará de una entidad a otra.
Procedimientos de auditoría en respuesta a riesgos relacionados con la elusión de los controles por parte de la dirección El auditor diseñará y aplicará procedimientos de auditoría con el fin de: Comprobar el registro de los asientos contables en el libro mayor. Para el diseño y la aplicación de procedimientos de auditoría al respecto, el auditor: Realizará indagaciones entre las personas que participan en el proceso de información financiera sobre actividades inadecuadas o inusuales relacionadas con el procesamiento de los asientos en el libro diario y otros ajustes Seleccionará asientos del libro diario y otros ajustes realizados al cierre del periodo. Considerará la necesidad de comprobar los asientos del libro diario y otros ajustes realizados durante todo el periodo.
Procedimientos de auditoría en respuesta a riesgos relacionados con la elusión de los controles por parte de la dirección Revisar las estimaciones contables. Al realizar esta revisión, el auditor: Evaluará si los juicios formulados y las decisiones tomadas por la dirección indican un posible sesgo por parte de la dirección que pueda representar un riesgo de incorrección material debida a fraude. Llevará a cabo una revisión retrospectiva de los juicios y de las hipótesis de la dirección relacionados con estimaciones contables significativas reflejadas en los estados financieros del periodo anterior para determinar si hay indicios de un posible sesgo de la dirección sin cuestionar los juicios profesionales del auditor formulados en el ejercicio anterior.
Procedimientos de auditoría en respuesta a riesgos relacionados con la elusión de los controles por parte de la dirección Evaluar el fundamento empresarial de las transacciones significativas. Si fuera necesario el auditor aplicara otros procedimientos.
Estimaciones contables: La preparación de los estados financieros requiere que la dirección realice una serie de juicios o hipótesis que afectan a estimaciones contables significativas. La información financiera fraudulenta a menudo se proporciona mediante incorrecciones intencionadas en las estimaciones contables. El propósito de una revisión retrospectiva de los juicios e hipótesis de la dirección relacionados con estimaciones contables significativas es determinar si hay indicios de un posible sesgo de la dirección sin cuestionar los juicios profesionales del auditor formulados en el ejercicio anterior.
Fundamento empresarial de transacciones significativas Los indicadores que pueden sugerir la posibilidad de que las transacciones significativas ajenas al curso normal de los negocios de la entidad, o inusuales se hayan registrado con el fin de engañar a través de información financiera fraudulenta o para ocultar una apropiación indebida de activos, son, entre otros, los siguientes: La forma de dichas transacciones parece excesivamente compleja. La dirección no ha discutido la naturaleza ni la contabilización de dichas transacciones con los responsables del gobierno de la entidad, y la documentación es inadecuada. La dirección se centra más en la necesidad de un determinado tratamiento contable que en las condiciones económicas subyacentes de la transacción. Transacciones en las que participan partes vinculadas no consolidadas, En las transacciones participan partes vinculadas no identificadas anteriormente o partes que carecen de la sustancia económica o de la capacidad financiera necesarias para llevar a cabo la transacción
Evaluación de la evidencia de auditoria La NIA 330 requiere que el auditor, basándose en los procedimientos de auditoría aplicados y en la evidencia de auditoría obtenida, evalúe si las valoraciones del riesgo de incorrección material en las afirmaciones siguen siendo adecuadas. Esta evaluación es principalmente una cuestión cualitativa que se basa en el juicio del auditor. NIA 330: Respuestas del auditor a los riesgos valorados
NIA 500: Evidencia de auditoria NIA 450: Evaluación de las incorrecciones identificadas durante la realización de la auditoría Evaluación de la evidencia de auditoria NIA 500: Evidencia de auditoria: información utilizada por el auditor para alcanzar las conclusiones en las que basa su opinión. La evidencia de auditoría incluye tanto la información contenida en los registros contables de los que se obtienen los estados financieros, como otra información NIA 200/450: Incorreción: diferencia entre la cantidad, clasificación, presentación o información revelada respecto de una partida incluida en los estados financieros y la cantidad, clasificación, presentación o revelación de información requeridas respecto de dicha partida de conformidad con el marco de información financiera aplicable. Las incorrecciones pueden deberse a errores o fraudes.
Evaluación de la evidencia de auditoria La congruencia de los procesos analíticos EVALUACION DE LA EVIDENCIA DE AUDITORIA Riesgo de incorreciones materiales en los procesos analíticos La incorreción si es indicativa de fraude Implicaciones de las incorreciones con otros aspectos de auditoria Si existiese fraude el auditor considerara la valoración de riesgo de incorreciones materiales. Implicaciones de fraude que podrían afectar a la auditoria.
Imposibilidad del auditor para continuar con el cargo IMPOSIBILIDAD DEL AUDITOR Ponen en duda su capacidad Renuncia al cargo Discutirá su renuncia con el nivel adecuado de dirección Existen circunstancias excepcionales por fraudes o indicios de fraude Determinara requerimientos profesionales o legales
Manifestaciones escritas MANISFETACIONES ESCRITAS (Que recibe el auditor) De reconocimiento de responsabilidades en el diseño, la implementación y el mantenimiento del control interno De resultados de valoración de los estados financieros De el conocimiento de cualquier denuncia de fraude De conocimiento de un fraude o indicios de fraude NIA 580: Manifestaciones escritas
NIA 260: Comunicación a los responsables del gobierno de la entidad NIA 265: Comunicación de las deficiencias en el control interno a los responsables del gobierno y a la dirección de la entidad Comunicaciones a la dirección y a los responsables del gobierno de la entidad A los responsables del gobierno de la entidad COMUNICACIONES A LA DIRECCION Y A LOS RESPONASABLES DE LA ENTIDAD Cuando se identifique un fraude y participen: Direccion, los empleados que desempeñan funciones significativas de control interno; u otras personas. Cuando existan deficiencias significativas en el control interno identificadas durante la realización de la auditoría. Otras deficiencias en el control interno identificadas durante la realización de la auditoría y que, según el juicio profesional del auditor, tengan la importancia suficiente para merecer la atención de la dirección
Comunicaciones a las autoridades reguladoras y de supervisión Si el auditor ha identificado un fraude, o tiene indicios de que lo haya, determinará si tiene la responsabilidad de informar de ello a un tercero ajeno a la entidad. Aunque es posible que el deber del auditor de mantener la confidencialidad de la información de su cliente le impida hacerlo. Sin embargo, las responsabilidades legales del auditor varían de un país a otro, y en determinadas circunstancias el deber de confidencialidad puede quedar invalidado por la normativa legal o los tribunales de justicia.
NIA 315: identificación y valoración de los riesgos de incorrección material mediante el conocimiento de la entidad y de su entorno NIA 330: Respuestas del auditor a los riesgos valorados Documentación En relación con el conocimiento de la entidad y de su entorno, así como respecto de la valoración de los riesgos de incorrección material, el auditor incluirá la documentación de auditoría requerida por la NIA 315 y por la 330 lo siguiente:
Documentación Las decisiones significativas que se hayan tomado durante la discusión mantenida entre los miembros del equipo Los riesgos identificados y valorados de incorrección material debida a fraude en los estados financieros y en las afirmaciones. Las respuestas globales a los riesgos valorados de incorrección material debida a fraude en los estados financieros, y la naturaleza, el momento de realización y la extensión de los procedimientos de auditoría, así como la relación que estos procedimientos tienen con los riesgos valorados de incorrección material debida a fraude en las afirmaciones; Los resultados de los procedimientos de auditoría, incluidos los que se hayan diseñado para responder al riesgo de que la dirección eluda los controles.
Documentación El auditor incluirá las comunicaciones sobre fraude que haya realizado a la dirección, a los responsables del gobierno de la entidad, a las autoridades reguladoras y a otros. Si el auditor concluye que, no es aplicable la presunción de que existe un riesgo de incorrección material debida a fraude relacionado con el reconocimiento de ingresos, incluirá en la documentación de auditoría las razones que sustentan dicha conclusión.
Procedimientos analíticos realizados en una fecha próxima a la finalización de la auditoría para alcanzar una conclusión global La determinación de las tendencias y relaciones concretas que pueden indicar la existencia de un riesgo de incorrección material debida a fraude requiere la aplicación del juicio profesional. Las relaciones inusuales que afectan a los ingresos y resultados al cierre del ejercicio son especialmente relevantes. Consideración de las incorrecciones identificadas Teniendo en cuenta que el fraude implica un incentivo o un elemento de presión para cometerlo, así como la percepción de una oportunidad para llevarlo a cabo es improbable que un caso de fraude se produzca de forma aislada, casos tales como la existencia de numerosas incorrecciones en una ubicación concreta pueden ser indicio de riesgo de incorrección material debida a fraude. Las implicaciones del fraude identificado dependen de las circunstancias.