DISEÑO DE UN SISTEMA DE MEDICION CONTABLE DEL IMPUESTO DIFERIDO EN LAS DIFERENCIAS TEMPORARIAS PARA LA

CAPITULO IV DISEÑO DE UN SISTEMA DE MEDICION CONTABLE DEL IMPUESTO DIFERIDO EN LAS DIFERENCIAS TEMPORARIAS PARA LA PRESENTACIÓN RAZONABLE DE LOS ESTADOS FINANCIEROS DE LAS EMPRESAS DEDICADAS A LA HOTELERIA UBICADAS EN LA ZONA METROPOLITANA DE SAN SALVADOR. A. GENERALIDADES Este capítulo comprende, el diseño de un sistema de medición contable del impuesto diferido, aplicado a las empresas del sector hotelero ubicadas en la zona metropolitana de San Salvador, el cual permitirá que dichas empresas, obtengan una herramienta que sirva de guía para un mejor uso y aplicación de las exigencias de las normas y leyes en materia fiscal. Asimismo contiene la definición de los objetivos sobre los cuales se regirá, detallando la importancia y un análisis de la situación actual para la determinación del impuesto diferido en las empresas hoteleras. El sistema está estructurado en cinco fases, las cuales se presentan en una forma ordenada, sistemática y cronológica, a efecto de que los hoteles expresen en forma razonable sus estados financieros. Finalmente se presenta el proceso que servirá para que los hoteles implementen el sistema de medición contable del impuesto diferido, estableciendo los parámetros generales y necesarios que permitan que la aplicación del sistema sea viable y que garantice la eficiencia y eficacia a la hora de determinar sus obligaciones de carácter fiscal. 156

B. OBJETIVOS 3. General Proporcionar una herramienta de medición contable del impuesto diferido en las diferencias temporarias; que garantice la presentación razonable de los estados financieros de las empresas dedicadas a la hotelería ubicadas en la zona metropolitana de San Salvador. 4. Específicos Proponer una serie de procedimientos que faciliten identificar las diferencias temporarias que resultan de la comparación entre la base fiscal y financiera, para asegurar una eficiente y razonable determinación del impuesto sobre las ganancias. Suministrar un proceso contable que dicte los pasos y lineamientos para el registro y amortización del impuesto diferido, para garantizar un adecuado control sobre los activos y pasivos diferidos relacionados con el impuesto sobre las ganancias. Plantear normas y políticas enfocadas a la adecuada presentación y revelación de los estados financieros, para que expresen razonablemente la posición de la empresa en cuanto a su impuesto diferido. 157

C. JUSTIFICACIÓN A raíz del proceso de globalización al cual se está incorporando nuestro país y ante la penetración de nuevos competidores internacionales e inversionistas interesados en el sector de los hoteles, las empresas que actualmente se encuentran en este amplio mercado, deberán diseñar una gama de estrategias de diferente índole, a efectos de poder ser competitivas y mantener el liderato en la percepción de los gustos y preferencias de los clientes que son atraídos por las firmas internacionales que actualmente acaparan el mercado del alojamiento. La llegada de nuevas cadenas y hoteles internacionales ofrecen buenas perspectivas sobre la relación calidad, servicio y precio, lo cual impulsará la competitividad en dicho sector, y por lo tanto la mejora de la oferta. Para lograr que las empresas establecidas en la actualidad obtengan parámetros de comparación, tanto en resultados, infraestructuras, etc., deberán de optar por tener lineamientos estándares internacionales básicos para la elaboración de los flujos de información financiera y económica. La aplicación de normas internacionales de información financiera (NIIF antes conocidas como NIC), proporcionan importantes beneficios a sus usuarios destacando entre ellas: La mejora de la comunicación con los potenciales inversores, mayor comparabilidad de la información financiera; así como también permite una disminución de costos en la obtención de capitales y un mayor acceso a las fuentes de financiamiento, tanto en los mercados financieros nacionales como internacionales. 158

La aplicación de normas internacionales de información financiera para las empresas dedicadas a la hotelería en nuestro país son una obligación y no una conveniencia, ya que éstas empresas están siendo evaluadas y calificadas por su situación financiera y económica. Por lo tanto estas compañías están presentando sus estados financieros de acuerdo a NIIF, lo que a su vez ocasiona diferencias temporarias entre su base financiera y fiscal. El diseño de un sistema de medición contable del impuesto diferido sobre estas diferencias temporarias, es a efecto de presentar una alternativa de solución que garantice la presentación razonable y brinde confiabilidad de la información financiera de las empresas dedicadas a la hotelería. En las empresas hoteleras, la medición contable del impuesto diferido en las diferencias temporarias es un factor importante ya que por medio de éste se está dando cumplimiento a una norma internacional, cuyo propósito es registrar la contingencia fiscal generada por las diferencias temporarias. D. IMPORTANCIA El sector hotelero es uno de los rubros que representa una gran importancia para la economía del país, ya que contribuye al crecimiento económico, porque es fuente generadora de divisas y de empleo, ya sea directa o indirectamente. Para las empresas no basta con presentar sus operaciones en los estados financieros si no que necesita analizar y evaluar cada uno de los 159

componentes continuamente, para ampliar su criterio y mejorar los controles. Por lo tanto es importante para las empresas que implemente un sistema de medición contable, que contenga todo el proceso de aplicación del impuesto diferido en las diferencias temporarias, para la presentación razonable de los Estados Financieros. Además el sistema representa una parte importante porque les servirá de guía, para seguir una secuencia lógica de las actividades y así ayudará a los encargados (gerentes financieros, contralores, contadores); a cumplir con éxito sus responsabilidades. Con su implementación, facilitará el trabajo en la planificación y control de las operaciones financieras, ya que tendrán un conjunto de lineamientos y procedimientos relacionados entre sí que contribuirán a alcanzar los objetivos propuestos. E. DIAGNÓSTICO SOBRE LA IMPLEMENTACIÓN DEL SISTEMA DE MEDICIÓN CONTABLE DEL IMPUESTO DIFERIDO La finalidad principal del presente diagnóstico es la de facilitar a los responsables de generar y preparar la información financiera, de las empresas dedicadas al sector hotelero, para que posean una herramienta que permita la correcta medición contable del impuesto diferido resultante de las diferencias temporarias y de su presentación y revelación en forma razonable a través de los estados financieros. 160

El presente diagnóstico deberá ser preparado mediante la recolección de la información a través de entrevistas con contadores, gerentes financieros y asistentes contables que son los responsables directos de la generación de la información financiera. La metodología a utilizar en el diagnóstico de la implementación del sistema en las empresas hoteleras, deberá considerar un alto grado de flexibilidad, ya que éste tendrá que ser aplicable a todo tipo de empresas hoteleras, ya sea que se consideren diferentes por tamaño de operaciones o de su organización, etc. Los pasos a seguir para desarrollar un correcto diagnóstico para la implementación del sistema de medición contable del impuesto diferido resultante de las diferencias temporarias, es el siguiente: Identificar y sensibilizar a los responsables actuales de ejecutar las actividades contables, tanto operativas y de supervisión, hacia el cambio en la implementación del sistema de medición contable, así como también determinar el grado de conocimiento aplicación técnica sobre el impuesto diferido, contenido en la norma internacional de información financiera ( NIIF ) No 12 Impuesto sobre las ganancias 161

Estudio, conocimiento y análisis de los procesos y resultados obtenidos con los procedimientos actuales para la aplicación de la NIIF 12. Definición de objetivos para el desarrollo de la propuesta. Esto ayudará a que se comprendan los retos de la empresa hacia la utilización del sistema de medición contable. Valoración e identificación de las oportunidades favorables para la implementación del sistema. Identificación y Análisis de las áreas y procesos críticos que se mejoraran. Este análisis considerará las necesidades actuales de la empresa hacia la implementación de un sistema de medición contable. Calendarización del trabajo, el cual deberá de detallar la planificación de las actividades a desarrollar, los plazos estimados para la misma y los necesidades de recursos a utilizar para una correcta implementación del sistema. 162

F. ESTRUCTURA DEL SISTEMA DE MEDICIÓN CONTABLE DEL IMPUESTO DIFERIDO EN LAS DIFERENCIAS TEMPORARIAS 1. Esquema del sistema A continuación se presenta en forma gráfica cada uno de los componentes que intervienen en el desarrollo del sistema para facilitar su comprensión: SISTEMA DE MEDICION CONTABLE DE IMPUESTO DIFERIDO FASE I: Lineamientos - Esquema de la fase - Objetivos - Características - Políticas FASE II: Determinación de las diferencias temporarias - Esquema de la fase - Normas y procedimientos - Flujograma de procedimientos - Identificación de diferencias - Clasificación de diferencias - Apéndice FASE III: Proceso contable del impuesto diferido - Esquema de la fase - Normas y procedimientos - Flujograma de procedimientos - Valuación y análisis - Identificación de la tasa impositiva - Estimación - Creación de cuentas - Registro contable - Amortización FASE IV: Presentación y revelación en los Estados Financieros - Normas y procedimientos - Flujograma de procedimientos - Presentación - Revelación - Apéndice FASE V: Evaluación y control de los resultados del sistema RETROALIMENTACION Fuente: Elaborado por Grupo de tesis. 163

2. Descripción de las Fases del Sistema a. Fase I Lineamientos del sistema 1) Esquema de la fase A continuación se presenta la forma esquemática de esta fase, la cual resume los lineamientos en los que se basa el sistema de medición contable. OBJETIVO CARACTERISTICAS Multifacético Factible Personalizado Eficiente Confiable Normativo POLITICAS Políticas Generales Políticas Especificas Fuente: Elaborado por Grupo de Tesis 2) Objetivo Describir en forma clara y sencilla todos los elementos y herramientas que sean necesarios para guiar a las empresas dedicadas a la hotelería en la zona metropolitana de San Salvador, hacia la más eficiente forma de establecimiento, registro y revelación del impuesto diferido. 164

3) Características a) Multifacético Esta dotado con una secuencia ordenada y sistemática de fases que permite desarrollar las actividades en forma ordenada, permitiendo facilitar su aplicación. b) Factible Ha sido desarrollado con la intención de alcanzar el más bajo nivel de complejidad que la actividad del sector nos ha permitido, incorporando además lenguaje claro y sencillo, para lograr fácil comprensión y entendimiento. c) Personalizado Debido a la forma estándar de sus procedimientos, políticas, diagramas y demás componentes, puede ser aplicado en cualquier tipo de empresa hotelera sin importar su tamaño, tipo de administración, categoría o cualquier otro elemento distintivo. d) Eficiente El diseño de sus lineamientos permite identificar en el menor tiempo posible, todas las transacciones que generan diferencias temporarias. e) Confiable Proporciona la base sobre los cuales los usuarios de la información tienen la certeza sobre la razonabilidad de las cifras expresadas en los estados financieros. 165

f) Normativo Además de garantizar la eficiente determinación del impuesto, esta armonizado en el cumplimiento de leyes locales y normativas internacionales aplicadas a la parte tributaria. 4) Políticas A continuación se mencionan las principales políticas sobre las cuales se regirá el sistema de medición contable del impuesto diferido: a) Políticas Generales Lograr la comprensión del proceso contable para determinar las diferencias temporarias Velar por el cumplimiento de las normas y leyes de carácter fiscal dentro de la estructura del sistema. Verificar a través de los resultados el cumplimiento de los objetivos del sistema. Definir los parámetros contables del sistema. b) Políticas Especificas A continuación se mencionan las principales políticas específicas que regirán el sistema de medición contable del impuesto diferido: Políticas de reconocimiento del impuesto diferido Para reconocer el impuesto diferido se deben identificar las diferencias temporarias; para lo que se consideran las siguientes políticas: 166

Presentar los estados financieros acorde a los plazos establecidos en las políticas internas que rigen a los hoteles, para su respectivo análisis y evaluación. Verificar la consistencia de las transacciones para que el análisis y evaluación presente razonabilidad. Aplicar la herramienta adecuada para lograr un buen análisis y evaluación de las cifras mostradas en los estados financieros. Efectuar comparación de la base financiera y fiscal de activos y pasivos, para determinar las diferencias temporarias. Clasificar las diferencias temporarias de acuerdo a su naturaleza para aplicar el impuesto diferido. Evaluar el impacto financiero futuro del impuesto diferido para su respectivo registro. Políticas de medición del impuesto diferido Para medir el impuesto diferido se consideran las siguientes políticas: Utilizar como base la normativa fiscal que se encuentra aprobada en la fecha de los estados financieros, para el cálculo del impuesto diferido. Medir el impuesto diferido de acuerdo a la cantidad a pagar o recuperar al fisco. 167

Reflejar las consecuencias fiscales que se esperan recuperar o liquidar el activo o pasivo respectivo. Ejercer control en las amortizaciones del impuesto diferido. Políticas de presentación y revelación del impuesto diferido Presentar en forma separada, dentro de los estados financieros, el reconocimiento del impuesto corriente y el impuesto diferido. Preparar una conciliación entre el gasto o el ingreso por el impuesto diferido y la tasa impositiva aplicada. Revelar el importe de activos y pasivos por impuestos diferidos reconocidos en el balance general. Revelar el importe del gasto o ingreso por impuesto diferidos reconocidos en el estado de resultados. Revelar el importe del activo por impuesto diferido, así como la naturaleza de la evidencia que apoya su respectivo reconocimiento. Divulgar la tasa impositiva que se aplicó para determinar el impuesto diferido. 168

b. Fase II Determinación de las diferencias temporarias 1) Esquema A efectos de tener una visión amplia sobre el desarrollo de ésta fase, a continuación se presenta el esquema respectivo, el cual muestra en forma cronológica los pasos necesarios para lograr la determinación, identificación y clasificación de las diferencias temporarias. NORMAS Y PROCEDIMIENTOS FLUJOGRAMA IDENTIFICACION DE LAS DIFERENCIAS TEMPORARIAS CLASIFICACION DE LAS DIFERENCIAS TEMPORARIAS La base fiscal de un activo La base fiscal de un pasivo Diagrama de decisión para la clasificación de diferencias temporarias APENDICE Fuente: Elaborado por Grupo de Tesis 169

2) Normas y Procedimientos para la Identificación y clasificación de diferencias temporarias. A continuación se presenta una guía de las normas y procedimientos que resumen el proceso para la identificación y clasificación de las diferencias temporarias: Logotipo Nombre del Hotel Manual de procedimientos Fecha: Pagina: 1 De 1 Sustituye a Fecha: Pagina: 1 De 1 Proceso: Identificación y Clasificación de diferencias temporarias Objetivo: Establecer una guía que facilite la determinación de la diferencias temporarias 1 2 3 4 Verificar que los estados financieros estén previamente autorizados por la administración Aplicar los criterios establecidos por el sistema para la identicacion de diferencias temporarias Presentar adicional a los estados financieros divulgaciones relevantes que incidan en la determinacion de las diferencias temporarias Realizar el análisis de los estados financieros para identificar las diferencias temporarias No 1 2 3 4 5 Procedimientos Compilar los datos del balance general utilizados para fines financieros y fiscales al 31 de diciembre Vaciar los datos obtenidos del balance general para propósitos financeiros y fiscales, para determinar las variaciones entre ambos (Apéndice No.2-1). Determinar las posibles causas que originan cada una de las diferencias que resultan de la comparación de la base impositiva y financiera. (Apéndice No. 2-2) Identificar aquellas diferencias que se revierten en uno o más períodos futuros y que afectan la utilidad fiscal denominadas diferencias temporarias, de aquellas que nunca se revierten y que no afectan la utilidad fiscal denominadas diferencias permanentes (Apéndice No.2-1). Clasificar las diferencias temporarias en imponibles y deducibles; tomando como base el diagrama de decisión para la clasificación de diferencias temporarias y trasladar los resultados al Apéndice No. 2-1. Responsable Analista Analista Analista Analista Analista 6 7 Trasladar al contador cuadro comparativo para la determinación de diferencias (Apéndice No 2-1) y cuadro de análisis de causas que originan diferencias temporarias (Apéndice No 2-2). Revisar y validar los documentos que contienten la identificación y clasificación de las diferencias temporarias.( Según Apéndice No 2-1 y No 2-2 ) Analista Contador Elaboró: Revisó: Autorizó: Fuente: Elaborado por Grupo de Tesis 170

3) Flujograma de Procedimientos El siguiente esquema representa en forma gráfica cada uno de los procedimientos que describen la identificación y clasificación de las diferencias temporarias, el cual muestra claramente el personal responsable de ejecutar cada uno pasos: NOMBRE DEL HOTEL Flujograma de procedimientos para la Identificacion y Clasificación de diferencias temporarias Analista Contador INICIO Compilar datos del Balance Vaciar datos obtenidos del balance general para propósitos financiero y fiscal Determinar las posibles causas que originan cada una de las diferencias No Identificar las diferencias temporarias Si Clasificar diferencais temporarias en deducibles o imponibles Trasladar documentos elaborados para su respectiva revisión y validación Revisar y validar los documentos que contienten la identificación y clasificación de las diferencias temporarias FIN Fuente: Elaborado por Grupo de Tesis 171

4) Identificación de las diferencias temporarias Las diferencias temporarias son causadas por transacciones que afectan los resultados de una compañía, y que son considerados en periodos distintos para efectos tributarios y financieros. La identificación de dichas diferencias resulta al llevar a cabo la comparación del valor en libro de activos y pasivos (cuya base de preparación han sido las NIIF) y el valor que se les asigna al determinar el resultado tributario. Entre las principales causas que originan estas diferencias en las transacciones realizadas en los hoteles se han identificado las siguientes: Cuadro 7 Tipo de causas que originan diferencias temporarias 1 El uso de depreciación para fines tributarios y de depreciación sobre vida útil normal para fines financieros. 2 Inversiones presentadas a su valor de mercado. 3 Diferencias entre el valor en libros de un activo revalorizado y su base fiscal 4 Los costos de desarrollo que se capitalizan y amortizan en periodos posteriores en el que se hayan producido. 5 Los activos contabilizados por servicios prestados en un periodo para efectos financieros y que son considerados como ingresos para efectos tributarios, hasta la fecha en que se facturen. 6 Los ingresos por servicios facturados y no prestados, que son considerados como ingreso para efectos tributarios al momento de la facturación. 7 Beneficios por retiros, reconocidos como gastos en la medida en que los empleados prestan sus servicios. 8 La provisión para cuentas incobrables Fuente : Elaborado por Grupo de Tesis 5) Clasificación de las diferencias temporarias. La clasificación al igual que la identificación de las diferencias temporarias representan sin lugar a dudas una de las fases de mayor importancia en el 172

sistema, debido a que estas son las que generan los insumos que se utilizarán en las siguientes fases, por tanto la eficiencia y exactitud de los resultados producidos por el sistema dependen en gran medida de la correcta identificación e idónea clasificación de las diferencias. Para determinar la existencia y cuantía de una diferencia temporaria es necesario, en primer lugar, establecer la base fiscal de todos los activos y pasivos. La base fiscal de un elemento es su valor atribuido a efectos fiscales. Así, de acuerdo con la NIIF 12, podemos visualizar las definiciones siguientes: Cuadro 8 Definiciones de base fiscal de activos y pasivos ACTIVO BASE FISCAL PASIVO Es el importe deducible de los beneficios Es el valor contable del pasivo menos el importe económicos que, a efectos fiscales, obtenga que sea deducible fiscalmente respecto de tal la empresa en el futuro, cuando recupere el pasivo en periodos futuros. En el caso de valor de dicho activo. Si los beneficios no ingresos anticipados es el valor en libros menos el tributan será el valor contable del activo. importe que no tribute en periodos futuros. Fuente : Norma Internacional de Información Financiera No 12 Impuestos sobre las ganancias Es importante proporcionar una herramienta que facilite la correcta clasificación de las diferencias, tomando en cuenta todas las circunstancias que puedan surgir en el desarrollo normal de las actividades de las empresas hoteleras. A efectos de facilitar la correcta clasificación de las diferencias temporarias se ha diseñado un diagrama de decisión que ayuda a la comprensión e identificación de diferencias temporarias cuya base impositiva sea imponible 173

o deducible para efectos de la determinación del respectivo impuesto diferido, originado por dichas diferencias, como se muestra a continuación: Figura 1 Diagrama de decisión para la clasificación de diferencias temporarias Base Contable Mayor que Base Fiscal IMPONIBLE ACTIVO Base Contable Igual que Base Fiscal SIN EFECTO Base contable Menor que Base Fiscal DEDUCIBLE DIFERENCIAS TEMPORARIAS Base Contable Mayor que Base Fiscal DEDUCIBLE PASIVO Base Contable Igual que Base Fiscal SIN EFECTO Base contable Menor que Base Fiscal IMPONIBLE Fuente: Elaborado por grupo de tesis 174

6) Apéndices A continuación se presentan una serie de apéndices que ayudan a la aplicación de los procedimientos para la identificación y clasificación de las diferencias temporarias: APÉNDICE 2-1 Cuadro Comparativo para la determinación de diferencias Balance General al 31/dic/XX Diferencias Base Variaciones Temporarias Permanentes Cuentas Financiera Fiscal Deducibles Imponibles Activos Activos no corrientes Propiedad, planta y equipo (neto) Propiedades de inversión Inversiones Documentos por cobrar a largo plazo Otros activos Activos corrientes Inventarios Gastos pagados por anticipado Documentos y cuentas por cobrar Depositos restringidos Efectivo y equivalentes de efectivo Pasivo y Patrimonio Capital y Reservas Capital social Reservas Superávit Utilidades del ejercicio anterior Utilidades del ejercicio Pasivos no corrientes Préstamos a largo plazo Provisiones por obligaciones laborales Documentos por pagar a largo plazo Otros pasivos Pasivo corriente Documentos y cuentas por pagar Impuestos por pagar Intereses por pagar Dividendos por pagar Anticipos Proveedores Porción corriente de prestamos a largo plazo Prestamos a corto plazo Totales $ - $ - $ - $ - $ - $ - Fuente: Elaborado por Grupo de Tesis 175

APÉNDICE 2-2 Análisis de causas que originan diferencias Diferencias Ref. Causas Reversibles No reversibles El uso de depreciación para fines tributarios y de depreciación sobre la vida útil normal para fines financieros. Las inversiones, que contablemente pueden estar valorizadas a su valor de mercado cuyo ajuste respecto de su valor en libros es registrada en resultados, mientras que su valor tributario es el costo de adquisición. Diferencias entre el valor en libros de un activo revalorizado y su base fiscal. Ingresos financieros que se incluyen en la ganancia financiera en proporción al tiempo transcurrido y que fiscalmente computados hasta el momento del cobro. Los costos de desarrollo pueden ser objeto de capitalización y amortización en períodos posteriores, a efectos de determinar la ganancia financiera, pero deducidos fiscalmente en el período en que se hayan producido. En casos de combinación de negocios resulta cuando la base fiscal de los activos y pasivos no resulte modificada o bien si los valores en libros y la base fiscal se modifican en forma diferente por la combinación. Los activos contabilizados por servicios prestados en un período y que son considerados como ingreso tributario hasta que se cobren o facturas. X X X X X X X Los ingresos por servicios facturados y no prestados; que son considerados como ingreso tributario al momento de la facturación y un ingreso contable al momento de la prestación del servicio. Provisión de beneficios por retiros, estos son reconocidos como gastos en la medida que los empleados prestan los servicios; pero fiscalmente se deducen hasta que se pagan los beneficios. La provisión para cuentas incobrables registrada en un período, ya que no es aceptada como gasto hasta el castigo de la respectiva cuenta por cobrar. X X X Los costos de organización que son reconocidos financieramente; pero no son deducidos para efectos fiscales. El reconocimiento por obsolescencia y el deterioro de inventarios para efectos financieros y no deducibles para efectos fiscales. Otros tipos de provisiones reconocidas financieramente y no deducibles para períodos futuros fiscalmente. X X X Fuente: Elaborado por Grupo de Tesis 176

c. Fase III Proceso contable del Impuesto Diferido 1) Esquema de la fase El esquema de ésta fase resume el proceso contable aplicado al reconocimiento del impuesto diferido resultante de las diferencias temporarias. NORMAS Y PROCEDIMIENTOS FLUJOGRAMA VALUACION Y ANALISIS DE LA APLICACIÓN DEL IMPUESTO DIFERIDO Pasos de la valuación y análisis IDENTIFICACION DE LA TASA IMPOSITIVA ESTIMACION Calcular el pasivo por impuesto diferido Calcular el activo por impuesto diferido CREACION DE CUENTAS REGISTRO CONTABLE * Registro contable de activos por impuestos sobre la renta diferido que afectan resultados * Registro contable de pasivos por impuestos sobre la renta diferido que afectan resultados AMORTIZACION * Amortizaciones por impuestos que se liquidan en el periodo posterior a su reconocimiento * Mayorización * Amortizaciones por impuestos que se liquidan en dos ó más periodos * Mayorización Fuente: Elaborado por Grupo de Tesis 177

2) Normas y Procedimientos del proceso contable del impuesto diferido A continuación se presenta una guía de las normas y procedimientos que resumen cada uno de los pasos que se siguen en el proceso contable del impuesto diferido: Logotipo Proceso: Nombre del Hotel Manual de procedimientos Proceso contable del impuesto diferido Fecha: Pagina: 1 De 1 Sustituye a Fecha: Pagina: 1 De 1 Objetivo: Determinar los pasos a seguir en el registro contable de las diferentes transacciones y eventos que origen el reconocimiento del impuesto diferido. NORMAS 1 2 3 4 Determinar el importe del activo y pasivo por impuesto diferido estimado para cada diferencia temporaria. Establecer las fuentes de utilidades tributables futuras que estarán disponibles para la amortización del impuesto diferido resultante en un período determinado. Aplicar la tasa impositiva aprobada por el ente regulador en materia tributaria, para la determinación del impuesto diferido del periodo correspondiente. Reconocer en los estados financieros el efecto impositivo de todas aquellas transacciones que generan diferencias temporarias del periodo corriente, asi como tambien de periodos anteriores. No 1 2 3 4 5 6 7 Procedimientos Trasladar información revisada y validada, relacionada con la identificación y clasificación de las diferencias temporarias. Establecer el correspondiente activo o pasivo por impuesto diferido a traves de la aplicación de la tasa impositiva vigente por todas aquellas diferencias temporarias deducibles o imponibles(identificadas en Apéndice No 2-1 ) Efectuar analisis comparativo entre el efecto del impuesto diferido y las probables utilidades futuras que sean afectadas por el plazo de la amortización del referido impuesto. Designar cuentas especiales de activos, pasivos, gastos e ingresos que identifiquen claramente el reconocimiento del impuesto diferido. Efectuar el asiento contable respectivo que afectará, ya sea un activo o pasivo por impuesto diferido contra la respectiva cuenta de resultados patrimonio neto, que corresponda a todas aquellas diferencias temporarias originadas en el período corriente (ver planteamiento 1, 2 y 3 ) Registrar asiento contable correspondiente a la amortización de activos o pasivos por impuesto diferidos originados en períodos anteriores. (Ver planteamiento del 1 al 6 del literal ) Trasladar todos los registros contables resultante de la aplicación del impuesto diferido para su autorización. Responsable Contador Analista Analista Analista Analista Analista Analista 8 Revisar y autorizar los asientos contables generados para el reconcimiento del impuesto diferido. Contador Elaboró: Revisó: Autorizó: Fuente: Elaborado por Grupo de Tesis 178

3) Flujograma de procedimientos El siguiente esquema representa en forma gráfica cada uno de los procedimientos que describen el proceso contable del impuesto diferido y además muestra claramente el personal responsable de ejecutar cada uno pasos: NOMBRE DEL HOTEL Flujograma de procedimientos para el proceso contable del impuesto diferido Analista Contador INICIO Trasladar información revisada y validada, relacionada con la identificación y clasificación de las diferencias temporarias. Establecer el correspondiente activo o pasivo por impuesto diferido Efectuar analisis comparativo entre el efecto del impuesto diferido y las probables utilidades futuras Designar cuentas especiales de activos, pasivos, gastos e ingresos Efectuar el asiento contable que corresponda a todas aquellas diferencias temporarias originadas en el período corriente Registrar asiento contable correspondiente a la amortización del impuesto diferidos originados en períodos anteriores Trasladar todos los registros contables resultante de la aplicación del impuesto diferido para su autorización. Revisar y autorizar los asientos contables generados para el reconcimiento del impuesto diferido. FIN Fuente: Elaborado por Grupo de Tesis 179

4) Valuación y Análisis de la aplicación del impuesto diferido La realización futura de los beneficios tributarios de diferencias temporarias deducibles o de pérdidas tributarias depende de la existencia de suficientes utilidades tributarias en el futuro. En consecuencia, toda la evidencia disponible, tanto positiva como negativa, debe ser considerada para determinar la necesidad de esta valuación, la cual puede consistir en información pasada o futura. Los pasos a considerar para la valuación y análisis, son los siguientes: Figura 2 Pasos de la valuación y análisis Determinar el importe del Activo por impuesto diferido Determinar las fuentes de utilidades tributables futuras Determinar la probabilidad de realización del activo por impuesto diferido Registrar el monto de la cuenta de provisión de valuación para los activos por impuestos diferidos Fuente: Elaborado por Grupo de Tesis 5) Identificación de la tasa impositiva La medición de los activos y pasivos por impuestos diferidos se efectúa sobre la base de la tasa de impuesto que de acuerdo a la legislación tributaria vigente se deba aplicar en el año en que los activos y pasivos por impuestos diferidos sean realizados o liquidados. Por lo tanto, los efectos futuros de cambios en la legislación tributaria o en las tasas de impuesto deberán ser reconocidos en los impuestos diferidos a partir de la fecha en que la Ley que aprueba dichos cambios sea publicada. 6) Estimación 180

La estimación del impuesto diferido debe hacerse bajo el método de activos y pasivos que comparan los valores financieros y fiscales de los mismos. De esta comparación surgen diferencias temporarias a las que debe aplicarse la tasa fiscal impositiva correspondiente. Un pasivo por impuesto diferido debe reconocerse por todas las diferencias temporarias imponibles y un activo por impuestos diferidos debe reconocerse para todas las diferencias temporarias deducibles. Cuando, de acuerdo con la normativa contable se registren partidas relacionadas con diferencias temporarias directamente en el capital contable, sin pasar por los resultados del ejercicio, los efectos diferidos de impuestos se deben registrar directamente en dicho capital contable. Cuando se prepare información consolidada, la estimación del efecto de impuestos diferidos además de calcularse en forma individual por la controladora y cada una de las subsidiarias, debe considerar los efectos derivados de las eliminaciones del proceso de consolidación. Para la estimación de los impuestos diferidos se deben consideran los siguientes pasos: Calcular el pasivo por impuesto diferido total para las diferencias temporarias imponibles aplicando la tasa impositiva. Calcular el activo por impuesto diferido total para las diferencias temporarias deducibles aplicando la tasa impositiva. 181

7) Creación de cuentas Para contabilizar el efecto impositivo resultante de las diferencias temporarias, acorde a lo estipulado por la Norma Internacional de Información Financiera No 12, denominada Impuesto sobre las Ganancias, se debe designar una cuenta especial de Activo y Pasivo, que identifique el valor del impuesto diferido a registrar; dicha cuenta deberá de estar clasificada en el rubro de activos y pasivos no corrientes, ya que estos no se consideran realizar en el transcurso del ciclo normal de operación de la empresa. Asimismo es indispensable la creación de cuentas especiales en el rubro de gastos, que facilite identificar el efecto del impuesto resultante de las diferencias temporarias. El nombre que se debe asignar a todas estas cuentas especiales se plantea a continuación: Cuadro 9 Descripción y aplicación de cuentas especiales Descripción Aplicación Cargo Abono Cuentas de balance Activo Activo No corriente Activo por impuesto sobre la renta diferido Con el importe del efecto fiscal resultante de las diferencias Con el importe de las amortizaciones temporarias deducibles del impuesto diferido Pasivo Pasivo No corriente Pasivo por impuesto sobre la renta diferido Con el importe del efecto fiscal Con el importe de las amortizaciones resultante de las diferencias del impuesto diferido temporarias imponibles Cuentas de resultado Gastos Gastos no operacionales Gastos por impuesto sobre la renta diferido Con el importe del efecto fiscal Con el importe de los ajustes al resultante de las diferencias impuesto diferido registrados en el temporarias imponibles periodo Ingresos Ingresos no operacionales Ingresos por impuesto sobre la renta diferido Con el importe de los ajustes al Con el importe del efecto fiscal impuesto diferido registrados en el resultante de las diferencias periodo temporarias deducibles Fuente: Elaborado por Grupo de Tesis 182

8) Registro Contable Con el objetivo de correlacionar el efecto tributario sobre todas las diferencias temporarias identificadas en los estados financieros, se deberá contabilizar un activo o pasivo por impuestos sobre la renta diferidos según su naturaleza fiscal; imponibles o deducibles, contra el respectivo efecto que estas transacciones produzcan en los resultados a través de las cuentas de ingreso o gasto por impuesto sobre la renta diferido. Los diferentes planteamientos para el registro del impuesto diferido se presentan a continuación. a) Registro contable de activos por impuestos sobre la renta diferido que afectan resultados. Este planteamiento contable se origina cuando el efecto impositivo resultante de las diferencias temporarias deducibles, conllevan el reconocimiento de un débito al activo y un crédito a los ingresos, ambos por impuesto sobre la renta diferido. Planteamiento contable: Planteamiento No 1 Activos por impuesto sobre la renta diferido que afectan resultados Debe Haber Activo por impuesto sobre la renta diferido $ - Ingreso por impuesto sobre la renta diferido $ - V/Para registrar el efecto fiscal de las diferencias temporarias deducibles correspondientes al periodo XX. $ - $ - 183

b) Registro contable de pasivos por impuestos sobre la renta diferido que afectan resultados. Este registro contable se efectúa cuando el efecto fiscal resultante de las diferencias temporarias imponibles, generan el registro de un cargo al gasto y un abono al pasivo, ambos por impuesto sobre la renta diferido. Planteamiento contable: Planteamiento No 2 Pasivos por impuesto sobre la renta diferido que afectan resultados Debe Haber Gasto por impuesto sobre la renta diferido $ - Pasivo por impuesto sobre la renta diferido $ - V/Para registrar el efecto fiscal de las diferencias temporarias imponibles correspondientes al periodo XX. $ - $ - c) Registro contable de activos y pasivos por impuestos sobre la renta diferido que no afectan resultados. El presente asiento contable se llevara a cabo para registrar los efectos fiscales tanto de las diferencias temporarias deducibles como las imponibles que tengan como origen registros que relacionen directamente el patrimonio neto del periodo o de periodos anteriores, en tales casos se registrara un activo o pasivo 184

por impuesto sobre la renta diferido obedeciendo su naturaleza, contra el patrimonio neto. Planteamiento contable: Planteamiento No 3 Activos y Pasivos por impuesto sobre la renta diferido que afectan el Patrimonio Neto Debe Haber a) Activo por impuesto sobre la renta diferido $ - Patrimonio Neto $ - V/Para registrar el efecto fiscal de las diferencias temporarias deducibles correspondientes al periodo XX. b) Patrimonio Neto $ - Pasivo por impuesto sobre la renta diferido $ - V/Para registrar el efecto fiscal de las diferencias temporarias imponibles correspondientes al periodo XX. $ - $ - 9) Amortización Posterior al registro contable de los activos y pasivos por impuestos diferidos correspondientes a los efectos fiscales de las diferencias temporarias surgidas en el periodo, se debe diseñar una herramienta que permita ejercer control sobre la futura amortización de dicho impuesto. Esta herramienta obedecerá al tipo de amortización que se este evaluando, la cual según la cuantía y fecha de validez del impuesto se puede dividir en dos grandes rubros. 185

a) Amortizaciones por impuestos que se liquidan en el periodo posterior a su reconocimiento. Dentro de la clasificación de las diferencias temporarias surgen algunas que afectan los estados financieros de dos periodos continuos específicos, por lo tanto la amortización del efecto del impuesto diferido sobre dichas diferencias temporarias se liquidan en el periodo posterior al de su reconocimiento. Para el caso de este tipo de amortizaciones, comúnmente se originan por ingresos reconocidos en un periodo contable anterior o posterior al de su ejercicio fiscal, lo cual conlleva diseñar una medida de control como la que se detalla a continuación. Amortizaciones por impuestos diferidos que se liquidan en periodos continuos No Ingresos Diferencia Tasa Impuesto Periodo Base Financiera Base Fiscal Temporaria Impositiva Diferido 1 125,000 100,000 25,000 25% 6,250.00 2 100,000 125,000 (25,000) 25% (6,250.00) Fuente: Elaboración por grupo de tesis. 186

El registro contable para este tipo de amortizaciones se plantea a continuación: Planteamiento No 1 Reconocimiento de impuesto diferido ( Año 1 ) Debe Gasto por impuesto sobre la renta diferido $ 6,250 Haber Pasivo por impuesto sobre la renta diferido $ 6,250 V/Para registrar el efecto fiscal de las diferencias temporarias imponibles correspondientes al periodo XX. $ 6,250 $ 6,250 Planteamiento No 2 Amortizaciones por impuestos diferidos ( Año 2 ) Debe Pasivo por impuesto sobre la renta diferido $ 6,250 Haber Ingreso por impuesto sobre la renta diferido $ 6,250 V/Para registrar amortización del impuesto diferido del periodo anterior. $ 6,250 $ 6,250 Mayorización por amortizaciones por impuestos diferidos que se liquidan en períodos continuos Gasto por impuesto sobre la renta diferido Pasivo por impuesto sobre la renta diferido *1 6,250.00 *2 6,250.00 6,250.00 *1 Ingreso por impuesto sobre la renta diferido 6,250.00 *2 187

b) Amortizaciones por impuestos que se liquidan en dos ó más periodos. El reconocimiento de los activos y pasivos por impuesto diferido, genera la necesidad de una calendarización sobre la amortización que han de realizarse en plazos mayores a dos periodos fiscales diferentes al de su origen. Para este caso en particular, presentamos el ejemplo de la amortización del impuesto diferido originado por la diferencia temporaria sobre la aplicación del método de depreciación sobre la propiedad, planta y equipo, el cual conlleva diseñar una medida de control como la que se describe a continuación: Amortizaciones por impuestos que se liquidan en dos ó más períodos. No Depreciación Anual Diferencia Tasa Impuesto Periodo Base Financiera Base Fiscal Temporaria Impositiva Diferido 1 10,000 16,667 (6,667) 25% (1,667) 2 10,000 16,667 (6,667) 25% (1,667) 3 10,000 16,666 (6,666) 25% (1,666) 4 10,000 10,000 25% 2,500 5 10,000 10,000 25% 2,500 Totales 50,000 50,000 0 0 Fuente: Elaboración por grupo de tesis 188

El registro contable para este tipo de amortizaciones se plantea a continuación: Planteamiento No 3 Reconocimiento de impuesto diferido ( Año 1 ) Debe Haber Gasto por impuesto sobre la renta diferido $ 1,667 Pasivo por impuesto sobre la renta diferido $ 1,667 V/Para registrar el efecto fiscal de las diferencias temporarias imponibles correspondientes al periodo XX. $ 1,667 $ 1,667 Planteamiento No 4 Reconocimiento de impuesto diferido ( Año 2 ) Debe Gasto por impuesto sobre la renta diferido $ 1,667 Haber Pasivo por impuesto sobre la renta diferido $ 1,667 V/Para registrar el efecto fiscal de las diferencias temporarias imponibles correspondientes al periodo XX. $ 1,667 $ 1,667 Planteamiento No 5 Reconocimiento de impuesto diferido ( Año 3 ) Debe Gasto por impuesto sobre la renta diferido $ 1,667 Haber Pasivo por impuesto sobre la renta diferido $ 1,667 V/Para registrar el efecto fiscal de las diferencias temporarias imponibles correspondientes al periodo XX. $ 1,667 $ 1,667 189

Planteamiento No 6 Amortizaciones por impuestos diferidos ( Año 4 ) Debe Haber Pasivo por impuesto sobre la renta diferido $ 2,500 Ingreso por impuesto sobre la renta diferido $ 2,500 V/Para registrar amortización del impuesto diferido de periodos anteriores.. $ 2,500 $ 2,500 Planteamiento No 7 Amortizaciones por impuestos diferidos ( Año 5 ) Debe Pasivo por impuesto sobre la renta diferido $ 2,500 Haber Ingreso por impuesto sobre la renta diferido $ 2,500 V/Para registrar amortización del impuesto diferido de periodos anteriores.. $ 2,500 $ 2,500 Mayorización por amortizaciones por impuestos diferidos que se liquidan en periodos continuos Gasto por impuesto sobre la renta diferido Pasivo por impuesto sobre la renta diferido *3 1,667.00 *6 2,500.00 1,667.00 *3 *4 1,667.00 *7 2,500.00 1,667.00 *4 *5 1,666.00 1,666.00 *5 5,000.00 5,000.00 Ingreso por impuesto sobre la renta diferido 2,500.00 *6 2,500.00 *7 190

d. Fase IV Presentación y Revelación en los Estados Financieros 1) Esquema de la fase A continuación se presenta esquemáticamente el proceso de la presentación y revelación en los estados financieros, la cual es de suma importancia para una comprensión y razonabilidad de la verdadera situación financiera de la compañía. NORMAS Y PROCEDIMIENTOS FLUJOGRAMA PRESENTACION Activos y pasivos Gastos e Ingresos Compensación de partidas REVELACION Los componentes principales del gasto o ingreso Información a revelar APENDICE Fuente: Elaboración por grupo de tesis. 191

2) Normas y Procedimientos de la presentación y revelación en los estados financieros A continuación se presenta una guía de las normas y procedimientos que resumen el proceso para la presentación y revelación en los estados financieros: Logotipo Nombre del Hotel Manual de procedimientos Fecha: Pagina: 1 De 1 Sustituye a Fecha: Pagina: 1 De 1 Proceso: Objetivo: Presentación y Revelación en los Estados Financieros Diseñar en forma cronologica y secuencial todos los pasos que deben seguierse para alcanzar una optima y eficiente presentación y revelación de la información relacionada con el impuesto diferido en los estados financieros NORMAS 1 2 3 4 Establecer los saldos que resultan de la aplicación del efecto impositivo en la diferencias temporarias. Clasificar los activos y pasivos por impuestos diferidos de los activos y pasivos por impuestos corrientes. Presentar los gastos o ingresos por impuesto diferidos separados de los gastos o ingresos por impuestos corrientes. Proporcionar detalladamente toda la información adicional de las partidas relacionadas con el impuesto diferido. No 1 2 3 4 5 6 7 8 Procedimientos Recibir documentos que contienen los registros contables de las transacciones originadas por los impuestos diferidos autorizados y validados, para su respectivo archivo y salvaguarda Mayorizar registros contables originados por todas las transacciones relacionadas con el impuesto diferido. Emitir el balance de comprobación de saldos ajustados posterior a la mayorización de los registros originados por las diferencias temporarias (Apéndice 4-1) Elaborar un nuevo balance general, tomando en cuenta los lineamientos establecidos por el sistema ( Apéndice 4-2) para la correcta presentación de la información. Diseñar un nuevo estado de resultado, tomando en cuenta los lineamientos establecidos por el sistema (Apéndice 4-3) para la correcta presentación de la información. Revisar la adecuada presentación de la información expresada en los estados financieros poniendo especial énfasis en los efectos fiscales de las diferencias temporarias Recopilar información adicional de transacciones y operaciones relacionadas con los impuestos sobre las ganancias corrientes y diferidos. Diseñar notas a los estados financieros con la información recopilada y auxiliándose de los criterios establecidos por el sistema para estos fines (Apéndice 4-4) Responsable Analista Analista Analista Analista Analista Contador Contador Contador Elaboró: Fuente: Elaborado por Grupo de Tesis Revisó: Autorizó: 192

3) Flujograma de procedimientos de la presentación y revelación en los estados financieros El siguiente esquema representa en forma gráfica cada uno de los procedimientos que describen la presentación y revelación en los estados financieros, el cual muestra claramente el personal responsable de ejecutar cada uno pasos: NOMBRE DEL HOTEL Flujograma de procedimientos para la presentación y revelación en los estados financieros Analista Contador INICIO Archivar y salvaguardar registros contables Mayorizar registros contables originados por todas las transacciones relacionadas con el impuesto diferido. Emitir un nuevo balance de comprobación Elaborar un nuevo balance general, tomando en cuenta los lineamientos establecidos por el sistema Diseñar un nuevo estado de resultado, tomando en cuenta los lineamientos establecidos por el sistema Revisar la adecuada presentacion de la informacion expresada en los estados financieros Recopilar informacion adicional de transacciones y operaciones relacionadas con los impuestos sobre las ganancias. Diseñar notas a los estados financieros FIN Fuente: Elaborado por Grupo de Tesis 193

4) Presentación En esta parte se establecen las bases para la presentación de los saldos provenientes de la aplicación de el efecto impositivo generado por las diferencias temporarias en los estados financieros con propósitos de información general, con el fin de asegurar la comparabilidad de los mismos, considerando los estados financieros publicados por la misma empresa en periodos anteriores, como los de otras empresas del sector. Conocedores de la utilidad de una adecuada presentación del impuesto diferido, a continuación se presentan los elementos más importantes que deben ser considerados en la elaboración y diseño de los Estados Financieros. 1. Activos y pasivos Los activos y pasivos derivados del impuesto sobre las ganancias deben presentarse por separado de otros activos o pasivos en el balance general. Debiendo distinguir claramente dentro de estos, los activos y pasivos por impuestos diferidos de los activos y pasivos por impuestos corrientes (ver Apéndice 4-2) Al mismo tiempo cuando una empresa realiza, en sus estados financieros, la distinción entre partidas corrientes y a largo plazo, por ningún motivo debe proceder a clasificar los activos (pasivos) por impuestos diferidos como activos (pasivos) corrientes. 194

2. Gastos e Ingresos Otros componentes que se ven afectados por el impuesto diferido son los gastos e ingresos, para estos se establece que el importe por impuestos, relativo a las ganancias o perdidas de las actividades ordinarias, debe aparecer en el cuerpo principal del estados de resultados, esto implica que los demás componentes del gasto o ingreso por impuestos sobre las ganancias relacionados con diferencias temporarias o cualquier otro, debe ser presentado por separado. (Ver Apéndice 4-3). 3. Compensación de partidas Para mantener intacto el origen de los efectos fiscales de las diferencias temporarias y asegurar la transparente presentación de la información financiera, la normativa internacional en estudio (NIIF), regula la aplicación de la compensación entre activos y pasivos diferidos a través del establecimiento de los siguientes criterios. Una empresa debe compensar los activos y pasivos por impuestos si, y sólo si, la entidad: (ver Apéndice 4-2) Tiene reconocido legalmente un derecho para compensar frente a la autoridad fiscal los importes reconocidos en esas partidas. Los activos y pasivos por impuesto diferido se derivan del impuesto sobre las ganancias correspondiente a la misma autoridad fiscal, que recae sobre: La misma entidad o sujeto fiscal. 195