45 Casos Prácticos del PGC y PGC Pyme y sus Soluciones.
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- Asunción Cuenca Río
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1 RCR Proyectos de Software S.L. 1
2 PRESENTACIÓN Presentación...5 ALGUNAS CONSIDERACIONES PREVIAS Algunas consideraciones previas...6 CAPÍTULO I: INMOVILIZADO 1. Permutas Permutas comerciales Permutas no comerciales Activación de gastos financieros en compra de inmovilizado Grandes reparaciones de inmovilizado Obra en inmueble arrendado Compra de inmovilizado y provisión por desmantelamiento Venta de inmovilizado con pacto de recompra Inmovilizado mantenido para la venta Adquisición de derechos de traspaso...22 CAPÍTULO II: ARRENDAMIENTOS - LEASING 1. Arrendamiento financiero leasing Arrendamiento financiero - renting Arrendamiento operativo renting...29 CAPÍTULO III: ACTIVOS FINANCIEROS 1. Préstamos y partidas a cobrar Activos financieros mantenidos hasta el vencimiento Activos financieros mantenidos para negociar Activos financieros disponibles para la venta Clientes con cobro aplazado a más de 12 meses Intereses no incluidos en factura Intereses establecidos por contrato Activos financieros. Cobertura de Flujos de Efectivo. Swap...42 RCR Proyectos de Software S.L. 2
3 CAPÍTULO IV: PASIVOS FINANCIEROS 1. Débitos y partidas a pagar Coste amortizado Préstamo bancario según PGC normal Préstamo bancario según PGC Pyme Empréstito Coste Amortizado...50 CAPÍTULO V: SUBVENCIONES 1. Subvenciones de capital Subvenciones de capital según PGC normal Subvenciones de capital según PGC pyme Subvenciones para la financiación de gastos específicos Subvenciones para la financiación de gastos específicos según PGC normal Subvenciones para la financiación de gastos específicos según PGC pyme Subvenciones por motivos de asegurar rentabilidad económica...63 CAPÍTULO VI: CONSTITUCIÓN DE SOCIEDADES. AMPLIACIÓN Y REDUCCIÓN DE CAPITAL. 1. Constitución con aportaciones dinerarias y no dinerarias Ampliación de capital Reducción de capital Por condonación de dividendos pasivos Por devolución de aportaciones Para paliar pérdidas Para la constitución de reservas...72 CAPÍTULO VII: IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES. 1. Diferencias temporarias imponibles Diferencias temporarias deducibles Diversas problemáticas en la liquidación del IS. PGC Normal Diversas problemáticas en la liquidación del IS. PGC Pyme...82 CAPÍTULO VIII: PROVISIONES. 1. Para responsabilidades Por desmantelamiento Para actuaciones medio ambientales Para impuestos Por garantías...89 CAPÍTULO IX: CAMBIOS DE CRITERIOS CONTABLES. 1. Cambios de criterios motivados por errores cometidos Cambios de criterios motivados por cambios en las estimaciones contables...92 RCR Proyectos de Software S.L. 3
4 CAPÍTULO X: HECHOS POSTERIORES AL CIERRE DEL EJERCICIO. 1. Hechos que ya existían al cierre del ejercicio Hechos que no existían al cierre del ejercicio...95 ANEXO NORMATIVO: NORMAS DE REGISTRO Y VALORACIÓN DEL PGC (RD 1514/2007). Normas de registro y valoración PGC...96 Más información sobre nuestro programa de Análisis de Balances RCR Proyectos de Software S.L. 4
5 Presentación. Desde el equipo de RCR Proyectos de Software, y aprovechando al tiempo, el 5º aniversario de la exitosa familia que conforman el grupo de trabajo que hay detrás de esta obra y que muestra su cara al público a través de la página web gracias por acompañarnos diariamente en su desempeño profesional. Consideramos que la mejor forma de agradecer esa fidelidad y confianza depositada en nosotros es seguir trabajando para ustedes. Así, fruto de esta filosofía, hemos elaborado este pequeño manual con 45 casos prácticos que simplemente son una recapitulación de ejercicios de contabilidad comentados y fundamentados en las normas de registro y valoración del Plan General Contable que entró en vigor en enero de Los casos seleccionados, no buscan aclarar conceptos extremadamente complejos ni tratar temas de investigación contable, simplemente recogen aquellas casuísticas que hemos considerado más relevantes, habituales y siempre con las limitaciones autoimpuestas para realizar un trabajo ágil, cómodo y eminentemente práctico. En su desarrollo se han tratado distintas problemáticas desde el punto de vista de aplicación del Plan General Contable Normal (RD 1514/2007) y Plan General Contable Pyme (RD 1515/2007) y en algunos casos, cuando hemos considerado que pudiera resultar significativo, un mismo ejercicio ha sido resuelto desde la interpretación de las normas de registro y valoración de uno y otro Plan. Un anexo normativo con, precisamente, las normas de registro y valoración del Plan General Contable (RD 1514/2007), sustenta la base normativa que resuelve los ejercicios presentados. Desde el staff de mostrándonos una vez más a su disposición, GRACIAS. Noviembre RCR Proyectos de Software S.L. 5
6 Algunas consideraciones previas. En este apartado simplemente hacer mostrar algunas consideraciones que se han tenido en cuenta para la realización del presente trabajo o que han de tenerse en cuenta para su lectura: A lo largo de los casos prácticos presentados en este trabajo, hemos utilizado las cuentas de tesorería (Bancos c/c (572), Caja Euros (570)) de forma directa, independientemente de que en la mayoría de operaciones se requiera un registro previo del proveedor, acreedor, cliente, deudor, etc., que fuera objeto de la operación. Si bien las fechas de los enunciados de los casos prácticos presentados pueden ser muy distintas, la confección del presente trabajo ha sido finalizado en octubre de 2009, por lo que el cambio en la normativa puede implicar la modificación de algún aspecto no tenido en cuanta en el momento de cerrar la elaboración del mismo (ejemplo: tipo de IVA de 16% a 18% si se produce la aplicación efectiva proyectada a fecha de finalización de esta recapitulación de ejemplos). La mayoría de los ejercicios presentados, son de aplicación tanto a contabilidades que utilizan el Plan General Contable Normal (RD 1514/2007) como a las que utilizan el Plan General Contable Pyme (RD 1515/2007); si bien, en aquellos casos que ha resultado una contabilización diferencia y que hemos creído significativa, se ha detallado expresamente si la resolución corresponde a uno u otro criterio. Se ha realizado un estudio y repaso de los casos prácticos presentados, no obstante pedimos disculpas por si se encontrase algún error (a fecha de hoy no conocido por nosotros) aritmético, mecanográfico o de tipo tipográfico, pues en cuanto a la interpretación y resolución de los casos prácticos está fundamentado principalmente en las normas de valoración y registro del Plan General de Contabilidad. RCR Proyectos de Software S.L. 6
7 1. INMOVILIZADO 1.1. Permutas Permutas Comerciales CASO PRÁCTICO Nº 1. La Empresa RCRCR permuta un terreno que tenía alquilado por una máquina troqueladora. - Valor de mercado de la máquina recibido es de euros. - Precio de adquisición del terreno entregado es de euros. - Prestación monetaria recibida de euros. Determinar el registro contable de la operación. SOLUCIÓN Nº 1. De acuerdo con la norma de valoración 2ª del Plan General de Contabilidad, en el caso de las permutas hemos de distinguir aquellas que tengan carácter comercial de aquellas otras que no lo tengan. En el caso presentado, estamos ante una permuta comercial, y tendrá esta consideración (según la referida norma de valoración) cuando exista una diferencia SIGNIFICATIVA respecto de: - La configuración (riesgo, calendario e importe) de los flujos de efectivo del inmovilizado recibido difiere de la configuración de los flujos de efectivo del activo entregado; o RCR Proyectos de Software S.L. 7
8 - El valor actual de los flujos de efectivo después de impuestos de las actividades de la empresa afectadas por la permuta, se ve modificado como consecuencia de la operación. Realmente este tipo de permutas son una novedad en relación al Plan General Contable de 1990, pues permiten el reconocimiento no sólo de pérdidas, sino también de beneficios. Habremos de contabilizar el inmovilizado material recibido valorándolo por el valor razonable del activo entregado más, en su caso, las contrapartidas monetarias que se hubieran entregado a cambio, salvo que se tenga una evidencia más clara del valor razonable del activo recibido y con el límite de este último. Las posibles diferencias, (ya mencionado) irán directamente al resultado del ejercicio. Así, el hecho que determina el carácter de una permuta (comercial o no comercial) está en los flujos de caja originados por los nuevos bienes. Si el nuevo bien va a producir flujos de caja similares al antiguo, la valoración será la del antiguo, porque el coste de esos flujos de caja ya estaba recogido en el valor del bien. Ahora bien, si cambia la estructura de éstos, en la contabilidad debería aparecer el coste de estos nuevos flujos, que no podrá ser el coste del bien entregado, sino el valor razonable del bien entregado en el momento de la entrega. Para ver si varían los flujos de efectivo podremos fijarnos en: - Plazo de obtención. - Importes actualizados. - Posibilidades para la obtención de estos flujos. Luego una vez justificada la calificación de la permuta como comercial, porque cambian sustancialmente los flujos de efectivo, el aprovechamiento, del nuevo bien con respecto a los antiguos, el registro contable vendrá determinado por: Maquinaria "recibida" (213) Bancos c/c (572) a Inversiones en Terrenos y Bienes Naturales (221) a Beneficios procedentes del Inmovilizado Material (771) x Permutas no Comerciales. CASO PRÁCTICO Nº 2. La Empresa RCRCR permuta una máquina troqueladora por otra de similares características. - Valor de mercado de la nueva máquina es de euros. - El precio de adquisición de la antigua máquina entregada es de euros y su amortización acumulada de euros. - Efectivo entregado de euros. Determinar el registro contable de la operación. RCR Proyectos de Software S.L. 8
9 SOLUCIÓN Nº 2. Ya hemos comentado la distinción que de acuerdo con la norma de valoración 2ª del Plan General de Contabilidad, hace éste en relación con las permutas: comerciales y no comerciales. En este segundo caso nos encontramos ante una permuta de carácter no comercial cuando los flujos de caja originados por el nuevo bien (recibido) son básicamente iguales que los originados por el antiguo (entregado). Inicialmente en los borradores del PGC, (aunque el Plan ya no contempla esta mención) se establecía que eran aquellas que tienen por objeto activos de la misma naturaleza y uso para la empresa. El tratamiento de este tipo de permutas, es básicamente igual a la contabilización realizada con Plan General Contable del año 1990, es decir, el registro contable del nuevo activo recibido se recoge por el valor contable del bien entregado más, en su caso, las contrapartidas monetarias que se hubieran entregado a cambio, con el límite, cuando esté disponible, del valor razonable del inmovilizado recibido si éste fuera menor, recogiendo pérdidas, pero en ningún caso beneficios. Los flujos de efectivo del nuevo bien serán similares a los del bien entregado. Así una vez clasificada la permuta como no comercial, porque no cambian sustancialmente los flujos de efectivo, el aprovechamiento, del nuevo bien con respecto a los antiguos, el registro contable vendrá dado por: Maquinaria "recibida" (213) Amortización Acumulada Maquinaria "entregada" (2813) a Maquinaria "entregada" (213) a Bancos c/c (572) x Activación de gastos financieros en la compra de inmovilizado. CASO PRÁCTICO Nº 3. La entidad RCRCR, S.A. compra el 01/04/2010 una máquina valorada en euros (más IVA). El pago se realiza de la siguiente forma:. La mitad al contado.. El resto en 2 cuotas anuales de igual cantidad a pagar dentro de uno y dos años respectivamente. Por el importe aplazado se acuerda un interés del 6% anual pagadero por anualidades vencidas. Por otro lado, la máquina necesita un período de instalación de 21 meses, por lo que no podrá ponerse en funcionamiento hasta el 31/12/2011. Realizar todas las operaciones y anotaciones contables correspondientes a la mencionada operación. SOLUCIÓN Nº 3. RCR Proyectos de Software S.L. 9
10 De acuerdo con la norma de valoración 9ª del Plan General Contable (8ª en el PGC Pyme) la valoración de la deuda por el pago que ha sido aplazado habrá de realizarse a coste amortizado. Para este ejercicio el tipo de interés efectivo coincide con el tipo de interés nominal pues no existen gastos adicionales, comisiones, etc. (en cierta medida se simplifican los cálculos). Al mismo tiempo la norma de valoración 2ª del PGC y PGC Pyme, establece que "en los inmovilizados que necesiten un período de tiempo superior a un año para estar en condiciones de uso, se incluirán en el precio de adquisición o coste de producción los gastos financieros que se hayan devengado antes de la puesta en condiciones de funcionamiento del inmovilizado material y que hayan sido girados por el proveedor o correspondan a préstamos u otro tipo de financiación ajena, específica o genérica, directamente atribuible a la adquisición, fabricación o construcción." En este sentido, la operación se desglose de la siguiente forma:. Pago contado = euros.. Primer plazo = euros + Segundo plazo = euros = euros. Ahora bien, al realizarse el pago de lo aplazado con un interés del 6% anual, pagándose por cuotas constantes, tendremos: Año = Q * (1,06) -1 + Q * (1,06) -2 ; luego Q = ,70 euros. La tabla que representa el coste amortizado vendría dada por: Coste Tipo Interés Interés Pagos (P) Amortizado Efectivo Efectivo (Ie) Inicial (Cai) (Tie) Ie= Cai x Tie Coste Amortizado Final (Caf) Caf=Cai+Ie-P Cambio en Coste Amortizado (Cai P) ,00 6% , , , , ,30 6% 8.953, ,70 0, , ,40. Registro contable de compra de la máquina ( ): (233) Maquinaria en montaje (472) HP IVA soportado a (57-) Tesorería a (523) Proveedores de Inmovilizado a C/P ,70 a (173) Proveedores de Inmovilizado a L/P , x --- Para la contabilización de los intereses hemos de tener en cuenta que al ser imputables a distintos períodos (y no coincidir con el año natural) y estar calculados en relación al tipo de interés efectivo, 6%, tendremos: / (9 meses) * (1,06 9/12-1) = ,49 euros / (3 meses) ( ,49) * (1,06 3/12-1) = 4.445,51 euros / (6 meses) ,30 * (1,06 6/12-1) = 4.411,49 euros / (3 meses) ( , ,49) * (1,06 3/12-1) = 2.254,41 euros. RCR Proyectos de Software S.L. 10
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