RECOMENDACIÓN/38/2015 PRODECON/SPDC/216/15 EXPEDIENTE: I-QRB
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- José Miguel Núñez Farías
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1 RECOMENDACIÓN/38/2015 PRODECON/SPDC/216/15 EXPEDIENTE: I-QRB CONTRIBUYENTE: Eliminadas 9 palabras. Fundamento legal: Artículo 18 de la Ley Federal de Transparencia y Acceso a la Información Pública Gubernamental. Motivación ver (1) México, Distrito Federal, a 28 de octubre de TITULAR DE LA ADMINISTRACIÓN LOCAL DE AUDITORÍA FISCAL DEL NORTE DEL DISTRITO FEDERAL, DEL SERVICIO DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA. P r e s e n t e Con fundamento en los artículos 1, párrafos primero, segundo y tercero de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, 1, 2, 5, fracciones III, IX y XVII, 6, fracción I y último párrafo, 8, fracción V, 21, 22, fracción II, 23, 25, primer párrafo, y 27 de la Ley Orgánica de la Procuraduría de la Defensa del Contribuyente; 5, Apartado A, fracción I, y 15, fracción XXVI, del Estatuto Orgánico de la Procuraduría de la Defensa del Contribuyente, publicado en el Diario Oficial de la Federación el 18 de marzo de 2014, con relación a los diversos 37, 48 y 49 de los Lineamientos que Regulan el Ejercicio de las Atribuciones Sustantivas de esta Procuraduría vigentes, así como en el Acuerdo General 005/2015, por el que se delegan facultades en el Subprocurador de Protección de los Derechos para emitir Recomendaciones Públicas, de 3 de agosto de 2015, emitido por la Procuradora de la Defensa del Contribuyente, se emite la presente Recomendación con base en los siguientes: I. A N T E C E D E N T E S 1.- El 12 de enero de 2015, Eliminadas 3 palabras. Fundamento legal: Artículo 18 de la Ley Federal de Transparencia y Acceso a la Información Pública Gubernamental. Motivación ver (1), en representación legal de Eliminadas 9 palabras. Fundamento legal: Artículo 18 de la Ley Federal de Transparencia y Acceso a la Información Pública Gubernamental. Motivación ver (1), promovió QUEJA en contra de actos atribuidos a la Administradora Local de Auditoría Fiscal del Norte del Distrito Federal, del Servicio de Administración Tributaria (SAT), consistentes en la emisión de la resolución contenida en el oficio 500-1
2 , de fecha 22 de octubre de 2014, a través de la cual le fue negado el saldo a favor de Impuesto al Valor Agregado (IVA), correspondiente al mes de febrero de 2013, en cantidad de Eliminadas 1 palabras. Fundamento legal: Artículo 18 de la Ley Federal de Transparencia y Acceso a la Información Pública Gubernamental. Motivación ver (1). 2.- Tramitada la Queja en todas sus etapas, se procede a la emisión de la Recomendación de acuerdo con las siguientes: II. O B S E R V A C I O N E S PRIMERA.- La Procuraduría de la Defensa del Contribuyente es competente para conocer de la presente Queja, de conformidad con lo dispuesto por el artículo 5, fracciones III y IX, de su Ley Orgánica, así como por el diverso 37 de los Lineamientos que Regulan el Ejercicio de sus Atribuciones Sustantivas. SEGUNDA.- Del análisis realizado en su conjunto a las constancias que conforman el expediente en que se actúa y de la valoración a las pruebas aportadas por las partes, en términos de los artículos 21 de la Ley Orgánica de la Procuraduría de la Defensa del Contribuyente, 130 del Código Fiscal de la Federación y 46 de la Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo, esta Procuraduría de la Defensa del Contribuyente considera que la Administradora Local de Auditoría Fiscal del Norte del Distrito Federal del SAT, transgrede en perjuicio de la contribuyente las garantías de legalidad, seguridad y certeza jurídicas contenidas en los artículos 14 y 16 de la Constitución Federal. TERCERA.- Como antecedentes de la Recomendación se tienen: A. De la contribuyente: En su escrito de Queja señaló que el 22 de septiembre de 2004, a través de la publicación en la Gaceta Oficial del Estado de Veracruz, le fue otorgado el título de concesión para construir, operar, explotar, conservar y mantener el denominado Eliminadas 3 palabras. Fundamento legal: Artículo 18 de la Ley Federal de Transparencia y Acceso a la Información Pública Gubernamental. Motivación ver (1), por lo que inició con su etapa de construcción en la cual realiza diversos gastos e inversiones, refiriendo que hasta en tanto concluya dicha obra no obtendrá ingresos por la realización de actos gravados de IVA. En dicho sentido, refirió que durante el mes de febrero de 2013 obtuvo un saldo a favor de IVA en cantidad de Eliminadas 1 palabras. Fundamento legal: Artículo 18 de la Ley Federal de Transparencia y Acceso a la Información Pública Gubernamental. Motivación ver (1), por lo que solicitó su devolución a 2
3 la Administración Local de Auditoría Fiscal del Norte del Distrito Federal; sin embargo, se duele de que esta autoridad le haya negado la devolución solicitada, bajo la presunción de que no concluiría el Eliminadas 3 palabras. Fundamento legal: Artículo 18 de la Ley Federal de Transparencia y Acceso a la Información Pública Gubernamental. Motivación ver (1) y que, por ende, no obtendría ingresos por actos gravados de IVA, lo cual consideró ilegal, pues si bien existieron factores que le impidieron mantener labores continuas de construcción, como fue la disminución de partidas presupuestarias por parte del Gobierno del Estado, también lo es que la concesión de mérito no le fue revocada, por lo que no existen los elementos jurídicos que confirmen tal presunción. De igual modo, señaló que el legislador no estableció que los contribuyentes que se encuentran en periodos preoperativos, para poder acreditar el IVA, deban demostrar que realizarán las actividades gravadas de dicha contribución, pues en términos del artículo 5 de la Ley del IVA, tratándose de inversiones o gastos en dichos periodos, es posible estimar el destino de los mismos y acreditar el IVA que corresponda a las actividades por las que se vaya a estar obligado al pago de ese impuesto, sin que deba demostrar la materialización futura de esas actividades. Por último, mencionó que al habérsele negado el acreditamiento de IVA, la consecuencia será que al realizar los actos gravados y trasladar ese impuesto, tenga que asumir toda la carga tributaria acumulada de la cadena productiva, cuando no es un consumidor final. B. De la autoridad: Al rendir su informe, la Administradora Local de Auditoría Fiscal del Norte del Distrito Federal refirió que la naturaleza de una inversión o gasto operativo no refleja una expectativa de generar beneficios futuros, pues de la información derivada del título de concesión del Eliminadas 3 palabras. Fundamento legal: Artículo 18 de la Ley Federal de Transparencia y Acceso a la Información Pública Gubernamental. Motivación ver (1), se desprende que dicha obra tuvo que ser concluida al día 23 de febrero de 2010, lo cual no ocurrió, por tal motivo no es posible que la contribuyente pueda acreditar el IVA que le fue trasladado por las inversiones y gastos que realizó en periodo preoperativo, del mes de febrero de Agregó que la contribuyente no logró demostrar la existencia de actos gravados de IVA, al encontrarse en periodo preoperativo, el cual concluyó en la fecha en que, conforme al contrato derivado del título de concesión de dicha obra, debió terminar ésta. 3
4 También manifestó la autoridad que para que el IVA sea acreditable en periodo preoperativo, es indispensable que se demuestre que aún y cuando no se han realizado actos que causen esa contribución, éstos sí se vayan a realizar y, al respecto, durante el trámite de devolución realizó una visita de verificación a la obra materia del contrato, observando que la misma estaba suspendida. Que por lo anterior, determinó que no existen elementos suficientes que demuestren que la hoy quejosa realizará actos gravados de IVA, sino que, por el contrario, hay evidencia de que las inversiones y gastos que realizó no corresponden a un periodo preoperativo, pues existe además un juicio contencioso administrativo, radicado con el número 157/2014-I, promovido por el Gobierno del Estado, a fin de revocar la concesión otorgada a la hoy quejosa, por lo que no llevará a cabo dichos actos. CUARTA.- En opinión de este Defensor no jurisdiccional de derechos de los contribuyentes, la Administradora Local de Auditoría Fiscal del Norte del Distrito Federal del SAT, viola en perjuicio del contribuyente los derechos fundamentales de legalidad, seguridad y certeza jurídicas, contenidos en los artículos 14 y 16 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos. Es oportuno señalar que la hoy quejosa cuenta con una concesión para construir, operar, explotar, conservar y mantener el denominado Eliminadas 3 palabras. Fundamento legal: Artículo 18 de la Ley Federal de Transparencia y Acceso a la Información Pública Gubernamental. Motivación ver (1), para lo cual ha efectuado diversas inversiones y gastos, mismos que durante el mes de febrero de 2013 le generaron un saldo a favor de IVA por la cantidad de Eliminadas 1 palabras. Fundamento legal: Artículo 18 de la Ley Federal de Transparencia y Acceso a la Información Pública Gubernamental. Motivación ver (1), cuya devolución solicitó. Sin embargo, como ha sido señalado, la Administradora Local de Auditoría Fiscal del Norte del Distrito Federal del SAT, negó la devolución solicitada bajo la consideración de que no existen elementos suficientes que demuestren que la contribuyente se encuentra en un periodo preoperativo, pues de lo dicho, no se desprende que vaya a realizar la actividad de servicio de administración de carreteras, puentes y servicios auxiliares. Ahora bien, la Ley del IVA no define lo que es periodo preoperativo, la única mención a dicho concepto la encontramos en el artículo 5, fracción I, segundo párrafo, que se transcribe a continuación: Artículo 5o.- Para que sea acreditable el impuesto al valor agregado deberán reunirse los siguientes requisitos: 4
5 I. Tratándose de inversiones o gastos en períodos preoperativos, se podrá estimar el destino de los mismos y acreditar el impuesto al valor agregado que corresponda a las actividades por las que se vaya a estar obligado al pago del impuesto que establece esta Ley. Si de dicha estimación resulta diferencia de impuesto que no exceda de 10% del impuesto pagado, no se cobrarán recargos, siempre que el pago se efectúe espontáneamente; Por su parte, el artículo 38 de la Ley del Impuesto sobre la Renta vigente en 2013 establece lo que se considera una inversión en periodos preoperativos: Artículo 38. Para los efectos de esta Ley, se consideran inversiones los activos fijos, los gastos y cargos diferidos y las erogaciones realizadas en periodos preoperativos, cuyo concepto se señala a continuación:... Erogaciones realizadas en periodos preoperativos, son aquellas que tienen por objeto la investigación y el desarrollo, relacionados con el diseño, elaboración, mejoramiento, empaque o distribución de un producto, así como con la prestación de un servicio; siempre que las erogaciones se efectúen antes de que el contribuyente enajene sus productos o preste sus servicios, en forma constante. Tratándose de industrias extractivas, estas erogaciones son las relacionadas con la exploración para la localización y cuantificación de nuevos yacimientos susceptibles de explotarse. Expuesto lo anterior, en opinión de este Ombudsman, es indebido el criterio adoptado por la autoridad fiscal para negar la devolución del saldo a favor solicitado por la quejosa, ya que no existe disposición legal que establezca que para acreditar el IVA trasladado por inversiones y gastos realizados en periodo preoperativo, los contribuyentes tengan que demostrar que sí realizarán actos gravados con ese impuesto. Se afirma lo anterior, en virtud de que el artículo 5 de la Ley del IVA establece que, tratándose de inversiones o gastos en períodos preoperativos, se podrá estimar el destino de los mismos y acreditar el impuesto que corresponda a los actos por los que se vaya a estar obligado al pago del impuesto; sin embargo, dicho precepto no dispone que los contribuyentes deban comprobar, al momento de realizar tal acreditamiento, la ejecución de los actos para los que se efectúan tales erogaciones, siendo suficiente demostrar que el IVA corresponda a bienes, servicios o al uso o goce temporal de bienes estrictamente indispensables para la realización de actividades gravadas; que el IVA haya sido trasladado expresamente al contribuyente; que conste por separado en los comprobantes fiscales, y que haya sido efectivamente pagado en el mes de que se trate, aspectos que no fueron cuestionados por la autoridad fiscal al resolver la solicitud de devolución presentada por la hoy quejosa. 5
6 De esta manera, resulta que las inversiones y gastos que efectúan los contribuyentes durante el periodo preoperativo generan un IVA que es acreditable, únicamente en la medida en que tales erogaciones tengan como fin el materializar la plataforma económica que producirá los actos que estarán gravados con ese impuesto, por lo que será hasta entonces cuando efectuarán el traslado de IVA por la realización de dichos actos. Cabe señalar que con relación al tema descrito, esta Procuraduría ya se ha pronunciado en la Recomendación 26/2015, del índice de la Subprocuraduría de Protección de los Derechos de los Contribuyentes, de la cual derivó el criterio sustantivo 28/2015/CTN/CS-SPDC (Aprobado en la 8va. Sesión Ordinaria del Comité Técnico de Normatividad, realizado el 21 de agosto de 2015), que establece lo siguiente: VALOR AGREGADO. NO ES REQUISITO PARA SU ACREDITAMIENTO Y DEVOLUCIÓN TENER ACTOS GRAVADOS EN PERIODO PREOPERATIVO. Los requisitos legales para que el Impuesto al Valor Agregado se considere acreditable, y en su caso, para solicitar un saldo a favor, se encuentran contenidos en los artículos 4, 5 y 6, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, aunado a que el artículo 5, fracción I, segundo párrafo de dicho ordenamiento, otorga el derecho a que los contribuyentes que no realicen actos o actividades por encontrarse en periodo preoperativo, puedan estimar el destino de las inversiones o gastos efectuados y acreditar el IVA que corresponda a la proporción de las actividades por las que en su momento estarán obligados al pago de dicha contribución. En ese sentido, si los contribuyentes cumplen con los citados requisitos, se encuentran en periodo preoperativo, y estiman que el destino de los mismos será para una actividad gravada en su totalidad, están posibilitados a acreditar el IVA, y en su caso a solicitar la devolución correspondiente; por lo que las autoridades fiscales no deben negarla argumentando la ausencia de actos gravados por ese impuesto, cuando el contribuyente se encuentra en periodo preoperativo. Por tal motivo, la Administradora Local de Auditoría Fiscal del Norte del Distrito Federal, al emitir la resolución materia de la presente Queja, perdió de vista que durante el mes en el que se generó el saldo a favor solicitado (febrero de 2013), la hoy quejosa se encontraba en periodo preoperativo, por lo que esa autoridad no podía exigirle que demostrara que en ese mes realizó actos gravados y, mucho menos, negar el acreditamiento de IVA bajo la presunción de que, con motivo de la verificación que hizo al lugar físico de la obra y ante la supuesta inactividad de la construcción, dicha obra no se realizará, pues con ello está soslayando que la contribuyente cuenta con un título de concesión vigente para construir, operar y mantener el túnel, título que no le ha sido revocado de forma definitiva por algún medio legal. Es decir, la autoridad no puede rechazar el acreditamiento del IVA pagado en el periodo preoperativo de la quejosa, por el hecho de que el plazo del contrato que se le otorgó a ésta ya concluyó, pues lo cierto es 6
7 que ese tema, al igual que el de la vigencia de la concesión otorgada a la contribuyente, está pendiente de resolverse en un medio de defensa interpuesto por un tercero. Por tanto, mientras lo anterior no se defina de manera definitiva, es indebido que la autoridad responsable afirme que la hoy quejosa nunca realizará actos gravados de IVA, pues lo cierto es que precisamente por el medio de defensa que está sub judice, la contribuyente está imposibilitada para iniciar la enajenación de sus productos o la prestación de sus servicios Además, la autoridad responsable omite considerar que el propio artículo 5, fracción I, párrafo segundo, de la LIVA, prevé cómo debe procederse una vez que un contribuyente que habiendo acreditado IVA en su periodo preoperativo, comienza a realizar sus operaciones, estableciendo que si en la estimación del contribuyente respecto del destino de sus erogaciones existe una diferencia que exceda de 10% del impuesto pagado, se cobrarán recargos, esto es, será hasta entonces cuando la autoridad pueda válidamente revisar la estimación del contribuyente y, en su caso, determinar un crédito fiscal por las devoluciones realizadas en exceso. Por lo antes precisado, este Organismo protector de los derechos de los contribuyentes concluye que la Administradora Local de Auditoría Fiscal del Norte del Distrito Federal del SAT, no actuó respetando, protegiendo y garantizando los derechos de la contribuyente, al haberle negado la devolución de saldo a favor de IVA, por considerar que ésta no demostró la realización de actos futuros gravados con dicho impuesto, lo que como ya se dijo, no constituye un requisito para acreditar tal contribución. Por lo expuesto, en términos de los artículos 22, fracción II, y 23, ambos de la Ley Orgánica de la Procuraduría de la Defensa del Contribuyente; así como 48 y 49 de los Lineamientos que Regulan el Ejercicio de sus Atribuciones Sustantivas, se formula la siguiente: III. R E C O M E N D A C I Ó N Y M E D I D A C O R R E C T I V A. ÚNICA.- En atención a los razonamientos expresados, se RECOMIENDA a la Administradora Local de Auditoría Fiscal del Norte del Distrito Federal del SAT, que deje sin efectos la resolución contenida en el oficio , de fecha 22 de octubre de 2014, y autorice la devolución del saldo a favor de IVA obtenido por la contribuyente en el mes de febrero de 2013, en cantidad de Eliminadas 1 palabras. Fundamento legal: Artículo 18 de la Ley Federal de Transparencia y Acceso a la Información Pública Gubernamental. Motivación ver (1). 7
8 En términos del artículo 25 de la Ley Orgánica de esta Procuraduría se CONCEDE a la Administradora Local de Auditoría Fiscal del Norte del Distrito Federal del SAT, el plazo de TRES días hábiles siguientes en que surta efectos la notificación de esta Recomendación para que informe si la acepta o, de lo contrario, funde y motive su negativa, como lo mandata el segundo párrafo del apartado B del artículo 102 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, con el apercibimiento que en caso de no responder dentro del plazo concedido, se procederá en términos de lo dispuesto en el artículo 28, fracción I, numeral 2 de la citada Ley Orgánica. Se informa a la autoridad que en términos de dicha Ley Orgánica y los Lineamientos de esta Procuraduría, la Recomendación se hará pública. NOTIFÍQUESE la presente recomendación por oficio a la Administradora Local de Auditoría Fiscal del Norte del Distrito Federal del SAT, adjuntando las documentales necesarias para cumplir la presente Recomendación. SUBPROCURADOR DE PROTECCIÓN DE LOS DERECHOS DE LOS CONTRIBUYENTES L.C.P.F. FRANCISCO JAVIER CEBALLOS ALBA c.c.p. c.c.p. c.c.p. c.c.p. Lic. Diana Bernal Ladrón de Guevara.- Procuradora de la Defensa del Contribuyente. Lic. Aristóteles Núñez Sánchez.- Jefe del SAT. Actuario José Genaro Ernesto Luna Vargas.- Administrador General de Auditoría Fiscal Federal. Mtro. César Edson Uribe Guerrero.- Subprocurador General. 8
9 ANEXO I MOTIVACIÓN I. Se eliminan 37 palabras relativos al: Nombre de las personas físicas y/o nombres así como datos personales de los contribuyentes, a fin de proteger la identidad de los involucrados y evitar que sus nombres y datos personales sean divulgados. Lo anterior, de conformidad con lo dispuesto en los artículos 15 de la Ley Orgánica de la Procuraduría de la Defensa del Contribuyente, 2, fracción XIX, y 6 de los Lineamientos que regulan el ejercicio de las atribuciones sustantivas de esta Procuraduría de la Defensa del Contribuyente, sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 18, fracción II y artículo 20 fracción VI de la Ley Federal de Transparencia y Acceso a la Información Pública Gubernamental. 9
México, Distrito Federal, a 11 de febrero de 2016.
C.P. JUDITH CUEVAS MOYA. DIRECTORA GENERAL DE FISCALIZACIÓN DE LA SUBSECRETARÍA DE INGRESOS DE LA SECRETARÍA DE FINANZAS DEL GOBIERNO DEL ESTADO DE MÉXICO. P r e s e n t e Subprocuraduría de Protección
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