Departamento de Hacienda y Finanzas DHF Resolución de 5 mayo 2015 JUR\2015\121211 TRIBUTOS REGIMENES FORALES: País Vasco: Guipúzcoa: IS: sociedades patrimoniales: concepto de sociedad patrimonial: sociedad de mera tenencia de bienes: requisitos: activos no afectos a actividades empresariales en más del 50 por 100: aplicación del régimen de sociedades patrimoniales: examen en relación a una sociedad que realiza la actividad de arrendamiento: doctrina administrativa. Jurisdicción: Vía administrativa Consulta El Departamento de Hacienda y Finanzas de Guipúzcoa dicta, con carácter no vinculante, Resolución contestando a la consulta formulada en relación a la aplicación del régimen especial de sociedades patrimoniales en el IS. Retención por dividendos a personas físicas y personas jurídicas Fecha publicación: 05/05/2015 Consulta La sociedad consultante, cuyo último periodo impositivo va del 1 de julio de 2013 al 30 de junio de 2014 tiene las siguientes características: 50% de los socios son personas físicas 50% de los socios son sociedades vinculadas a personas físicas que poseen más del 5% de la participación Se dedica al alquiler de inmuebles de uso industrial Tenía una persona contratada durante el último ejercicio Cuenta en su pasivo con reservas voluntarias pendientes de distribuir Con la entrada en vigor de la nueva Norma foral del Impuesto de Sociedades, entiende que 1
cumple los requisitos de patrimonialidad descritos en el artículo 14 de la misma, y por tanto le será aplicable dicho régimen. La consulta se refiere a, por un lado, confirmar que la sociedad pasa a ser una sociedad patrimonial. Y una vez confirmado esto a aclarar el mecanismo de los dividendos. La sociedad consultante entiende que hasta ahora, a las personas físicas se les practicaba la retención correspondiente, y a los socios personas jurídicas, al tener más del 5% de las participaciones y derecho a la deducción por doble imposición, no se les practicaba retención. A partir de la modificación de la Norma Foral, entiende que los socios personas físicas tendrán este dividendo exento, y no se les practicará retención, pero no así los socios personas jurídicas, por no estar exentos los dividendos procedentes de sociedades patrimoniales. Además de confirmar que este sería el mecanismo correcto, la sociedad consultante quiere: confirmar que, los dividendos generados en periodos no patrimoniales tributaran de acuerdo con las normas de sociedades no patrimoniales, entendiendo que en el acta de reparto de dividendos deberá dejarse claro la procedencia de dichas reservas, ya que podría incluso darse la situación de que en un mismo ejercicio se repartieran dividendos provenientes tanto de periodos patrimoniales como de no patrimoniales. Conocer si existe algún requisito más o criterio para constatar la procedencia de dichas reservas. Respuesta Las cuestiones objeto de la consulta vienen reguladas en los siguientes artículos de la Norma Foral 2/2014, 17 de enero (LPV 2014, 26), sobre el Impuesto de Sociedades del Territorio Histórico de Gipuzkoa: Artículo 14. Concepto de sociedades patrimoniales. 1. A los efectos de de previsto en esta Norma Foral, tendrán la consideración de sociedades patrimoniales los contribuyentes en los que concurran las circunstancias siguientes: a) Que, al menos durante noventa días del período impositivo, más de la mitad de su activo esté constituido por valores o que más de la mitad de su activo no esté afecto a actividades económicas. Para determinar si existe actividad económica o si un elemento patrimonial se encuentra afecto a la misma, se estará a lo dispuesto en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Tanto el valor del activo como el de los elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas será el que se deduzca de la contabilidad, siempre que ésta refleje fielmente la verdadera situación patrimonial de la sociedad. b) Que los socios que representes, al menos, el 75 por 100 de la participación en el capital o de los derechos de voto de la entidad, sean personas físicas, entidades que tengan la consideración de 2
sociedades patrimoniales u otras entidades vinculadas con las citadas personas físicas o entidades en los términos establecidos en el artículo 42 de esta Norma Foral, debiendo cumplirse este requisito durante todo el período impositivo. c) Que, al menos, el 80 por 100 de los ingresos de la entidad procedan de las fuentes de renta siguientes: Las referidas en el artículo 63 de la Norma Foral del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (LPV 2014, 27), Las derivadas de la explotación de los bienes a que se refieren las letras c) y d) del apartado 2 siguientes Las que se correspondan con ingresos derivados de la cesión a terceros de capitales propios o de prestaciones de servicios, cuando el cesionario o el destinatario sea una persona o entidad vinculada con el contribuyente en los términos establecidos en el artículo 42 de esta Norma Foral, siempre que estas operaciones no se efectúen a través de la organización de medios personales y materiales de que disponga la entidad y resulten proporcionados para las mismas 2. A efectos del cumplimiento de lo dispuesto en la letra a) del apartado 1 anterior, se atenderá a lo siguiente: a)no se computarán como valores, los siguientes: Los poseídos para dar cumplimiento a obligaciones legales y reglamentarias. Los que incorporen derechos de crédito nacidos de relaciones contractuales establecidas como consecuencia del desarrollo de actividades económicas. Los poseídos por sociedades de valores como consecuencia del ejercicio de la actividad constitutiva de su objeto. Los que otorguen, al menos, el 5 por 100 de los derechos de voto y se posean con la finalidad de dirigir y gestionar la participación siempre que, a estos efectos, se disponga de la correspondiente organización de medios materiales y personales, y la entidad participada no cumpla el requisito establecido en la letra a) del apartado 1 anterior. b) No computarán como valores ni como elementos no afectos a actividades económicas aquellos cuyo precio de adquisición no supere el importe de los beneficios no distribuidos obtenidos por la entidad, siempre que dichos beneficios provengan de la realización de actividades económicas, con el límite del importe de los beneficios obtenidos tanto en el propio año como en los últimos 10 años anteriores. A estos efectos, se asimilan a los beneficios procedentes de actividades económicas los dividendos que procedan de los valores a que se refiere el último inciso de la letra a) de este apartado, cuando los ingresos obtenidos por la entidad participada procedan al menos en el 80 por 100, de la 3
realización de actividades económicas. c) Tampoco se considerarán afectos a actividades económicas los bienes inmuebles que hayan sido objeto de cesión o de constitución de derechos reales que recaigan sobre los mismos, comprendiendo su arrendamiento, subarrendamiento o la constitución o cesión de derechos o facultades de uso o disfrute sobre los mismos, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, ni los que tengan la consideración de activos corrientes, salvo que se encuentren afectos a una actividad económica de arrendamiento, compraventa o promoción de inmuebles para la que la entidad tenga, al menos, una plantilla media anual de cinco trabajadores empleados por cuenta ajena a jornada completa y con dedicación exclusiva a esa actividad. A estos efectos, no se computarán los empleados que tengan la consideración de personas vinculadas con el contribuyente en los términos del artículo 42 de esta Norma Foral. A efectos del cómputo de la plantilla media deberá tenerse en cuenta el personal que cumpla los requisitos establecidos en el párrafo anterior y que se encuentre empleado en el conjunto de entidades vinculadas con el contribuyente en los términos establecidos en el artículo 42 de esta Norma Foral y que no tengan la consideración de sociedades patrimoniales. d) Los activos a que se refieren los apartados 3 y 3.Bis del artículo 31 de esta Norma Foral se entenderán afectos en idéntica proporción en la que sus gastos tengan la consideración de deducibles según dicho precepto. 3. Las entidades que cumplan los requisitos establecidos en los apartados anteriores de este artículo no tendrán la consideración de sociedades patrimoniales en los períodos impositivos en que los valores representativos de la participación en las mismas estuviesen admitidos a negociación en alguno de los mercados secundarios oficiales de valores. Artículo 130. Pagos a cuenta. 1. Las entidades, incluidas las comunidades de bienes y las de propietarios, que satisfagan o abonen rentas sujetas a este Impuesto, estarán obligadas a retener o a efectuar ingresos a cuenta, en concepto de pago a cuenta, la cantidad que se determine reglamentariamente y a ingresar, en los casos y formas que se establezcan, su importe en la Hacienda Foral de Gipuzkoa de conformidad con lo establecido en el Concierto Económico. También estarán obligados a retener e ingresar los empresarios individuales y los profesionales respecto de las rentas que satisfagan o abonen en el ejercicio de sus actividades económicas, así como las personas físicas, jurídicas y demás entidades no residentes en territorio español que operen en él mediante establecimiento permanente. 4. Reglamentariamente se establecerán supuestos en los que no existirá retención. En particular, no se practicará retención en: 4
d) Los dividendos o participaciones en beneficios a que se refiere el apartado 1 del artículo 33 de esta Norma Foral. Artículo 33. Eliminación de la doble imposición en dividendos y participaciones en beneficios. 1. No se integrarán en la base imponible del contribuyente los dividendos o participaciones en beneficios, siempre que se cumplan los siguientes requisitos: a) Que la participación, directa o indirecta, en el capital o en los fondos propios de la entidad que reparte el dividendo sea, al menos, del 5 por 100, o del 3 por 100 si las acciones de la sociedad participada cotizan en un mercado secundario organizado, y que la misma se hubiese poseído de manera ininterrumpida durante el año anterior al día en que sea exigible el beneficio que se distribuya o, en su defecto, se deberá mantener posteriormente durante el tiempo necesario para completar dicho plazo. Para el cómputo de este plazo, se tendrá también en cuenta el período en que la participación haya sido poseída ininterrumpidamente por otra entidad del mismo grupo de consolidación a que se refiere el artículo 42 del Código de Comercio (LEG 1885, 21). b) Que la entidad participada esté sujeta y no exenta al Impuesto sobre Sociedades o a un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a este Impuesto en el ejercicio en el que se hayan obtenido los beneficios que se reparten o en los que se participa. A estos efectos y para el caso de entidades participadas no residentes, se tendrán en cuenta aquellos tributos extranjeros que hayan tenido por finalidad la imposición de la renta obtenida por la entidad participada, siquiera sea parcialmente, con independencia de que el objeto del tributo lo constituya la propia renta, los ingresos o cualquier otro elemento indiciario de aquélla. Se considerará que la entidad participada está sujeta y no exenta a un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a este Impuesto cuando sea residente en un país con el que el Reino de España tenga suscrito un convenio para evitar la doble imposición internacional, que le sea de aplicación y que contenga cláusula de intercambio de información. En ningún caso se aplicará lo dispuesto en este artículo cuando la entidad participada sea residente en un país o territorio considerado como paraíso fiscal, excepto que resida en un Estado miembro de la Unión Europea y el contribuyente acredite que su constitución y operativa responde a motivos económicos válidos y que realiza actividades empresariales. c) Que los beneficios que se reparten o en los que se participa procedan de la realización de actividades empresariales, para lo que será imprescindible que, al menos, el 85 por 100 de los ingresos del ejercicio de la entidad que reparte el dividendo correspondan a ese tipo de rentas, entre las que no se computarán, en ningún caso, las comprendidas entre aquellas clases de renta a que se 5
refiere el artículo 48 de esta Norma Foral a los efectos de incluir en la base imponible determinadas rentas positivas obtenidas por entidades no residentes. 2. Cuando no se cumplan los requisitos establecidos en el apartado anterior de este artículo y se perciban dividendos o participaciones en beneficios de entidades residentes en territorio español, se integrarán en la base imponible del contribuyente al 50 por 100 de su importe, excepto que se trate de dividendos repartidos por mutuas de seguros generales, entidades de previsión social, sociedades de garantía recíproca o asociaciones, en cuyo caso, los dividendos no se integrarán en la base imponible. 3. No obstante, no procederá la aplicación de lo dispuesto en los apartados anteriores de este artículo en relación con: d) Los dividendos y participaciones en beneficios distribuidos por las sociedades patrimoniales a que se refiere el artículo 14 de esta Norma Foral, repartidos con cargo a beneficios generados durante los ejercicios en los que la entidad que los reparte hubiera tenido tal carácter. e) Los dividendos y participaciones en beneficios percibidos por las sociedades patrimoniales a que se refiere el artículo 14 de esta Norma Foral. Disposición Adicional Quinta. Tratamiento de los socios de las sociedades patrimoniales. 1. La distribución de beneficios obtenidos por las sociedades patrimoniales a que se refiere el artículo 14 de esta Norma Foral, procedentes de períodos impositivos en los que hayan tributado teniendo tal consideración, no se integrarán en la base imponible del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas cuando el perceptor de los mismos sea contribuyente del citado Impuesto. Lo dispuesto en este apartado se aplicará cualquiera que sea la entidad que reparta los beneficios obtenidos por las sociedades patrimoniales, el momento en el que el reparto se realice y el régimen fiscal especial aplicable a las entidades en ese momento. Conforme a los datos de la consulta, la entidad será considerada una sociedad patrimonial para el ejercicio que se inicia el 1 de julio de 2014. La obligación de practicar retención al repartir dividendos de la sociedad tiene distinto tratamiento dependiendo del receptor de los mismos y del origen de dichos rendimientos. Salvo que la norma regule otra cosa, la regla general es que hay que practicar retención en el abono de 6
dividendo (artículo 130). A lo largo de la norma, las sociedades patrimoniales tienen que retener de forma distinta dependiendo tanto del origen de los beneficios que se distribuyen como del tipo de receptor. Por ello: a) Cuando los beneficios a distribuir se han obtenido en ejercicios en que no tributaba como sociedad patrimonial no se diferencian del resto de entidades: Cuando el perceptor sea una persona física se practicará la retención correspondiente. Cuando el perceptor sea una persona jurídica no se practicará retención alguna siempre que en el momento de su obtención cumpliera los requisitos recogidos en el artículo 33.1. Es la condición necesaria conforme al 130.4.d) para que no exista retención. b) Cuando los beneficios a distribuir se han obtenido en ejercicios en que la entidad que los distribuye haya tributado teniendo la consideración de sociedad patrimonial: Cuando los socios son personas físicas contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, conforme a la Disposición Adicional Quinta mencionada, no se ha de practicar ninguna retención. Cuando los socios son personas jurídicas, en cambio, sí ha de practicarse la retención. Para que no hubiera obligación de retener el artículo 130.4.d) remite a que los dividendos estén comprendidos en el apartado 1 del artículo 33, sin embargo, el propio artículo 33 en su apartado 3 excluye de tal aplicación a las sociedades patrimoniales. En consecuencia, al estar expresamente excluidas de la aplicación del apartado 1 del artículo 33, las sociedades patrimoniales no cumplen con la condición necesaria del artículo 130.4.d) para no practicar la retención en el reparto de dividendos o participaciones en beneficios. La presente contestación se realiza única y exclusivamente en atención y de acuerdo con los hechos, circunstancias y datos expresados por el consultante en su escrito, teniendo efectos sólo respecto de ellos. La existencia de otras circunstancias previas, simultáneas y posteriores a las operaciones descritas que no hayan sido mencionadas en su escrito, y que puedan tener influencia y relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que su concurrencia podría alterar el juicio al que se ha llegado en la presente contestación, podrá ser objeto de comprobación administrativa. Normativa Norma Foral 2/2014, 17 de enero (LPV 2014, 26), sobre el Impuesto de Sociedades del Territorio Histórico de Gipuzkoa, artículos 14, 33 y 130, y disposición Adicional Quinta. Documento extraído de la fuente oficial del organismo emisor en consonancia con lo dispuesto en la 7
Ley 37/2007, de 16 de noviembre, sobre reutilización de la información del sector público y en su Reglamento de desarrollo aprobado por Real Decreto 1495/2011, de 24 de octubre. 8