UNIDAD III: Contabilidad de Construcciones

UNIDAD III: Contabilidad de Construcciones En Colombia como en la mayoría de los países, la construcción conforma un sector económico que mueve miles y miles de pesos, esto lo hace dinámico y obliga estar al día en cuanto a información financiera, costos, y tecnología de punta. Las grandes empresas dedicadas a satisfacer esta demanda, a diferencia de las demás actividades comerciales en las que se produce y vende, estas, deben vender en muchos casos y luego producir, ya que los mas jugosos contratos de construcción son ofrecidos por el Estado por medio de licitaciones, esto obliga a que el calculo del costo dentro de todo proyecto que se emprenda deben ser cuidadosamente calculados ya que cualquier mínimo error provocaría una perdida significativa para la constructora, perjudicando su permanencia en le mercado y su imagen corporativa. Mirando este enfoque, nos concentraremos en esta unidad a trabajar con el cálculo de algunos costos por medio de ejemplos. En lo demás que concierne con la contabilidad podemos decir que su manejo es igual al de cualquier empresa privada ya que la codificación empleada para las empresas de la construcción es la misma del PUC para comerciantes, al menos que las obras se desarrollen por medio de otra figura jurídica de empresa, podrá notarse grandes cambios, por ejemplo la ejecución de obras por medio de una unión temporal o una administración delegada o que la empresa publica desarrolle el proyecto ella misma. En este caso habrá que mirar la contabilidad propia y la del proyecto como tal. 1. ELEMENTOS DEL COSTO Para esta sección recordemos que el costo se conforma por tres elementos y ellos son los materiales, la mano de obra directa y los costos indirectos de fabricación. La cantidad de materiales a utilizar se define por medio del diseño del proyecto el cual se elabora de acuerdo con las especificaciones de lo que se desea construir; Lo cierto es que en cualquier construcción civil los materiales comunes son el cemento, los áridos (arena, gravilla, etc.), las maderas y el acero. El cemento en Colombia se puede conseguir en dos presentaciones, una de ellas es a granel y la otra en bolsas de 50 kilogramos. Este primer elemento usualmente se combina con arena y agua para obtener lo que en el argot común se conoce como mezcla, la preparación de estas mezclas depende de la resistencia final del material que se desea obtener; la dosificación de cada uno de los elementos se mide en sacos de cemento por metros cúbicos para evaluar los costos. Otra materia prima importante en la construcción es el acero el cual se cuantifica en kilos por metro cúbico para hormigón, para él calculo de este material se deben tener en cuenta los ganchos y traslapos requeridos. Los áridos (arena, triturado, etc.) se obtienen

de dos formas, por efectos de trituración o por extracción del lecho de los ríos (a este tipo de triturado se le llama de canto rodado), y se miden en metros cúbicos, una volqueta sencilla tiene una capacidad de tres metros cúbicos por viaje, en tanto que una volqueta doble como su nombre lo indica tiene capacidad para seis metros cúbicos; para efectos de control sobre este material se sugiere pesarlo en la medida de lo posible en virtud a que pueden presentarse diferencias significativas al momento de recibir este insumo. Los materiales cerámicos como el ladrillo viene representados en unidades estándar de 10*20*40 cms., o, 15*20*40, pero en este concepto también se incluyen los baldosines, lavamanos, sanitarios, etc. Las maderas se miden en pulgadas de grosor y en metros de largo, pero en algunas regiones del país se pueden utilizar medidas diferentes. La tubería representa un insumo fundamental en la construcción y puede encontrarse en presentaciones cerámicas, de concreto o de polivinilo. Su precio varía significativamente pero ambas presentaciones son indispensables. A continuación se presenta una tabla que contiene la cantidad de tubería de concreto que puede cargar un camión: DIAMETRO EN PULGADAS LARGO UTIL EN METROS PESO EN KG/ TUBO No TUBOS POR CAMION 3 TON 4" 6" 8" 10" 0,8 0,9 1,2 17 32 39 85 200 120 100 45 La formaleta que forma parte de la obra falsa en donde se vacía el hormigón y puede conseguirse en diferentes presentaciones, incluso algunas de ellas son reutilizables. En cuanto a la mano de obra existe gran cantidad de estudios que determinan las actividades a realizar por parte de un trabajador de la construcción, pero en Colombia lo utilizado de manera generalizada es: Para la excavación que es la primera actividad a desarrollar en una obra hay que tener en cuenta la profundidad a la que se desea llegar y las condiciones del terreno, ya que en los últimos tiempos el uso de palas mecánicas genera un mejor rendimiento para ésta actividad, hay que tener en cuenta que el uso de maquinaria depende de la ubicación de la construcción. Como dato a tener en cuenta en

Colombia se considera que un trabajador puede remover 3 metros cúbicos por hombre día. Así como se excava en una obra, en algunas otras se hace necesario rellenar, para ello se sugiere el uso de maquinaria, pero dado el caso se debe efectuar manualmente, para ello se considera que en condiciones normales un trabajador puede compactar hasta 2 metros cúbicos por día. El transporte de materiales hasta el sitio de su utilización es un aspecto fundamental a tener en cuenta puesto que tiene un costo significativo, para ello es necesario tener en cuenta el sitio de descargue y su movilización, de igual manera se estandariza la movilización manual del material dentro de una obra. La preparación y colocación del concreto influye en los costos de mano de obra en una obra ya que las máquinas se encargan de prepararlo pero la adecuada colocación depende de los trabajadores, el tiempo promedio estimado de colocación del concreto varia entre 1.5 y 5.5 metros cúbicos por hora. La preparación de las cimbras implica tiempo que debe ser tenido en cuenta, el tiempo calculado varia entre 1 y 3.3 horas, el material de que esta hecha la cimbra influye en el costo total de la obra. La adecuación del hierro es otra actividad que implica el esfuerzo de los trabajadores y debe tenerse en cuenta en el cálculo de los costos de mano de obra, los tiempos insumidos en esta actividad se muestran en la sección 2.3 La mampostería es un factor determinante en la determinación de costos de mano de obra ya que se considera una de las actividades principales de la construcción. El pañetado como se vio anteriormente es de igual forma una de las actividades principales a ejecutar en una obra e incide fuertemente en los costos que por mano de obra incurre una compañía. Las instalaciones eléctricas y sanitarias son un concepto que se debe tener en cuenta para el cálculo de la mano de obra, en algunas empresas es preferible subcontratar esta labor en razón de que es una labor especializada y costosa por ende. En cuanto a los costos indirectos de fabricación uno de los elementos más influyentes es el costo de la maquinaria por su incidencia en las depreciaciones, por ésta razón en muchas oportunidades se prefiere alquilar este tipo de maquinaria o se utilizan mecanismos de financiación tales como el leasing ya que el pago por el canon de arrendamiento puede ser deducible del pago de impuesto sobre la renta. Pero el hecho de poseer maquinaria también implica el pago de algunos valores tales como salarios del operario, combustibles, llantas, lubricantes, mantenimiento, seguro, etc. Que pueden aumentar de manera notoria el costo de fabricación, por ellos es importante evaluar el impacto de la compra de un activo fijo de este tipo. En la siguiente sección se contemplan cálculos estimados si la empresa cuenta con maquinaria. Los gastos generales son tal vez el punto crítico de análisis ya que las organizaciones modernas son más competitivas y rentables en la medida en que optimicen este tipo de gastos. Entre los conceptos más relevantes utilizados en este tipo de gastos se encuentran el pago de salarios administrativos, los servicios públicos, las depreciaciones de los activos fijos adscritos al área

administrativa, las pólizas que exigen las instituciones contratantes (las mas utilizadas son las de cumplimiento y estabilidad de la obra) y los impuestos entre otros. Así pues tenemos que la planificación en una constructora es muy importante, y es el profesional de la contaduría el llamado a ofrecer desde un punto de vista objetivo y en conjunto con los expertos en materia de construcción un soporte de las actividades para el logro con éxito del desarrollo del objeto social. 2. CALCULOS BÁSICOS El costo variable de construir un metro cuadrado de pared está dado por la siguiente relación: CONCEPTO VALOR TOTAL Materiales 10.000 Mano de Obra 5.000 C.I.F 3.000 costo directo variables 18.000 Pero adicionalmente a lo anterior asumamos que la nómina administrativa asciende a $12.000.000 incluyendo el factor prestacional, y que nosotros vendemos el metro cuadrado de pared a $25.000 entonces tenemos que: $25.000 * X = (18.000 * X) + $12.000.000 entonces tenemos que X* (25.000-18.000) =$12.000.000 X=$12.000.000/7.000 X =1714.29 metros El número total de metros cuadrados de pared a vender es de 1.714,29. Si se hace un estudio detallado del ejercicio anterior se hace evidente que es necesario puntualizar la cantidad de materiales por ejemplo que se deben consumir en una obra, para ello a continuación se presenta un ejemplo de cómo calcular la cantidad de ladrillos a utilizar en la construcción de un metro cuadrado de muro de10 centímetros de espesor:

Asumamos que las dimensiones de los ladrillos son 40*20*10 cms. Y la ranura entre ladrillos será de 1 cm., entonces la fórmula a utilizar es: Entonces en promedio se necesitan 12 ladrillos para construir 1 metro cuadrado de pared. Para el cálculo del mortero a utilizar tendremos que: Pero si las dimensiones del ladrillo son 40 * 20 * 15 cms. el espesor del muro será de 15 cms. La fórmula para el cálculo del número de ladrillos es: Nótese que es idéntica por que la superficie que no se tiene en cuenta es la que determina el espesor del muro. Y para el cálculo del mortero: Si se comparan las fórmulas se ve claramente que el dato a reemplazar es 0.10 por 0.15 que es el espesor de la pared. Ahora bien para el transporte de los ladrillos por ejemplo hasta el sitio de su utilización vamos a partir del siguiente supuesto: Cada ladrillo tiene un peso aproximado de 2 kilos, pero por volumen solo se pueden cargar 15 ladrillos, entonces el tiempo promedio de carga es de 2 minutos, si la distancia a recorrer es de 60 metros el trabajador se demora en promedio 2 minutos y para la descarga se demora en promedio otros dos minutos, finalmente el tiempo de retorno con la carretilla vacía es de un minuto; de esta manera el tiempo total insumido es de 7 minutos, entonces si el volumen de ladrillos a trasladar es de 1.000 un trabajador se demora en ejecutar esa labor:

15 ladrillos 7 minutos 1.000 ladrillos X X = 467 minutos/ 60 minutos = 8 horas Entonces la movilización del material genera costos adicionales de mano de obra los que se deben tener en cuenta en el momento del cálculo de los costos. El costo del transporte varia de acuerdo a la distancia, el valor del flete se debe cargar a las materias primas. En referencia a la mano de obra se ha predeterminado el tiempo que se utiliza en horas hombre para los cortes, dobladuras y colocación del hierro, a continuación se presentan estos cuadros: Ahora se presenta el cuadro de tiempos promedio hora hombre para colocar el acero, incluye tiempos de soldadura, estribos, etc. En referencia a la mano de obra requerida para manejar y colocar 1.000 ladrillos tenemos que:

Como se planteo anteriormente las depreciaciones son un factor preponderante en cuanto a los C.I.F. se refiere pero tanto el valor de la maquinaria como dichas depreciaciones se ven afectadas por el sistema integral de ajustes por inflación. A continuación se presenta una tabla que permite calcular el valor de estos ajustes y su incidencia en la depreciación: El día 15-02-2008 se compra una moto niveladora por valor de $40.000.000 con un I.V.A. del 16% a una empresa autoretenedora de renta, entonces el valor a girar es de $46.400.000, por principios tributarios el I.V.A. pagado forma parte del activo entonces $46.400.000 será el valor base a ajustar y a depreciar a partir del mes de marzo de 2008. Suponga que en abril se compra otra moto niveladora por valor igual, entonces se empezara a ajustar y a depreciar a partir de mayo. MES VALOR A AJUSTAR PAAG % ACTIVO AJUSTE VALOR AJUSTADO COMPRAS MAQUINARIA MARZO/08 46.400.000 0,50 232.000 46.632.000 ABRIL/08 46.632.000 0,40 186.528 46.818.528 46.400.000 MAYO/08 93.218.528 0,60 559.311 93.777.839 JUNIO/08 93.777.839 0,70 656.445 94.434.284 JULIO/08 94.434.284 0,20 188.869 94.623.153 Y así sucesivamente Ahora para las depreciaciones bajo el método de línea recta: DEPRECIACION MES VALOR A DEPRECIAR DEPRECIACION MARZO/08 46.632.000 388.600 ABRIL/08 46.818.528 390.154 MAYO/08 93.777.839 781.482 JUNIO/08 94.434.284 786.952 JULIO/08 94.623.153 788.526 Y así sucesivamente

El costo del operario de la maquina se calcula con base en lo dispuesto en el código de trabajo, se estima que el factor prestacional por sobre el sueldo fluctúa entre un 65% y un 70% y se determina de la siguiente manera: Cesantías 8.33% Intereses Cesantías 1.00% Prima de Servicios 8.33% Vacaciones 4.17% Parafiscales 9.00% Aporte Patronal Salud 8.50% A.R.P. 6.96% (para el sector de la construcción). Aporte Patronal Pensión 12.00% Dotaciones 3.00% Auxilio Transporte 12.00% TOTAL 73.29% Sin embargo algunos autores incluyen dentro de este factor un porcentaje para enfermedad general que se calcula teniendo en cuenta que si los tres primeros días de una incapacidad por enfermedad general corren por cuenta del empleador en una proporción de 2/3 de sueldo el porcentaje a adicionar será: $15.384 *2/3= (10.256*3) /461.500 = 6.7%, en donde 15.384 es el sueldo diario y 461.500 el salario mínimo legal vigente (valor año 2008), en este texto no se incluye por cuanto este concepto no es constante, en tanto que los demás conceptos si lo son. A continuación se presenta un cálculo adicional que toma como base los días efectivamente trabajados: Días del año: 365 (-) Domingos: 23 (-) Feriados: 18 (-) Permisos: 3 (-) Lluvias: 3 Días Útiles: 289 Entonces el salario real es: Salario Nominal * 1.69925*365/289 = 2.15 De acuerdo con lo anterior por cada peso de salario nominal el costo generado para la constructora genera un costo de $2.15, este factor aplica para todos los aspectos laborales de la empresa.

Otro aspecto a tener en cuenta es el costo del consumo del combustible que afecta los costos indirectos de fabricación para ello se presenta la siguiente tabla que promedia los consumos de A.C.P.M. medidos en galones, cabe anotar que los datos varían de acuerdo con las condiciones de mantenimiento del motor y su carga. 3. CONTABILIZACIONES El plan de cuentas a utilizar para este tipo de actividades es el P.U.C. que usan los comerciantes (decreto 2649/93) ya que incluye también una serie de cuentas aplicables a la actividad de la construcción. Para observar mejor las contabilizaciones se propone el siguiente ejemplo: El primero de Marzo de 2008 nuestra constructora perteneciente al régimen común del I.V.A. gana una licitación para construir 50 placas polideportivas en diferentes escuelas del departamento, el valor total de la licitación asciende a $250.000.000, el tiempo para ejecutar la obra es de 30 días, se deben constituir pólizas de cumplimiento y de estabilidad de la obra por el 70% del valor de la licitación, la licitación incluye el suministro de los materiales y la mano de obra; el anticipo pactado es del 30% y se efectuará una liquidación definitiva según el avance de la obra. La constitución de las pólizas se efectúa el día 15-03-08 cuya vigencia inicia el 01-04-04, asuma que la tarifa que cobra la aseguradora (la cual es auto retenedor de renta) es de 0.5% por millón entonces tenemos que: $250.000.000*0.5% = 1.250.000 Papelería 50.000 Subtotal 1.300.000 I.V.A. 16% 208.000 TOTAL 1.508.000

142003 CONSTRUCCIONES CURSO C.I.F. 1.300.000 240801 I.V.A. DESCONTABLE 208.000 111005 BANCOS 1.508.000 TOTALES 1.508.000 1.508.000 El anticipo se recibe el día 1 de Abril de 2004 y genera la siguiente contabilización: 111005 BANCOS 75.000.000 280510 ANTICIPOS SOBRE CONTRATOS 75.000.000 TOTALES 75.000.000 75.000.000 Los materiales a utilizar para cada una de las placas según el diseño son: Y la contabilización que se genera es:

A medida que se utilicen estas materias primas la contabilizaciones a efectuar son las siguientes (asumamos que la utilización se da en un 50%). Se estima que para cada frente de trabajo (son 50 en razón del tiempo en el cual se debe ejecutar la obra) se ha determinado contratar el siguiente personal: Un maestro de obra el cual devengará la suma de $800.000 más auxilio de transporte. Dos ayudantes que devengarán el salario mínimo mas auxilio de transporte (valor salario mínimo para el año 2008 $461.500, valor del auxilio de transporte $55.000). Este personal empieza sus labores el día 01-04-2008, la forma de pago es semanal, entonces los cálculos y las contabilizaciones para la primera semana por frente son: Maestro: Sueldo mensual: $800.000 Auxilio de transporte: $55.000 Sueldo semanal: $800.000/4= 200.000 Auxilio semanal: $55.000/4= 13.750 Descuento salud: $200.000*4%= 8.000 Descuento pensión: $200.000*4%= 8.000 Neto a pagar: $197.750 Ayudantes: Sueldo mensual: $923.000 (resulta de $461.500*2). Auxilio de transporte: $110.000 Sueldo semanal: $923.000/4= 230.750 Auxilio semanal: $110.000/4= 27.500 Descuento salud: $230.750*4%=9.230

Descuento pensión: $230.750*4%= 9.230 Neto a pagar: $239.790 Aporte patronal: Cesantías: $471.900 *8.33% = 39.309 La base resulta de sumar $200.000+13.750(sueldo semanal y auxilio maestro) + 230.750+ 27.500(sueldo semanal mas auxilio ayudantes) Prima igual a cesantías $39.309 Intereses / cesantías: $471.900 * 1% = 4.719 Vacaciones: $430.750* 4.17% = 17.962(no se toma el auxilio de transporte) Parafiscales: $430.750 * 9% = 39.767 A.R.P.: $430.750 * 6.96% = 29.980 (El porcentaje es fijado por la administradora de acuerdo con la actividad) Salud: $430.750* 8.5% = 36.613 Pensión: $430.750* 12.00% = 51.690 Dotación: $10.000 * 3 = 30.000 Tenga en cuenta que los porcentajes utilizados aplican para el año 2008. Los datos calculados se multiplican por 50 en razón de los frentes de trabajo, entonces: 142002 CONTRATOS EN EJECUCIÓN M.O.D 38.067.450 237005 APORTES E.P.S 2.692.150 237006 APORTES A.R.P 1.499.000 237010 APORTES CAJA COMP, I.C.B.F, SENA 1.988.350 238030 FONDOS PENSIONES 3.446.000 250501 SALARIOS POR PAGAR 21.877.000 253515 DOTACIONES POR PAGAR 1.500.000 261005 PROVISIÓN CESANTÍAS 1.965.450 261010 PROVISIÓN INTERESES CESANTÍAS 235.950 261015 PROVISIÓN VACACIONES 898.100 261020 PROVISIÓN PRIMA SERVICIOS 1.965.450 TOTALES 38.067.450 38.067.450

Para los C.I.F. hay que tener en cuenta las depreciaciones, servicios públicos, supervisión, etc. Digamos que la compañía alquila maquinaria para la compactación inicial del terreno, el precio por hora es de $50.000 incluyendo combustible y operario, se necesitan en total 2 horas de trabajo por cada uno de los 50 frentes de trabajo; las herramientas necesarias para cada frente de trabajo cuestan $40.000 las cuales serán depreciadas durante el desarrollo de la obra; la supervisión esta a cargo de dos ingenieros los cuales devengan $2.000.000 bajo la modalidad de honorarios cada uno; los servicios públicos por cada frente de trabajo ascienden a $35.000, la compañía tiene contratado adicionalmente un seguro de vida colectivo cuya prima asciende a $450.000. Entonces para los alquileres de la maquinaria: $50.000*2 horas *50 frentes =$5.000.000 142003 CONTRATOS EN EJECUCIÓN C.I.F. 5.000.000 233540 COSTOS POR PAGAR ALQUILER 4.900.000 236530 RETEFUENTE POR PAGAR 100.000 TOTALES 5.000.000 5.000.000 Recuerde que la retención en la fuente sobre alquileres de maquinaria es del 2% (tarifa para ano 2008). Herramientas: $40.000*50 frentes =$2.000.000 142003 CONTRATOS EN EJECUCIÓN C.I.F. 2.000.000 220501 PROVEEDORES NACIONALES 2.000.000 TOTALES 2.000.000 2.000.000 Honorarios: $2.000.000*2=$4.000.000 142003 CONTRATOS EN EJECUCIÓN C.I.F. 4.000.000 110505 CAJA GENERAL 3.600.000 236515 RETEFUENTE POR PAGAR 400.000 TOTALES 4.000.000 4.000.000

Servicios públicos: $35.000*50=$1.750.000 142003 CONTRATOS EN EJECUCIÓN C.I.F. 1.750.000 110505 CAJA GENERAL 1.750.000 TOTALES 1.750.000 1.750.000 Gastos por seguros: $450.000 142003 CONTRATOS EN EJECUCIÓN C.I.F. 450.000 110505 CAJA GENERAL 450.000 TOTALES 450.000 450.000 Ahora veamos lo que sucede con los gastos de administración: Asuma que los servicios públicos de las oficinas centrales ascienden a $200.000 de teléfono, $100.000 de luz y $ 50.000 de agua. 513525 ACUEDUCTO Y ALCANTARILLADO 50.000 513530 ENERGÍA ELÉCTRICA 100.000 513535 TELÉFONO 200.000 110505 CAJA GENERAL 350.000 TOTALES 350.000 350.000 Recuerde que existen dos posiciones en referencia a la contabilización de los gastos administrativos, mientras algunos opinan que este tipo de erogaciones deben incluirse dentro de los C.I.F., otros plantean que se deben delimitar claramente los costos de los gastos, desde un punto de vista personal y atendiendo las definiciones planteadas en el decreto 2649/93 los flujos de salidas de efectivo en actividades de administración representan gastos y es por ello que se contabilizan en el ejemplo como tal.

Para las liquidaciones parciales del contrato, imaginemos que el avance de la obra es del 50%, entonces los datos a incluir en la factura de venta serán: Subtotal factura $107.758.621 I.V.A. 16% 17.241.379 Entonces la contabilización de la venta es como sigue: 110505 CAJA GENERAL 50.000.000 280510 ANTICIPO SOBRE CONTRATOS 75.000.000 240802 I.V.A. GENERADO 17.241.379 413010 CONSTRUCCIÓN DE OBRAS CIVILES 107.758.621 TOTALES 125.000.000 125.000.000 Para determinar el costo de ventas es necesario calcular el saldo de la cuenta de inventarios y determinar el grado de avance de la obra.