Fecha: Viernes 2 de diciembre de 2013 Título: Opinión CETA Obligatoriedad para el Contratante de Verificar el Pago de la Seguridad Social de los Trabajadores Independientes Contratados Parágrafo 2 del Artículo 108 del Estatuto Tributario Artículo 3 Decreto 1070 de 2013 Oficio DIAN 072394 del 13 de noviembre de 2013 Asociado: EDUAR BENJUMEA BENJUMEA En días pasados elevé una consulta a la DIAN sobre muchas de las dudas que seguramente casi todos tenemos sobre la aplicación del ya famoso parágrafo 2 del artículo 108 del Estatuto Tributario y de su aparente reglamentación, el artículo 3 del también famoso Decreto 1070 de 2013. Esta norma es la que establece la obligatoriedad para el contratante de verificar los aportes a la seguridad social correspondientes a los pagos que se realicen a trabajadores independientes, so pena de la no deducibilidad de los mismos en la determinación del impuesto sobre la renta, y seguramente en el CREE. La respuesta enviada mediante correo electrónico no fue precisa y simplemente se limitaron a anexarme otros oficios y conceptos sobre temas relacionados (retención en la fuente contratistas, empleados, deducciones, etcétera). Sin embargo, ante mi reclamo por la falta de respuesta, en el día de hoy me enviaron un nuevo correo y en él se me anexa otro documento, el oficio DIAN 072394 del 13 de noviembre de 2013, oficio que en verdad no conocía y que he intentado buscar en otras fuentes de información y aún no he podido encontrar. El asunto es que este oficio, a mi modo de ver, contiene una doctrina de la Administración de Impuestos totalmente distinta a lo que al menos yo consideraba. En primer lugar el oficio hace alusión a un oficio anterior de la misma entidad, concretamente al Oficio DIAN 060032 del 23 de septiembre de 2013. En dicho oficio, que sí conocíamos, se trataba el caso de la obligatoriedad de la verificación del pago de la seguridad social de un contratista transportador y en la respuesta de ese entonces la DIAN se limitaba a citar el artículo 23 del Decreto 1703 de 2002, norma en que se habla de que los contratantes deben verificar el pago de la seguridad social por parte de sus contratistas cuando exista un contrato (verbal o escrito) cuya duración sea superior a tres (3) meses. En su momento consideré que esta norma, reglamentaria además del artículo 271 de la Ley 100 de 1993, no era contraria a lo establecido en el parágrafo 2 del artículo 108 del Estatuto Tributario, adicionado por el artículo 27 de la Ley 1393 de 2010, y que simplemente la norma había evolucionado, pues el artículo 271 de la Ley 100 de 1993 establece una sanción que debe ser impuesta por el Ministerio del Trabajo o el de Salud por el incumplimiento de las obligaciones del contratante, mientras que el parágrafo 2 del artículo 108 del E.T., además, establece como
castigo el desconocimiento del gasto para efectos de la determinación del impuesto sobre la renta. Pero el oficio DIAN 072394 que estamos comentando va más allá, pues ya no se limita a citar y transcribir el referido artículo 23 del Decreto 1703 de 2002, sino que se atreve a concluir que efectivamente los contratantes, para efectos de la aplicación del parágrafo 2 del artículo 108 del E.T., sólo deben verificar los aportes de sus contratistas (trabajadores independientes) cuando se tenga con ellos contratos por períodos superiores a tres (3) meses. El texto exacto es el siguiente: En estos términos, para la procedencia de la deducción en el impuesto sobre la renta de los pagos realizados a las personas naturales por concepto de contratos de prestación de servicios cuya duración sea superior a tres (3) meses, el contratante deberá verificar la afiliación y el pago de las cotizaciones y aportes a la protección social. Para el efecto, las normas no hacen ninguna distinción ni en la forma en que se pacte el servicio, ni en los elementos o maquinaria utilizada para su prestación. Así mismo (SIC), de las disposiciones trascritas se advierte que solamente en los contratos en donde esté involucrada la ejecución de un servicio por parte de personas naturales que no tengan vinculación laboral, legal o reglamentaria con el contratante y cuya duración supere los tres (3) meses, es que el contratante debe verificar la afiliación y pago de los aportes al Sistema General de Seguridad Social. Por el contrario, no es necesaria dicha verificación cuando se trate de la venta de bienes por parte de esas personas. (Resaltado fuera de texto). Esta nueva posición significa en la práctica que sólo deberíamos preocuparnos por verificar la seguridad social de los trabajadores independientes que contratemos cuando de por medio exista un contrato verbal o escrito (la norma no hace distinción) superior a tres (3) meses, lo que dejaría por fuera muchos de los casos que habitualmente nos ponen en aprietos en procura de cumplir con la norma, como es el caso de los contratistas esporádicos y casi siempre por contratos de cuantías mucho menores a las bases mínimas de aporte. Por lo pronto propongo que esperemos a que el oficio sea publicado por otros portales de información tributaria o en el mismo portal de la DIAN, pues aunque el documento me llegó directamente de la Subdirección de Gestión de Normativa y Doctrina de la Dirección de Gestión Jurídica de esta entidad, no me atrevo todavía a asegurar su autenticidad. 2
En pate final de este documento les adjunto el Oficio DIAN 072394 del 13 de noviembre de 2013 con las salvedades ya expresadas. Si desea compartirnos su interpretación, o si no está de acuerdo con algunas de nuestras conclusiones, lo invitamos a que nos haga llegar sus comentarios al correo visióncg@une.net.co. * Este documento refleja la opinión general de su autor sobre el tema tratado, desde un punto de vista puramente académico, y no compromete a CETA. EDUAR BENJUMEA BENJUMEA 3
Unidad Informática de Doctrina OFICIO 072394 DE 2013 NOVIEMBRE 13 Area del Derecho Tributario Banco de Datos Procedimiento Tributario Número de Problema Problema Jurídico Tesis Jurídica Descriptores Sistema General de Seguridad Social en Salud - Pago de Aportes Sistema General de Seguridad Social en Salud - Verificación de Afiliación Fuentes Formales LEY 1393 DE 2010 ARTS. 26 y 27 DECRETO 1070 DE 2013 ART. 3 DECRETO 1703 DE 2002 ART. 23 De conformidad con el artículo 20 del Decreto 4048 de 2008, y la Orden Administrativa 000006 de 2009, es función de esta Subdirección absolver las consultas escritas que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias de carácter nacional, aduaneras y cambiarias en lo de competencia de la Entidad. Solicita aclaración respecto de la verificación de la afiliación y pagos al Sistema General de Seguridad Social por parte de los contratantes o adquirentes de bienes y servicios de personas naturales, con o sin contrato escrito y con o sin la utilización- para la prestación del servicio- de materiales, insumos especializados, maquinaria o herramientas. La doctrina de esta Entidad, mediante Oficio 060032 del 23 de septiembre de 2013, dispone: "Artículo 26. La celebración y cumplimiento de las obligaciones derivadas de contratos de prestación de servicios estará condicionada a la verificación por parte del contratante de la afiliación y pago de los aportes al sistema de protección social, conforme a la reglamentación que para tal efecto expida el Gobierno Nacional. El Gobierno Nacional podrá adoptar mecanismos de retención para el cumplimiento de estas obligaciones, así como de devolución de saldos a favor. Parágrafo 2. Para efectos de la deducción por salarios de que trata el presente artículo se entenderá que tales aportes parafiscales deben efectuarse de acuerdo con lo establecido en las normas vigentes. Igualmente, para la procedencia de la deducción por pagos a trabajadores independientes, el contratante deberá verificar la afiliación y el pago de las cotizaciones y aportes a la protección social que le corresponden al contratista según la ley, de acuerdo con el reglamento que se expida por el Gobierno Nacional. Lo anterior aplicará igualmente para el cumplimiento de la obligación de retener cuando esta proceda. A su turno, el artículo 3 del Decreto Reglamentari o 1070 de 2013, señala: 4
(...) Para la procedencia de la deducción en el impuesto sobre la renta de los pagos realizados a las personas mencionadas en el inciso anterior, el contratante deberá verificar que el pago de dichas contribuciones al Sistema General de Seguridad Social esté realizado en debida forma, en relación con los ingresos obtenidos por los pagos relacionados con el contrato respectivo, en los términos del artículo 18 de la Ley 1122 de 2007, aquellas disposiciones que la adicionen, modifiquen o sustituyan, y demás normas aplicables en la materia." (...) Por su parte, el inciso primero del artículo 23 del Decreto 1703 de 2002, reglamentario de la Ley 100 de 1993, establece: Artículo 23. Cotizaciones en contratación no laboral. Para efectos de lo establecido en el artículo 271 de la Ley 100 de 1993, en los contratos en donde esté involucrada la ejecución de un servicio por una persona natural en favor de una persona natural o jurídica de derecho público o privado, tales como contratos de obra, de arrendamiento de servicios, de prestación de servicios, consultoría, asesoría y cuya duración sea superior a tres (3) meses, la parte contratante deberá verificar la afiliación y pago de aportes al Sistema General de Seguridad Social en Salud. (...)". (Subrayado y resaltado fuera de texto). En estos términos, para la procedencia de la deducción en el impuesto sobre la renta de los pagos realizados a las personas naturales por concepto de contratos de prestación de servicios cuya duración sea superior a tres (3) meses, el contratante deberá verificar la afiliación y el pago de las cotizaciones y aportes a la protección social. Para el efecto, las normas no hacen ninguna distinción ni en la forma en que se pacte el servicio, ni en los elementos o maquinaria utilizada para su prestación. Así mismo, de las disposiciones trascritas se advierte que solamente en los contratos en donde esté involucrada la ejecución de un servicio por parte de personas naturales que no tengan vinculación laboral, legal o reglamentaria con el contratante y cuya duración supere los tres (3) meses, es que el contratante debe verificar la afiliación y pago de los aportes al Sistema General de Seguridad Social. Por el contrario, no es necesaria dicha verificación cuando se trate de la venta de bienes por parte de esas personas. 5
Finalmente le manifestamos que la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, con el fin de facilitar a los contribuyentes, usuarios y público en general el acceso directo a sus pronunciamientos doctrinarios, ha publicado en su página de internet www.dian.gov.co, la base de conceptos en materia tributaria, aduanera y cambiaria expedidos desde el año 2001, a la cual se puede ingresar por el icono de "Normatividad" -"técnica"-, dando click en el link "Doctrina Dirección de Gestión Jurídica". 6