Número 1/2015
2 NOVEDADES FISCALES LA NUEVA RESERVA DE CAPITALIZACIÓN En nuestra circular de novedades fiscales 4/2014 (pulse para leerla), ya hicimos un repaso sobre las novedades que, la nueva Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, introducía con efectos, en su práctica totalidad, para los ejercicios iniciados a partir del 1 de enero de 2015. Entre dichas novedades, la nueva LIS introdujo la conocida como Reserva de Capitalización, a la que le dedica el artículo 25, y a la que le vamos a dedicar las siguientes líneas, con el fin de que nuestro lector pueda tenerla en consideración en la toma de decisiones empresariales durante este año. CON QUÉ FINALIDAD SURGE Y EN QUÉ CONSISTE? La nueva Ley del Impuesto sobre Sociedades, contempla esta figura con la finalidad de incentivar la reinversión, y de forma sucinta podemos resumirla como una vía para que las empresas promuevan su propia financiación y destinen sus beneficios a la propia compañía a cambio de la no tributación de aquella parte del beneficio que se destine a la constitución de una reserva indisponible, tratando de evitar así, un endeudamiento generado por una financiación ajena (que conllevaría la generación de intereses financieros, que como ya es conocido por todos, el art. 16 de la LIS limita su deducibilidad fiscal). Básicamente la medida adoptada consiste en una reducción de la base imponible de la compañía por importe resultante de aplicar el 10% sobre el importe del incremento de sus fondos propios en el período impositivo, siendo necesario que el citado incremento tenga su origen en la actividad económica desarrollada por la propia compañía. Por lo que atendiendo a esta medida, las empresas deberán tenerla en cuenta a la hora de revisar su política de distribución de beneficios en el futuro.
3 QUÉ SUJETOS PASIVOS DEL IMPUESTO PUEDEN APLICARLA? De acuerdo con lo dispuesto en citado precepto, pueden acogerse a esta figura los contribuyentes del impuesto que tributen al tipo general previsto en la LIS (recordemos que es el tipo del 25% (28% en 2015), o al tipo del 30% (33% en 2015), es decir, las entidades de crédito por ejemplo. En este sentido deben entenderse incluidas las entidades de reducida dimensión y las entidades que creen o mantengan empleo (denominadas microempresas), para las que, de acuerdo con la nueva LIS, quedan equiparadas en cuanto al tipo de gravamen con el resto de entidades, eliminándose así el trato diferencial que en materia de tipos de gravamen establecía la antigua normativa de IS. Debe señalarse además, que la norma sólo establece incompatibilidad de aplicación de este incentivo fiscal, en el mismo período impositivo con la reducción en base imponible en concepto de factor de agotamiento prevista en los artículos 91 y 95 de esta Ley. Por tanto, la aplicación de este incentivo fiscal es compatible con la también novedosa, reserva de nivelación prevista para las Empresas de Dimensión Reducida (que permite reducir asimismo la base imponible en previsión de bases negativas en años futuros y que, en caso de no producirse dicha situación, deberá revertirse al cabo de 5 años, actuando, por tanto, como un sistema de diferimiento del pago del IS), por lo que estás empresas se podrán aplicar las dos, si bien puede ocasionar una mayor complejidad a la hora de aplicar el incentivo fiscal. REQUISITOS PARA SU APLICACIÓN La propia LIS dispone los requisitos que deben cumplirse para que el sujeto pasivo del impuesto pueda aplicar este incentivo fiscal: Mantenimiento del incremento de fondos propios: En primer lugar, se exige que el importe correspondiente al incremento de fondos propios se mantenga durante un plazo no inferior a 5 años, salvo que se produzcan pérdidas contables en la entidad. Dicho plazo se computa desde el cierre del período impositivo al que corresponda la reducción. Dotación de reserva indisponible: Igualmente la entidad deberá dotar una reserva por el importe del incremento de fondos, que deberá figurar en el balance de la compañía de forma independiente y bien identificada (de hecho la redacción literal del precepto dice: título apropiado ). Dicha reserva será indisponible sobre un plazo un plazo de 5 años.
4 NOVEDADES FISCALES La propia normativa prevé supuestos concretos en los que no se entenderá que se ha dispuesto de la reserva: a. Supuestos de separación del socio. b. Operaciones de reestructuración acogida al régimen previsto en el título c. VII capítulo VII de la LIS. d. Por obligación legal, cuando la entidad deba aplicar la referida reserva en virtud de una obligación de carácter legal CONSECUENCIAS DEL INCUMPLIMIENTO DE LOS REQUISITOS Debe tener en cuenta que en caso de aplicar el citado incentivo fiscal, en caso de incumplimiento de los requisitos señalados, la entidad deberá regularizar las cantidades indebidamente reducidas, procediendo además al ingreso de los intereses de demora correspondientes. LIMITE EN LA APLICACIÓN DE LA REDUCCIÓN El importe de la reducción indicada, no podrá, en ningún caso, ser superior al importe del 10% de la base imponible del Impuesto previa a la aplicación de esta reducción y a la aplicación de la integración a que se refiere el apartado 12 del artículo 11 de esta LIS (es decir integración de dotaciones por deterioro de créditos y sistemas de previsión) y previa también a la compensación de Bases Imponibles Negativas. En el supuesto de que por insuficiencia de base imponible no pudiera aplicarse la reducción generada, las cantidades pendientes podrán ser objeto de aplicación en los períodos impositivos que finalicen en los 2 años inmediatos y sucesivos al cierre del período impositivo en que se haya generado el derecho a la reducción. Siendo así este exceso podrá incorporarse junto con la reducción que, en su caso, pudiera haberse generado en dichos períodos impositivos, y siempre con el límite del 10% indicado.
5 DETERMINACIÓN DEL INCREMENTO DE FONDOS PROPIOS El precepto, de forma compleja, viene a determinar el mecanismo que las compañías deberán tener en cuenta para el cálculo de dicho incremento a efectos de poder aplicar este incentivo fiscal. El incremento de los fondos propios vendrá determinado por la diferencia positiva entre los fondos propios (FP) existentes al cierre del ejercicio (n) sin incluir los resultados (R) del mismo, y los fondos propios existentes al inicio del mismo (n-1), sin incluir los resultados del ejercicio anterior R n-1. Incremento FP n = (FP n-r n)-((fp n-1)-(r n-1)) A efectos del cálculo anterior, no se considerarán como fondos propios al inicio y al final del período impositivo, las siguientes partidas: a. Las aportaciones de los socios. b. Las ampliaciones de capital o fondos propios por compensación de créditos. c. Las ampliaciones de fondos propios por operaciones con acciones propias o de reestructuración. d. Las reservas de carácter legal o estatutario (recordemos que de acuerdo con la Ley de Sociedades de Capital deberá destinarse, al menos, un 10% del beneficio del ejercicio a la dotación de la reserva legal hasta que alcance el límite exigido). e. Las reservas para inversiones en Canarias, reguladas el artículo 27 de la Ley 19/1994, de 6 de julio, de modificación del Régimen Económico y Fiscal de Canarias. f. Las reservas de nivelación de Bases Imponibles Negativas previstas para las Empresas de Reducida dimensión en el art. 105 de la LIS. g. Los fondos propios que correspondan a una emisión de instrumentos financieros compuestos. h. Los fondos propios que se correspondan con variaciones en activos por impuesto diferido derivadas de una disminución o aumento del tipo de gravamen de este Impuesto. Estas partidas tampoco se tendrán en consideración a los efectos de determinar el mantenimiento del incremento de los fondos propios durante el plazo exigido. Nótese que entre las partidas señaladas, no se excluyen los repartos de dividendos. Si bien la redacción de la norma resulta bastante compleja, básicamente y como conclusión, podemos decir que, con carácter general, el incremento de fondos propios deberá derivarse de los beneficios de que entidad genere y que no sean objeto de distribución.
6 NOVEDADES FISCALES Así, en el caso de una entidad que tenga todas sus reservas obligatorias dotadas y que no haya realizado ningún tipo de operación societaria, la base de cálculo para la reducción vendrá constituida por los beneficios del año anterior (n-1) los dividendos distribuidos en el ejercicio (n). ASPECTOS PRÁCTICOS CONTABLE-FISCAL A efectos prácticos, la reducción indicada, se reconocerá como un ajuste negativo extracontable (diferencia negativa permanente) en el cálculo del impuesto. En caso de que no pueda aplicarse la totalidad del la reducción generada de acuerdo con lo expuesto anteriormente, en nuestra opinión podrá reconocerse el correspondiente activo por impuestos diferidos. Recordemos también que según hemos indicado, para no perder el derecho a la reducción de la base imponible analizado, es necesario dotar una reserva por el importe de dicha reducción, que deberá figurar en el balance con absoluta separación y título apropiado y será indisponible durante un plazo de 5 años desde el cierre del período impositivo al que corresponda la reducción, salvo la existencia de pérdidas contables de la entidad.
7 PARA MAYOR INFORMACIÓN NO DUDE EN CONTACTAR CON NOSOTROS AVISO LEGAL: Esta publicación ha sido elaborada detenidamente, sin embargo, ha sido redactada en términos generales y debe ser contemplada únicamente como una referencia general. Esta publicación no puede utilizarse como base para amparar situaciones específicas y usted no debe actuar o abstenerse de actuar de conformidad con la información contenida en este documento sin obtener asesoramiento profesional específico. Póngase en contacto con cualquiera de nuestras oficinas para tratar estos asuntos en el marco de sus circunstancias particulares. Enrique Campos & Asesores-Auditores, sus socios, empleados y agentes no aceptan ni asumen cualquier responsabilidad o deber de cuidado ante cualquier pérdida derivada de cualquier acción realizada o no por cualquier individuo al amparo de la información contenida en esta publicación o ante cualquier decisión basada en ella.